ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

443070, г. Самара, ул. Аэродромная, 11А, тел. 273-36-45

www.11aas.arbitr.ru, e-mail: info@11aas.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

апелляционной инстанции по проверке законности и

обоснованности решения арбитражного суда,

не вступившего в законную силу

Дело № А55-26807/2018

г.Самара

31 мая 2019 года

Резолютивная часть постановления объявлена 27 мая 2019 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 31 мая 2019 года.  

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: 

председательствующего судьи Филипповой Е.Г., судей Засыпкиной Т.С., Лихоманенко О.А., при ведении протокола судебного заседания ФИО1 с участием:

от общества с ограниченной ответственностью «ФОТ Самара» - представитель не явился, извещено,

от Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области – представителя ФИО2 (доверенность от 06.08.2019),

от третьего лица: Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Самары – представителей ФИО3 (доверенность от 05.04.2019), ФИО2 (доверенность от 10.10.2018),

рассмотрев в открытом судебном заседании 27 мая 2019 года апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «ФОТ Самара»

на решение Арбитражного суда Самарской области от 28 февраля 2019 года по делу №А55-26807/2018 (судья Агеенко С.В.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью «ФОТ Самара», г. Самара, к Управлению Федеральной налоговой службы по Самарской области, г. Самара, третье лицо: Инспекция Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Самары, г. Самара,

о признании недействительным решения от 14.06.2018 в части,

У С Т А Н О В И Л:

Общество с ограниченной ответственностью «ФОТ Самара» (далее - ООО «ФОТ Самара», общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Самарской области (далее - УФНС России по Самарской области, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным п. 2 нового решения УФНС по Самарской области по апелляционной жалобе ООО «ФОТ Самара» на решение ИФНС по Железнодорожному району г. Самары от 13.04.2018 № 23992 как не соответствующего Налоговому кодексу РФ в указанной части.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Инспекция Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Самары (далее - ИФНС России по Железнодорожному району г. Самары).

Решением Арбитражного суда Самарской области от 28 февраля 2019 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

В апелляционной жалобе ООО «ФОТ Самара» просит решение суда отменить и принять новый судебный акт, ссылаясь на то, что инспекция не доказала обязанность общества по уплате акцизов. Суд не дал оценку тому обстоятельству, что на момент принятия оспариваемого решения у инспекции не было ни копий паспортов завода изготовителя, ни распечатки с сайта. Общество приводило доводы о процессуальных нарушениях, которым суд оценки не дал. В частности, общество дважды подавало ходатайство на ознакомление с материалами проверки, однако обществу вообще не дали возможности ознакомиться с делом. 

В отзыве на апелляционную жалобу налоговые органы просят оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения, ссылаясь на законность и обоснованность обжалуемого решения суда.

Дело рассмотрено в соответствии с требованиями ст.156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отсутствие представителя заявителя, надлежащим образом извещенного о времени и месте судебного разбирательства.

В судебном заседании представители налоговых органов возражали против удовлетворения апелляционной жалобы и просили оставить решение суда без изменения.

Проверив материалы дела, выслушав пояснения представителей налоговых органов, арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.  

Как следует из материалов дела, 13.04.2018 ИФНС по Железнодорожному району г. Самары по результатам проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации по косвенным налогам при импорте товаров на территорию РФ с территории государств-членов Таможенного союза за май 2017 года вынесено решение № 23992, согласно которому заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 241 590 рублей за неуплату НДС, в виде штрафа в размере 6 897 726 рублей за неуплату акциза, в виде штрафа по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок документов в сумме 4 800 рублей, заявителю предложено уплатить НДС в сумме 1 551 988 рублей, акцизы в сумме 8 622 158 рублей, а также начислены соответствующие пени в сумме 800 624 рубля (т. 2, л.д. 5-17).

Решением УФНС России по Самарской области от 14.06.2018 № 03-15/25834@ указанное решение ИФНС по Железнодорожному району г. Самары отменено и принято новое решение, согласно которому заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 310 398 рублей за неуплату НДС, в виде штрафа в размере 1 724 432 рублей за неуплату акциза, в виде штрафа по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок документов в сумме 4 800 рублей, заявителю предложено уплатить НДС в сумме 1 551 988 рублей, акцизы в сумме 8 622 158 рублей, а также начислены пени в общей сумме 800 624 рубля (т. 1, л.д. 16-22).

Заявитель ссылается на то, что решение инспекции вынесено с существенным нарушением норм материального права. В ходе проверки обществом представлены аналитические отчеты ИЦ филиала АО «СЖС Восток Лимитед» с результатами испытаний образцов, из содержания которых очевидно, что по своим характеристикам нафта прямогонная -код ВЭД 2710121109 (прочее); СТ160740021712; ТОО-02-2017 фракция газойлевая прямогонная (код ВЭД 27101) не попадают под действие статьи 181 НК РФ.

