Арбитражный суд Челябинской области

454000, 

<

...>

Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А76-21581/2024

22 августа 2025 года

г. Челябинск

Резолютивная часть решения объявлена 13 августа 2025 года.

Решение изготовлено в полном объеме 22 августа 2025 года.

Судья Арбитражного суда Челябинской области Архипова А.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания Марининой К.М., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Руслада», г. Челябинск, ОГРН 

<

***> к Межрайонной ИФНС России №27 по Челябинской области о признании недействительным решения от 28.12.2023 № 6559 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, 

при участии в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований, относительно предмета спора общества с ограниченной ответственностью ТД «Руслада», общества с ограниченной ответственностью Производственно-торговая компания «Колос», общества с ограниченной ответственностью «Экселлент»,

при участии в судебном заседании представителей: 

от заявителя – ФИО1 (доверенность от 20.06.2024, диплом от 23.06.2007, паспорт РФ), 

от ответчика ФИО2 (доверенность от 09.01.2025, диплом от 23.06.2008, служебное удостоверение), ФИО3 (доверенность от 09.01.2025, служебное удостоверение), ФИО4 (доверенность от 09.01.2025, служебное удостоверение), ФИО5 (доверенность от 09.01.2025, служебное удостоверение), 

 от общества с ограниченной отнесенностью «Экселлент» – ФИО1 (доверенность от 20.06.2024, диплом от 27.07.2007, паспорт РФ), 

от общества с ограниченной ответственностью «Руслада» - ФИО1 (доверенность от 20.06.2024, диплом от 27.07.2007, паспорт РФ), 

от общества с ограниченной ответственностью Производственно-торговая компания «Колос» - ФИО1 (доверенность от 20.06.2024, диплом от 20.06.2007, паспорт РФ),

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Руслада» », г. Челябинск, ОГРН 

<

***> (далее – заявитель, общество, налогоплательщик, ООО «Руслада») обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №27 по Челябинской области (далее – ответчик, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 28.12.2023 № 6559 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. 

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора привлечены общество с ограниченной ответственностью ТД «Руслада», общество с ограниченной ответственностью Производственно-торговая компания «Колос», общество с ограниченной ответственностью «Экселлент».

В обоснование доводов заявления его податель сослался на то, что инспекцией не доказано создание искусственной ситуации (дробление бизнеса), направленной на минимизацию налоговых обязательств ООО «Руслада» и на получение необоснованной налоговой экономии в виде разницы налоговых обязательств, в связи с формальным оформлением реализации кондитерских изделий через подконтрольные «технические» («транзитные») организации и подконтрольных индивидуальных предпринимателей, находящихся на специальных режимах налогообложения, формирующих фактическую выручку от розничной торговли кондитерскими изделиями группы компаний «Руслада». 

Как указывает заявитель, общество и спорные контрагенты являются юридически обособленными и самостоятельными хозяйствующими субъектами предпринимательской деятельности. Налоговым органом не доказаны обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии самостоятельной предпринимательской и производственной деятельности, осуществляемой «участниками схемы», направленности деятельности налогоплательщика исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды. Так спорные организации и предприниматели осуществляли торговлю также с иными контрагентами, не входящими в группу компаний «Руслада».

 Материалы проверки не содержат сведений подтверждающих факт реального участия ООО «Руслада» в деятельности «подконтрольных» юридических лиц и ИП. Материалы выездной налоговой проверки не содержат доказательств, однозначно и бесспорно свидетельствующих о том, что финансово-хозяйственная деятельность указанных лиц и ООО «Руслада» осуществлялась в качестве единого субъекта предпринимательской деятельности и доход подконтрольных лиц фактически является доходом налогоплательщика. 

Кроме того, заявитель полагает, что действительные налоговые обязательства Общества определены налоговым органом неверно, не соответствуют действительному экономическому смыслу операций, основания для применения расчетного метода начисления налогов (подп.7 п.1 ст.31 НК РФ) отсутствуют. Расчетный метод с применением аналогичных организаций инспекцией не применен. 

В ходе рассмотрения дела налогоплательщик также ссылался на то, что налоговым органом в ходе проверки неверно и не полностью определена наценка по товаром, перепродаваемым в группе лиц. Реальная наценка соответствует обычно используемой в розницу наценке. 

Инспекцией представлен отзыв, в котором его податель сослался на то, что налогоплательщиком создана «схема» по реализации кондитерской продукции в адрес конечных оптовых и розничных покупателя через транзитные, подконтрольные компании и индивидуальных предпринимателей применяющих специальные налоговые режимы, формирующих основную долю наценки. Соответственно, налогоплательщиком создана искусственная модель финансово-хозяйственной деятельности, позволившая вывести оптовую и розничную торговлю на группу подконтрольных «технических» компаний, минимизирующих налогообложение и индивидуальных предпринимателей, применяющих специальный налоговый режим в виде УСН, в то время как фактически данной деятельностью занималось общество в лице своих работников. В результате применения указанной «схемы», налогоплательщик получил необоснованную налоговую экономию в виде разницы налоговых обязательств при применении налогоплательщиком ОСН и применении подконтрольной ему группой лиц специального режима налогообложения в виде УСН. Материалами проверки установлено, что действующие в разные периоды последовательно сменявшие друг друга ООО «Сладкор», «Меренга», ООО «Марципан», ООО «Лакомство», ООО «Шартель», а также постоянно действующие ИП ФИО6, ИП ФИО7 и ИП ФИО8 и иные предприниматели включены в реализацию кондитерской продукции формально с целью создания видимости реализации данными лицами продукции в адрес конечных покупателей. 

По совокупности установленных проверкой обстоятельств, налоговым органом сделан вывод, что весь объем кондитерской продукции, реализованной по документам от имени подконтрольных организаций и индивидуальных предпринимателей, принадлежал налогоплательщику. Включение указанных организаций в цепочку поставщиков позволило налогоплательщику не уплачивать НДС и налог на прибыль со всей суммы полученной выручки в результате перевода ее значительной части на подконтрольные лица, минимизирующие свои налоговые обязательства или применяющие УСН. В связи с отсутствием учета выручки (доходов, объектов налогообложения), полученной от оптовой и розничной торговли товарами через подконтрольных лиц, приведшего к невозможности исчислить налоги инспекция правомерно рассчитала суммы налогов расчетным путем. Действительные налоговые обязательства налогоплательщика определены налоговым органом верно.

Объясняя отмену доначислений за 2019, 2020 года налоговый орган ссылается на то, в результате объединения доходов и расходов в указанные периоды, ООО «Руслада» соответствовала условиям для применения ЕНВД в указанные периоды, увеличение дохода не повлияло бы на размер налоговых обязательств по ЕНВД, которые и так были исполнены подконтрольными лицами.

В судебном заседании представитель налогоплательщика поддержал доводы заявления по изложенным в нем основаниям, просил заявленные требования удовлетворить.

От третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, ООО «Руслада», ООО ПТК «Колос», ООО «Экселлент» представленны письменные мнения, которыми поддерживают заявленные требования ООО «Руслада». 

Представители инспекции в судебных заседаниях против доводов заявления возражали по мотивам, изложенным в отзывах, пояснениях по делу, просили в удовлетворении заявленных требований отказать.

В судебном заседании представителем налогоплательщика заявлено ходатайство о приостановке разбирательства по делу в виду преюдициального значения для настоящего дела решения суда по делу А76-20995/2024, возбужденному на основании заявления общества с ограниченной ответственностью «Экселлент», в виду того, что общество с ограниченной ответственностью «Экселлент» оспаривает позицию налогового органа о вхождении Общества в группу компаний «Руслада», а также не согласно с доначислением налогов по аналогичным мотивам с настоящим делом.

Арбитражный суд не нашел оснований для удовлетворения ходатайства ООО «Руслада» о приостановлении производства по настоящему делу до разрешения дела А76-20995/2024.

Так, из нормы ч. 9 ст. 130 АПК РФ следует, что в случае, если арбитражный судпри рассмотрении дела установит, что в производстве другого арбитражного суданаходится дело, требования к которому связаны по основаниям их возникновения и (или)представленным доказательствам с требованиями, заявленными в рассматриваемом имделе, и имеется риск принятия противоречащих друг другу судебных актов, арбитражныйсуд может приостановить производство по делу в соответствии с п. 1 ч. 1 ст. 143 АПК РФ.

В связи этим фактические обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом, должны быть учтены судом при рассмотрении другого дела в целях недопущения принятия противоречащих друг другу судебных актов по делам, требования по которым связаны по основаниям их возникновения и (или) доказательствам.

Согласно пункту 1 части 1 статьи 143 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд обязан приостановить производство по делу в случае невозможности рассмотрения данного дела до разрешения другого дела, рассматриваемого Конституционным Судом Российской Федерации, конституционным (уставным) судом субъекта Российской Федерации, судом общей юрисдикции, арбитражным судом.

Необходимым условием для применения данного законоположения являетсяневозможность рассмотрения одного дела до принятия судебного акта по другому делу вслучае, когда обстоятельства, входящие в предмет доказывания по рассматриваемомуделу, устанавливаются или оспариваются в ходе рассмотрения другого дела,разрешаемого в судебном порядке. В связи с этим судебный акт по одному делу будетиметь какие-либо процессуально-правовое и (или) материально-правовое значение дляразбирательства по настоящему делу. 

В силу указанной нормы обязанность приостановить производство по делу по данному основанию связана не с наличием другого дела в производстве вышеназванных судов, а с невозможностью рассмотрения арбитражным судом спора до принятия решения по другому делу, то есть с наличием обстоятельств, препятствующих принятию решения по рассматриваемому делу.

Рассмотрение одного дела до разрешения другого дела признается невозможным, если обстоятельства, исследуемые в другом деле, либо результат рассмотрения другого дела имеют значение для данного дела, то есть могут повлиять на результат его рассмотрения по существу. Следовательно, невозможность рассмотрения спора обусловлена тем, что существенные для дела обстоятельства подлежат установлению при разрешении другого дела в арбитражном суде и, если производство по делу не будет приостановлено, разрешение дела может привести к незаконности судебного решения, неправильным выводам суда или к вынесению противоречащих судебных актов.

Следовательно, арбитражный суд обязан приостановить производство по делу при наличии в совокупности двух условий: если в производстве соответствующего суданаходится дело, связанное с тем, которое рассматривает арбитражный суд, и еслиподлежащие установлению по этому делу обстоятельства имеют отношение к лицам,участвующим в рассматриваемом арбитражным судом деле, и являются существеннымидля последнего.

