ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

 

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

 

25.05.2022 года                                                                    дело № А64-4239/2021

г. Воронеж                                                                                                         

Резолютивная часть постановления объявлена 18.05.2022 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 25.05.2022 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи                                                       Пороника А.А.

судей                                                                                           Аришонковой Е.А.

                                                                                                          ФИО1

при ведении протокола судебного заседания секретарем ФИО2,

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью «СтройЦентр-К1»: Глодев Д.С., представитель по доверенности от 15.01.2021, удостоверение адвоката; Коровников С.А., генеральный директор, паспорт гражданина РФ; 

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову: ФИО3, представитель по доверенности № 05-05/011943 от 26.04.2022, паспорт гражданина РФ; ФИО4, представитель по доверенности № 05-05/011773 от 25.04.2022, паспорт гражданина РФ; ФИО5, представитель по доверенности от 02.02.2022 № 05-05/002976, паспорт гражданина РФ;  

от Управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области: ФИО5, представитель по доверенности от 25.10.2021 № 04-15/0190Д, паспорт гражданина РФ,

рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном с использованием систем видеоконференц-связи, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «СтройЦентр-К1»

на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 20.12.2021 по делу № А64-4239/2021 (в части)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «СтройЦентр-К1» (г. Тамбов, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (г. Тамбов, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>)

о признании недействительным решения № 16-12/1 от 03.02.2021,

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Тамбовской области (г. Тамбов, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>),

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «СтройЦентр-К1» (далее – ООО «СтройЦентр-К1», общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Тамбовской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (далее – Инспекция, налоговый орган) и Управлению Федеральной налоговой службы по Тамбовской области (далее – Управление) о признании недействительным решения Инспекции № 16-12/1 от 03.02.2021 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Также ООО «СтройЦентр-К1» заявило ходатайство об обеспечении заявления в виде приостановления действия решения Инспекции № 16-12/1 от 03.02.2021 до вступления в законную силу судебного акта по заявлению об обжаловании ненормативного акта налогового органа.

Определением от 26.05.2021 заявление общества об обеспечении заявления о признании недействительным решения Инспекции № 16-12/1 от 03.02.2021 удовлетворено.

Определением от 15.06.2021 Управление исключено из числа заинтересованных лиц и привлечено к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора.

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 20.12.2021 признано недействительным решение Инспекции № 16-12/1 от 03.02.2021 о привлечении ООО «СтройЦентр-К1» к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления штрафа в размере 594 178 руб. 50 коп., в остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, ООО «СтройЦентр-К1» обратилось в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просило решение арбитражного суда первой инстанции отменить в части отказа в удовлетворении требований, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявления в данной части. 

В обоснование жалобы общество указало, что общество с ограниченной ответственностью «РНК-Строй» (далее – ООО «РНК-Строй») не является «технической» организацией. ФИО6, ФИО7, ФИО8, ФИО9 выполняли трудовые функции без заключения трудовых договоров. При этом с ФИО7, ФИО8, ФИО9 были заключены гражданско-правовые договоры. ООО «СтройЦентр-К1» перечислило на счет ООО «РНК-Строй» в 3, 4 кварталах 2017 года денежные средства в размере 12 411 925 руб. 59 коп., общая сумма, снятая наличными денежными средствами с расчетного счета ООО «РНК-Строй» в дни поступления денежных средств от общества, составляет 2 347 500 руб. Общества с ограниченной ответственностью «РДС-Групп» (далее – ООО «РДС-Групп»), «Стройтраст» (ООО «Стройтраст»), «Торгцентр» (далее – ООО «Торгцентр»), «Центрстройсервис» (далее – ООО «Центрстройсервис»), «Аркада» (далее – ООО «Аркада») контрагентами ООО «СтройЦентр-К1» не являлись. Заявитель жалобы и ООО «РДС-Групп», ООО «Стройтраст», ООО «Торгцентр», ООО «Центрстройсервис», ООО «Аркада» не являлись и не являются взаимозависимыми и аффилированными лицами. ООО «РНК-Строй» при уплате налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в полном объеме учло размер налога, отраженный в счетах-фактурах, выставленных в адрес общества (5 017 132 руб.). Суд неправомерно критически отнесся к протоколам опросов, представленных обществом. Суд не дал оценки доводам о нарушении налоговым органом срока составления акта налоговой проверки.