Вместе с возражениями на акт проверки заявителем был представлен акт экспертного исследования № 226-4/8-6 от 21.11.2017, согласно которому данный продукт нельзя отнести к прямогонному бензину из-за наличия ароматических, изопановых и нафтеновых углеводородов.

По мнению заявителя, нафта прямогонная не подходит под прямогонный бензин (по кипению), а по плотности к средним дистилянтам, т.е. относится к прочим. Согласно доводам общества, в этой ситуации прямогонная бензиновая фракция не является не только подакцизным товаром, но и товаром согласно п.3 ст.38 НК РФ, так как не реализуется и не предназначена для реализации, а служит сырьем. Согласно аналитическому отчету фракционный состав нафты имеет следующие показатели: при температуре перегона не менее 90% смеси составила 222 градуса Цельсия.

В соответствии со статьей 72 Договора о Евразийском экономическом союзе взимание косвенных налогов во взаимной торговле товарами осуществляется по принципу страны назначения, предусматривающему применение нулевой ставки налога на добавленную стоимость и освобождение от уплаты акцизов при экспорте товаров, а также их налогообложение косвенными налогами при импорте. Взимание косвенных налогов и механизм контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров осуществляется в порядке согласно приложению № 18 к названному договору. В данном приложении отсутствуют такие документы, как паспорт на изготовителя.

Общество не согласно с доводом инспекции о несоответствии экспертизы от 21.11.2017 ввиду проведения экспертизы в отсутствие должностных лиц (при надлежащем уведомлении о ее проведении), а также сомнений относительно того, что пробы брались именно из поставок продукции за апрель.

По мнению ООО «ФОТ Самара», оно предоставило инспекции все необходимые документы, а также результаты лабораторных исследований по химическому составу газойлевой фракции, которая по химическому составу не подпадает под подакцизный товар, а поскольку паспорта качества на газойлевую фракцию от завода изготовителя передавались конечному покупателю и не хранятся в ООО «ФОТ Самара», поэтому привлечение его к ответственности по ст. 126 НК РФ является неправомерным.

Налогоплательщик также сослался на нарушение налоговым органом процедуры привлечения к налоговой ответственности, которое выразилось в невручении обществу приложений к акту проверки, неознакомлении с материалами проверки.

На аналогичные процедурные нарушения общество ссылалось и в своей апелляционной жалобе в УФНС России по Самарской области, в связи с чем доводы заявителя в данной части с учетом правовой позиции, изложенной в пункте постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса  Российской Федерации» подлежат рассмотрению судом по существу.

Как видно из материалов дела, по результатам камеральной налоговой проверки инспекция сделала вывод о том, что нафта прямогонная соответствует техническим характеристикам прямогонного бензина согласно пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ и подлежит налогообложению при ввозе товаров акцизами.

В силу пп. 13 п. 1 ст. 182 НК РФ ввоз подакцизных товаров на территорию РФ является операцией, подлежащей налогообложению акцизами.

Перечень подакцизных товаров приведён в ст. 181 НК РФ.

В соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ прямогонным бензином признаются бензиновые фракции, за исключением автомобильного бензина, авиационного керосина, акрилатов, полученные в результате:

- перегонки (фракционирования) нефти, газового конденсата, попутного нефтяного газа, природного газа;

- переработки (химических превращений) горючих сланцев, угля, фракций нефти, фракций газового конденсата, попутного нефтяного газа, природного газа.

В целях главы 22 НК РФ бензиновой фракцией признается смесь углеводородов в жидком состоянии (при температуре 15 или 20 градусов Цельсия и давлении 760 миллиметров ртутного столба), соответствующая одновременно следующим физико-химическим характеристикам:

- плотность не менее 650 кг/м3 и не более 749 кг/м3 при температуре 15 или 20 градусов Цельсия;

- значение показателя температуры, при которой перегоняется по объему не менее 90 процентов смеси (давление 760 миллиметров ртутного столба), не превышает 215 градусов Цельсия.

Доводы заявителя о том, что ввезенная обществом нафта прямогонная не является подакцизным товаром, поскольку налоговым органом не доказано данное обстоятельство, отклонен судом.

Как видно из материалов дела, в апреле 2017 года ООО «ФОТ Самара» осуществило ввоз на территорию РФ с территории Республики Казахстан нафты прямогонной производства ТОО «ORAL MUNAI» в объеме 425,279 метр тонн.

В соответствии с п. 2.1 договора поставки от 11.11.2016 № 08 качество поставляемого товара должно соответствовать техническим условиям на данный вид товара и должно подтверждаться (сертификатом) паспортом качества, выданным заводом-изготовителем. Указанный паспорт качества и сертификат соответствия прилагаются поставщиком к товаросопроводительным документам (отгрузочным) документам.