При этом связь между двумя делами должна носить правовой характер. Вчастности, такая связь имеет место в случае, когда решение суда по рассматриваемомудругому делу будет иметь преюдициальное значение по тем вопросам, которые входят впредмет доказывания по делу, рассматриваемому арбитражным судом. Таким образом, указанная правовая норма направлена на устранение конкуренциимежду судебными актами по делам с пересекающимся предметом доказывания.

Суд считает, что в каждом из указанных дел оспаривается самостоятельное решение, принятое налоговым органом по результатам проведенной выездной налоговой проверки в отношении разных субъектов предпринимательской деятельности. В каждом деле имеется свой предмет доказывания по делу и самостоятельный расчет доначисленных налогов.

Таким образом, при проверке каждого из решений Инспекции подлежат установлению конкретные обстоятельства на основании доказательственной базы, имеющейся в материалах каждого дела.

Учитывая, что по делам № А76-20995/2024 и № А76-21581/2024 оспариваются разные ненормативные правовые акты, в каждом из решений различными Инспекциями применен самостоятельный расчет доначисленных налогов в отношении разных субъектов предпринимательской деятельности и правильность данных расчетов оспаривается каждым из указанных налогоплательщиков, следовательно данные условия и обстоятельства не препятствуют рассмотрению настоящего дела и не влекут невозможность рассмотрения настоящего спора.

При вынесении решения по конкретному делу суд руководствуется установленными по данному делу обстоятельствами и представленными в материалы дела конкретными доказательствами.

Судебные акты по делу А76-20995/2024 не будут обладатьпреюдициальным характером для разрешения настоящего дела, а выводы судов,сделанные в отношении конкретных хозяйствующих субъектов в отрыве от фактических обстоятельств настоящего спора, не могут быть приняты арбитражным судом во внимание при рассмотрении настоящего спора.

 Таким образом, поскольку отсутствуют основания для приостановления производства по настоящему делу, в удовлетворении заявленного Обществом ходатайства следует отказать.

Заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле и исследовав материалы дела, арбитражный суд в ходе судебного разбирательства установил следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за периоды 2019-2021гг., по результатам которой составлен акт № 15-25/7 от 16.08.2023, проведены дополнительные мероприятия налогового контроля, по результатам которых составлено дополнение к акту от 22.11.2023 № 1, и, с учетом письменных возражений, вынесено решение 28.12.2023 № 6559 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в резолютивной части которого налогоплательщику начислены НДС в сумме 8 529 272руб., налог на прибыль организаций в сумме 2 578 606 руб., налоговые санкции в размере 434 275,30 руб. в т.ч. по п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС за 3-4 кварталы 2020 года, 1-4 кварталы 2021 года, 1,3 кварталы 2022 года в сумме 309 726,65 руб., неуплату налога на прибыль организаций за 2020 и 2021 г.г. в сумме 124 548,63 руб.   

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области № 16-07/002013@ от 24.05.2024, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, произведен перерасчет налоговых обязательств ООО «Руслада», в результате которого начислен:

- НДС за 1-4 кварталы 2019, 2020 годов, 1, 2 кварталы 2021 года, 1, 3 кварталы 2022 года в сумме 2 465 796 руб., штраф в сумме 118 973,05 руб.;

налог на прибыль организаций за 2019-2021 годы в сумме 644 544 руб., штраф в сумме 32 227,20 руб.

- также установлен излишне исчисленный НДС за 3, 4 кварталы 2021 года, 2 квартал 2022 года в сумме 132 390 руб.

Не согласившись с решением инспекции (в редакции решения Управления), налогоплательщик обратился в арбитражный суд.

Исследовав представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, арбитражный суд считает заявленные требования не подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

По смыслу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявитель должен доказать факт нарушения обжалуемыми актами, решениями, действиями (бездействием) своих прав и законных интересов.

Исходя из части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Таким образом, для признания арбитражным судом ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными, необходимо наличие одновременно двух юридически значимых обстоятельств: несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие) (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В пункте 2 статьи 54.1 НК РФ указано, что при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Согласно пункту 3 статьи 54.1 НК РФ в целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Так согласно п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав.

При этом в ст. 166 НК РФ определено, что сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

К доходам в целях исчисления налога на прибыль статьей 248 НК РФ отнесены доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, которые определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета, в порядке, установленном статьей 249 НК РФ.

Как установлено ст. 249 НК РФ доходом от реализации признается, в первую очередь, выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав, которая определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. 

В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с п. 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В п. 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано, что в соответствии с ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Кроме того в п. 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» предусмотрена возможность определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, в случае, если будет установлено, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом. 

В силу названных норм НК РФ и постановления Пленума от 12.10.2006 №53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны. Их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны. Предпринимательские отношения хозяйствующих субъектов в гражданском обороте оформляются сделками между ними. Оценка добросовестности налогоплательщика в спорах о получении налоговых выгод предполагает оценку сделок с его участием, по которым им задекларированы и заявлены налоговые доходы, расходы и выгоды, особенно в тех случаях, когда они не имеют деловой цели либо налоговая цель превалирует в них над экономической. 

Оценка фактических обстоятельств дела в налоговых спорах, связанных с получением налоговых выгод, предполагает оценку сделок с участием проверяемого налогоплательщика через ракурс движения товарно-материальных ценностей и сформированных в результате этих сделок денежных потоков. 

В налоговых правоотношениях недопустима фикция, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и искусственной юридической конструкции создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод. 

Сделки в обход налогового закона подразумевают действия, имеющие целью сознательное создание налогоплательщиками определенного фактического состава (или же воздержание от его создания) с целью обеспечить по отношению к себе действие одного правового предписания и (или) не допустить действие другого. 

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (п. 3 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53). 

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (п. 9 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53).

Из Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 № 169-О и от 04.11.2004 № 324-О следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления правналогоплательщиком. Основанием для вынесения решения в оспоренной части послужили выводы инспекции об умышленном создании налогоплательщиком «схемы», направленной на минимизацию его налоговых обязательств и получение необоснованной налоговой выгоды в виде разницы налоговых обязательств при применении налогоплательщиком ОСН и специальных налоговых режимов подконтрольными контрагентами, сопровождающейся отсутствием учета выручки (доходов, иных объектов налогообложения), полученной от оптовой и розничной торговли товарами, при которой видимость действий спорных контрагентов прикрывала фактическую деятельность налогоплательщика.

Так, инспекцией в ходе проверки выявлена «схема» по реализации в адрес конечных покупателей продукции (кондитерских и иных продуктовых изделий) группой компаний «Руслада» - в том числе ООО «Экселлент», ООО «Руслада», ООО ТД «Руслада», ООО ПТК «Колос» с участием «транзитных» организаций (ООО «Марципан», ООО «Лакомство», ООО «Шартель», ООО «Мерренга», ООО «Сладкор») индивидуальныхпредпринимателей,применяющих специальные режимы налогообложения (ФИО6, ФИО7, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО8, ФИО13), формирующих основную долю наценки на товар.

При этом ООО «Марципан», ООО «Лакомство», ООО «Шартель», ООО «Мерренга», ООО «Сладкор» последовательно сменяли друг друга в разные периоды времени во взаимоотношениях с ООО «Руслада».

Материалами выездной налоговой проверки установлено, что ООО «Руслада», находящееся на общей системе налогообложения, передавало продукцию в адрес «технической компании», которой в 2021 году выступало ООО «Лакомство», которая далее передавал ее подконтрольным проверяемому налогоплательщику ИП ФИО6, ИП ФИО7, ИП ФИО8 и иным предпринимателям, а также иным оптовым покупателям, не входящим в группу взаимосвязанных лиц.

Предпринимателями, применяющими специальные режимы налогообложения, в свою очередь осуществлялась розничная реализация продукции в адрес конечных покупателей, что позволило занизить налоговую базу по налогу на прибыль организации и НДС у проверяемого налогоплательщика.

Реализация продукции, осуществляемая ООО «Лакомство» и индивидуальными предпринимателями контролировалась Группой компании «Руслада», и в том числе ООО «Руслада».

Налоговой проверкой установлены факты, свидетельствующие о том, что в Группу компаний «Руслада», управляемых единым центром, бенефициарным собственником которого в проверяемый период являлись ФИО14 и ее супруг, входят следующие организации: ООО ПТК «Колос» ИНН 

<

***>, ООО «Руслада» ИНН 

<

***>, ООО ТД Руслада» ИНН 

<

***>, ООО «Экселлент» ИНН 

<

***>, ООО «Рондаш» ИНН 

<

***>, ООО «Монтажспецстрой» ИНН 

<

***>, ООО ПТК «Руслада» ИНН 

<

***>, ООО «Нава» ИНН 

<

***>, ООО «Комплексконсалтинг» ИНН 

<

***>, что подтверждается следующими фактами:

- руководящие должности в организациях группы занимали/занимают одни и те же физические лица:

Сулейманов Алишах Бейтуллаевич: ООО ПТК «Колос» (21.09.2009-22.04.2020 -учредитель), ООО «Рондаш» (09.02.2010-22.04.2020 учредитель/руководитель). Получал доход от ООО «Руслада» (2016-2018), ООО «Рондаш» (2017-2019), ООО «Монтажспецстрой» (2016-2019).

ФИО14: ООО ТД «Руслада» (с 06.05.2022 руководитель/учредитель), ООО «Руслада» (с 06.05.2022 руководитель/учредитель), ООО «Комплексконсалтинг» (13.08.2021 руководитель/учредитель), ООО «Рондаш» (с 06.06.2023 руководитель/учредитель), ООО «Монтажспецстрой» (с 06.06.2023 руководитель/учредитель), ООО ПТК «Колос» (с 23.02.2020 по н.в. учредитель). Получала доход от ООО ПТК «Колос» (2016-2022), ООО ТД «Руслада» (2016-2022), ООО «Руслада» (2016-2022), ООО «Комплексконсалтинг» (2021-2022)

ФИО15: ООО «ТД «Руслада» (с 03.02.2011 по 05.05.2022 руководитель), ООО «Руслада» (с 30.03.2017 по 05.05.2022 руководитель). Получал доход от ООО ТД «Руслада» (2016-20222), ООО «Руслада» (2016-2022).