24.02.2022 посредством сервиса подачи документов «Мой арбитр» от ООО «СтройЦентр-К1» поступило ходатайство о приобщении к материалам дела копии постановления об отказе в возбуждении уголовного дела от 16.12.2021. 

02.03.2022 посредством сервиса подачи документов «Мой арбитр» от Инспекции  поступил отзыв на апелляционную жалобу с приложениями, в котором налоговый орган просил обжалуемое решение оставить без изменения, жалобу – без удовлетворения.

В отзыве Инспекция отразила, что основной целью заключения сделок обществом с ООО «РНК-Строй» являлось получение налоговой экономии. Такие сделки (операции) не имеют какого-либо разумного объяснения с позиции хозяйственной необходимости их заключения и совершения, а имеют своей целью лишь уменьшение налоговых обязательств и (или) являются частью схемы, основная цель которой – уменьшение налоговых обязательств. Операции, отраженные в первичных документах, представленных ООО «СтройЦентр-К1» по взаимоотношениям с ООО «РНК-Строй», в реальности не осуществлялись, оформление документов являлось формальным.

25.03.2022 (дате регистрации) посредством сервиса подачи документов «Мой арбитр» от Инспекции поступило дополнение к отзыву на апелляционную жалобу с приложениями, согласно которому проведенным сравнительным анализом актов выполненных работ, выставленных субподрядными организациями в адрес ООО «РНК-Строй», и актов выполненных работ, выставленных ООО «РНК-Строй» в адрес ООО «СтройЦентр-К1», установлено, что объемы выполненных работ одинаковые, что свидетельствует о том, что ООО «РНК-Строй» собственными силами работы для ООО «СтройЦентр-К1» в проверяемом периоде фактически не выполняло.

29.03.2022 посредством сервиса подачи документов «Мой арбитр» от ООО «СтройЦентр-К1» поступили ходатайства о приобщении к материалам дела документов, в частности информации о движении денежных средств по расчетному счету ООО «РНК-Строй», документы по взаимоотношениям ООО «СтройЦентр-К1» и ООО «РНК-Строй», ООО «РНК-Строй» и ООО «Аркада», ООО «РНК-Строй» и ООО «Торгцентр», ООО «РНК-Строй» и ООО «Стройтраст», ООО «РНК-Строй» и ООО «Центрстройсервис», ООО «РНК-Строй» и ООО «РДС-Групп».

13.05.2022 посредством сервиса подачи документов «Мой арбитр» от Инспекции поступили дополнения к отзыву, в которых отражено, что работники общества подтвердили, что лично выполнили весь объем работ на спорных объектах, а также указали виды выполненных работ и период их выполнения. Кроме того, работники общества подтвердили отсутствие сотрудников других организаций (третьих лиц) на объектах. Из показаний главного инженера ООО «РНК-Строй» ФИО10 следует, что в штате ООО «РНК-Строй» в 2017 году не было работников строительных специальностей.

В судебное заседание явились представители общества, Инспекции и Управления.

Поступившие документы были приобщены судом к материалам дела.

В судебном заседании 16.03.2022 представитель общества подтвердил, что решение обжалуется только в части отказа в удовлетворении заявленных требований.

На вопрос суда, имеются ли возражения по поводу проверки законности  и обоснованности решения только в обжалуемой части, представители налоговых органов пояснили, что возражений не имеют.  

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Учитывая отсутствие возражений лиц, участвующих в деле, по поводу проверки законности и обоснованности решения только в обжалуемой части, суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.

Представители налогоплательщика поддержали доводы апелляционной жалобы, считали решение в обжалуемой части незаконным и необоснованным, принятым с нарушением норм материального права, без учета фактических обстоятельств дела, просили суд решение в обжалуемой части отменить и принять по делу новый судебный акт.

Представители налоговых органов возражали против доводов апелляционной жалобы, считали решение в обжалуемой части законным и обоснованным, просили оставить его без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Выслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела и доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены судебного акта в обжалуемой части. При этом суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Как следует из материалов дела, на основании решения от 20.09.2019 № 16-12/25 в соответствии со ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) Инспекцией проведена выездная налоговая проверка (далее – ВНП) в отношении ООО «СтройЦентр-К1» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты НДС за период с 01.07.2017 по 31.12.2017, итоги которой отражены в акте № 16-12/7 от 10.07.2020 (т. 1. л.д. 119 – 190).