Вместе с тем ООО «ФОТ Самара» с возражениями представлено дополнительное соглашение от 30.03.2017 года к договору поставки от 11.2016 №08, в котором п.2.1 договора изложен в новой редакции, согласно которой качество поставляемого товара должно соответствовать сертификатам соответствия и коду ВЭД. Наличие паспорта качества, выданного заводом-изготовителем, данным пунктом не предусмотрено.

Согласно п.1 ст. 450 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) изменение договора возможно по соглашению сторон.

В соответствии с представленными документами отгрузка осуществлялась с оформлением международной транспортной накладной - CMR и товарно-транспортной накладной.

Поставка нафты прямогонной сопровождалась выдачей паспортов: паспорт от 26.04.2017 № б/н; от 24.04.2017 № б/н; от 22.04.2017 № б/н; от 21.04.2017 № б/н; от 20.04.2017 № б/н; от 18.04.2017 № б/н; от 11.04.2017 № б/н; от 07.04.2017 № б/н; от 05.04.2017 № б/н; от 03.04.2017 № б/н; от 28.02.2017 № б/н. Вышеперечисленные паспорта перечислены в графе 5 CMR «Прилагаемые документы». Однако в ходе проверки в ответ на требование инспекции в порядке ст. 93 НК РФ налогоплательщик паспорта не представил. Не были представлены данные паспорта заявителем и в суд в процессе рассмотрения данного дела.

В силу ст. 9 АПК РФ лица, участвующие в деле, несут риск совершения или несовершения процессуальных действий.

К доводам общества о том, что паспорта качества у общества отсутствуют, так как они переданы покупателям товара и у него отсутствует возможность их представить в суд, суд первой инстанции отнесся критически с учетом следующего.

Согласно полученным от инспекции данным основным покупателем нафты прямогонной у ООО «ФОТ САМАРА» в мае 2017 года являлось ООО «НефтеХимКомпания» ИНН 

<

***>.

ООО «НефтеХимКомпания» зарегистрировано по тому же адресу, что и ООО «ФОТ САМАРА»: 443041 

<

...>. Директор ООО «ФОТ Самара» ФИО4 до 16.05.2017 являлся учредителем ООО «НефтеХимКомпания» (с долей участия 50%) и директором ООО «НефтеХимКомпания» до 22.01.2017.

Учитывая, что нафта прямогонная, ввозилась ООО «ФОТ САМАРА» из Казахстана также в последующие периоды, налогоплательщик, зная о требовании налогового органа и суда, мог представить паспорта качества на нафту прямогонную за эти периоды. С соответствующими ходатайствами об истребовании данных паспортов заявитель не обращался в порядке ст. 66 АПК РФ.

Действительно, судом установлено, что налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля получены паспорта на нафту прямогонную иного периода (письмо РГУ «Департамент государственных доходов по Западно-Казахстанской области министерства финансов Республики Казахстан» от 09.08.2017 № МКД-15-3/7600, письмо РГУ «Департамент государственных доходов по Западно-Казахстанской области министерства финансов Республики Казахстан» от 26.09.2017 № МКД-15-2/8943, письмо ФТС ПТУ Самарская таможня от 26.10.2017 № 04-07-07/15424), выданные на партии товара, отгруженные в адрес ООО «ФОТ Самара», которые содержат соответствующие характеристики.

Между тем согласно материалам проверки и представленным в дело доказательствам производство нафты прямогонной осуществлялось ТОО «ORAL MUNAI» в соответствии с техническими условиями СТ 160740021712-ТОО-04-2017:

«3.2. Основные параметры и характеристики

3.2.1 Нафта прямогонная должна соответствовать требованиям настоящего стандарта.

3.2.2 По физико-химическим показателям Нафта прямогонная должна соответствовать требованиям и нормам настоящего стандарта организации, указанным в таблице 1.

Для производства нафты прямогонной применяют следующее сырье: нефть товарная по ГОСТ 9965, СТ РК 1347, ГОСТ Р 51858.

Согласно стандарту нафта прямогонная установки по переработке углеводородного сырья УПУС-30 ТОО «ORAL MUNAI» получается путем ректификации сырья в ректификационной колонне и предназначена для использования в качестве компонента сырья процесса гидроочистки и последующего каталитического риформинга при производстве автомобильных бензинов.»

Из данных документов следует, что физико-химические характеристики нафты прямогонной, произведенной ТОО «ORAL MUNAI» в соответствии с ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017 и отгруженной в адрес ООО «ФОТ-Самара», соответствуют нормам пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ в целях налогообложения акцизом.

Производитель (ТОО «ORAL MUNAI») гарантирует соответствие нафты прямогонной требованиям стандарта организации СТ 160740021712-ТОО-02-2017. Гарантийный срок хранения нефтепродукта составляет один год (п. 8.1, п. 8.2). Согласно п. 5.1, п. 5.2 технических условий нафта прямогонная принимается партиями и сопровождается одним документом о качестве (паспортом). Паспорт - документ о качестве, отражает физико-химические показатели нафты прямогонной, предусмотренные стандартом организации.

