СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Пушкина, 112, г. Пермь, 614068

e-mail: 17aas.info@arbitr.ru

 

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

 

№ 17АП-14411/2022-АК

г. Пермь

23 декабря 2022 года

Дело № А50-2287/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 22 декабря 2022 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 23 декабря 2022 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:председательствующего Васильевой Е.В.

судей  Борзенковой И.В., Трефиловой Е.М.

при ведении протокола судебного заседания секретарем ФИО1

при участии:

от индивидуального предпринимателя ФИО2 – ФИО3, паспорт, доверенность от 14.09.2021, диплом; ФИО4, паспорт, доверенность от 12.12.2022, диплом;

от Межрайонной ИФНС России № 23 по Пермскому краю – ФИО5, удостоверение, доверенность от 19.09.2022; ФИО6, паспорт, доверенность от 19.09.2022, диплом; 

лица, участвующие в деле, в судебное заседание не явились, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (АПК РФ), рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя, индивидуального предпринимателя ФИО2,

на решение Арбитражного суда Пермского края 

от 23 сентября 2022 года 

по делу № А50-2287/2022

по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО2 (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) 

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Мотовилихинскому району г. Перми (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>), изменившей наименование на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 23 по Пермскому краю,

о признании недействительным решения от 30.09.2021 № 12-26/02301 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, 

установил:

Индивидуальный предприниматель ФИО2 (далее – заявитель, налогоплательщик, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании недействительным решения от 30.09.2021 № 12-26/02301дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного Инспекцией Федеральной налоговой службы по Мотовилихинскому району г. Перми (далее – налоговый орган, Инспекция), в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Пермском краю от 12.01.2022 № 18-17/720.

Решением Арбитражного суда Пермского края от 23 сентября 2022 года требования  предпринимателя оставлены без удовлетворения. Отменены обеспечительные меры, принятые определением арбитражного суда от 02.02.2022 в виде приостановления действия решения от 30.09.2021 №12-26/02301дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Не согласившись с решением суда, предприниматель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт.

В обоснование жалобы указано, что налоговым органом не доказано, а судом не установлено нарушение предпринимателем положений статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс). Отсутствуют доказательства получения предпринимателем налоговой выгоды посредством формального документооборота, не доказан факт возврата ему денежных средств. Протоколы допроса свидетелей составлены с нарушением налогового законодательства и в соответствии со статьей 68 АПК РФ не могут быть положены в основу принятого (оспариваемого) решения суда. Ни судом, ни налоговым органом не принято во внимание, что заявитель осуществлял комплектацию товара (ассорти овощное, набор для окрошки, огурцы и помидоры на подложке, виноград фасованный и т.п.), которая производилась из закупленного у контрагентов товара. Заявителем представлены необходимые документы, подтверждающие фактически произведенные им расходы (договоры поставки, счета-фактуры, накладные, платежные поручения и т.д.). Все вычеты соответствуют требованиям статьи 221 НК РФ. Доказательства использования предпринимателем налоговой схемы отсутствуют. Суд оставил без удовлетворения неоднократные ходатайства предпринимателя об истребовании у инспекции тех или иных документов. 

Инспекция с доводами апелляционной жалобы не согласна по мотивам, указанным в отзыве на апелляционную жалобу; сообщила также об изменении своего наименования. По данным Единого государственного реестра юридических лиц (ЕГРЮЛ), с 19.09.2022 ответчик именуется Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 23 по Пермскому краю.

В соответствии с частью 1 статьи 124 АПК РФ арбитражный суд именует сторону исходя из последнего известного арбитражному суду наименования этого лица. Необходимости замены ответчика не имеется, так как юридическое лицо осталось прежним.

В судебном заседании 08.12.2022 представитель заявителя на доводах жалобы настаивал; заявил ходатайство от 02.12.2022 об истребовании документов, которые являются приложением к материалам проверки; ходатайство об истребовании у инспекции протокола осмотра территории, помещения, документов, предметов от 27.02.2020; ходатайство об истребовании у нотариуса города Москвы ФИО7 копии выписки из журнала регистрационных нотариальных действий с подписью ФИО8 от 02.12.2015, а также у Межрайонной ИФНС №46 по г. Москве оригинала заявления формы 14001, подписанного ФИО8 и удостоверенного нотариусом ФИО7; ходатайство о приобщении к материалам дела дополнений к апелляционной жалобе с приложением дополнительных документов.

В судебном заседании представители инспекции на доводах отзыва настаивали, против удовлетворения ходатайств возражали. Истребованный предпринимателем протокол осмотра территории, помещения, документов, предметов от 27.02.2020 суду предоставили.

Поскольку предприниматель не заявлял в суде первой инстанции об истребовании доказательств у Межрайонной ИФНС №46 по г. Москве и/или у нотариуса, объективных, не зависящих от предпринимателя, причин такого бездействия не привел, суд апелляционной инстанции определил в удовлетворении данного ходатайства отказать.

На приобщении к делу копии заявления ФИО8, приложенной к апелляционной жалобе, представитель предпринимателя не настаивал.

Ходатайство о приобщении к делу копии протокола осмотра территории, помещения, документов, предметов от 27.02.2020 судом удовлетворено.  Представитель налогового органа передал предпринимателю в судебном заседании копию данного протокола.

Ходатайство об истребовании документов, которые являются приложением к материалам проверки, судом также рассмотрено и удовлетворено, поскольку предприниматель представил его в судебное заседание суда первой инстанции, ходатайство отражено в протоколе от 16.09.2022, однако немотивированно отклонено судом (л.д.160,179 том 10).

Представленные заявителем дополнения к апелляционной жалобе с приложением дополнительных документов приобщены к материалам дела, так как причины непредставления документов в суд первой инстанции признаны уважительными.