По результатам проверки Инспекцией принято решение от 03.02.2021 № 16-12/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым обществу были доначислены НДС в сумме 4 788 269 руб., пени в сумме 2 268 563 руб. 93 коп., штрафные санкции в виде 40 % от размера неуплаченного налога в сумме 1 188 357 руб. (т. 1 л.д. 19 – 118).

Основанием для привлечения заявителя к ответственности послужил вывод налогового органа о несоблюдении налогоплательщиком условий, содержащихся в пункте 1 статьи 54.1 НК РФ, по взаимоотношениям с ООО «РНК-Строй» по выполнению строительно-монтажных работ, а также занижении налоговой базы при исчислении НДС со стоимости реализованных в адрес общества с ограниченной ответственностью «Кристалл» (далее – ООО «Кристалл») работ.

Не согласившись с указанным решением Инспекции, ООО «СтройЦентр-К1» обжаловало его в Управление.

Решением Управления № 05-10/2/20 от 12.05.2021 решение Инспекции оставлено без изменения, а апелляционная жалоба ООО «СтройЦентр-К1» - без удовлетворения (т. 2 л.д. 1 – 16).

Названные обстоятельства послужили основанием для обращения ООО «СтройЦентр-К1» в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Принимая решение в обжалуемой части, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего. 

Исходя из ч. 1 ст. 198 АПК РФ, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как следует из ч. 4 ст. 200 АПК РФ, при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200 АПК РФ и пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

В силу статьи 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.

Статьей 19 НК РФ установлено, что налогоплательщиками, плательщиками сборов, плательщиками страховых взносов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги, сборы, страховые взносы.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Налоговые органы обязаны осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов (п.п. 2 п. 1 ст. 32 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом и проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Из статьи 87 НК РФ следует, что налоговые органы проводят следующие виды налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов: 

1) камеральные налоговые проверки; 

2) выездные налоговые проверки.

Целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

В соответствии с п. 4 ст. 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Согласно п. 1 ст. 143 НК РФ организации признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость.

В силу п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признаются следующие операции: реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Исходя из п. 4 ст. 166 НК РФ, общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 – 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2020 № 5-П, от 20.02.2001 № 3-П, от 03.06.2014 № 17-П и др.) и в практике Верховного Суда Российской Федерации (определения Судебной коллегии по экономическим спорам от 03.10.2017 № 305-КГ17-4111, от 13.09.2018 № 309-КГ18-7790, от 25.01.2021 № 309-ЭС20-17277, от 13.05.2021 № 308-ЭС21-364 и др.), по своей экономико-правовой природе НДС является косвенным налогом на потребление товаров (работ, услуг), взимаемым на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю, исходя из стоимости (цены), добавленной на каждой из указанных стадий, и перелагаемым на потребителей в цене реализуемых им товаров, работ и услуг.

В процессе производства и коммерческой реализации товаров (работ, услуг) расходы поставщика по уплате налога в бюджет фактически перекладываются на покупателя, который, осуществляя, в свою очередь, реализацию полученного товара как поставщик, также получает компенсацию, но уже от последующего покупателя. Цепь переложения налога завершается тогда, когда имеет место реализация товаров (работ, услуг) их потребителю, который и несет фактическое налоговое бремя НДС. С этой целью законодателем предусмотрен механизм определения суммы налога к уплате с учетом налоговых вычетов (суммы налога, перечисленной налогоплательщиком своим поставщикам товаров (работ, услуг), которые в соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ уменьшают его налоговую базу по НДС.

Исходя из указанных положений, вычет налогоплательщиком-покупателем сумм НДС, предъявленных ему контрагентами при приобретении товаров (работ, услуг), не является факультативным элементом налогообложения. Право покупателя на вычет «входящего» налога обусловлено правовой природой НДС как налога на потребление, в связи с чем, вопрос о предоставлении вычета не может решаться произвольно.

