АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ул. Якубовича, д.4, Санкт-Петербург, 190000

http://fasszo.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

30 мая 2024 года

Дело №

А56-40052/2023

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Васильевой Е.С., Соколовой С.В., 

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы   № 11 по Ленинградской области ФИО1 (доверенность от 09.01.2024        № 05-30/00002), от общества с ограниченной ответственностью «Гранит» ФИО2 (доверенность от 01.01.2024 № 4), от Управления Федеральной налоговой службы по Ленинградской области ФИО3 (доверенность от 10.01.2024 № 05-22/00073),

рассмотрев 30.05.2024 в открытом судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Ленинградской области и общества с ограниченной ответственностью «Гранит» на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 19.10.2023 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда 14.02.2024 по делу № А56-40052/2023,

                                               у с т а н о в и л:

Общество с ограниченной ответственностью «Гранит», адрес: 188970, Ленинградская обл., Выборгский р-н, г.п. Каменногорское, Красносокольская тер., Сысоевский пр-д, д. 3, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***> (далее – Общество), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Ленинградской области, адрес: 188640, 

<

...>, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***> (далее - Инспекция), от 02.12.2022 № 26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. 

К участию в деле привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Ленинградской области, адрес: 195027, Санкт-Петербург, пр. Металлистов, д. 34, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***> (далее – Управление). 

Решением суда первой инстанции от 19.10.2023 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционного суда от 14.02.2024 решение от 19.10.2023 отменено, оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части начисления пеней по налогу на добычу полезных ископаемых (далее – НДПИ); в удовлетворении остальной части требований отказано.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального права, неполное выяснение  фактических обстоятельств, имеющих существенное значение для правильного разрешения спора, просит отменить постановление от 14.02.2024 и оставить в силе решение суда первой инстанции от 19.10.2023.

По мнению подателя жалобы, апелляционный суд неправомерно признал незаконным начисление пеней по НДПИ со ссылкой на то, что только после внесения Федеральным законом от 14.07.2022 № 323-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» изменений в подпункт 10 пункта 2 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) видом добытого полезного ископаемого в целях исчисления НДПИ признается щебень. Как указывает Инспекция, до внесения изменения в статью 337 НК РФ, вступивших в силу с 01.09.2022, Конституционным Судом Российской Федерации неоднократно (определения от 25.02.2013 № 189-О, от 24.12.2013 № 2059-0, от 31.03.2022 № 530-О, от 11.03.2021 № 375-О) было высказано мнение об отсутствии правовой неопределенности в определении понятия полезного ископаемого для целей исчисления НДПИ; при определении вида добытого полезного ископаемого (как крупногабаритного строительного камня, так и более мелкой фракции - щебня) в целях исчисления НДПИ в каждом конкретном случае необходимо принимать во внимание соответствующую документацию налогоплательщика (лицензию, технический проект разработки месторождения, иную проектную документацию добычных работ и др.). В статье 337 НК РФ термин «полезное ископаемое» используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества. Таким образом, возникновение объекта обложения НДПИ связано не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта. В данном случае технологический процесс на карьере включает выемочно-погрузочные работы и транспортирование горной массы до дробильно-сортировочных установок (далее – ДСУ), дробление горной массы с целью получение щебня, соответствующего требованиям ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия». Помимо прочего налоговый орган ссылается на то, что пени являются не мерой налоговой ответственности, а способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов, наличие оснований, предусмотренных пунктом 8 статьи 75 НК РФ, в настоящем деле Обществом не доказано и судом апелляционной инстанции не установлено. 

В отзыве на кассационную жалобу Общество, считая принятое апелляционным судом в оспоренной налоговым органом части законным и обоснованным, просит оставить его без изменения.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, ненадлежащую оценку ими доводов заявителя и представленных им доказательств, просит отменить решение от 19.10.2023 и постановление от 14.02.2024 и принять по данному делу новый судебный акт  - об  удовлетворении заявленных требований. 