При этом п. 4.18 ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017 предусмотрено, что при получении нафты прямогонной, все некондиционные нефтепродукты (нафта, не соответствующая условиям) направляются в линию некондиции, т. е. обратно в сырьевой резервуар.

Таким образом, данными ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017 производитель гарантирует качество нафты прямогонной установленным требованиям.

Доказательств того, что в рассматриваемом периоде был поставлен товар (нафта прямогонная), не соответствующий ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017, общество не представило.

Инспекцией при проведении мероприятий налогового контроля из различных источников получены паспорта качества на аналогичные партии нафты прямогонной, отгруженной в адрес ООО «ФОТ Самара» в июне, июле и сентябре 2017 года. Во всех представленных паспортах показатели плотности нафты прямогонной и значение показателя температуры соответствуют требованиям пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ.

Кроме того, общество представило в налоговый орган, и он имеется в материалах дела, сертификат соответствия от 16.06.2017 № KZ2710317.01.0100071 на нафту прямогонную производства ТОО «ORAL MUNAI», выданный органами технического регулирования Республики Казахстан. В сертификате содержится информация о соответствии производства нафты прямогонной требованиям п. 3.1.2 таблицы 1 (поз. 1 -11) ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017. В данном пункте (поз. 1 и 2) содержатся нормативные показатели фракционного состава (температуры перегонки) нафты прямогонной, плотности нефтепродукта, которые соответствуют характеристикам товара, установленным в пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ в целях отнесения данного товара к прямогонному бензину, что также подтверждает правильность сделанного налоговым органом вывода.

В соответствии с дополнительным соглашением к договору поставки от 11.11.2016 № 08, датированным 30.03.2017: «Поставщик (ТОО «Фуел Ойл Трейд» Республика Казахстан) обязуется поставить, а покупатель (ООО «ФОТ Самара») принять и оплатить продукт перегонки нефти: нафта прямогонная СТ 160740021712-ТОО-02-2017 - код ВЭД 2710121109 (прочее)».

Заявитель при заключении договора располагал стандартом организации ТОО «ORAL MUNAI» - ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017 «Нафта прямогонная» от 11.04.2017 и тем самым заранее в договоре определил производителя приобретаемого товара с конкретными физико-химическими характеристиками.

Таким образом, еще до начала поставки (30.03.2017) стороны договорились о продаже нафты прямогонной, соответствующей требованиям ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017.

Отгрузка нафты прямогонной ООО «ФОТ Самара» производилась с территории ТОО «ORAL MUNAI» как после утверждения производителем технических условий -11.04.2017 (253,335 тонн), так и до указанной даты (с 01.04.2017 по 10.04.2017 -171,944 тонн). Как до 11.04.2017, так и после 11.04.2017 ТОО «ORAL MUNAI» осуществляло и осуществляет производство нефтепродуктов на одном и том же оборудовании - установке по переработке углеводородного сырья «УПУС-30» путем ректификации нефти в ректификационной колонне. Цена единицы товара (за 1 тонну нафты прямогонной), отгруженной ТОО «Фуел ойл трейд» в адрес общества, как до 11.04.2017, так и после указанной даты составила 18,0 тыс. руб., что также указывает на идентичность товара.

Следовательно, дата утверждения директором ТОО «ORAL MUNAI» ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017 не свидетельствует о том, что продукция, произведенная до 11.04.2017, имеет иные физико-химические характеристики по сравнению с продукцией, произведенной после этой даты.

ООО «ФОТ Самара» представлено заключение ФБУ «Самарская лаборатория судебной экспертизы от 21.11.2017, из содержания которого следует, что нафта прямогонная не подпадает под ст. 181 НК РФ: является сырьем и не является прямогонным бензином.

Однако суд первой инстанции данное доказательство не принял во внимание, поскольку в указанном заключении не исследованы показатели, которые необходимо установить согласно ст. 181 НК РФ по фракционному составу и плотности.

ООО «ФОТ Самара» представило также аналитический отчет ИЦ филиала АО «СЖС Восток Лимитед» с результатами испытания образцов нафты прямогонной. Из данного отчета следует, что по плотности образец является прямогонным бензином.

Так, согласно пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ плотность должна быть не менее 650 кг/м3 и не более 749 кг/м3 при температуре 15 или 20 градусов Цельсия. Согласно отчета плотность образца равна 0,7472 г/см3, однако при переводе составляет 747,2 кг/м3, что соответствует требованиям пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ.