В связи с удовлетворением ходатайства заявителя об истребовании у налогового органа документов, которые являются приложением к материалам проверки (к акту выездной проверки и/или дополнениям к нему), суд апелляционной инстанции определением от 08.12.2022 отложил судебное разбирательство на основании части 5 статьи 158 АПК РФ, дело назначил к судебному разбирательству в заседании арбитражного суда апелляционной инстанции на 22.12.2022; обязал налоговый орган представить материалы выездной проверки (приложения к акту и/или дополнениям к нему), указанные в ходатайстве об истребовании доказательств от 02.12.2022 (они же перечислены в ходатайстве об истребовании доказательств от 16.09.2022).

Во исполнение определения суда 13.12.2022 от инспекции поступило ходатайство о приобщении к материалам дела истребованных документов. 

На основании части 2 статьи 268 АПК РФ доказательства к делу приобщены.

Заявитель направил в суд 19.12.2022 дополнительные пояснения к апелляционной жалобе, а также дополнения к апелляционной жалобе. От инспекции 19.12.2022 поступил дополнительный отзыв на апелляционную жалобу. Документы к делу приобщены к делу на основании части 1 статьи 81 АПК РФ.

 Предпринимателем 19.12.2022 направлено также ходатайство о назначении судебной почерковедческой экспертизы подписи ФИО8 на предмет подлинности в протоколе свидетеля №5133 от 03.04.2017, проведение которой просит поручить ФБУ «Пермская ЛСЭ Минюста России».

Налоговый орган направил 21.12.2022 ходатайство о приобщении к делу протоколов допроса свидетелей (в обоснование возражений на доводы апелляционной жалобы об отсутствии подписей в протоколах, которые приобщены к делу при его рассмотрении судом первой инстанции).

В судебном заседании представитель заявителя на доводах жалобы и дополнениях к ней настаивал, поддержал ходатайство о назначении судебной почерковедческой экспертизы, против удовлетворения ходатайства о приобщении к делу протоколов возражал.

Представители налогового органа в судебном заседании поддержали доводы отзыва на апелляционную жалобу и дополнений к нему, против удовлетворения ходатайства о назначении экспертизы возражали.  

Ходатайство о назначении почерковедческой экспертизы апелляционным судом рассмотрено по правилам статьи 159 АПК РФ и отклонено на основании следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 82 АПК РФ для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле.

В соответствии с частью 3 статьи 268 АПК РФ при рассмотрении дела в арбитражном суде апелляционной инстанции лица, участвующие в деле, вправе заявлять ходатайства о вызове новых свидетелей, проведении экспертизы, приобщении к делу или об истребовании письменных и вещественных доказательств, в исследовании или истребовании которых им было отказано судом первой инстанции.

Таким образом, ходатайство о назначении экспертизы может быть удовлетворено судом апелляционной инстанции лишь в том случае, если судом первой инстанции было отклонено такое ходатайство, однако основания для назначения экспертизы имелись (пункт 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 04.04.2014 № 23 «О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе»).

Заявитель ходатайство о назначении почерковедческой экспертизы в суде первой инстанции не заявлял, на объективные причины невозможности заявления такого ходатайства не указал, в связи с чем суд апелляционной инстанции в его удовлетворении отказал. 

Протоколы, приложенные инспекцией в ходатайству от 21.12.2022, приобщены к делу, как представленные для обоснования возражений относительно апелляционной жалобы (абзац второй части 2 ст.268 АПК РФ).

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ.

Как установлено судом и следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, по результатам которой составлен акт от 16.11.2020 № 11-26/03698дсп. Экземпляр акта вместе с приложениями на 97 листах вручен налогоплательщику (л.д.194 том 2).

По результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля (решение от 29.01.2021) составлены дополнения от 22.03.2021 к акту налоговой проверки, которые вместе с приложениями на 462 листах вручены уполномоченному представителю налогоплательщика (л.д.158 том 3).

По итогам рассмотрения материалов проверки и представленных предпринимателем возражений инспекцией принято решение от 30.09.2021 № 12-26/02301дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (тома 4-5), которым предпринимателю доначислены налог на добавленную стоимость (далее – НДС) за 1-4 кварталы 2016-2018гг. в сумме 26 534 949,90 руб., налог на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) за 2016-2018гг. в сумме 11 784 240 руб., начислены соответствующие пени в общей сумме 12 420 953, 66 руб. 

За неуплату НДС в результате умышленного завышения налоговых вычетов за 2-4 кварталы 2018г. предприниматель привлечен к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 113 973 руб. (с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность, штрафы снижены в 4 раза).

За неуплату НДФЛ предприниматель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 66 446 руб.

Не согласившись с принятым решением, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган. Решением УФНС России по Пермскому краю от 12.01.2022 № 18-17/720 решение инспекции отменено в части доначисления НДС за 1,4 кварталы 2016г., 2 квартал 2017 г., 2, 4 кварталы 2018г. в сумме 766 035,11 руб. (по взаимоотношениям с обществами с ограниченной ответственностью «Прогресс», «Экзотика», «Реал тек», «Солнце-восток», «Азиатская торговая компания», «Опт», «Партнер-Сиб»), соответствующих сумм пени и налоговых санкций по пункту 3 статьи 122 НК РФ, а также в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 66 446 руб. В остальной части оспариваемое решение оставлено без изменения и утверждено, в удовлетворении апелляционной жалобы отказано (л.д.25-49 том 1).

Таким образом, вступившим в силу решением налогового органа предприниматель привлечен к ответственности только по пункту 3 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС. Помимо штрафа предпринимателю предъявлены к уплате НДС в сумме 25 768 914,79 руб., НДФЛ в сумме 11 784 240 руб. и соответствующие пени.