ФИО16: ООО ПТК «Колос» (с 28.09.2009 руководитель), ООО «Рондаш» (с 15.01.2020 руководитель). Получала доход от ООО ПТК «Колос» (2016-2022), ООО «Руслада» (2016-2019), ООО «Рондаш» (2020-2022), ООО «Монтажспецстрой» (2020-2022).

ФИО17: ООО «Экселлент» (с 04.04.2003 учредитель). Получал доход от ООО «Руслада» (2016-2022), ООО «Экселлент» (2016-2022).

ФИО18: ООО «Руслада» (с 23.05.2007 по 28.06.2018 учредитель). Получал доход от ООО «Руслада» (2016).

ФИО19: ООО «Нава» (с 09.02.2015 по 19.10.2017 руководитель), ООО «Комплексконсалтинг» (с 19.01.2018 по 12.08.2021 руководитель), ООО ПТК «Колос» (с 23.05.2007 по 28.06.2018 учредитель), ООО «Нава» ( с 09.02.2015 по 19.10.2017 учредитель). Получала доход от ООО «Нава» (2016-2018), ООО «Комплексконсалдинг» (2018-2021).

ФИО20: ООО «Нава» (с 19.12.2017 по 08.06.2020 руководитель/учредитель). Получал доход от ООО «Нава» (2020), ООО «Экселент» (2019-2021).

ФИО21: ООО «Нава» (с 009.06.2020 по 06.06.2021 руководитель). Получала доход от ООО «Экселлент» (2019-2021), ООО «Нава» (2020).

ФИО1: ООО «Нава» с 07.06.2021 руководитель/учредитель), ООО «Комплексконсалтинг» (с 14.10.2014 по 18.01.2018 руководитель). Получал доход от ООО ТД «Руслада» (2013-2014), ООО «Комплексконсалтинг» (2014-2022);  

- совпадением юридических адресов и адресов ведения деятельности. Так по адресу 

<

...> находится ООО «Рондаш», ООО «Монтажспецстрой» и ООО «Комплексконсалтинг». Также по указанному адресу арендуют помещения ООО «Колос», ООО ТД «Руслада», ООО «Экселлент»;

При анализе книг продаж ООО «Экселлент» установлено, что продукция реализуется 99.97% в адрес: ООО «Руслада», ООО ТД «Руслада» 57.29%, ООО «Шартель», ООО «Лакомство» 42.68% и только 0.03% (сделки на 796 руб.) иным покупателям, что свидетельствует о экономической подконтрольности Группы компаний «Руслада» управляемых единым центром, бенефициарным собственником которого является ФИО14.

- единая кадровая служба: так, в качестве контактных телефонов работодателей, которыми представлены справки формы 2-НДФЛ на руководителей и учредителей организаций, входящих в Группу компаний «Руслада», указаны номера 8(351)262-07-90 и 8(351)729-90-05, принадлежащие на праве пользования ООО «Руслада».

- совпадение доверенных лиц: 

ФИО22 - являлась уполномоченным лицом по доверенности от ООО «Руслада», ООО ТД «Руслалда», а также взаимозависимых и подконтрольных организаций и предпринимателей участников «схемы»; 

ФИО23 - являлась уполномоченным лицом по доверенности от ООО ТД «Руслада», а также взаимозависимых и подконтрольных организаций и предпринимателей участников «схемы»; 

ФИО24 - являлась уполномоченным лицом по доверенности от ООО «Руслада», ООО ТД «Руслалда».

ФИО1 - являлся уполномоченным лицом по доверенности от ООО «Руслада», ООО ТД «Руслалда», ООО ПТК «Колос», ООО «Экселлент».

ФИО25 - являлась уполномоченным лицом по доверенности от ООО «Руслада», ООО ТД «Руслада», ООО ПТК «Колос», ООО «Экселлент».

ФИО26 - являлась уполномоченным лицом по доверенности от ООО «Руслада», ООО ТД «Руслалда», ООО ПТК «Колос», ООО «Экселлент».

- в результате анализа сведений по сотрудникам, установлен переход 75 сотрудников из одной организации Группы компаний «Руслада» в другую.

- установлено совпадение IP-адресов при сдаче налоговой отчетности и входе в систему «Банк- Клиент» по всей Группе компаний «Руслада».

- в банковских документах ПАО «Сбербанк России» при заключении договоров кредитования, открытия счетов указан состав Группы компаний «Руслада»: ООО ПТК «Колос», ООО «Экселлент», ООО «МонтажСпецстрой», ООО «Рондаш», ООО «ТД Руслада» и иные. В приложениях к договорам кредитования указано, что группа компаний «Руслада» участвует в обеспечении договоров. Так, в приложении «перечень счетов» к договору указаны счета поручителей - ООО ПТК «Колос», ООО «Экселлент», ООО ТД «Руслада», ООО «Шартель», ООО «МонтажСпецстрой», ООО «Рондаш», на списание средств в погашение просроченной задолженности и неустоек по договорам, также в приложении «обеспечение» к договору отражено имущество ООО ПТК «Колос», ООО «МонтажСпецстрой» в качестве предмета залога по договору, кроме того, указано поручительство юридических лиц - ООО ПТК «Колос», ООО «Экселлент», ООО ТД «Руслада», ООО «МонтажСпецстрой», ООО «Рондаш», ООО «Шартель», а также поручительство физического лица ФИО14.

- показания ФИО27 о том, что ФИО17 в 2003 был водителем у ФИО28, свидетельствуют о согласованных действиях учредителя ООО ПТК «Колос» ФИО28 и единственного учредителя ООО «Экселлент» (с 04.04.2003) ФИО17, который получал доход, в том числе в ООО «Руслада» (в 20162022гг.), что также указывается на взаимосвязанность организаций, входящих в группу компаний «Руслада».

Таким образом, из анализа финансово-хозяйственных связей сложившегося внутри организации схемы функционирования бизнеса организаций, деятельность которых согласована и осуществляется под видом самостоятельных субъектов (фактически же выступающих участниками одной Группы компаний «Руслада»), следует, что данные организации являются составными частями общей системы, управляются из единого центра и занимаются предпринимательской деятельностью для достижения интересов группы в целом.

Также инспекцией установлены взаимозависимость группе компаний Руслада» и формальное (номинальное) участие ООО «Лакомство» и индивидуальных предпринимателей (ФИО6, ФИО7, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО8, ФИО13, а также ФИО29 в схеме продаж товаров, производимых и закупаемых Группой компаний «Руслада», от лица ООО «Лакомство» и индивидуальных предпринимателей фактически действовали сотрудники Группы компаний «Руслада».

Так ООО «Руслада», наравне с ООО ТД «Руслада», ООО «Экселлент», ООО ПТК «Колос» обеспечивают свое участие и контроль за бухгалтерским и налоговым учетом юридических лиц и предпринимателей, имеющих признаки взаимозависимости и подконтрольности с указанными обществами и предпринимателями – в виде единого центра обеспечения материально-технической базы, функций приемки/передачи товара, складского учета и хранения продукции, погрузки/разгрузки продукции, установления единой ценовой политики.

О полной подконтрольности «транзитных» организаций (ООО «Марципан», ООО «Лакомство», ООО «Шартель» и прочих в 2019-2021 годах) и индивидуальных предпринимателей (ФИО6, ФИО7, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО8, ФИО13) Группе компаний «Руслада» свидетельствуют следующие обстоятельства.

Налоговым органом установлен ряд признаков, свидетельствующих о ведении участниками рассматриваемой схемы согласованной хозяйственной деятельности при определяющей роли организаций - участников Группы компаний «Руслада». 

В отношении ООО «Марципан» установлено, что общество зарегистрировано 25.11.2014, ликвидировано - 08.10.2020, по юридическому адресу 454081, 

<

...> не находилось.  

Руководитель, учредитель ООО «Марципан» ФИО21 на допросы не являлась. Согласно справок 2-НДФЛ ФИО21 получала доходы от следующих работодателей:

- в 2014г. (январь-декабрь), 2015г. (январь) – ООО ТД «Руслада».

- в 2015 (февраль-декабрь), 2016-2018 (январь-декабрь), 2019г. (январь-май) –ООО «Марципан»

- в 2019г. (июль-декабрь), 2020г. (январь-декабрь), 2021г. (январь-март) – ООО «Экселлент».

То есть в период занятия должности директора ООО «Марципан» она также являлась сотрудником ООО «Экселент» на должности кладовщика, основное место работы, полная занятость.

В отношении ООО «Лакомство» установлено, что данное общество зарегистрировано 28.09.2020 (то есть незадолго до ликвидации ООО «Марципан») по юридическому адресу: 454008, 

<

...>/1.

Руководителями в период 28.09.2020 по настоящее время являлись:

- ФИО30 28.09.2020-19.05.2022, ранее являлся сотрудником ООО «Экселлент» с 2016 по февраль 2021г. в контрольно-ревизионном отделе по адресу: Троицкий тракт, 52 В., и с февраля 2021г. был трудоустроен в ООО «Лакомство» в качестве руководителя, а также стал учредителем;

- ФИО31 19.05.2022-22.11.2022, ранее с 2016 года являлась сотрудником ООО ТД «Руслада» в отделе региональных продаж по адресу: Троицкий тракт, 52 В. по декабрь 2022г., и также одновременно в 2022 году была трудоустроена в ООО «Лакомство» в качестве руководителя и учредителя;

- ФИО32 22.11.2022 по настоящее время, с июля 2018г. была трудоустроена в ООО «Марципан» по февраль 2019г., далее была трудоустроена в ООО «Шартель» по май 2019г., после чего трудоустраивается в мае 2022г. в ООО «Лакомство» в качестве руководителя и учредителя.

Учредителями в период 28.09.2020 по настоящее время являлись: ФИО30 (28.09.2020-28.04.2022), ФИО31 (28.04.2022-14.11.2022), ФИО32 (14.11.2022 по настоящее время).

Следовательно, руководители и учредители до регистрации ООО «Лакомство» являлись сотрудниками проверяемых налогоплательщиков ООО «Экселлент», ООО ТД «Руслада» и подконтрольных организаций.

В собственности у ООО «Лакомство» отсутствуют объекты недвижимости, складские помещения не арендовались, тем самым ООО «Лакомство» фактически не могло закупать кондитерские изделия, в связи с отсутствием возможности для их хранения.