В частности, согласно неоднократно высказанной Конституционным Судом Российской Федерации правовой позиции (пункт 2.2 постановления № 41-П, определения от 10.11.2016 № 2561-О, от 26.11.2018 № 3054-О и др.), право налогоплательщика на налоговый вычет не может быть обусловлено исполнением непосредственными контрагентами (продавцами, поставщиками) и предшествующими им лицами своей обязанности по уплате НДС, а также финансово-экономическим положением и поведением третьих лиц. Иное, вопреки конституционному принципу равенства (статья 19 Конституции Российской Федерации) и связанному с ним принципу поддержания доверия граждан к закону и действиям государства, могло бы лишить налогоплательщиков предсказуемости последствий исполнения ими закона.

Как следует из пунктов 1 – 3 статьи 54.1 НК РФ, не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

В силу п.п. 1, 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. 

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу главы 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи. 

Статьей 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия их к учету и при наличии соответствующих первичных документов.

В обеспечение надлежащего порядка применения налоговых вычетов, позволяющего оценить их правомерность и пресечь необоснованные возмещения (зачеты или возвраты) НДС, НК РФ предусматривает в качестве основания принятия налогоплательщиком к вычету суммы налога по конкретной операции специальный документ – счет-фактуру, выставляемый продавцом. Этот документ должен отвечать требованиям, установленным статьей 169 НК РФ, и если выставленный счет-фактура не содержит однозначных сведений, предусмотренных законом, то он не может быть основанием для принятия к вычету или возмещению сумм налога, начисленных продавцом товаров (работ, услуг).

Основания для налоговых вычетов отсутствуют, если имеют место искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в соответствующем учете налогоплательщика, а равно, если основной целью сделки (операции) являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога.

Следовательно, в случае признания нереальности хозяйственных операций налогоплательщика с его контрагентом, счета-фактуры по ним от этого контрагента не могут быть приняты в обоснование заявленных налоговых вычетов по НДС, поскольку содержат недостоверные сведения.

Согласно пунктам 1, 2, 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 настоящей статьи.

Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Ввиду чего, право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено приобретением им товаров (работ, услуг), используемых для осуществления деятельности, являющейся объектом налогообложения НДС, принятием данных товаров (работ, услуг) на учет, наличием счетов-фактур и соответствующих первичных документов, достоверно подтверждающих факт совершения хозяйственной операции. При этом наличие счета-фактуры является обязательным, но не единственным условием предоставления налоговых вычетов по НДС.

При этом документы, представляемые налогоплательщиком в обоснование права, должны содержать достоверные данные относительно совершенных хозяйственных операций и лиц, совершивших такие операции.

Пунктом 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53) разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности – достоверны.

Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Частью 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» установлено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

В силу правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении № 11542/07 от 26.02.2008, хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами. Обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Ввиду чего, связь приобретенных товаров, работ, услуг с деятельностью налогоплательщика определяется исходя из характера и особенностей хозяйственной деятельности конкретного налогоплательщика.

Как следует из пунктов 3, 4, 5, 9 Постановления № 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Поэтому реальность совершенных хозяйственных операций и наличие разумной деловой цели в совершении хозяйственных операций, в связи с которыми налогоплательщиком заявлено право на получение налоговой выгоды, является непременным условием для ее получения.

Из материалов дела усматривается, что в период с 2016 по 2017 годы ООО «СтройЦентр-К1» (подрядчик) были заключены договоры подряда на выполнение строительно-монтажных работ с обществом с ограниченной ответственностью «Грибановский сахарный завод» (далее – ООО «Грибановский сахарный завод»), ООО «Кристалл» (далее – ООО «Кристалл»), обществом с ограниченной ответственностью «Юго-Восточная агрогруппа» (далее – ООО «Юго-Восточная агрогруппа»), обществом с ограниченной ответственностью «Воронежсахар» (далее – ООО «Воронежсахар»), акционерным обществом «Внешстройимпорт» (далее – АО «Внешстройимпорт»), индивидуальным предпринимателем ФИО11 (далее – ИП ФИО11), индивидуальным предпринимателем ФИО12 (далее – ИП ФИО12), которые выступили в качестве заказчиков.

С целью исполнения указанных договоров налогоплательщиком было заключено 17 договоров строительного подряда типового образца с ООО «РНК-Строй».

Согласно п. 1.1 договоров строительного подряда, заключенных с ООО «РНК-Строй», субподрядчик обязуется по заданию генподрядчика выполнить своими силами работы на объектах в соответствии с утвержденной генподрядчиком сметой и сдать в установленном порядке результат работ генподрядчику. 