Податель кассационной жалобы настаивает на том, что из совокупного анализа проектной документации, планов развития горных работ, протоколов лабораторных испытаний и иных документов применительно к статье 337 НК РФ продукцией, квалифицируемой как полезное ископаемое по признаку соответствия стандартам, является камень строительный (гранит), а не произведенный из него посредством обработки щебень. Общество утверждает, что на месторождении «Сысоевское» щебень возникает именно в процессе производства, а не добычи, т.е. он является именно продуктом дальнейшей переработки (технического передела) полезного ископаемого. При этом заявитель указывает, что сам по себе камень строительный обладает товарной ценностью, Общество в 2018 году осуществляло реализацию камня строительного (гранита), соответственно, по мнению налогоплательщика, он как комплексное предприятие, занимающееся добычей полезного ископаемого и его переработкой, поставлен в невыгодное положение по сравнению с налогоплательщиками, не имеющими перерабатывающего подразделения. Кроме того, Общество полагает, что суд апелляционной инстанции не дал надлежащей оценки доводам заявителя о неверном расчете НДПИ по причине того, что из товарной продукции не исключены иные продукты (щебеночно-песочная смесь, отсев и камень). Помимо прочего податель жалобы заявляет, что в 2018 году имелась правовая неопределенность в отношении признания щебня в качестве добытого полезного ископаемого или продукта обрабатывающей промышленности, в Налоговом кодексе Российской Федерации до июля 2022 года не было такого вида полезного ископаемого как щебень. Таким образом, на основании пункта 7 статьи 3 НК РФ неясность в определении полезного ископаемого при добыче строительного камня для производства щебня должна трактоваться в пользу налогоплательщика, поэтому доначисления НДПИ и начисление пеней в рассматриваемом случае является незаконным. 

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит оставить ее без удовлетворения, полагая законным и обоснованным доначисление НДПИ. 

Управление в отзыве на кассационные жалобы поддерживает доводы Инспекции и выражает несогласие с доводами кассационной жалобы Общества, просит отменить постановление от 14.02.2024 и оставить в силе решение суда первой инстанции от 19.10.2023.

В судебном заседании представители налоговых органов и Общества поддержали доводы своих кассационных жалоб, возражали против удовлетворения жалобы другой стороны. 

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в пределах доводов кассационных жалоб Общества и Инспекции. 

Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Общества за период с 01.01.2018 по 31.12.2018, по результатам которой составила акт от 24.08.2022 № 22 и приняла решение от 02.12.2022           № 26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения. В соответствии с указанным решением Обществу доначислено 20 234 808 руб. НДПИ, начислено 13 093 323 руб. 79 коп. пеней, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде взыскания 15 700 руб. штрафа. 

Управление решением от 21.02.2022 № 16-22-0/02580@ отменило решение налогового органа в части начисления пеней по НДПИ за период с 01.04.2022 по 30.09.2022 ввиду действия постановления Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 № 497 «О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами».

После перерасчета Инспекцией налоговых обязательств (письмо от 15.02.2023 № 16-22/02330) по итогам проверки налогоплательщику доначислено 20 234 808 руб. НДПИ за 2018 год, начислено 11 708 368 руб. 58 коп. пеней,           15 700 руб. штрафа по пункту статьи 126 НК РФ. 

Общество оспорило решение Инспекции в судебном порядке.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований, придя к выводу, что видом полезного ископаемого, подлежащего налогообложению НДПИ в рассматриваемом случае, является щебень, а не горная порода (строительный камень, гранит), в связи с чем признал правомерным доначисление Обществу налога и пеней. Составленный Инспекцией расчет сумм НДПИ проверен и признан судом соответствующим нормам главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации. 

Апелляционный суд согласился с выводом суда первой инстанции о том, что в настоящем деле видом полезного ископаемого, подлежащего налогообложению НДПИ, является щебень как конечный продукт разработки месторождения, а не горная порода, признал правомерным доначисление Обществу НДПИ. В то же время суд апелляционной инстанции, сославшись на наличие правовой неопределенности в определении полезного ископаемого в целях исчисления НДПИ в 2018 году, посчитал, что отсутствуют основания для начисления пеней на сумму недоимки по НДПИ.  