Директором ООО «Лакомство» ФИО30 выдана доверенность на сотрудника ООО «КомплексКонсалтинг» (входит в группу компаний «Руслада» ФИО33 действовать от имени общества. Тем самым, фактически действия, совершаемые от имени ООО «Лакомство» контролировались организацией ООО «КомплексКонсалтинг», которая является взаимозависимой налогплательщику организацией (по учредителю и руководителю ФИО34).

Сотрудники ООО «Лакомство» ранее работали получали доходы в группе компаний «Руслада», переведены в ООО «Лакомство» формально.

При анализе договоров в реквизитах со стороны ООО «Лакомство» указаны контактные номера телефонов, находящиеся в пользовании у ООО «Руслада».

При анализе книг покупок ООО «Лакомство» установлено, что основная доля вычетов 99.90% приходится на группу компаний «Руслада», при этом поставщиками продукции являются только организации входящие в данную группу «Руслада»: ООО «Экселлент», ООО «Руслада», ООО ТД «Руслада», на группу компаний приходится 100% закуп продукции.

В отношении ООО «Шартель» установлено, что данная организация зарегистрирована 23.08.2017, ликвидирована - 10.01.2022.

Руководитель, учредитель ФИО35, также с июня подекабрь 2022 года получал доход от ИП ФИО6

В собственности организации недвижимого имущества, транспортных средств и земельных участков не зарегистрировано.

В соответствии с протоколом допроса установлено, что ФИО35 не помнит какое количество человек состояло в штате ООО «Шартель», не помнит кто занимался составлением и подписанием отчетности общества, не помнит имелись ли складские помещения, не помнит основных покупателей, не помнит заключался ли договор с основным поставщиком ООО «Экселлент», что подтверждает его формальное участие в деятельности ООО «Шартель».

При анализе книг покупок ООО «Шартель» установлено, что основная доля вычетов 95.41% приходится на группу компаний «Русладв, которые являются 100% поставщиками кондитерской продукции в адрес ООО «Шартель», что свидетельствует об экономической подконтрольности спорного контрагента группе компаний Руслада, а 3,98% заявлены формальные вычеты по «техническим» организациям.

Согласно представленным ПАО «Сбербанк» документам на открытие расчетного счета ООО «Шартель» в деле имелась доверенность № б/н от 10.12.2019 на ФИО22, которая также являлась уполномоченным лицом по доверенности на аналогичные функции в ПАО «Сбербанк» от ИП ФИО11, ИП ФИО7, ООО «Руслада», ООО ТД «Руслада», ИП ФИО36, ООО «Лакомство», ООО «Шартель» и ООО «Марципан». За период 2016-2017 гг. ФИО22 получала заработную плату от ООО «Монтажспецстрой» в которой учредителем и руководителем также являлся ФИО28 являющийся супругом ФИО14 С 13.05.2020 учредителем становится ФИО14

В отношении ФИО7 материалами проверки установлено, что она зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 03.03.2020, при этом с 01.11.2017 являлась сотрудником ООО «Руслада» в отделе складской логистики на должности кладовщика.    

По представленным справкам 2-НДФЛ установлена миграция работников ИП ФИО7 из группы компаний «Руслада», а также между предпринимателями, все работодатели являются взаимозависимыми к группе компаний «Руслада», что указывает на их подконтрольность.

В ЕГРИП ФИО7 указан адрес электронной почты -COMPLEXKONSALTING@YANDEX.RU.

При анализе справок 2-НДФЛ установлено, что ИП ФИО7 как налоговым агентом за период 2020-2022 представлялись сведения на 23 сотрудника в числе которых числится работник ФИО12, которая также была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя и имела взаимоотношения с группой компаний «Руслада».

В соответствии с протоколом допроса ФИО37 (работник ИП ФИО7) сообщила, что работала в Русладе, у ИП ФИО9, ИП ФИО38, ИП ФИО7. Трудовая книжка хранилась в отделе кадров Руслады, на Троицком Тракте. Товар в магазин привозился машинами Руслады. ИП менялись. Свидетель сообщила, что их переоформляли на другое ИП, с одного увольняли, на другое устраивали. При переводе с одного ИП на другое с готовыми документами приезжал отдел кадров Руслады. Почему переводили, не говорили. Приезжал один и тот же человек. Индивидуальных предпринимателей не видела, приезжал только самый главный, Алишах ФИО34. 

Согласно фискальным данным кассирами ИП ФИО7 являлись лица, не являющиеся работниками ИП ФИО7, при этом они являлись работниками иных индивидуальных предпринимателей взаимосвязанных с Группой компаний «Руслада».     

В отношении ФИО6 материалами проверки установлено, что она зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 03.03.2020, при этом с 21.11.2011 являлась сотрудником ООО «ТД Руслада» начальником фасовочного отдела, а с 22.08.2022 принята на работу в ООО «Руслада» в отдел региональных продаж супервайзером фирменной торговой сети. 

ИП ФИО6 в 2020-2022г.г. применяла специальный налоговый режим УСНО (доход-расход) и ЕНВД. По налоговым декларациям суммы налогов исчислены в минимальных размерах.

По представленным справкам 2-НДФЛ установлена миграция работников ИП ФИО6 из группы компаний «Руслада», а также между предпринимателями, все работодатели являются взаимозависимыми к группе компаний «Руслада».

Из показаний свидетеля ФИО39 (работника ИП ФИО6) следует, что ИП ФИО29, ИП ФИО36, ИП ФИО9, ИП ФИО6 осуществляли деятельность как единый хозяйственный субъект, подконтрольный Группе компаний «Руслада»: единый кадровый учет; единая ценовая политика; подчинение одним и тем же контролирующим (руководящим) лицам; оформление торговых точек в одном формате: баннер «Руслада», реклама, буклеты.

В ЕГРИП ФИО6 указан адрес электронной почты -COMPLEXKONSALTING@YANDEX.RU.

При анализе фискальных данных, сформированных с применением ККТ ИП ФИО6 за 220-2022гг. установлено, что кассирами ИП ФИО6 являлись - лица, не являющиеся работниками ИП ФИО6, при этом, ФИО40, ФИО41 являлись работниками организации ООО «КомплексКонсалтинг», взаимосвязанной с Группой компаний «Руслада», ФИО42 в 2016-2017гг., ФИО43 в 2016-2018 гг. являлись работниками ИП ФИО36, деятельность которого подконтрольна Группе компаний «Руслада». ФИО9, неофициально (справки по форме 2-НДФЛ не представлены) работала кассиром у ИП ФИО6, являясь одновременно индивидуальным предпринимателем, деятельность которой подконтрольна Группе компаний «Руслада».

В отношении ФИО9 установлено, что она зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 18.06.2018, до осуществления деятельности в качестве индивидуального предпринимателя являлась работником ИП ФИО10

ИП ФИО9 в 2018-2021гг. применяла специальный налоговый режимУСНО (доход-расход) и ЕНВД. По налоговым декларациям суммы налогов исчислены вминимальных размерах.

В соответствии с протоколом допроса свидетель ФИО44 (один из работников ИП ФИО9) сообщил что ФИО9 не знакома, заработную плату не получал, получал заработную плату от ООО «Руслада», у ИП ФИО9 не работал. Получал доходы от ООО «Руслада» за выполнение работ по разгрузке и погрузке кондитерских изделий в 2018 г.

В соответствии с протоколом допроса ФИО37 (также один и работников ИП ФИО9) она сообщила что работала в Русладе. ИП менялись, была ИП ФИО9, ИП ФИО38, ИП ФИО7. Работала в должности продавца-кассира в Русладе. Трудовая книжка хранилась в отделе кадров Руслады, на Троицком Тракте. Товар в магазин привозился машинами Руслады. Знаком ИП ФИО36, ИП ФИО7, ИП ФИО9, предприниматели у которых она работала менялись. Свидетель сообщила, что их переоформляли с одного на другое ИП, с одного увольняли, на другое устраивали, приезжал самый главный Алишах ФИО34 с документами на переоформление.

ФИО39 (также один и работников ИП ФИО9) в ходе допроса сообщил, что в Русладе работал с 2006г. по июнь 2021г. грузчиком на складах, иногда замещал кладовщика. Трудовой договор заключался с ИП ФИО29. ИП менялись каждые два года: ИП ФИО29, ИП ФИО45, ИП ФИО9, ИП ФИО6. Шеф Алишах ФИО34. Отдел кадров сидел на Троицком тракте, 52в, запись в трудовую книжку вносила кадровик, если менялся ИП она вносила запись в трудовую книжку и сотрудники продолжали работать, только уже под другим ИП. Трудовые книжки хранились у нее в кабинете, на полках стояли коробки, на которых были написаны фамилии предпринимателей, в которых хранились трудовые книжки. Рабочие места сотрудников были в боксах на Свердловском тракте, 8, бокс 41 и 135, на Северном дворе, Свердловский тракт, 10, боксы 5, 18, 19 и терминал. Сверху на боксе указан номер бокса, был баннер Руслады, реклама, буклеты. Водители привозили товар и буклеты с Троицкого тракта, эти буклеты старший продавец раздавала по точкам. Цены на товар были забиты в компьютер, если цена менялась, цены в компьютере менялись.

Кассирами ИП ФИО9 являлись лица, ранее являющиеся работниками ИП ФИО36, далее по очереди работниками ИП ФИО9, ИП ФИО6. ИП ФИО7

Имеется доверенность № 74 АА 4866760 от 24.03.2020 в которой ФИО9 доверяет ФИО1 представлять ФИО9 как индивидуального предпринимателя во всех государственных, негосударственных и административных учреждениях и организациях, выполнять любые действия связанные с ее предпринимательской деятельностью. ФИО1 в проверяемый период получал заработную плату от ООО «Комплексконсалтинг», которое является взаимозависимой организацией к группе компаний «Руслада», также установлено, что ФИО1 в 2013-2014г.г. являлся сотрудником ООО ТД «Руслада».

При анализе документов полученных от поставщиков ИП ФИО9 установлено, что на документах указан номер телефона ООО «Руслада», в контактных данных ИП ФИО9 указан Владимир, его контактный телефон и электронная почта: admin(a)complexconsult.ru. Данный домен complexconsult.ru согласно интернет ресурсам принадлежит ООО «Комплексконсалтинг», где директором и учредителем является ФИО14 Кроме того, работник с именем Владимир у ИП ФИО9 согласно представленным справкам 2-НДФЛ, отсутствует. Подпись, проставленная на документах ИП ФИО9, визуально совпадает с подписью лица проставленного на документах ИП ФИО7 и других предпринимателей.