В соответствии с п. 4.1 указанных договоров генподрядчик обязан принять по акту выполненных работ объекты, готовые к сдаче в эксплуатацию, и произвести за него расчет по условиям договора.

В свою очередь, из представленных в материалы дела документов следует, что ООО «РНК-Строй» для выполнения работ привлечены следующие подрядные организации: ООО «РДС-Групп», ООО «Стройтраст», ООО «Торгцентр», ООО «Центрстройсервис», ООО «Аркада».   

В качестве доказательства исполнения условий договоров обществом представлены соответствующие первичные документы (счета-фактуры, справки о стоимости выполненных работ и затрат, акты о приемке выполненных работ) (т. 5 л.д. 79). НДС, уплаченный в рамках указанных договоров ООО «РНК-Строй», заявлен налогоплательщиком к вычету.

В рамках ВНП Инспекцией был проведен комплекс мероприятий налогового контроля, по результатам которых налоговый орган установил, что субподрядные организации, привлеченные ООО «РНК-Строй», не подтвердили реальных взаимоотношений с последним, не представили декларации по НДС или представили с «нулевыми» показателями. Субподрядные организации не могли выполнить спорные работы ввиду отсутствия деловой репутации, допуска на выполнение данных работ, технической возможности для выполнения работ, управленческого и технического персонала.

Поскольку руководители ООО «РНК-Строй» отрицали самостоятельное выполнение работ по договорам строительного подряда, а у привлеченных им субподрядных организаций отсутствовали материальные и трудовые ресурсы, налоговый орган счел, что спорные работы были выполнены собственными силами ООО «СтройЦентр-К1» без привлечения субподрядных организаций.

Ввиду чего, Инспекция пришла к выводу о том, что основной целью ООО «СтройЦентр-К1» при заключении договоров с ООО «РНК-Строй» являлось неполучение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии посредством сознательного создания видимости коммерческих взаимоотношений путем формирования формального документооборота, имитирующего документальную фиксацию финансово-хозяйственной деятельности. 

В соответствии с пунктом 2 Постановления № 53 при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. 

Согласно п. 6 Постановления № 53 такие обстоятельства, как создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Доводы налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды должны основываться на совокупности доказательств, с бесспорностью подтверждающих наличие обстоятельств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Поэтому при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, указанной в определениях № 169-О от 08.04.2004 и № 324-О от 04.11.2004, оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок на предмет их действительности. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации № 93-О от 15.02.2005 обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов лежит на налогоплательщике – покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычетов сумм налога, начисленных поставщиком.

При этом суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, их представление не влечет автоматического права на налоговые вычеты и возмещение налога на добавленную стоимость.

Суд оценивает все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними и устанавливает реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента либо ее отсутствие (то есть создание между сторонами формального документооборота).

Поскольку в рассматриваемом деле Инспекцией были установлены обстоятельства, позволяющие усомниться в добросовестности заявителя как налогоплательщика, то бремя доказывания обстоятельств, свидетельствующих о реальности совершенных сделок, опосредующих право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по НДС, переносится на заявителя.

Учитывая заявительный характер налоговых вычетов, подтверждение правомерности их применения лежит на налогоплательщике. Именно заявитель должен обосновать свое право на налоговый вычет, представив доказательства, безусловно свидетельствующие о реальности сделок с его контрагентом, устраняющие противоречия в доказательствах, представленных Инспекцией.

ООО «СтройЦентр-К1» настаивало на совместном выполнении спорных работ силами ООО «СтройЦентр-К1» и ООО «РНК-Строй», правомерности заявленных налоговых вычетов по НДС. Общество указывало на то, что совокупность имеющихся документов свидетельствует о реальности хозяйственных операций налогоплательщика с ООО «РНК-Строй», а также ООО «РНК-Строй» с ООО «РДС-Групп», ООО «Стройтраст», ООО «Торгцентр», ООО «Центрстройсервис», ООО «Аркада». При этом обществом была проявлена должная осмотрительность при выборе ООО «РНК-Строй» в качестве контрагента.   

Между тем, в материалах дела отсутствуют доказательства, свидетельствующие о самостоятельном выполнении вышеуказанных работ контрагентом налогоплательщика – ООО «РНК-Строй», или их выполнении контрагентами самого ООО «РНК-Строй». Указанный вывод основан на следующих данных.