В отношении значения показателя температуры необходимо отметить, что в отчете не указано значение атмосферного давления, при котором проводились исследования. При этом значение температуры в 222 градусов Цельсия не соответствует самой классификации кодов ТН ВЭД. Более того, согласно техническим условиям СТ 160740021712-ТОО-04-2017 на нафту прямогонную температура конца кипения летом составляет 205 градусов Цельсия и зимой 185 градусов Цельсия.

В отчете ИЦ филиала АО «СЖС Восток Лимитед» имеется оговорка следующего содержания: «образец, к которому относятся зафиксированные в этом документе данные, был отобран и предоставлен клиентом. Полученные данные не дают гарантии представительности образца какой-либо продукции и строго относятся только к данному образцу. Компания не несет ответственности по отношению к происхождению или источнику, из которого образец был отобран по информации клиента».

Доводы заявителя о том, что пробы отбирались у последующего покупателя из резервуара, в который не смешивались иные партии товара, суд первой инстанции отклонил как документально надлежащим образом не подтвержденные. Доказательств достоверности изъятых проб в материалах дела не имеется.

При этом суд первой инстанции признал обоснованными доводы инспекции о том, что изъятие проб нефтепродукта проведено с нарушением ГОСТ 2517-2012 «Нефть и нефтепродукты. Методы отбора проб» (далее - ГОСТ 2517-2012).

Согласно п. 3.1 ГОСТ 2517-2012 в зависимости от насыщенности паров, жидкого и твердого, парообразного состояния вещества, места хранения определяется инструмент для отбора. Указание на инструмент для отбора отсутствует.

В случае отбора из горизонтальных резервуаров (п. 4.4.1 ГОСТ 2517-2012) пробы берут три раза: из верхнего слоя (на 200 мм ниже поверхности), из среднего слоя (с середины высоты), из нижнего слоя (на 250 мм выше нижней точки). Затем происходит смешение трех проб в соотношении 1:6:1.

Согласно п. 5.4 ГОСТ 2517-2012 отбор происходит в присутствии наблюдающего (дублера).

Однако информация о лице, производившем отбор, отсутствует.

На этикетке обязательно должна присутствовать информация (п. 6.4 ГОСТ 2517-2012): номер пробы, наименование товара, поставщик, номер резервуара, высота налива, номер партии, дата и время, срок хранения пробы, технические условия, Ф.И.О.

Более того, на сайте производителя ТОО «ORAL MUNAI» www.oralmunai.kz имеется вкладка «продукция» с перечнем товаров и их физико-химическими характеристиками, которые соответствуют СТ 160740021712-ТОО-04-2017. Указанное подтверждает вывод налогового органа.

Ответ ФГБОУ ВО «Самарский государственный технический университет» без номера и даты, данный на запрос ООО «ФОТ Самара», не противоречит выводам налогового органа о признании нафты прямогонной СТ 160740021712-ТОО-02-2017 производства ТОО «ORAL MUNAI» прямогонным бензином в целях налогообложения акцизом.

НК РФ установлены специальные нормы и конкретные характеристики товара, при соблюдении которых товар признается подакцизным, в т.ч. по плотности, значению показателя температуры при которой перегоняется по объему не менее 90 процентов смеси.

Специалистом ФГБОУ ВО «СамГТУ» нормативно-техническая документация по производству ТОО «ORAL MUNAI» нафты прямогонной (ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017), паспорта качества, выданные на товар покупателю на соответствие (несоответствие) требованиям главы 22 «Акцизы» пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ не оценивались. В ответе приведены общетеоретические сведения в области нефтепереработки в отношении фракций нефти, выкипающих в пределах 120-240 градусов Цельсия. В ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017 ТОО «ORAL MUNAI» температура выпикания нафты прямогонной составляе от 35 до 205 градусов Цельсия (летней), от 25 до 185 градусов Цельсия (зимней).

В письме ФГБОУ ВО «СамГТУ» сделан вывод, что нафта не является самостоятельным продуктом, таким как прямогонный бензин. Однако НК РФ не связывает налогообложение товара акцизом с его использованием (в качестве сырья, добавки, либо конечного продукта).

Суд первой инстанции отклонил ссылки заявителя на судебные акты, датированных 2011, 2013, 2014 годами, поскольку с 01.01.2016 введен в действие Федеральный закон от 23.11.2015 № 323-ФЗ, которым в пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ внесены изменения. В этой связи толкование и применение норм законодательства в ранее действующей редакции применительно к рассматриваемым правоотношениям является неправомерным.

Довод ООО «ФОТ Самара» о том, что паспорта качества завода-изготовителя ТОО «ORAL MUNAI» не содержат данных о температуре полного выкипания нафты прямогонной, не соответствует фактическим обстоятельствам. Так, в п. 1 «Фракционный состав» паспорта качества установлен показатель «Температура конца кипения», который определяется по норме не выше 205 градусов Цельсия. Кроме того, в п. 4.4 ТУ также указано: «Нафта прямогонная представляет собой легко воспламеняющуюся жидкость, выкипающую в пределах от 25 до 205 градусов Цельсия».