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришла к следующим выводам. 

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения НДПИ по общему правилу признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр (в том числе из залежи углеводородного сырья), предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В целях исчисления НДПИ полезным ископаемым по общему правилу признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации (пункт 1 статьи 337 НК РФ).

Видом добытого полезного ископаемого согласно подпункту 10 пункта 2 статьи 337 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) является  неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии). 

При применении отдельных норм статьи 337 НК РФ учитываются разъяснения, данные в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 № 64 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости» (далее – постановление № 64). В частности, согласно сформулированной позиции, вывод о наличии в добытом минеральном сырье полезного ископаемого может быть сделан только в случае, когда в названном сырье содержится продукция, характеризуемая определенными физическими свойствами (либо иными существенными природными свойствами) и (или) химическим составом, предусмотренными соответствующим стандартом. В связи с этим при определении объекта НДПИ следует иметь в виду: поскольку в силу абзаца второго пункта 1 статьи 337 НК РФ не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого и являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности, не признается, по общему правилу, полезным ископаемым и продукция, в отношении которой были осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья (например, операции по очистке от примесей, измельчению, насыщению и т.д.).

Соответственно, для корректного определения объекта обложения НДПИ в каждом случае необходимо установить, является ли конкретная операция частью технологического цикла по добыче, т.е. извлечению полезного ископаемого из недр (или же по переработке его в качественно иную продукцию), а равно является ли содержащаяся в добытой породе продукция первой по своему качеству, соответствующей требованиям применимых стандартов (или же таковой является продукция, полученная путем ее дальнейшей переработки).

Как установлено судами и следует из материалов дела, Общество имеет лицензию от 20.01.2005 № ЛОД 02315 ТЭ на проведение работ по разведке и добыче гранитов для производства щебня на Южном участке месторождения «Сысоевское» (в 4 км к юго-западу от железнодорожной станции Бородинское Выборгского района Ленинградской области). Неотъемлемой составной частью лицензии является лицензионное соглашение (с учетом дополнения № 5), согласно которому оценка запасов гранита месторождения выполнена согласно требованиям ГОСТ 8267-93, ГОСТ 10268-80 «Бетон тяжелый. Технические требования к заполнителям», СНИП 2.06.05-84 «Плотины из грунтовых материалов». Месторождение разрабатывается Обществом на основании «Проекта строительства и реконструкции карьера с ДСУ по производству щебня на месторождении Сысоевские (Южный участок) в Выборгском районе Ленинградской области», в соответствии с которым указанное месторождение является сырьевой базой для производства щебня. По данным проектной документации Общество осуществило строительство и ввод в эксплуатацию горнодобывающего комплекса в две очереди: в составе комплекса I очереди предусмотрена эксплуатация карьера и ДСУ-1, а в составе II очереди – карьера, ДСУ-1, ДСУ-2, общей производительностью 1317 тыс. тонн в год щебня и песка. ДСУ-1 и ДСУ-2 производят щебень фракций 20-40 мм, 5-20 мм, соответствующий требованиям  ГОСТ 8267-93 и песок из отсева дробления крупностью 0-5 мм и 0-10 мм, соответствующий требованиям ГОСТ 8736-93 «Песок для строительных работ». При необходимости возможен выпуск щебня и других фракций. 

Согласно представленным к проверке документам Общество в 2018 году  реализовало покупателям полученную на месторождении продукцию: камень фракции 500-1000, фракцию 0-1000, щебень различных фракций, щебеночно-песчаную смесь различных фракций, отсев. По запросу Инспекции контрагенты Общества представили сертификаты и паспорта качества на щебень различных фракций, смеси щебеночно-песчаные, отсев дробления. Документы о качестве продукции – камень для строительства (горная масса) не представлены. Результаты проведенных налоговым органом мероприятий налогового контроля подтверждают, что Общество в 2018 году не осуществляло реализацию покупателям камня для строительства (горной массы), на которую разработан Стандарт предприятия производства камня для строительства, горной массы на карьере «Сысоевский». 