Как следует из представленного в дело расчета инспекции (файл «расчет НДС с разбивкой по контрагентам.pdf» от 04.04.2022, л.д.47 том 9), основанием для доначисления НДС в сумме 25 768 914,79 руб. явилось непринятие налоговым органом к вычету НДС, заявленного по сделкам с ООО «СХП-Сервис», ООО «Артельторг», ООО «Фудмаркет», ООО «Торгмагистраль», ООО ПО «Центр-Сервис», ООО «Сириус», ООО «АИС 786» и ООО «Миратэкс», а также выводы проверки о занижении предпринимателем налоговой базы по операциям с ИП ФИО9 Халисой. 

С учетом решения УФНС России по Пермскому краю (стр.22) сумма доначисленного НДС по эпизоду с ИП ФИО9 составила 993,96 руб. В указанной части доводов для оспаривания решения инспекции налогоплательщиком не приведено.

В материалы судебного дела инспекцией представлены также расчеты доначисленного НДФЛ за 2016-2018гг. (приложения 57-59 к ходатайству от 05.04.2022, л.д.48-49 том 9), из которых следует, что основанием для его доначисления явилось непринятие расходов как по перечисленным выше, так и по другим контрагентам (приведены в расчетах).

Считая, что решение инспекции в редакции решения вышестоящего налогового органа не соответствуют Кодексу, предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

В ходе судебного разбирательства предприниматель настаивал на правомерности заявленных расходов и вычетов по НДС по сделкам с ООО «СХП-Сервис», ООО «Артельторг», ООО «Фудмаркет», ООО «Торгмагистраль», ООО ПО «Центр-Сервис», ООО «Сириус», ООО «АИС 786» и ООО «Миратэкс».

Кроме того, оспаривая доначисление НДФЛ, предприниматель представил (л.д.60-61) документы в подтверждение расходов в сумме 9 804 998 руб. (4 530 000 руб. + 5 274 998 руб.) на приобретение оборудования у ФИО10 (ОГРНИП 304590632100430) за наличные денежные средства (расходные кассовые ордера от 21.07.2017 на 4 530 000 руб. и от 10.08.2017 на 5 274 998 руб.).

Отказывая в признании решения инспекции недействительным, суд первой инстанции исходил из того, что основной целью налогоплательщика при оформлении сделок с контрагентами являлось не достижение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии. 

Заслушав стороны, оценив в порядке, предусмотренном статьей 71 АПК РФ, имеющиеся в материалах дела доказательства, проверив правильность применения норм материального права, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Согласно статье 209 НК РФ объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками.

Как указано в статье 210 НК РФ, при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды (пункт 1). Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 НК РФ (пункт 3).

Порядок получения профессионального вычета при исчислении налоговой базы по НДФЛ регулируется пунктом 1 статьи 221, пунктом 3 статьи 210, пунктом 1 статьи 227 НК РФ и предусматривает наличие у налогоплательщика документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода.

В силу статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 «Налог на прибыль организаций».

На основании пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. 

Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Первичный учетный документ должен содержать обязательные реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете».

Первичный учетный документ, которым оформляется каждая хозяйственная операция, проводимая организацией, должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным – непосредственно после ее окончания (пункт 3 статьи 9).

В соответствии со статьей 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Таким образом, условиями принятия к вычету НДС являются: предъявление суммы НДС покупателю поставщиком, наличие соответствующего счета-фактуры; приобретение налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав) для осуществления операций, облагаемых НДС; принятие налогоплательщиком к учету товаров (работ, услуг, имущественных прав) при наличии достоверных первичных учетных документов.

В соответствии со статьей 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление №53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, – достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, то в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ (пункт 2 Постановления №53).

Из материалов проверки установлено, что предприниматель ФИО11 в проверенном периоде осуществлял деятельность «Оптовая торговля фруктами, овощами и картофелем», в отношении данной деятельности применял общую систему налогообложения. Основными покупателями в этот период являлись АО Пермский завод «Машиностроитель», а также сетевые магазины «Пятерочка» (ООО «Агроторг»), «Перекресток» (АО «ТД Перекресток»), «Берег» (ООО «Лион-Трейд»).

В целях осуществления деятельности налогоплательщик приобретал фрукты, овощи, зелень, орехи и сухофрукты, в том числе у следующих контрагентов: ООО «Артельторг», ООО «СХП-Сервис», ООО «Фудмаркет», ООО ПО «Центр-Сервис», ООО «Торгмагистраль», ООО «Сириус», ООО «Миратэкс»,  ООО «АИС 786» (далее также – контрагенты). 

По выводам выездной проверки, данные контрагенты реальной хозяйственной деятельностью не занимались (обладают всеми признаками номинальных структур) и не могли поставлять налогоплательщику товар ввиду отсутствия у них для этого необходимых ресурсов, в действительности товары приобретались предпринимателем у лиц, не являющихся налогоплательщиками НДС, а также у реальных поставщиков аналогичного товара, затраты по которым учтены заявителем в составе расходов в целях исчисления НДФЛ. 

Основанием для таких выводов послужили следующие установленные в ходе проверки обстоятельства.

ООО «Артельторг», ООО «СХП-Сервис», ООО «Миратэкс» были зарегистрированы в качестве юридических лиц на непродолжительный период (с 08.04.2016 по 25.10.2018, с 11.02.2016 по 18.03.2019, с 23.07.2015 по 21.12.2018 соответственно), сняты с учета в связи с внесением в ЕГРЮЛ записи об исключении юридического лица, фактически прекратившего свою деятельность, на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей».