В соответствии с Единой товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности ЕАЭС, утвержденной Советом Евразиатской экономической комиссии от 16.07.2012 № 54, с учетом Рекомендации Коллегии Евразийской экономической комиссии от 12.03.2013 № 4 «О пояснениях к Единой товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности Таможенного Союза», нафта прямогонная СТ 160740021712-ТОО-02-2017 производства ТОО «ORAL MUNAI» классифицирована по коду ТН ВЭД ЕАЭС - 2710 12 110 9 - «Нефть и нефтепродукты, полученные из битуминозных пород, кроме сырых», субпозиция «легкие дистилляты и продукты для специфических процессов переработки прочие».

Согласно Правилу 1 основных правил интерпретации ТН ВЭД, установленных Рекомендацией Коллегии Евразийской экономической комиссии от 12.03.2013 № 4, классификация товаров в ТН ВЭД осуществляется исходя из текстов товарных позиций и соответствующих примечаний к разделам или группам, если такими текстами не предусмотрено иное.

Согласно Правилу 6 Основных правил интерпретации ТН ВЭД для юридических целей классификация товаров в субпозициях товарной позиции должна осуществляться в соответствии с наименованиями субпозиций и примечаниями, имеющими отношение к субпозициям.

В соответствии с п. 4 Примечания к субпозициям (Группа 27 «Топливо минеральное, нефть и продукты их перегонки; битуминозные вещества; воски минеральные») в субпозиции 2710 12 термин «легкие дистилляты и продукты» означает нефтепродукты, 90 % или более которых (включая потери) перегоняется до температуры 210 °C (по методу ASTM D 86).

Из изложенного следует, что нафта прямогонная код ТН ВЭД ЕАЭС - 2710 12 110 9 соответствует требованиям подп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ.

По мнению налогоплательщика, нафта прямогонная в рассматриваемом случае является сырьем для дальнейшего производства подакцизного товара, а не самим подакцизным товаром, и поэтому она не соответствует понятию товара, отраженного в ст.38 НК РФ.

Данные доводы отклонены судом первой инстанции ввиду следующего.

Согласно п. 1 ст. 38 НК РФ объект налогообложения - реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

Приобретённая налогоплательщиком нафта прямогонная в рассматриваемом случае является товаром, который в дальнейшем был реализован по цепочке покупателям, что было подтверждено заявителем в ходе судебного разбирательства.

Следовательно, нафта прямогонная попадает под понятие реализованного товара по ст. 38 НК РФ, а в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ и физико-химическими характеристиками относится к подакцизным товарам.

Ссылка ООО «ФОТ Самара» на необходимость применения кода ТН ВЭД ЕАЭС при определения подакцизного товара необоснованна.

Однако пунктом 1 ст. 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Единый таможенный тариф Евразийского экономического союза (ЕТТ ЕАЭС) -свод ставок ввозных таможенных пошлин, применяемых к товарам, ввозимым (ввезённым) на таможенную территорию Евразийского экономического союза из третьих стран, систематизированный в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза (утв. Решением Совета Евразийской Экономической Комиссии от 16 июля 2012 года № 54).

В группу № 27 «Топливо минеральное, нефть и продукты их перегонки; битуминозные вещества; воски минеральные» под кодом 2710 19 310 0 включены тяжёлые дистилляты - газойли - для специфических процессов переработки, а под кодом 2710 12 110 9 включены прочие лёгкие дистилляты и продукты.

Согласно представленным международным товарно-транспортным накладным поставка нафты прямогонной осуществлялась с кодом статистики 2710121109 - прочие лёгкие дистилляты и продукты.

Присвоение продавцом того или иного кода по ТН ВЭД ЕАЭС не является основанием для отнесения товара к неподакцизным товарам, поскольку пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ предусмотрены специальные нормы, подлежащие применению в целях налогообложения, а также конкретные условия, при соблюдении которых товар признается подакцизным в целях налогообложения акцизом.

В соответствии со ст. 52 Таможенного кодекса ТС классификация товаров по ТН ВЭД производится для целей таможенного декларирования, которое осуществляется при перемещении товаров через таможенную границу ЕАЭС. В соответствии с п. 1 ст. 50 Таможенного кодекса ТС Единая товарная номенклатура внешнеэкономической деятельности таможенного союза применяется для осуществления мер таможенно-тарифного и нетарифного регулирования внешнеторговой и иных видов внешнеэкономической деятельности, ведения таможенной статистики. 