В отношении ФИО10 установлено, что он зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 04.12.2014, прекратил деятельность в качестве ИП 09.07.2019. Согласно справкам 2-НДФЛ получал доходы в 2016-2022гг. в ООО «Руслада», в ООО «Экселлент».

Согласно показаний свидетелем ФИО44 грузчика ООО «Руслада» в период осуществления деятельности в качестве индивидуального предпринимателя ФИО36 фактически работал (без официального трудоустройства) в ООО «Руслада», руководил работниками ООО «Руслада» при разгрузке и загрузке кондитерской продукции на складах по адресу: 

<

...>. После прекращения деятельности в качестве индивидуального предпринимателя, ФИО36 также продолжил работать в Группе компаний «Руслада», но уже с официальным трудоустройством начальником складской логистики в ООО «Экселлент».

ИП ФИО36 в 2019.г. применял специальный налоговый режим УСНО (доход) и ЕНВД. По налоговым декларациям суммы налогов исчислены в минимальных размерах.

Кассирами ИП ФИО36. являлись лица, в последующем являющиеся работниками ИП ФИО9, ИП ФИО6, ИП ФИО7

В отношении ИП ФИО11, установлено, что она зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 18.06.2018, прекратила деятельность 09.07.2019.

ФИО11 до осуществления предпринимательской деятельности являлась работником ИП ФИО36 После прекращения предпринимательской деятельности являлась работником ИП ФИО6

ИП ФИО11 в 2019г. применяла специальный налоговый режим ЕНВД. По налоговым декларациям суммы налогов исчислены в минимальных размерах.

В отношении ИП ФИО12 установлено, что она зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 18.06.2018, прекратила деятельность 10.07.2019.

ФИО12 до осуществления предпринимательской деятельности являласьработником ИП ФИО36 После прекращения предпринимательской деятельностиявлялась работником ИП ФИО9 и ИП ФИО7

При анализе справок 2-НДФЛ установлено, что ИП ФИО12 как налоговым агентом за период 2018-2019гг. сведения на сотрудников не представлялись.

ИП ФИО12 в 2019г. применяла специальные налоговые режимы УСНО (доход-расход) и ЕНВД. По налоговым декларациям суммы налогов исчислены в минимальных размерах.

В отношении ИП ФИО8 установлено, что она зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 23.03.2022.

ФИО8 до момента регистрации в качестве индивидуального предпринимателя и в период осуществления предпринимательской деятельности являлась работником ООО ПТК «Колос» на должности кладовщика, для работника устанавливается пятидневная, 40-часовая рабочая неделя, рабочее время с 08:00 до 17:00 час. Выходные дни: суббота, воскресенье. В соответствии с дополнительным соглашением от 21.03.2022 внесены изменения режим работы: для работника устанавливается пятидневная, 20-часовая рабочая неделя. Однако по справке 2-НДФЛ за 2022 г. до момента заключения дополнительного соглашения и после, заработная плата ФИО8 не изменилась, что свидетельствует о формальном сокращении рабочего времени с целью придать видимость возможности осуществления ею предпринимательской деятельности.

В регистрационном деле ИП ФИО8 имеются заявления от 30.09.2022, 13.12.2022 о внесении изменений в сведения об ИП, содержащиеся в ЕГРИП (о дополнительных видах деятельности), в которых указано, что документы, связанные с предоставлением государственной услуги по государственной регистрации ИП необходимо направить по адресу электронной почты SERGEEVATV@KOLOS-CHEL.RU. ФИО46 согласно справок формы 2-НДФЛ в 2021-2022гг. являлась работником ООО ПТК «Колос».

ФИО47, на которую ИП ФИО8 представлены справки формы 2-НДФЛ, также являлась сотрудником ООО ПТК «Колос».

Выход в Клиент-банк от ИП ФИО8 совершались сотрудниками ОООПТК «Колос». В банке в качестве электронной почты ИП ФИО8 указана Skolos-chel.ru, контактный телефон 

<

***>. IP-адрес указан 109.233.211.163 который совпадает ООО ПТК «Колос».

ИП ФИО8 применяла специальный налоговый режим УСНО (доход-расход). По налоговым декларациям суммы налогов исчислены в минимальных размерах.

В отношении ИП ФИО13 установлено, что она зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 18.06.2018, прекратила предпринимательскую деятельность 10.07.2019.

ФИО13 до осуществления предпринимательской деятельности являлась работником ИП ФИО36 После прекращения предпринимательской деятельности являлась работником ИП ФИО9, ИП ФИО6

ИП ФИО13 в 2019г. применяла специальный налоговый режим ЕНВД. По налоговым декларациям суммы налогов исчислены в минимальных размерах.

В целом в отношении всех подконтрольных организаций и предпринимателей установлено следующее:

- указание предпринимателями ФИО6, ФИО7 и иными предпринимателями в первичных документах по получению услуг связи, курьерской и почтовой доставки адреса: 

<

...>, по которому участниками Группы «Руслада», арендовались помещения у ООО «Монтажспецстрой». 

- адреса фирменных магазинов, содержащиеся в проверяемом периоде на сайте «Руслада» (http://www.ruslada.ru), совпадают с адресами мест установки контрольно- кассовой техники (далее - ККТ) рассматриваемых индивидуальных предпринимателей: ИП ФИО6, ИП ФИО7, ИП ФИО8 и другими в отсутствие в проверяемом периоде зарегистрированной кассовой техники у участников Группы «Руслада»; 

- установлено подписание первичных документов от имени подконтрольных обществ и предпринимателей сотрудниками группы компаний «Руслада» (ФИО48, ФИО6, ФИО49, ФИО50, ФИО51, ФИО52, ФИО53);

- у ООО «Марципан», ООО «Лакомство», ООО «Шартель» единственными поставщиками (100%) реализуемой продукции являлись ООО ПТК «Колос», ООО «Руслада», ООО ТД «Руслада», ООО «Экселлент» - участники группы «Руслада»;

- совпадение IP-адресов представления налоговой, бухгалтерской отчётности и осуществления доступа к системе «Банк-Клиент» у компаний группы «Руслада» и подконтрольных организаций и предпринимателей. При этом случайное совпадение IP-адресов указанных лиц и проверяемого налогоплательщика невозможно ввиду нахождения их по разным адресам.

- из сведений справок по форме 2-НДФЛ, полученных показаний работников установлен формальный перевод сотрудников между участниками Группы «Руслада» и взаимозависимыми «транзитными» организациями, индивидуальными предпринимателями;

- совпадение доверенных лиц участников Группы «Руслада» и «транзитных» организаций, предпринимателей при взаимодействии с налоговыми органами, банками; 

- совпадение контактных номеров телефонов, адресов электронной почты либо их доменов, иных сведений, отраженных участниками схемы в банковских документах, справках по форме 2-НДФЛ, регистрационных делах;

- руководители, учредители «транзитных» организаций, а также рассматриваемые предприниматели и их работники в различное время, в т.ч. в проверяемом периоде, являлись работниками (получали доходы) от участников Группы «Руслада» либо иных участников рассматриваемой схемы, в т.ч. формально без фактического изменения места работы и должностных обязанностей; 

- установлены факты перерегистрации (перевода) контрольно-кассовой техники и переводов кассиров между предпринимателями-участниками рассматриваемой схемы. При перерегистрации ККТ с предпринимателя на предпринимателя собственники ККТ не менялись, адреса установки ККТ не менялись;

- в банковских документах в ПАО «Сбербанк России» в качестве членов единой группы компаний в разные периоды указаны ООО «Экселлент», ООО ПТК «Колос», ООО «Монтажспецстрой», ООО ТД «Руслада», ООО «Марципан», ООО «Лакомство», ООО «Шартель», предприниматели,

- под прикрытием документов от имени ООО «Марципан», ООО«Лакомство», ООО «Шартель» и предпринимателей при оптовых покупках продукции покупатели фактически взаимодействовали с сотрудниками группы компаний «Руслада», включая сотрудников Общества, переписка велась по электронной почте с обозначением фамилий сотрудников и наименования группы компаний «Руслада».

- в договоры поставки продукции, содержатся условия о том, что предприниматели осуществляют выборку кондитерских изделий со склада самостоятельно своими силами. При этом, по расчетному счету предпринимателей не установлено расчетов за оплату транспортных услуг, также транспортные средства в собственности у предпринимателей отсутствуют, что свидетельствует о невозможности осуществления самовывоза кондитерских изделий со склада группы компаний «Руслада».

- в ходе допросов сотрудников индивидуальных предпринимателей - ФИО44, ФИО54, ФИО39, ФИО37 установлено, что указанные сотрудники фактически работали в группе компаний «Руслада», при этом формально были трудоустроены у индивидуальных предпринимателей (участников «схемы»), кадровый учет осуществлялся не индивидуальными предпринимателями, а отделом кадров Группы компаний «Руслада».

- согласно показаниям свидетеля ФИО27 спорные предприниматели (ИП ФИО7, ФИО6, ФИО10, ФИО11, ФИО12 и др.) реальную предпринимательскую деятельность не осуществляли, на торговых точках никогда не присутствовали, указания своим работникам не давали (работники даже не видели никогда предпринимателей у которых числились сотрудниками), фактически являлись сотрудниками группы компаний «Руслада», по всех организационным вопросам работники разных предпринимателей контактировали с главным (Алишах ФИО34), кадровые вопросы решались кадровой службой группы компаний Руслада,

- выдача доверенностей одним и тем же лицам для взаимодействия с банками является одним из обстоятельств, свидетельствующих о взаимозависимости и подконтрольности участников «схемы» в том числе проверяемому налогоплательщику:

- ФИО1 являлся доверенным лицом ООО ПТК «Колос», ООО «Руслада», ООО ТД «Руслада», ООО «Экселент»; от ИП ФИО9, ИП ФИО29;

- ФИО55 являлась доверенным лицом ООО ПТК «Колос», ООО «Руслада», ООО ТД «Руслада», ООО «Экселент»; ИП ФИО29;

- ФИО56 являлась доверенным лицом ООО ПТК «Колос», ООО «Руслада», ООО ТД «Руслада», ООО «Экселент», ИП ФИО29

- налоговым органом установлено, что размещением заявок и согласованием условий с перевозчиками от имени ООО «Марципан», ООО «Лакомство», ООО «Шартель», занимался ФИО57, который не являлся сотрудником указанных организаций, а являлся с 2016г. по 2022 г. сотрудником ООО ТД «Руслада», что свидетельствует, что указанные организации фактически никаких услуг по организации перевозок не оказывали, данной работой занимался непосредственно работник ООО ТД «Руслада». 