Иные контрагенты к моменту проверки также были исключены из ЕГРЮЛ (за исключением ООО «АИС 786», которое находится в процедуре банкротства).

У контрагентов отсутствовали транспортные средства, недвижимое имущество и работники, по банку не осуществлялись операции на оплату расходов, связанных с содержанием имущества и оплатой труда.

В сводной таблице (л.д.127-129 том 10) инспекцией приведены также иные признаки, по которым контрагенты попали в базу «Риски» (в том числе представление «нулевой» отчетности, «массовый» руководитель или учредитель).

Директором ООО «СХП-Сервис» в период с 13.12.2016 по 18.03.2019 являлась ФИО12, которая пояснила, что финансово-хозяйственной деятельностью организации не занималась.

Директор ООО «Миратэкс» ФИО8 подтвердила, что фактически не является руководителем ООО «Миратэкс», финансово-хозяйственную деятельность данной организации не осуществляла.

ООО «Торгмагистраль» представлена декларация по НДС за 2 квартал 2018 года с «нулевыми» показателями; ООО «Миратэкс» уточненная декларация по НДС (корректировка № 1) за 1 квартал 2016 года – также с нулевыми показателями. 

Остальными контрагентами отчетность в налоговый орган представлялась с минимальными суммами налогов, исчисленных к уплате в бюджет (например, у ООО ПО «Центр-Сервис» доля налоговых вычетов составляет около 99% и более).

Изложенное свидетельствует о том, что спорные контрагенты являются «техническими» организациями, созданными без намерения осуществлять реальную финансово-хозяйственную деятельность.

В ходе выездной проверки поставщика второго звена ООО «Фрукторг» у него была изъята переписка между ООО «АИС 786» (взаимозависимое лицо ООО «Фрукторг») и ФИО11, из которой следует, что документы налогоплательщику выписываются без фактической поставки товара, по договоренности между сторонами (с разбивкой на небольшие партии), после проведенной оплаты (за услуги по формированию «бумажного НДС») направляются документы письмом по адресу: 614014, г. Пермь, а/я 8312 ИП ФИО11 (стр.8-9 решения УФНС России по Пермскому краю).

Документы, подтверждающие перевозку (доставку) товара от спорных контрагентов к налогоплательщику, не представлены.

Оплату товара, полученного по документам контрагентов, предприниматель производил частично.

В адрес ООО «Артельторг» произведена оплата в сумме 1 728 500 руб., или 13 процентов от общей суммы сделки (12 852 014,40 руб.). Поступившие от предпринимателя на счет ООО «АртельТорг» денежные средства в течение короткого промежутка времени перечисляются физическим лицам, в том числе ФИО13 в сумме 210 500 руб. с назначением платежа «перечисляется в подотчет на закуп посевного лука у населения НДС не облагается», ФИО13 в сумме 427 000 руб. с назначением платежа «перечисляется в подотчет на закупку посевного материала (картофель) от населения НДС не облагается».

Оплата ООО «СХП-Сервис» предпринимателем произведена в сумме 7 955 303 руб., или 19 процентов от суммы сделки (41 679 636,38 руб.), из них 5 659 000 руб. переведены на счета физических лиц (ФИО13, ФИО13) с назначением платежа «перечисляются подотчет на закупку товара у населения, без НДС». Остальные денежные средства направлены по цепочке через ООО «Артельторг», ООО ПО «Центр-Сервис», ООО «Аструм», ООО «СК «Роял Групп» на снятие наличных денежных средств (ФИО13, ФИО13, ФИО14, ФИО15).

Оплата в адрес ООО ПО «Центр-Сервис» налогоплательщиком произведена в полном объеме в сумме 7 087 000 руб., из них 5 912 000 руб. или 84 процента переведены на счета физических лиц (ФИО13, ФИО16, ФИО17, ФИО18, ФИО13, ФИО14 у, ФИО13, ФИО19, ФИО20) с назначением платежа «перечисляются подотчет на закупку товара у населения, без НДС», ФИО21 (за консультационные и юридические услуги). 

В ходе допроса ФИО21 (протокол допроса свидетеля от 04.08.2020 № 235) пояснила, что ООО «СХП-Сервис», ООО ПО «Центр-Сервис» ей незнакомы. ФИО12 (директор ООО «СХП-Сервис»), ФИО22 (директор ООО «СХП-Сервис»), ФИО13 (учредитель ООО ПО «Центр-Сервис») ей не знакомы. ФИО15 (директор ООО ПО «Центр-Сервис»), возможно является матерью ФИО23. Происхождение денежных средств в размере 96 000 руб. на своем расчетном счете пояснить не смогла.

Остальные денежные средства (1 175 000 руб.) направлены со счета ООО ПО «Центр-Сервис» по цепочке через ООО «Артельторг» (за поставку овощей согласно агентскому договора с ООО «Артельторг»), ООО «СХП-Сервис» (за поставку товара), ООО «Заостровка-СК» (за аренду нежилого помещения).

Таким образом, с расчетных счетов контрагентов денежные средства перечисляются одним и тем же физическим лицам ФИО13, ФИО13, ФИО14 Алишеру, ФИО15 Также установлены перечисления денежных средств между ООО «Артельторг», ООО «СХП-Сервис», ООО ПО «Центр-Сервис».

Оплата в адрес ООО «Фудмаркет» в сумме 25 927 934,55 руб. ФИО11 не произведена. 

Оплата в адрес ООО «Торгмагистраль» произведена налогоплательщиком в сумме 1 182 243,27 руб., или 1,4 процента от суммы сделки (84 345 341,18 руб.), которые в течение короткого промежутка времени перечисляются физическим лицам.