Перечень нефтепродуктов, признанных подакцизными в целях главы 22 НК РФ, не соответствует группировке товаров - нефтепродуктов, установленной ТН ВЭД ЕАЭС при определении кода товара - раздел «Минеральные продукты», группа 27 «Топливо минеральное, нефть и продукты их перегонки; битумоземные вещества; воски минеральные». В главе 22 НК РФ «Акцизы» отсутствует такие понятия как, легкие дистилляты, тяжелые дистилляты. Одновременно в главе 22 НК РФ подакцизным товаром признается, например, прямогонный бензин, который ТН ВЭД ЕАЭС не предусмотрен. Перечень кодов ТН ВЭД ЕАЭС приведен для удобства пользования и не является исчерпывающим. Для отнесения товаров к подакцизным товарам следует руководствоваться наименованием (описанием) товаров, приведенным в ст. 181 НК РФ. 

Таким образом, при налогообложении акцизом нефтепродуктов, импортируемых через таможенную границу ЕАЭС, следует руководствоваться наименованием (описанием) товаров, установленным ст. 181 НК РФ, а не кодом ТН ВЭД ЕАЭС.

Данный вывод суда первой инстанции подтверждается правовой позицией, изложенной в судебных актах по делу № А55-21260/2017.

Приказом ФТС России от 24.08.2017 № 1358 «О ставках акцизов по подакцизным товарам, ввозимым в Российскую Федерацию, и учете их уплаты в доход федерального бюджета» установлено, что для целей применения ставок акцизов необходимо руководствоваться наименованием товара и кодом единой товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза.

Вместе с тем данным приказом также предусмотрено, что перечень кодов ТН ВЭД ЕАЭС приведен для удобства пользования и не является исчерпывающим.

Для отнесения товаров к подакцизным товарам следует руководствоваться наименованием (описанием) товаров (11).

В п. 14 приказа ФТС России от 24.08.2017 № 1358 приведено определение прямогонного бензина в целях налогообложения акцизом при ввозе товара в Российскую Федерацию, которое по своему содержанию соответствует положениям пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ.

С учетом вышеизложенного суд первой инстанции сделал вывод о том, что физико-химические характеристики нафты прямогонной, произведенной ТОО «ORAL MUNAI» в соответствии с ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017 и отгруженной в адрес ООО «ФОТ САМАРА» в рассматриваемом периоде, по своим характеристикам соответствуют нормам пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ в целях налогообложения акцизом.

В соответствии с пп. 13 п. 1 ст. 182 НК РФ объектом налогообложения акцизами признаются операции по ввозу подакцизных товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Применение косвенных налогов в торговых отношениях государств - членов ЕАЭС производится в соответствии с договором о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года (далее - договор) и протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (далее - протокол), являющимся приложением № 18 к договору.

В силу п. 1 ст. 186 НК РФ взимание акциза по подакцизным товарам Евразийского экономического союза, ввозимым на территорию Российской Федерации с территории государства - члена Евразийского экономического союза, за исключением подакцизных товаров Евразийского экономического союза, подлежащих в соответствии с законодательством Российской Федерации маркировке акцизными марками, осуществляется налоговыми органами.

Согласно п.13 раздела III протокола «О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнения работ, оказания услуг» к договору о Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014 (далее - протокол) взимание косвенных налогов по товарам, импортируемым на территорию одного государства-члена с территории другого государства-члена осуществляется налоговым органом государства-члена, на территорию которого импортированы товары, по месту постановки на учет налогоплательщиков - собственников товаров.

При этом для целей данного раздела собственником товаров признается лицо, которое обладает правом собственности на товары или к которому переход права собственности на товары предусматривается договором (контрактом).

Согласно п.13.1 протокола, если товары приобретаются на основании договора (контракта) между налогоплательщиком одного государства-члена и налогоплательщиком другого государства-члена, уплата косвенных налогов осуществляется налогоплательщиком государства-члена, на территорию которого импортированы товары, - собственником товаров либо, если это предусмотрено законодательством государства-члена, - комиссионером, поверенным или агентом.

Исходя из п.16 протокола налоговой базой для обложения акцизами является объем, количество (иные показатели) импортированных подакцизных товаров в натуральном выражении, в отношении которых установлены твердые (специфические) ставки акцизов.

Налоговая база для исчисления акцизов определяется на дату принятия на учет налогоплательщиком импортированных подакцизных товаров

Согласно п.17 протокола суммы косвенных налогов, подлежащие уплате по товарам, импортированным на территорию одного государства-члена с территории другого государства-члена, исчисляются налогоплательщиком по налоговым ставкам, установленным законодательством государства-члена, на территорию которого импортированы товары.

В соответствии со ст.193 НК РФ с 01.01.2017 на средние дистилляты установлена ставка акциза в размере 7 800 руб. за 1 тонну; на прямогонный бензин - в размере 13 100 руб. за 1 тонну.