Как указано в пункте 7 «Учет налога на добычу полезного ископаемого» Положения об учетной политике для целее налогообложения на 2018, для целей обложения НДПИ первичным продуктом при добыче полезного ископаемого Обществом признавалась горная масса, образовавшаяся в результате взрыва гранитной породы, пригодная для дальнейшей переработки и реализации; моментом добычи являлся взрыв горной массы; количество добытого полезного ископаемого определялось в метрах кубических прямым методом с учетом фактических потерь при добыче на основании маркшейдерских справок и актов организации, производящей взрыв; стоимость единицы горной массы (являющейся первоначальным продуктом добычи полезного ископаемого) определялась исходя из стоимости взрыва на единицу горной массы. 

Основанием для принятия решения послужил вывод Инспекции о неверном определении Обществом вида добытого полезного ископаемого (горная масса, гранит) и, соответственно, налогооблагаемой базы, которая исчислена исходя из цены единицы горной массы. Инспекция посчитала, что для целей налогообложения полезным ископаемым у Общества является щебень. Как указал налоговый орган, Общество в проверенном периоде занималось добычей полезных ископаемых (гранита), осуществляло дробление и сортировку горной массы (гранита), которые включены в общий технологический процесс разработки  месторождения. По мнению налогового органа, технологическая схема переработки путем дробления горных пород является операцией по доведению данного сырья (гранит) до требований ГОСТ 8267-93 с получением щебня, что позволяет отнести дробление к операциям по добыче полезных ископаемых.

По результатам исследования и оценки имеющихся в деле доказательств суды пришли к выводу, что отнесение налоговым органом в своем расчете к полезному ископаемому строительного камня (щебень), учет его количественного объема и расчет по этому виду полезного ископаемого стоимости единицы и общей стоимости добытого полезного ископаемого (налоговой базы) с применением цены реализации строительного камня - щебня произведено правомерно.

В кассационной жалобе Общество настаивает на том, что налогоплательщиком осуществляется переработка извлекаемого из недр месторождения сырья, которая не является операций по добыче полезного ископаемого. Как утверждает Общество, исходя из технической и проектной документации процедура переработки строительного камня (гранита), включающая трехстадийное дробление с предварительным грохочением, свидетельствует об осуществлении переработки строительного камня в щебень как продукта обрабатывающей промышленности. 

Между тем на основании исследования материалов дела суды установили, что процесс дробления гранита относится непосредственно к его добыче, а щебень является продукцией горнодобывающей промышленности, первой соответствующей по качеству ГОСТ 8267-93, в связи с чем для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым следует признать щебень.

Приведенные в кассационной жалобе Общества доводы не опровергают выводы судов и не свидетельствуют о неправильном применении норм права, повлиявшего на исход спора.

Как следует из Плана развития горных работ на Южном участке месторождения гранитов Сысоевское в Выборгском районе Ленинградской области на 2018 год, в проверенном периоде в ходе проведения добычных работ предусмотрено первичное дробление горной массы без промывки на мобильной ДСУ Nordberg LT 125 непосредственно в добычном забое; затем полученный промпродукт транспортируется на площадку базирования ДСУ на базе мобильных агрегатов Metso Minerails для II и III стадии дробления. Готовой продукцией в 2018 году являлся щебень фракции 25-60 мм, 20-40 мм, 5-20 мм в соответствии с требованиями ГОСТ 8267-93 и песок отсевов дробления фракции 0-5 мм, отвечающий требованиям ГОСТ 8736-93. Также выпускались отсевы грохочения крупностью 0-20 либо 0-40, которые являются продукцией, не соответствующей требованиям ГОСТ, могут использоваться для внутренних нужд предприятия, а также при наличии спроса реализовываться.  