Оплата ФИО11 в адрес ООО «АИС 786» произведена в полном объеме в сумме 10 604 990 руб., в дальнейшем денежные средства в течение дня конвертируются по курсу Альфа-Форекс TOD. RUR/USD, снимаются наличными, а также перечисляются в адрес взаимозависимой организации – ООО «Фрукторг».

Оплата в адрес ООО «Сириус» произведена ФИО11 в сумме 418 000,98 руб., или 0,7 процентов, из которых 308 000 руб. переведено на счета физических лиц и по цепочке через ООО «ТК Прогресс»,ООО «Торгмагистраль» на счета физических лиц с последующим обналичиванием.

Несмотря на то, что оплата товара не является обязательным условием для применения налогового вычета по НДС, налоговый орган и суд обоснованно исходили из того, что поставка товара в отсутствие оплаты не соответствует нормальным условиям предпринимательской деятельности, обычаям делового оборота.

Для целей же исчисления НДФЛ расходы учитываются в профессиональных налоговых вычетах, если они фактически понесены. 

По общему правилу, доходы и расходы отражаются в книге учета кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода (пункт 2 статьи 54 НК РФ, пункт 13 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утв. Приказом Минфина России № 86н, МНС России № БГ-3-04/430 от 13.08.2002). 

Доказательств ведения учета доходов и расходов в ином порядке (методом начисления) предпринимателем не представлено.

Опровергая выводы налогового органа о частичной оплате товара, предприниматель в ходе налоговой проверки и в материалы дела (с уточненным заявлением от 27.04.2022) представил копии квитанций к приходно-кассовым ордерам (ПКО), согласно которым налогоплательщиком произведена оплата наличными денежными средствами, в том числе в адрес ООО «Артельторг» за 2016 год в общем размере 7 320 000 руб., за 2017 год в общем размере 3 800 000 руб., в адрес ООО «СХП-Сервис» за 2016 год в общем размере 42 725 411,38 руб., в адрес ООО «Фудмаркет» за 2017 год в общем размере 19 475 911,55 руб., за 2019 год в общем размере 4 600 633 руб.

Суд относится к указанным квитанциям критично. 

Во-первых, снятие наличных денежных средств в указанных размерах в ходе выездной налоговой проверки не нашло своего подтверждения. Так, по расчетному счету ФИО11 в 2016 году проходят операции с назначением платежа «снятие наличных» только в размере 6 120 000 руб., а квитанции к  ПКО за 2016 год представлены на сумму в 46 525 411,38 руб.; в 2017 году по счету ФИО11 проходят операции с назначением платежа «снятие наличных» в размере 13 946 554 руб., а квитанции к  ПКО за 2017 год представлены на сумму 19 475 911,55 руб.; в 2019 году по счету ФИО11 проходят операции с назначением платежа «снятие наличных» в размере 324 450 руб., а квитанции к  ПКО за 2019 год представлены на сумму 4 600 633 руб.

Во-вторых, оригиналы квитанций к ПКО заявителем не представлены ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения дела судом.

Кроме того, согласно пункту 2 статьи 861 Гражданского кодекса Российской Федерации расчеты между юридическими лицами, а также расчеты с участием граждан, связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, производятся в безналичном порядке. Расчеты между этими лицами могут производиться также наличными деньгами с учетом ограничений, установленных законом и принимаемыми в соответствии с ним банковскими правилами.

Пунктом 6 Указаний Банка России от 07.10.2013 № 3073-У «Об осуществлении наличных расчетов» наличные расчеты в валюте Российской Федерации и иностранной валюте между участниками наличных расчетов в рамках одного договора, заключенного между указанными лицами, могут производиться в размере, не превышающем 100 000 руб. Наличные расчеты производятся в размере, не превышающем предельный размер наличных расчетов, при исполнении гражданско-правовых обязательств, предусмотренных договором, заключенным между участниками наличных расчетов, и (или) вытекающих из него и исполняемых как в период действия договора, так и после окончания срока его действия.

Согласно статье 1.2 Федерального закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении расчетов в Российской Федерации», контрольно-кассовая техника, включенная в реестр контрольно-кассовой техники, применяется на территории Российской Федерации в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими расчетов, за исключением случаев, установленных настоящим Федеральным законом.

При осуществлении расчета пользователь обязан выдать кассовый чек или бланк строгой отчетности на бумажном носителе и (или) в случае предоставления покупателем (клиентом) пользователю до момента расчета абонентского номера либо адреса электронной почты направить кассовый чек или бланк строгой отчетности в электронной форме покупателю (клиенту) на предоставленные абонентский номер либо адрес электронной почты (при наличии технической возможности для передачи информации покупателю (клиенту) в электронной форме на адрес электронной почты), если иное не установлено настоящим Федеральным законом.

У ООО «Фудмаркет», ООО «СХП-Сервис», ООО «Артельторг» отсутствовала контрольно-кассовая техника. Следовательно, расчеты с ФИО11 не могли производиться за наличный расчет.

Ссылки представителей заявителя на то, что отсутствие задолженности у предпринимателя перед спорными контрагентами подтверждается самим налоговым органом (в решении указано, что дебиторская задолженность в сумме неоплаченного налогоплательщиком товара в бухгалтерской отчетности поставщиков не числится), отклоняются, поскольку из материалов дела не усматривается, что такая задолженность в принципе (изначально) учитывалась контрагентами в своей отчетности (как значимый для них факт хозяйственной деятельности). Так, согласно представленным квитанциям к ПКО, долг перед ООО «Фудмаркет» был погашен предпринимателем только в 2019 году, однако дебиторская задолженность в бухгалтерской отчетности ООО «Фудмаркет» не была отражена уже на конец 2017 года (страница 109 решения от 30.09.2021 № 12-26/02301). В отношении остальных контрагентов  можно сделать вывод, что приводимые в решении обстоятельства по дебиторской задолженности не имеют значения для правильного установления обстоятельств дела. 