Согласно п. 19 и п. 20 протокола косвенные налоги, за исключением акцизов по маркируемым подакцизным товарам, уплачиваются не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет импортированных товаров;

Налогоплательщик обязан представить в налоговый орган соответствующую налоговую декларацию по форме, установленной законодательством государства-члена, либо по форме, утвержденной компетентным органом государства-члена, на территорию которого импортированы товары, в том числе по договору (контракту) лизинга, не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет импортированных товаров.

Таким образом, ООО «ФОТ САМАРА» в нарушение ст. 23, 45, п. пп. 13 п. 1 ст. 182 НК РФ, пп. 11 п. 1 ст. 181 НК РФ, пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ, п.16 и п.17 протокола осуществило ввоз на территорию РФ с территории Республики Казахстан товара без исчисления и уплаты в бюджет акциза.

В соответствии с п. 14 раздела III протокола для целей уплаты НДС налоговая база определяется на дату принятия на учет у налогоплательщика импортированных товаров (но не позднее срока, установленного законодательством государства-члена, на территорию которого импортируются товары) на основе стоимости приобретенных товаров (в том числе товаров, являющихся результатом выполнения работ по договору (контракту) об их изготовлении), а также товаров, полученных по договору (контракту) товарного кредита (товарного займа, займа в виде вещей), товаров, являющихся продуктом переработки давальческого сырья, и акцизов, подлежащих уплате по подакцизным товарам.

В нарушение данной нормы договора ООО «ФОТ САМАРА» занизило налоговую базу по НДС на сумму не уплаченного в бюджет акциза.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришёл к выводу о том, что налоговый орган обоснованно начислил по результатам камеральной налоговой проверки обществу сумму акциза в размере 9 622 158 рублей и НДС в размере 1 551 988 рублей.

Поскольку указанные суммы акциза и НДС не были уплачены обществом в установленный закон срок, инспекция на основании ст. 75 НК РФ правомерно начислила обществу оспариваемым решением и предъявила к уплате пени в соответствующих указанным выше суммах.

Кроме того, материалами дела подтвержден факт неуплаты обществом акциза и НДС за апрель 2017 года, а также его вина общества в совершении данного нарушения по неосторожности ввиду неправильного применения и толкования норм права, в связи с чем общество законно и обоснованно было привлечено к ответственности в виде штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС и акциза в размере 30 % от неуплаченной суммы.

На основании изложенного оспариваемое решение инспекции в данной части соответствует закону, в том числе НК РФ, и оснований для признания его недействительным согласно ст. 201 АПК РФ суд первой инстанции не усмотрел, отказав в данной части в удовлетворении требований заявителя.

Доводы апелляционной жалобы о том, что инспекция не доказала обязанность общества по уплате акцизов, судом апелляционной инстанции отклоняются как не подтвержденные материалами дела. 

Ссылка общества на то, что на момент принятия оспариваемого решения у инспекции не было ни копий паспортов завода изготовителя, ни распечатки с сайта, несостоятельна, так как данные доказательства суд первой инстанции оценивал наряду с другими представленными в материалы дела. При этом налоговые органы не лишены права в порядке ст.65 АПК РФ представлять суду доказательства в подтверждение своих доводов и возражений на заявленные налогоплательщиком требования.

Доводы общества о процессуальных нарушениях, допущенных инспекцией в ходе налоговой проверки, подлежат отклонению.

Налоговым органом акт камеральной проверки от 01.10.2017 № 28694 с приложением на 6 листах, о чём сделана соответствующая запись в п. 4.4 акта проверки, а также извещения от 09.10.2017 № 207086 о времени и месте рассмотрения материалов проверки направлены в адрес общества почтой и получены 16.10.2017. Также согласно протоколу ознакомления с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля от 31.01.2018 представителю общества вручены материалы по проверке.

В соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Инспекцией обеспечена возможность участия ООО «ФОТ-Самара» в рассмотрении материалов камеральной налоговой проверки.

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 08.11.2011 № 15726/10, право налогоплательщика на своевременное ознакомление со всеми материалами, полученными налоговым органом в рамках налоговых проверок, является его неотъемлемым правом, однако для признания факта нарушения существенных условий процедуры налоговой проверки, выразившегося в отсутствии у налогоплательщика возможности ознакомиться с материалами и представить соответствующие возражения, недостаточно указания на наличие у него такого права. 

В данном случае инспекцией не было допущено существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и прав налогоплательщика, в том числе на ознакомление с материалами проверки, которые были предоставлены налогоплательщику.

Таким образом, приведенные в апелляционной жалобе доводы не являются основанием для отмены или изменения обжалуемого решения арбитражного суда в соответствии со статьёй 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного решение суда от 28 февраля 2019 года следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу заявителя - без удовлетворения.

Согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд             

П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда Самарской области от 28 февраля 2019 года по делу №А55-26807/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа.

Председательствующий                 Е.Г. Филиппова

Судьи                                                                                                     Т.С. Засыпкина

                                                                                                                О.А. Лихоманенко