В Технологическом регламенте производства щебня фракций 25-60 мм, 5-20 мм и песка из отсевов дробления 0-5 мм на полумобильной ДСУ фирмы Metso Minerails переработка горной массы, добываемой в карьере, на ДСУ Nordberg LT 125 включена в комплекс горного производства по эксплуатации карьера. Переработка горной массы производится на ДСУ фирмы Metso Minerails, которая включает в себя мобильные агрегаты для трехстадийного дробления и станцию промежуточного грохочения. Данное оборудование установлено на платформах и размещено на открытых площадках. Технологический процесс переработки предусматривает, что горная масса (разрыхленное полезное ископаемое) крупностью 0-700 мм непосредственно из забоя подается экскаватором в приемное устройство ДСУ для первичной переработки. Затем продукция крупностью 0-300 мм складируется в карьере на открытых конусных складах и отгружается пневмоколесным погрузчиком в автосамосвалы для транспортировки на промплощадку до приемного бункера ДСУ, где происходит вторичное и третичное дробление, а также товарное грохочение. В ходе этих операций получается готовая продукция: щебень фракции 25-60 мм, 5-50 мм, песок из отсевов дробления фракции 0-5 мм, которая складируется на открытых конусных складах. Щебень фракции 25-60 мм, 5-50 мм и песок из отсевов дробления фракции 0-5 мм отгружаются железнодорожным и автомобильным транспортом. 

Таким образом, технологический процесс, описанный в Плане развития горных работ на 2018 год и Техническом регламенте, является единым и непрерывным, поскольку отвечает как цели разработки карьера, так и цели создания горнодобывающего комплекса - производство щебня.

Вопреки позиции Общества, разработка месторождения производится, в том числе при непосредственном дроблении в добычном забое и при последующем дроблении на ДСУ, то есть предусмотрено получение щебня, как продукции разработки месторождения в результате обработки добытого минерального сырья в ходе трехстадийного дробления. Комплекс технологических операций, включающий дробление горной массы на ДСУ, не изменяет ее основного характера. Изменяется лишь размер кусков: от начальной крупности продукта дробления на ДСУ до более мелких фракций. 

Таким образом, суды пришли к обоснованному выводу о том, что горная масса является лишь сырьем, а объектом налогообложения НДПИ является щебень различных фракций, относящийся к виду полезного ископаемого  «неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии», поскольку в рассматриваемом случае применяются перерабатывающие технологии, которые являются специальными видами добычных работ, что предусмотрено в пункте 3 статьи 337 НК РФ.

Судами учтено, что щебень и строительный камень отнесены к разделу 08 «Продукция горнодобывающих производств прочая» Общероссийского классификатора видов экономической деятельности ОК 029-2014, введенного в действие приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 31.01.2014 № 14-ст, а виды работ, относящиеся к добыче полезных ископаемых, и работы обрабатывающих производств включены в разные разделы («B» и «C» соответственно). В раздел «B» «Добыча полезных ископаемых» включены добыча полезных ископаемых, встречающихся в природе в виде твердых пород, а также дополнительные виды работ с целью подготовки сырья к реализации: дробление, измельчение, сортировка. Перечисленные виды работ обычно выполняются хозяйствующими субъектами, которые сами занимаются добычей полезных ископаемых и/или расположены в районе добычи полезных ископаемых. Исходя из буквального толкования           ОК 029-2014, в том случае, если организация осуществляет одновременно дробление строительного камня в связи с операциями по его добыче, процессы дробления, измельчения и сортировки строительного камня до щебня отнесены общероссийскими классификаторами к видам добычных работ, а когда дробление строительного камня не связано с одновременной его добычей непосредственно данной организацией, оно относится к обрабатывающему производству.

Принимая во внимание изложенное, суды обоснованно заключили, что в рассматриваемом случае выемка горной массы из карьера и ее измельчение (дробление на фракции) на ДСУ являлись элементами единого технологического процесса, направленного на получение готовой (согласно лицензии, проектным и техническим документам) продукции – щебня, который для целей налогообложения НДПИ является добытым полезным ископаемым.