Проверяя реальность операций по закупу товара, налоговый орган допросил ФИО11, из пояснений которого следует, что основными поставщиками товаров являются ООО «Труженик» (овощи), Совхоз «Майский» (огурцы, помидоры), ООО «ФТК» (фрукты), ООО «Ольдеевский» (помидоры, огурцы) (протокол от 16.07.2019).

Из протокола допроса ФИО11 от 10.09.2020 следует, что товар забирается им в Москве с оптового рынка, скорее всего рынок называется Домодедовский. В Санкт-Петербурге забирают товар с оптового рынка Софиевский. С оптовых рынков Москва, Санкт-Петербург приобретают товар у разных организаций. Овощи и фрукты всегда закупает у производителей. Срок годности на овощи и фрукты зависит от погодных условий. На складе поддерживалась температура 10 градусов летом, а зимой плюс 3-5 градусов. Продукция на складе находилась ориентировочно 10-15 дней. В случае, если не удавалось реализовать продукцию, она утилизировалась. Овощи (картофель, морковь, свекла, лук) дольше хранятся зимой.

Как следует из протоколов допроса от 26.02.2020, 10.09.2020, ФИО11 не помнит ООО «Артельторг», ООО «ПО Центр-сервис», ООО «Сириус», ООО «Миратэкс»; каким образом вышли на ООО «Артельторг», ООО «ПО Центр-сервис», ООО «Сириус», ООО «Миратэкс» и кто был инициатором финансово-хозяйственных взаимоотношений с указанными организациями. Договор был заключен через электронную почту. Предметом заключенных договоров с организациями являлась поставка овощей и фруктов. С директорами организаций ФИО11 не встречался.

По ООО «СХП-Сервис» и ООО «Фудмаркет» ФИО11 пояснил, что нашли их через Интернет, директоров организаций не знает, с ними не встречался. 

Сотрудник ФИО11 ФИО24 (протокол от 25.02.2020 № 121 допроса свидетеля) пояснил, что если поступает срочная заявка, а необходимого товара на складе нет, то продукты закупаются на рынке овощей и фруктов на рынке «Заостровка». У кого в Заостровке закупается товар, не знает.

Согласно показаниям ФИО25, ФИО26, ФИО27, ФИО28, ФИО29 (протоколы от 28.08.2020 №б/н, от 26.08.2020 № 252, от 09.03.2021 № 86, от 16.03.2021 № 142 допросов свидетелей), овощи и фрукты загружаются на поле. Контактные лица им не известны.

Налогоплательщиком не представлены документы по транспортировке и сопровождению товара (сертификаты качества, карантинная фитосанитарная документация, декларация о соответствии, иное) от сомнительных контрагентов.

Наличие значительной суммы кредиторской задолженности (не востребованной сомнительными поставщиками), а также тот факт, что налогоплательщик не располагает данными о своих контрагентах, об условиях сделки с указанными контрагентами не соответствует обычаям делового оборота и свидетельствует о создании схемы, направленной на уклонение от уплаты налогов.

Апелляционный суд соглашается с доводами заявителя об отсутствии у налогового органа и суда специальных познаний для того, чтобы делать вывод о несоответствии подписей руководителей контрагентов на спорных оправдательных документах их подписям в учредительных или банковских документах. 

Однако это не ставит под сомнение выводы суда об использовании налогоплательщиком формального документооборота с единственной целью –  завышение налоговых вычетов. 

Как уже указано в постановлении, подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом не может рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным (пункт 3 статьи 54.1 НК РФ).

Равным образом, формальное подписание «номинальным» контрагентом первичного документа не является безусловным основанием для получения налогоплательщиком налоговой выгоды, поскольку налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 4 Постановления № 53). 

Совокупность приведенных выше обстоятельств позволила налоговому органу и суду сделать правомерный вывод о недобросовестном характере действий предпринимателя, создании с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, схемы занижения своих налоговых обязательств.

Основной целью заключения налогоплательщиком спорных сделок (операций) являлось не достижение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии. 

Из приведенных выше обстоятельств, установленных выездной проверкой (в том числе о движении денежных средств, поступивших от предпринимателя на банковские счета контрагентов), следует, что спорные контрагенты включались налогоплательщиком в цепочку сделок с целью формирования вычетов по НДС, поскольку значительное число поставщиков товара (как при закупе товара «с полей», так с оптовых рынков г. Москвы, Санкт-Петербурга, а также в г. Перми) данный налог не исчисляют и не уплачивают (являются сельхозпроизводителями или физическими лицами, не являющимися предпринимателями). 

Аналогичные выводы сделаны самой инспекцией и приведены в решении УФНС России по Пермскому краю (стр.15-16).

Такие сделки (операции) не имеют разумного объяснения с позиции хозяйственной необходимости их заключения и совершения, а имеют своей целью лишь уменьшение налоговых обязательств, что указывает на несоблюдение заявителем условия, установленного пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, и, как следствие, отсутствие права на учет для целей налогообложения расходов и вычетов.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции об отсутствии оснований для признания недействительным доначисления НДС, соответствующих пени и штрафа.

Исходя из умышленной формы вины, налоговый орган правомерно квалифицировал выявленное правонарушение в виде неполной уплаты заявителем сумм НДС по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

При этом штраф назначен только за неуплату НДС за 2-3 кварталы 2018г. (по предшествующим периодам истек срок давности привлечения к ответственности, по 4 кварталу 2018г. решение о привлечении к ответственности отменено вышестоящим налоговым органом), а с учетом смягчающих ответственность обстоятельств снижен в 4 раза.