Таким образом, инспекцией сделаны обоснованные выводы, что участники Группы компаний «Руслада», в том числе ООО «Руслада» контролировали кадровую и бухгалтерскую, кассовую политику, торговые потоки, уровень наценки, а также размер доходов и расходов взаимозависимых лиц, тем самым перераспределяя налоговую нагрузку между хозяйствующими субъектами, применяющими общую и специальные системы налогообложения.

Кроме того, в ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что формальное привлечение в схему подконтрольных организаций и индивидуальных предпринимателей не имело экономического смысла и позволило получить обществу налоговую выгоду: 

- от лица подконтрольных организаций и индивидуальных предпринимателей действовали сотрудники группы компаний «Руслада»,  

- выручка, полученная подконтрольными лицами от оптовой и розничной торговли с использованием расчетных счетов и ККТ (оформленных на подконтрольных индивидуальных предпринимателей), в налоговой отчетности указанных лиц отражена в значительно меньшем размере,

- при сопоставлении движения денежных средств по расчетному счету и фискальных данных, сформированных с применением контроль-кассовой техники, зарегистрированной на индивидуальных предпринимателей, установлено обналичивание денежных средств путем внесения (инкассации) торговой выручки на расчетные счета не в полном объеме (обналичивание в сумме более 152 млн. рублей),

- размер уплаченного налога по УСН к сумме фактически полученной выручки составляет 0,5 % - 1 % (индивидуальные предприниматели) и 0,2% налога на прибыль и НДС (обществ), при том, что наценка стоимости товаров последовательно составляла порядка 17% (у обществ), 25% (у предпринимателей).

Так например при анализе налоговых деклараций по налогу на прибыль организации ООО «Марципан» за 2019г.установлены следующие показатели: доходы 136 686 585 руб., расходы 136 536 113 руб., налоговая база для исчисления налога составила 150 472 руб., сумма исчисленного налога на прибыль 30 094 руб. За 2020г. отчетность по налогу на прибыль организации не поступала. 

При анализе налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за2019г. при оборотах более 137 млн. рублей сумма НДС к уплате в бюджет составила102 023 рублей. За 1-2 квартал 2020г. представлены налоговые декларации по НДС с «нулевыми показателями», 3-4 кв. 2020 деклараций не поступало.

Таким образом, по мнению инспекции, установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства, в своей совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о наличии в действиях Общества умысла, направленного на неисполнение обязанности по уплате налога и получение необоснованной налоговой экономии путем дробления бизнеса и привлечения в схему товарно-денежных потоков подконтрольных номинальных организаций и индивидуальных предпринимателей, под видом которых действовали непосредственно организации группы компаний «Руслада» в лице своих сотрудников. Тем самым налогоплательщиком намеренно совершены противоправные действия, направленные на неуплату НДС и налога на прибыль организаций.

Арбитражный суд признает данный вывод инспекции правомерным.

Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики, а потому предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Однако, избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды (в том числе за счет формального разделения, «дробления» бизнеса), является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с положениями ст. 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

При этом действия, направленные в обход установленных НК РФ ограничений, могут быть квалифицированы в качестве злоупотребления правом.

В частности, о превышении установленных пределов осуществления права могут свидетельствовать: 1) распределение доходов от реализации товаров (работ, услуг) между несколькими лицами, которыми прикрывалась фактическая деятельность другого (одного) хозяйствующего субъекта, обладавшего необходимыми ресурсами для ее ведения, но не отвечавшего установленным законом условиям для применения УСН; 2) осуществление единой (общей) деятельности несколькими лицами, объединившими принадлежащие им материальные, трудовые и финансовые ресурсы при том, что в силу значительности своего объема осуществляемая ими деятельность не отвечала (перестала отвечать) ограничениям, необходимым для применения УСН, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников, стоимостью основных средств.

Кроме того, при оценке обоснованности налоговой выгоды судом могут учитываться такие обстоятельства, как: особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и иные), практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, использование общих трудовых и производственных ресурсов, особенности гражданско-правовых отношений внутри группы.

Как установлено п. 1 ст. 105.1 НК РФ взаимозависимыми признаются лица, особенности взаимоотношений между которыми могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых между ними, и (или) экономические результаты деятельности этих (представляемых ими) лиц.

Взаимозависимыми признаются лица, которые в силу родственных и должностных отношений могут влиять на условия заключаемых ими сделок и (или) экономические результаты их деятельности.

Следовательно, сама по себе подобная организация бизнеса в Российской Федерации не порицается, напротив - является основой для построения крепких и доверительных хозяйственных связей.

Однако такая форма построения бизнеса не должна использоваться в целях построения схем уклонения от уплаты налогов с участием фиктивных структур в нарушение обязанностей, предусмотренных ст. 57 Конституции РФ.

В подтверждение превышения установленных пределов осуществления права налоговый орган не лишен возможности приводить также иные основания и доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц в обход установленных ограничений в применении специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства.

В упомянутых случаях у налоговых органов возникают основания для определения прав и обязанностей соответствующих лиц, исходя из подлинного экономического содержания их деятельности путем консолидации доходов и исчисления налогов по общей системе налогообложения.

В рассматриваемом случае, установленные инспекцией обстоятельства и собранные доказательства подтверждают направленность действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.

 Материалами выездной налоговой проверки установлено, что ООО «Руслада» осуществляло формальный документооборот по реализации кондитерских изделий через «технические» (подконтрольные) организации ООО «Лакомство», ООО «Шартель», ООО «Марципан». Далее указанные организации через формальный документооборот кондитерские изделия реализовывались в адрес подконтрольных проверяемому налогоплательщику индивидуальных предпринимателей: ИП ФИО6, ИП ФИО7, ИП ФИО8 и др. (далее ими производилась реализация в розницу фактическим потребителям) и в адрес иных оптовых покупателей (при этом первичные документы, оформляющие сделки и движение товара подписывались сотрудниками группы «Руслада»).

В свою очередь, подконтрольные индивидуальные предприниматели применяли специальные режимы налогообложения и осуществляли розничную реализацию продукции в адрес конечных покупателей с максимальной наценкой (от 17% до 150% на отдельные позиции).

Также и ООО «Лакомство», ООО «Шартель», ООО «Марципан» при реализации в адрес иных оптовых покупателей применялась наценка порядка 17%.  

При этом путем сдачи формальной налоговой отчетности «участниками» рассматриваемой схемы ООО «Лакомство», ООО «Шартель», ООО «Марципан», в которой отражены минимальные суммы налогов к уплате, в связи с отражением доли расходов более 99%, позволило занизить налоговую базу по налогу на прибыль организаций и НДС у проверяемого налогоплательщика.

Так, например, согласно показателей отраженных в УПД, оформленных между ООО «Лакомство» и покупателями применена наценка на продукцию (более 17%), что противоречит показателям, отраженным в налоговой отчетности ООО «Лакомство», в которой доля расходов и суммы налоговых вычетов составляют более 99%, что свидетельствует о формальном отражении показателей в налоговой отчетности ООО «Лакомство», в которой доля налогов составляет 0.2%.

Примененная наценка при реализации продукции индивидуальными предпринимателями в адрес конечных покупателей и от ООО «Лакомство», ООО «Шартель», ООО «Марципан» в адрес иных оптовых покупателей, контролировалась Группой компании «Руслада».

По сути сделки между вышеуказанными «участниками схемы» являлись притворными сделками, прикрывающими розничную и оптовую реализацию продукции самим ООО «Руслада». Налогоплательщиком через ООО «Лакомство», ООО «Шартель», ООО «Марципан» произведено прикрытие формируемой наценки подконтрольными, зависимыми ИП товаров в розницу и формируемой ООО «Лакомство», ООО «Шартель», ООО «Марципан» по реализации иным оптовым покупателям (реализация товаров произведена самим Обществом), поскольку контроль над товаром, распоряжение денежными средствами полностью оставались за Обществом (кондитерская продукция фактически не выбывала из обладания Общества). Контроль за движением товара до конечных покупателей и оформлением (подписанием) документов фактически осуществлялись сотрудниками группы компаний «Руслада» (зависимыми лицами с Обществом).

Следовательно, реального участия звена «технической организации» и индивидуальных предпринимателей в движении товара от Общества до реального розничного и оптового покупателя не было, действия указанных организаций фактически прикрывали действия самого налогоплательщика.

Указанная схема создана бенефициарами группы компаний «Руслада»с целью занижения выручки в том числе ООО «Руслада» и направлена на получение необоснованной налоговой экономии по налогу на прибыль организации и по НДС, в виде разницы налоговых обязательств при применении проверяемым налогоплательщиком общего режима налогообложения и применении подконтрольной ему группой лиц специальных режимов налогообложения: упрощенной системы налогообложения (УСН) и единого налога на вмененный доход (ЕНВД), при которых не уплачиваются НДС и налог на прибыль организаций, а также наценки на продукцию от ООО «Лакомство» до оптового покупателя, путем оформления формальных показателей налоговой отчетности с отражением расходов и суммы входного НДС более 99%.

Оптовые поставки товара в адрес «технических организаций» ООО «Лакомство», ООО «Шартель», ООО «Марципан», а также в адрес ИП ФИО6, ИП ФИО7, ИП ФИО8 и других предпринимателей были, по сути, притворными сделками, прикрывающими реализацию подконтрольной «технической организацией и подконтрольными, зависимыми ИП товаров оптом и в розницу (по сути реализацию товаров самим Обществом), поскольку контроль над товаром и распоряжение им полностью оставались за Обществом (кондитерская продукция фактически не выбывала из собственности Общества). Контроль за движением товара до конечных покупателей фактически осуществлялся сотрудниками группы компаний «Руслада» (зависимыми лицами с Обществом). 

Следовательно, звеньев «технических организаций» и индивидуальных предпринимателей в движении товара от Общества до реальных покупателей, по сути, не было.

Указанная схема создана с целью занижения выручки, в том числе, ООО «Руслада» и направлена на получение необоснованной налоговой экономии по налогу на прибыль организаций и по НДС, в виде разницы налоговых обязательств при применении проверяемым налогоплательщиком общего режима налогообложения и применении подконтрольной ему группой лиц специальных режимов налогообложения: упрощенной системы налогообложения (УСН), при которых не уплачиваются НДС и налог на прибыль организаций через формальное использование сотрудниками группы компаний «Руслада», включая сотрудников Общества реквизитов подконтрольных организаций и индивидуальных предпринимателей при продаже продукции покупателям. 