В соответствии с положениями Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установление фактических обстоятельств дела и оценка доказательств по делу является прерогативой судов первой и апелляционной инстанций и ее изменение в силу положений главы 35 названного Кодекса не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Направленность доводов подателя кассационной жалобы на оценку доказательств и установление иных фактических обстоятельств не может быть признана допустимой на стадии кассационного обжалования судебных актов в силу статьи 286, части 2 статьи 287 АПК РФ и пункта 32 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 № 13 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде кассационной инстанции» (далее – постановление № 13), поскольку исследование доказательственной стороны спора к полномочиям суда округа не относится.

В ходе проверки Инспекция при расчете НДПИ произвела оценку стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы за январь – декабрь 2018 года исходя из сложившихся у налогоплательщика цен реализации камня фракционного и щебня различных фракций, щебеночно-песчаной смеси, отсева в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 340 НК РФ. Стоимость единицы добытого полезного ископаемого определена налоговым органом как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого, определенного на основании статьи 34 НК РФ, к количеству добытого полезного ископаемого. 

Инспекция направила в адрес налогоплательщика письмо от 25.05.2022 № 16-20/09222 с предложением самостоятельно рассчитать и представить в налоговый орган расчет налоговой базы по НДПИ за январь – декабрь 2018 года исходя из стоимости реализованного полезного ископаемого (щебня), уменьшенной на сумму расходов налогоплательщика по доставке по каждому виду и единицы реализованной продукции. Однако Общество свой расчет не представило. 

Произведенный Инспекцией расчет налога признан судами соответствующим положениям статьи 340 НК РФ.

При рассмотрении дела в судах первой и апелляционной инстанций Общество не оспаривало произведенный Инспекцией расчет НДПИ, свой контррасчет не представило. 

Довод Общества о том, что если для целей налогообложения принимать во внимание только одно добытое полезное ископаемое - щебень, то для расчета НДПИ из объема добытого строительного камня следует исключать объем товарной продукции (щебеночно-песочную смесь, отсев и камень), не принимается судом кассационной инстанции.

Данные доводы не были заявлены Обществом при рассмотрении спора по существу и не являлись предметом исследования и оценки судов первой и апелляционной инстанций.

Как разъяснено в абзаце четвертом пункта 30 постановления № 13, доводы лиц, участвующих в деле, относительно фактических обстоятельств, на которые такие лица ранее не ссылались, которые не подтверждаются имеющимися в деле доказательствами и не устанавливались судами первой и апелляционной инстанций, не принимаются во внимание и не могут быть положены в основу постановления суда кассационной инстанции.

Таким образом, при установленных по делу обстоятельствах суды первой и апелляционной инстанций обоснованно признали законным и обоснованным оспоренное решение Инспекции в части доначисления НДПИ.

Вместе с тем кассационная инстанция не согласна с выводом апелляционного суда  о наличии оснований для освобождения Общества от уплаты пеней, начисленных на сумму недоимки по НДПИ.

Устанавливая систему налогов и сборов в Налоговом кодексе Российской Федерации, федеральный законодатель предусмотрел пеню как один из способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов (статья 75 НК РФ).

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, по смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации налоговое обязательство состоит в обязанности налогоплательщика уплатить определенный налог, установленный законом; неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога; поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок (Постановление от 17.12.1996 № 20-П, определение от 08.02.2007 № 381-О-П).

В определении Верховного Суда Российской Федерации от 23.11.2020             № 305-ЭС20-2879 отражено, что из содержания положений пунктов 1 – 3 статьи 75 НК РФ следует, что пеня выступает мерой государственного принуждения, обеспечивающей реализацию публичного интереса в своевременном поступлении суммы налога в бюджет, - она стимулирует налогоплательщиков к добросовестной уплате причитающихся сумм налогов. Одновременно она является мерой имущественной (восстановительной) ответственности, призванной компенсировать ущерб, понесенный бюджетной системой в случаях, когда налоговая обязанность не была исполнена в срок. В последнем случае основанием взимания пени, по существу, выступает неправомерное оставление налогоплательщиком у себя суммы налога, подлежавшей уплате в бюджет, и пользование средствами казны.

Вопреки позиции апелляционного суда, какой-либо правовой неопределенности в применении и толковании подпункта 10 пункта 2 статьи 337 НК РФ относительно вида добытого полезного ископаемого в проверенном периоде не имелось.