Доводы апелляционной жалобы о нарушении инспекцией сроков рассмотрения материалов налоговой проверки отклоняются.

Из правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 31 Постановления от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», следует, что несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля сроков, предусмотренных пунктом 2 статьи 88, пунктом 6 статьи 89, пунктами 1 и 5 статьи 100, пунктами 1, 6, 9 статьи 101, пунктами 1, 6, 10 статьи 101.4, пунктом 3 статьи 140, статьей 70 НК РФ, не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке, в связи с чем при проверке судом соблюдения налоговым органом сроков осуществления принудительных мер сроки совершения упомянутых действий учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами НК РФ. 

Однако соответствующие доводы о несоблюдении указанных сроков могут быть заявлены налогоплательщиком в суде только в рамках оспаривания либо требования об уплате налога, пеней и штрафа, направленного ему на основании статьи 70 Кодекса, либо решения о взыскании налога, пеней, штрафа, принятого в соответствии со статьей 46 НК РФ, либо в качестве возражений на иск, предъявленный налоговым органом по правилам статьи 46 Кодекса.

Необходимость оценки доводов налогоплательщика о нарушении сроков проведения налоговой проверки, но в рамках споров о принудительном взыскании налогов (пени, штрафов), подтверждена также определением Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 05.07.2021 № 307-ЭС21-2135.

В свою очередь, нарушение налоговым органом сроков рассмотрения материалов налоговой проверки не препятствует ему в принятии того или иного итогового решения. Инспекцией не нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, предусмотренные пунктом 14 статьи 101 НК РФ. 

В части доначисления предпринимателю НДФЛ (и соответствующих пени) суд апелляционной инстанции признал заявленные требования частично обоснованными.

Как разъяснено в пункте 39 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 3 (2021) (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 10.11.2021), налогоплательщик, использующий формальный документооборот с участием компаний, заведомо не ведущих реальной экономической деятельности («технических» компаний), вправе учесть фактически понесенные расходы при исчислении налога на прибыль в случае предоставления им (наличия у налогового органа) сведений и документов, позволяющих вывести фактически совершенные хозяйственные операции из не облагаемого налогами оборота. Расчетный способ определения суммы налога в указанных случаях не применяется. 

По общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени, при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

В то же время, как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 № 5-П, от 17.03.2009 № 5-П, от 22.06.2009 № 10-П, определение от 27.02.2018 № 526-О и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов, включающий мероприятия по пресечению злоупотреблений налогоплательщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, осуществляется налоговыми органами в рамках полномочий, предоставленных им федеральным законодателем. В частности, признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений НК РФ, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения от 26.03.2020 № 544-О, от 04.07.2017 №1440-О).

Принимая во внимание изложенное, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере – превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения. 

Если в цепочку поставки товаров включены «технические» компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства (в том числе раскрытые налогоплательщиком – покупателем), позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную «техническими» компаниями. 

Данная правовая позиция отражена в определениях Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 по делу № 305-ЭС21-18005, от 12.04.2022 № 302-ЭС21-22323.

В рассматриваемом случае налоговым органом установлены данные, позволяющие установить лиц, осуществивших фактическое исполнение по спорным сделкам. 

Исследуя движение денежных средств, поступивших от предпринимателя на банковские счета контрагентов, налоговые органы (инспекция и УФНС России по Пермскому краю) называют в своих решениях конкретных физических лиц, которые получили денежные средства от спорных контрагентов, в том числе на закуп овощей и фруктов, оплату транспортных услуг (стр.9-10,17-18 решения УФНС России по Пермскому краю от 12.01.2022).

Поскольку данные лица плательщиками НДС не являются, оснований для реконструкции НДС у инспекции не имелось. Как верно указано судом, поставка товаров физическими лицами, являющимися плательщиками единого сельскохозяйственного налога (иными лицами, не исчисляющими НДС) не предполагает возможность принятия вычетов по НДС в отношении данных товаров.

Однако для определения обязательств предпринимателя по НДФЛ налоговый орган мог и обязан был произвести налоговую реконструкцию, особенно учитывая тот факт, что деятельностью налогоплательщика является оптовая торговля скоропортящимся товаром, которая предполагает большой объем расходов на закуп товара, в том числе в связи с его возможным уничтожением. 

Ненадлежащее ведение предпринимателем учета закупаемого и реализуемого товара (несоставление актов на списание товара с истекшим сроком годности или испорченного ранее в связи с несоблюдением условий хранения) не может лишать его права на установление действительного размера налогового обязательства.

Выводы налогового органа о достаточном приобретении налогоплательщиком товара у реальных поставщиков носят предположительный характер, основаны лишь на том, что соответствующее количество килограммов какого-либо овоща или фрукта было приобретено у таких поставщиков. При этом не учтена поставка овощей (фруктов) различных сортов, в упакованном или ином товарном виде, возможность порчи товара и до истечения срока годности. Заявитель товарный баланс, составленный налоговым органом, оспаривает, представил свой вариант товарного баланса, подтверждающий реализацию товара, приобретенного через «технические» компании. Представители налогового органа в заседании суда апелляционной инстанции не смогли сослаться на свой товарный баланс (приложение 106 к отзыву отсутствует – л.д.26 том 9, в приложении 105 – не товарный баланс, а перечень реализаций по спорным счетам-фактурам) и, соответственно, доказать его правильность.