 Таким образом, вывод инспекции о том, что налогоплательщиком создана «схема», направленная на получение необоснованной налоговой выгоды в виде разницы налоговых обязательств при применении налогоплательщиком ОСН и специальных налоговых режимов взаимозависимыми контрагентами, незаконном минимизацией налоговых обязательств при оптовых продажах свой продукции, сопровождающаяся умышленным занижением налогоплательщиком выручки, при которой видимость действий спорных контрагентов прикрывала фактическую деятельность налогоплательщика, следует признать правомерным.

В частности, инспекцией в ходе налоговой проверки установлено, что налогоплательщик для целей получения необоснованной налоговой выгоды использовал искусственную юридическую конструкцию, при которой видимость действий нескольких налогоплательщиков прикрывала фактическую деятельность проверяемого налогоплательщика, позволившую ему осуществлять оптовую и розничную торговлю через полностью подконтрольных лиц. 

Поскольку формальное осуществление деятельности взаимозависимыми (подконтрольными) хозяйствующими субъектами производилось под контролем и силами налогоплательщика, что сопровождалось умышленным созданием налогоплательщиком формального документооборота, изложенное свидетельствует об отсутствии у налогоплательщика реальной деловой цели и налоговая цель в данном случае, очевидно, превалировала над экономической.

Так, большинство первичных документов, представленных покупателями от имени ООО «Лакомство» подписаны сотрудниками организации группы «Руслада», что свидетельствует о том, что от лица данных организаций и предпринимателей фактически действовали организации группы Руслада, и в том числе налогоплательщик. 

Достижение налогоплательщиком результатов предпринимательской деятельности в виде извлечения прибыли не должно достигаться преимущественно за счет получения необоснованной налоговой выгоды.

Соответственно, для целей определения реальных налоговых обязательств налогоплательщика, инспекцией верно квалифицированы исследованные в ходе налоговой проверки правоотношения налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц, сделав правильный вывод о том, что единственной целью, преследуемой налогоплательщиком, выступало получение необоснованной налоговой выгоды.

При таких обстоятельствах, у инспекции правомерно возникли основания для определения налоговых обязательств налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей деятельности.

При множественности товарных и денежных потоков в группе компаний «Руслада», при таких фактических обстоятельствах расчет налоговых обязательств налогоплательщика произведен инспекцией с учетом имеющихся в ее распоряжении документов и информации в отношении организаций и индивидуальных предпринимателей, в том числе документов, представленных из кредитных организаций, документов (информации), полученных в порядке, предусмотренном ст.93.1 НК РФ, фискальных данных, данных налоговых деклараций, расчетов по страховым взносам и расчетов по 6-НДФЛ.

Так, при расчете налоговых обязательств налогоплательщика, инспекцией на основании анализа движения денежных средств по расчетным счетам подконтрольного юридического лица и индивидуальных предпринимателей, установлен перечень контрагентов, размеры доходной и расходной частей, объем полученных и списанных средств 2019-2021 годы, а также определены суммы уплаченных налогов.

По результатам анализа представленных документов (в том числе фискальных данных по ККТ, поскольку ИП осуществляли розничную торговлю с применением ККТ) установлена выручка по контрольно-кассовой технике и расчетным счетам от реализации продукции в розницу фактическим покупателям (в т.ч. частично поступающая на расчетные счета), данные суммы доходов распределены между проверяемыми налогоплательщиками в зависимости от объема закупа продукции предпринимателями у организаций группы «Руслада».

На основании книг продаж «транзитной» организации ООО «Лакомство», определены суммы доходов по иным покупателям, не входящим в группу взаимосвязанных лиц.

Таким образом, в условиях применения налогоплательщиками схемы получения необоснованной налоговой экономии, налоговым органом размер налоговых обязательств налогоплательщиков определен путем консолидации доходов, расходов несамостоятельных, подконтрольных «транзитных» организаций, а также подконтрольных индивидуальных предпринимателей не осуществляющих самостоятельную финансово хозяйственную деятельность и исчисления налогов по общей системе налогообложения применительно к подпункту 7 пункта 1 статьи 31 Налогового Кодекса Российской Федерации.

Расходы при исчислении налога на прибыль, равно как и налоговые вычеты по НДС, были приняты инспекцией при условии реальности соответствующих хозяйственных операций, как того требуют положения статьи 54.1 НК РФ.

Расчет по налогу на прибыль произведен следующим образом:

Расчет доходов (занижение доходов) - Иные доходы (база без НДС по ставкам 10/110%, 20/120% по «транзитным» организациям) + Доходы ИП от розничной торговли (база без НДС по ставкам 10/110%, 20/120% по индивидуальным предпринимателям - Доходы проверяемого налогоплательщика из книги продаж Раздела 9 (база без НДС по ставкам 10%, 20% по сделкам с «транзитными» организациями и индивидуальными предпринимателями).

Расчет расходов (завышение расходов): Расходы (база без НДС по «транзитным» организациям) + Расходы ИП от розничной торговли (база без НДС по ИП) + Расходы, понесенные с ИП ФИО29 + Расходы, понесенные «транзитным» организациям (страховые взносы, пенсионные взносы, заработная плата) + Расходы, понесенные индивидуальными предпринимателями (розница) (страховые взносы, пенсионные взносы, заработная плата) - Расходы проверяемого налогоплательщика из книги покупок Раздела 8 (база без НДС по сделкам с «транзитными» организациями и индивидуальными предпринимателями).

Итоговая сумма к доначислению по налогу на прибыль: Из полученной итоговой суммы Доходов – (вычитается) итоговая сумма Расходов, далее из полученной суммы полученного налога – (вычитается) сумма уплаченных налогов «транзитными» организациями (налог на прибыль) и индивидуальными предпринимателями (налог на прибыль, ЕНВД, УСНО, налог на прибыль, патент).

Расчет по налогу на добавленную стоимость произведен аналогичным способом в разрезе ставок.

Исходя из положений статьи 3 Налогового Кодекса Российской Федерации, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.

Суд соглашается с доводом налогового органа о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды по причине того, часть дохода от проданных Обществом кондитерских изделий (как оптом, так и в рознице) была выведена из-под общего режима налогообложения и была обложена Обществом (в лице подконтрольных, зависимых предпринимателей) в режиме УСН (ЕНВД) по льготной ставке, что в свете вышеизложенного было сделано незаконно. Следовательно, применение данной схемы позволило Обществу вывести часть доходов на взаимозависимых лиц и уклониться от налогообложения по ОСНО, не уплатив положенные НДС и налог на прибыль организаций.  

Еще одним элементом получения Обществом необоснованной налоговой выгоды явилось то, что доходы от оптовых продаж товаров покупателям, полученные Обществом в лице полностью подконтрольных им ООО «Лакомство», ООО «Шартель», ООО «Марципан» не были учтены Обществом для целей налогообложения. В свою очередь ООО «Лакомство», ООО «Шартель», ООО «Марципан» с указанных доходов также не уплатили причитающиеся налоги, минимизировав их. Согласно представленной ООО «Лакомство», ООО «Шартель», ООО «Марципан» отчетности расходы практически равны доходам (расходы и вычеты из НДС составляют более 99%).

Таким образом, умышленное занижение налогоплательщиком выручки за проверяемый период привело к неуплате налогоплательщиком НДС и налога на прибыль организаций.

Довод налогоплательщика о недостоверном характере произведенного инспекцией расчета налоговых обязательств налогоплательщика подлежит отклонению.

Согласно п.7 ст. 31 НК РФ, налоговый орган имеет право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, или непредставления налогоплательщиком - иностранной организацией, не осуществляющей деятельность на территории Российской Федерации через постоянное представительство, налоговой декларации по налогу на имущество организаций.

В рамках выездной налоговой проверки установлено умышленное создание схемы по реализации продукции в адрес конечных покупателей, через подконтрольные юридическое лицо и индивидуальных предпринимателей, что привело к искажению бухгалтерской и налоговой отчетности и как следствие неуплате ООО «Руслада» НДС и налога на прибыль организаций. 

Факты, установленные выездной налоговой проверкой, свидетельствуют о получении ООО «Руслада» налоговой экономии, умышленного использования налогоплательщиком согласованно с иными взаимозависимыми обществами гражданско-правовых инструментов (сделок по реализации кондитерской продукции), не направленных на осуществление реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, не обусловленных намерениями получить экономический эффект, а занизить налогооблагаемые базы по налогу на прибыль организации и налогу на добавленную стоимость (налоговой экономии), в виде минимизации своих налоговых обязательств от оптовой торговли и разницы налоговых обязательств при применении проверяемым налогоплательщиком общего режима налогообложения и применении подконтрольной ему группой лиц специальных режимов налогообложения на фактическую выручку (с учетом реальной наценки), сформированную от розничной торговли (п. 1 статьи 54.1 НК РФ).

В условиях применения налогоплательщиком схемы получения необоснованной налоговой выгоды налоговым органом размер налоговых обязательств налогоплательщиков Группы компаний «Руслада» (включая проверяемого налогоплательщика) определен путем консолидации доходов и исчисления налогов по общей системе налогообложения применительно к подпункту 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Принимая во внимание тот факт, что консолидация доходов и исчисление налогов по общей системе налогообложения применительно к подпункту 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ произведена инспекцией в связи с применением налогоплательщиком схемы по оптовой реализации своей продукции с использованием реквизитов подконтрольного лица и передачи своей продукции через это подконтрольное лицо в адрес индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные режимы налогообложения, а от них реализации в адрес конечных покупателей – физических лиц, с целью занижения налоговой базы по налогу на прибыль организации и НДС, следовательно, применённый налоговым органом метод определения доходов и расходов участников Группы не противоречит нормам налогового законодательства, и позволяет в отсутствие учета выручки от названной торговой деятельности установить наиболее достоверные налоговые обязательства налогоплательщика пропорционально доле его участия в установленной в ходе выездной налоговой проверки схемы. 

При этом доводы общества о том, что налоговым органом неправомерно в качестве расчетного метода не использованы сведения об аналогичных налогоплательщиках, судом отклоняется, поскольку использование данного метода противоречит существу примененной налогоплательщиком схемы дробления бизнеса, которая предполагает разделение доходов и расходов между несколькими субъектами хозяйственной деятельности, что исключает возможность сравнения с показателями деятельности одной организации.