Конституционный Суд Российской Федерации по вопросу определения объекта обложения НДПИ неоднократно (определения от 25.02.2013 № 189-О, от 24.12.2013 № 2059-О и др.) указывал, что правовое содержание понятия полезного ископаемого может определяться законодателем неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов, содержащихся в недрах. В статье 337 НК РФ термин «полезное ископаемое» используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества. Из данного регулирования во взаимосвязи с положениями статьи 339 НК РФ следует, что возникновение объекта обложения НДПИ связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта.

По вопросу толкования отдельных норм статьи 337 НК РФ в пункте 1 постановления № 64 Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в 2007 году также были даны соответствующие разъяснения. 

Таким образом, для корректного определения объекта обложения НДПИ  правоприменительным органам требуется в каждом случае установить, является ли конкретная операция частью технологического цикла по добыче, т.е. извлечению полезного ископаемого из недр (или же по переработке его в качественно иную продукцию), а равно является ли содержащаяся в добытой породе продукция первой по своему качеству, соответствующей требованиям применимых стандартов (или же таковой является продукция, полученная путем ее дальнейшей переработки). Тем самым при определении добытого полезного ископаемого в целях налогообложения необходимо принимать во внимание в совокупности сведения, содержащиеся в лицензии на пользование недрами, техническом проекте разработки месторождения, данных государственного баланса запасов полезных ископаемых, стандартах качества полезного ископаемого и иных документах налогоплательщика, являющегося недропользователем.

С учетом этого приведенные нормы, конкретизируя в целях определенности налоговых отношений понятие полезного ископаемого, будучи направленными на возможность идентификации добытого минерального сырья, не носят неопределенного характера при разрешении возникшего между налогоплательщиком и налоговым органом спора относительно вида полезного ископаемого.  Для решения вопроса о квалификации в качестве добытого полезного ископаемого, подлежащего обложению НДПИ, щебня, непосредственно добываемого путем измельчения, дробления горных пород, учитываются  конкретные условия лицензии на пользование недрами, технический проект разработки месторождения, стандарты качества полезного ископаемого и иные обстоятельства. 

При таком положении отсутствие в подпункте 10 пункта 2 статьи 337 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) в перечне видов полезных ископаемых щебня не свидетельствует о правовой неопределенности. 

Более того, позиция Общества, по сути, касается того, что осуществляемые им технологические операции по производству щебня являлись не непосредственно добычей полезного ископаемого в результате специальных видов добычных работ, а переработкой иного полезного ископаемого, (камня строительного).

Между тем самим апелляционным судом подтверждено, что осуществляемые Обществом технологические операции по дроблению горной породы связаны с непосредственной добычей полезного ископаемого в результате специальных видов добычных работ на основании лицензии, такой вид полезного ископаемого как «щебень», добытый Обществом, как недропользователем на лицензионном участке месторождения, соответствует ГОСТ 8267-93 и является первичной продукцией разработки месторождения, первой по своему качеству, соответствующей государственному стандарту.

С учетом изложенного следует признать, что решение суда первой инстанции вынесено в соответствии с правильно установленными обстоятельствами дела, подтвержденными имеющимися в деле доказательствами, и с учетом подлежащих применению норм материального и процессуального права, поэтому у суда апелляционной инстанции не имелось оснований, предусмотренных статьей 270 АПК РФ, для отмены законного решения суда первой инстанции.

Поскольку выводы суда апелляционной инстанции не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и основаны на неправильном применении норм материального права, суд кассационной инстанции в соответствии с пунктом 5 части 1 статьи 287 АПК РФ считает, что постановление 14.02.2024 подлежит отмене, а решение суда первой инстанции  - оставлению в силе.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 5 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа 

п о с т а н о в и л :

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда 14.02.2024 по делу № А56-40052/2023 отменить.

Оставить в силе решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 19.10.2023 по делу № А56-40052/2023.

Председательствующий

Ю.А. Родин

Судьи

Е.С. Васильева

 С.В. Соколова