При таких обстоятельствах, учитывая, что налоговый орган в нарушение вышеизложенных норм не произвел реконструкцию налоговых обязательств заявителя по НДФЛ в соответствии с подлинным экономическим смыслом и содержанием хозяйственных операций, решение налогового органа следует отменить в части доначисления НДФЛ в связи с непринятием расходов на приобретение товара через спорных контрагентов – в той части, в какой товар в спорный период (в 2016-2018гг.) был оплачен через банк (как уже указано в постановлении, ведение предпринимателем учета доходов и расходов методом начисления не доказано).

Доводы заявителя об оплате товара наличными денежными средствами отклонены, копии квитанций к ПКО признаны недостоверными доказательствами по указанным выше основаниям.

Ссылка заявителя на утвержденное в рамках дела № А50-28771/2021 мировое соглашение (с ИП ФИО30) отклоняется, так как в гражданском споре достоверность документов оценивается исходя из позиций сторон. Утверждение судом мирового соглашения не означает, что все указанные в определении документы для целей налогового учета должны считаться достоверными. Как разъяснено в пункте 77 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», факты уклонения гражданина или юридического лица от уплаты налогов, нарушения им положений налогового законодательства не подлежат доказыванию, исследованию и оценке судом в гражданско-правовом споре о признании сделки недействительной, так как данные обстоятельства не входят в предмет доказывания по такому спору, а подлежат установлению при рассмотрении налогового спора с учетом норм налогового законодательства. Оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, производится налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

Из уточненного заявления предпринимателя от 27.04.2022 и приложенных к нему платежных поручений (л.д.56-59 том 10) следует, что в 2016-2018гг. предприниматель оплатил товар посредством перечисления денежных средств на расчетные счета спорных контрагентов в общей сумме 30 602 833 руб. (без учета НДС). Платежные поручения по оплате товара в адрес ООО «АИС 786» и ООО «Миратэкс» приложены к уточненному заявлению (л.д.61 том 10). Факты перечислений на счета иных контрагентов установлены самим налоговым органом и указаны в оспариваемом решении (приведены также на стр.12-13 настоящего постановления).

Документы, представленные заявителем в ходе судебного разбирательства в подтверждение расходов в сумме 9 804 998 руб. (4 530 000 руб. + 5 274 998 руб.) на приобретение оборудования у ФИО10 (брата налогоплательщика) за наличные денежные средства, правомерно отклонены судом (стр.29-32 решения).

Руководствуясь разъяснениями, приведенными в пункте 78  Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», суд определением от 28.06.2022 правомерно истребовал у ФИО11 в порядке статьи 66 АПК РФ оригиналы документов (договоры, документы об оплате; доказательства оплаты (расписки), акты приема-передачи) по приобретению следующего имущества (перечень на стр.31 решения суда).

Определение суда ФИО11 не исполнено, документы не представлены.

Из представленного заявителем договора от 27.02.2012 на приобретение ФИО11 системы мойки овощей усматривается, что реализованная в 2017 году в адрес предпринимателя его братом – ФИО11 система мойки овощей за 4 530 000 руб. приобретена последним в 2012 году за 1 983 945 рублей. Налогоплательщик приобретает его за 4 530 000 руб.

Согласно представленным ФИО11 документам, денежные суммы в счет оплаты товара выданы ФИО11 в 2017 и 2018 годах. Следовательно, указанные расходы заявителя, доходы ФИО11 должны быть отражены в книгах доходов и расходов за указанный период. Вместе с тем в книгах доходов и расходов за 2017 и 2018 годы ФИО11 расходы на приобретение спорного оборудования не отражены. В то же время, расходы, например, на ремонт иного оборудования, ФИО11 в книге учтены.

Доказательства получения денежных средств с расчетного счета предпринимателя или из кассы для оплаты оборудования не представлено. Денежные средства от продажи оборудования на расчетный счет ФИО11 не зачислялись.

Само по себе наличие оборудования у налогоплательщика, а равно использование его в связи с осуществлением предпринимательской деятельности, не означает доказанность расходов на его приобретение. Налогоплательщик мог пользоваться оборудованием и бесплатно, в силу родственных отношений с ФИО11

При таких обстоятельствах решение суда следует отменить в части, заявленные требования удовлетворить частично, признав недействительным решение инспекции в части доначисления НДФЛ в связи с непринятием расходов в сумме 30 602 833 руб. и соответствующих пени.

Доводы заявителя о незаконном привлечении предпринимателя к ответственности за неуплату НДФЛ за 2017 год (в связи с пропуском срока давности привлечения к ответственности) отклоняются, так как за неуплату этого налога предприниматель к ответственности не привлечен вообще (ошибочное решении инспекции о привлечении к ответственности по пункту 1 статьи 123 НК РФ отменено решением вышестоящего налогового органа).

В соответствии со статьей 110 АПК РФ судебные расходы заявителя на уплату госпошлины по заявлению и апелляционной жалобе относятся на налоговый орган.

Руководствуясь статьями 110, 258, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд 

ПОСТАНОВИЛ:

1. Решение Арбитражного суда Пермского края от 23 сентября 2022 года по делу № А50-2287/2022 отменить в части.

2. Заявленные требования удовлетворить частично.

3. Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Мотовилихинскому району г. Перми от 30.09.2021 № 12-26/02301дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДФЛ в связи с непринятием расходов в сумме 30 602 833 руб., соответствующих пени.

4. Обязать налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов индивидуального предпринимателя ФИО2.

5. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Пермскому краю (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) в пользу индивидуального предпринимателя ФИО2 (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) судебные расходы по уплате государственной пошлины по заявлению и  апелляционной жалобе в сумме 450 рублей.

6. В остальной части решение арбитражного суда оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Пермского края.

 

Председательствующий

Е.В. Васильева 

 

Судьи

И.В. Борзенкова 

 

Е.М. Трефилова