В соответствии с подпунктами 3, 8 пункта 1 статьи 23 Кодекса налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством.

В силу положений статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе проводить налоговые проверки в порядке, установленном Кодексом, определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным методом на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых им для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенной на них обязанности по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного метода исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе данный метод исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.

При расчетном методе начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности. 

Размер налоговых обязательств определен Инспекцией исходя из сведений о доходах, полученных подконтрольными Группе участниками схемы, их налоговой отчетности, сведений о движении денежных средств по расчетным счетам налогоплательщика и иных участников схемы, полученных в порядке ст.93.1 НК РФ документов контрагентов, в том числе счетов-фактур, первичных документов.

Таким образом, в условиях применения налогоплательщиками схемы получения необоснованной налоговой экономии, налоговым органом размер налоговых обязательств налогоплательщиков определен путем консолидации доходов, расходов несамостоятельных, подконтрольных «транзитных» организаций, а также подконтрольных индивидуальных предпринимателей не осуществляющих самостоятельную финансово хозяйственную деятельность и исчисления налогов по общей системе налогообложения применительно к подпункту 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Как было отмечено ранее расходы при исчислении налога на прибыль, равно как и налоговые вычеты по НДС, были приняты инспекцией при условии реальности соответствующих хозяйственных операций, как того требуют положения статьи 54.1 НК РФ.

В частности, при определении действительных налоговых обязательств налогоплательщика инспекцией:

- суммы встречной реализации внутри группы при проведении расчетов сумм налоговых обязательств исключены,

- расчет произведен методом начисления и на основании первичных документов,

- суммы расходов на оплату труда рассчитаны на основании расчетов по страховым взносам и расчетов по форме 6-НДФЛ,

- учтены все расходы, как документально подтвержденные контрагентами- поставщиками, так и фактически понесенные по данным расчетных счетов,

- предоставлены вычеты по НДС, которые налогоплательщик мог бы заявить, если бы оформление приобретения товара осуществлялось непосредственно от его имени,

- сумма налога, подлежащая уплате налогоплательщиком в бюджет, уменьшена на суммы налогов и сборов, уплаченные другими участниками группы.

Таким образом, вопреки позиции налогоплательщика, инспекцией верно определены его действительные налоговые обязательства, в соответствии с правовыми позициями, изложенными в Определениях Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 23.03.2022 № 307-ЭС21-17087 и № 307-ЭС21-17713, от 21.07.2022 № 301-ЭС22-4481, от 17.10.2022 № 301-ЭС22-11144, от 23.12.2022 № 308-ЭС22-15224.

С учетом изложенного, произвольного завышения сумм налоговых платежей, начисленных по результатам проверки, инспекцией не допущено.

Применительно к рассматриваемой ситуации, налогоплательщик не может быть освобожден от доказывания правомерности произведенного им контррасчета своих налоговых обязательств, в том числе обоснованности и документальной подверженности заявленного им размера доходов и расходов.

Так как, в соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждая сторона, лицо, участвующие в деле, должны доказать те обстоятельства, на которые они ссылаются как на основания своих требований и возражений, если иное не предусмотрено федеральным законом.

При таком распределении бремени доказывания, в условиях, когда инспекцией предприняты исчерпывающие меры к установлению размера действительных налоговых обязательств, а налогоплательщик в свою очередь, бездействовал, не представляя инспекции соответствующих доказательств, арбитражный суд признает контррасчет налогоплательщика в качестве неспособного опровергнуть произведенный инспекцией в ходе налоговой проверки расчет действительных налоговых обязательств налогоплательщика.

Наряду с этим, проанализировав все представленные налогоплательщиком контррасчеты, арбитражный суд приходит к следующим выводам.

В частности, касаемо контррасчета, согласно которого по мнению налогоплательщика, наценка на ИП ФИО6 и ИП ФИО7 по товарной номенклатуре, полученной от ООО «Лакомство», составила в период с 2021г. по 2022 г. в среднем не более 5,26 %

При этом, согласно проведённого налоговым органом анализа наценки, наценка на ИП ФИО6 в сопоставлении реализации отраженной участниками схемы и иными поставщиками, составила 24.24% (282 849 584 руб. данные ккт ИП ФИО6 за 1-4 кв. 2021г., 1-3 кв. 2022г. / 227 663 070 руб. реализация кондитерской продукции, отраженная по книгам продаж в адрес ИП ФИО6 у участников схемы и иных поставщиков ИП ФИО6).

Наценка на ИП ФИО7 в сопоставлении реализации отраженной участниками схемы и иными поставщиками, составила 25.16% (271 720 923 руб. за 1-4 кв. 2021г., 1-3 кв. 2022г. / 217 093 148 руб. реализация кондитерской продукции, отраженная по книгам продаж в адрес ИП ФИО7 у участников схемы и иных поставщиков ИП ФИО7)*100-100.

Доля расходов по налоговой отчетности ИП ФИО6 составила 97.67%, доля расходов по налоговой отчетности ИП ФИО7 составила 94.32%, что свидетельствует о формальном заполнении показателей налоговой отчетности ИП.

Наценка свыше 5,26 % (заявленная налогоплательщиком в контрсчетах) также подтверждается проведённым анализом определения наценки по УПД, выставленными индивидуальными предпринимателями в адрес конечных покупателей при реализации товара в розницу. 

Данные факты в отношении примененной ИП наценке более 24% при реализации продукции, противоречат доводам налогоплательщика о наценке в 5,26%.

Следовательно, довод налогоплательщика подлежит отклонению, поскольку сам по себе не свидетельствует о наличии оснований для принятия контррасчетов налогоплательщика в качестве достоверных.

При этом суд отклоняет доводы общества о неполном анализе наценки по цепочке движения всего ассортимента товара, как не имеющие правового значения для дела, так как наличие наценки устанавливалось инспекцией не с целью исчисления действительного размера налоговых обязательств, а целью установления в действиях общества признаком минимизации и перераспределения налоговых обязательств с использованием подконтрольных лиц, в том числе применяющих специальные режимы налогообложения.

Довод заявителя в части необоснованного исключения расходов по агентскому вознаграждению судом не принимается.

Материалами выездной налоговой проверки было установлено, что транспортные услуги от имени спорных контрагентов ООО «Марципан», ООО «Лакомство», ООО «Шартель», в адрес проверяемого налогоплательщика оказывались формально, что подтверждается следующим.

При анализе документов (акты об оказании услуг, представленные спорными контрагентами ООО «Лакомство» ООО «Шартель» и ООО «Марципан» в адрес проверяемого налогоплательщика, акты об оказании услуг, предъявленные фактическими перевозчиками в адрес ООО «Лакомство» ООО «Шартель» и ООО «Марципан») и расчетного счета указанных технических компаний, установлены Исполнители (фактические перевозчики) транспортных услуг, которые перевозили продукцию Общества. 

При анализе представленных перевозчиками (фактические исполнители транспортных услуг) документов установлено, что контактным лицом Заказчика услуг от имени ООО «Лакомство» ООО «Шартель» и ООО «Марципан» (указанных в заказе (заявке)) являлся ФИО57 (согласно справки 2-НДФЛ сотрудник ООО ТД «Руслада» в проверяемых периодах), тем самым подтверждая факт, что с исполнителями транспортно-экспедиционных услуг Общество взаимодействовало напрямую, а не через полностью подконтрольных «транзитных» контрагентов.

Из представленных документов и информации фактическими перевозчиками (исполнителями транспортных услуг), установлено, что во всех заявках от имени Заказчиков ООО «Лакомство» и ООО «Шартель», указанно контактное лицо ФИО57 89227037984.

В реквизитах всех заявок и договорах об оказании транспортно-экспедиционных услуг со стороны «транзитных» компаний указан почтовый адрес 454053, 

<

...>. На данном адресе располагаются складские помещения группы компаний «Руслада».

Фактические перевозчики (исполнители транспортных услуг) заявки на перевозку груза были найдены на сайте ATI.SU самостоятельно, логистом Виталием Лейс.

Заявки на перевозку груза на сайте ATI.SU размещались от участника ООО «Руслада», который зарегистрирован на данном сайте.

Таким образом, ООО «Лакомство» ООО «Шартель» и ООО «Марципан» фактически не являлись организатором перевозок, в связи с чем составленные от их лица документы на агентское вознаграждение правомерно признаны налоговым органом фиктивными и не подтверждающими право налогоплательщика на учет в составе расходов начисленного от лица данных организаций агентское вознаграждение за фактически не оказанные услуги.

Перечисленные выше обстоятельства, касающиеся условий и обстоятельств исполнения заявленных сделок, информации, полученной инспекцией, оцениваются судом в их совокупности и взаимосвязи, и свидетельствуют о создании налогоплательщиком в результате формального документооборота ситуации, позволяющей получить налоговые выгоды вне связи с реальной предпринимательской (иной экономической) деятельностью.

Доводы налогоплательщика сводятся к опровержению отдельных доказательств, полученных инспекцией, тогда как в основу оспоренного решения положена достаточная совокупность таких доказательств в их тесной взаимосвязи. Наличие налоговых претензий со стороны инспекции обусловливается достаточной совокупностью доказательств совершения налогового правонарушения, добываемой в рамках мероприятий налогового контроля. Как указано выше, в настоящем деле таковая совокупность доказательств инспекцией представлена.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

Отсутствие совокупности условий для признания ненормативного акта инспекции недействительным, исключает возможность удовлетворения заявленных требований.

С учетом изложенного, оснований для признания недействительным решения инспекции у арбитражного суда не имеется.

Согласно ст. 112 АПК РФ вопросы распределения судебных расходов, к которым в соответствии со ст. 101 АПК РФ относится государственная пошлина, разрешаются арбитражным судом, рассматривающим дело, в судебном акте, которым заканчивается рассмотрение дела по существу.

Учитывая принятие судебного акта не в пользу налогоплательщика, судебные расходы по оплате государственной пошлины относятся на налогоплательщика.

Руководствуясь ст.ст. 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л :

в удовлетворении заявленных требований отказать.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме), а также в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его вступления в законную силу путем подачи жалобы через Арбитражный суд Челябинской области.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения апелляционной или кассационной жалобы можно получить соответственно на Интернет-сайтах Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда htth://18aas.arbitr.ru или Арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.   

Решение выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи.

Решение, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения в установленном порядке в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

Судья А.В. Архипова