Исходя из сведений ЕГРЮЛ, ООО «РНК-Строй» зарегистрировано в Инспекции 31.01.2008. Руководителем ООО «РНК-Строй» с 04.02.2011 по настоящее время является ФИО13. Основным видом деятельности ООО «РНК-Строй» в проверяемом периоде является строительство жилых и нежилых зданий.

Среднесписочная численность работников в 2017 году составила 19 человек, при этом в штате ООО «РНК-Строй» в 2017 году не было работников строительных специальностей.

Остаточная стоимость основных средств на 01.01.2017 составила 742 000 руб.

ООО «РНК-Строй» в 2017 году являлось действующим членом СРО «Межрегиональное объединение проектных организаций «Ассоциация Оборонстрой», Ассоциации СРО «Тамбовские строители».

Из представленных в материалы дела документов следует, что условия ряда договоров, заключенных ООО «СтройЦентр-К1» с вышеуказанными заказчиками (в частности, с ООО «Грибановский сахарный завод», ООО «Кристалл», ООО «Юго-Восточная агрогруппа», АО «Внешстройимпорт»), содержат наличие обязанности подрядчика выполнить все работы своими силами и средствами. При этом договоры допускают привлечение субподрядчиков только с письменного согласия заказчиков.

При оформлении договоров с ООО «РНК-Строй» обществом нарушены положения ранее заключенных договоров подряда с заказчиками, поскольку в силу п. 1 ст. 706 ГК РФ подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств субподрядчиков, если из закона или договора подряда не вытекает обязанность подрядчика выполнить предусмотренную в договоре работу лично.

Факт несогласования с заказчиками привлечения ООО «РНК-Строй» к выполнению работ подтверждается протоколами допросов представителей заказчиков и не оспаривается налогоплательщиком. Как пояснил заявитель, нарушение условий договоров о необходимости согласования привлечения субподрядных организаций было обусловлено недостаточностью собственных сил и средств ООО «СтройЦентр-К1» для выполнения спорных работ.

В свою очередь, договоры с ООО «Грибановский сахарный завод», ООО «Кристалл», ООО «Юго-Восточная агрогруппа», АО «Внешстройимпорт» содержат пункт 1.3, в соответствии с которым подрядчик подтверждает, что не существует препятствий для выполнения им всех своих обязательств по договору. Договоры заключались на протяжении года – с декабря 2016 года по декабрь 2017 года, в связи с чем, заявитель не мог не знать о недостаточности своих ресурсов для выполнения работ, однако заключал договоры с включением вышеуказанных условий.

Данные обстоятельства свидетельствуют о недобросовестном поведении ООО «СтройЦентр-К1» как при заключении договоров с заказчиками, так и при их исполнении.

Кроме того, по ряду договоров общество сдавало работы ООО «Юго-Восточная агрогруппа», ООО «Кристалл», ООО «Грибановский сахарный завод», ООО «Воронежсахар» ранее, чем они по документам выполнены ООО «РНК-Строй». 

Так, согласно акту о приемке выполненных работ № 1 от 03.03.2017, представленному заказчиком ООО «Юго-Восточная агрогруппа», электромонтажные работы (2 этаж) в здании конторы с лабораторией № 2611, расположенном по адресу: 

<

...>, были выполнены ООО «СтройЦентр-К1» в период с 08.02.2017 по 03.03.2017. Факт выполнения работ ООО «СтройЦентр-К1» на данном объекте подтверждается актом приемки-сдачи законченного строительства № 1 от 30.03.2017, а также общим журналом работ (форма КС-6). 

Между тем, ООО «РНК-Строй» электромонтажные работы по указанному объекту сданы обществу по акту о приемке выполненных работ № 1 от 22.09.2017 (период выполнения работ 24.07.2017 – 22.09.2017). Объем выполненных ООО «СтройЦентр-К1» на данном объекте работ и принятых от подрядной организации совпадает. 

В соответствии с актом о приемке выполненных работ № 1 от 29.03.2017, представленным заказчиком ООО «Кристалл», монтаж отопления на объекте «Насосная станция оборотных вод 2 категории» по адресу: 

<

...> был выполнен ООО «СтройЦентр-К1» в период с 15.02.2017 по 29.03.2017. Выполнение работ в указанном периоде подтверждается общим журналом работ (форма КС-6).

Вместе с тем, ООО «РНК-Строй» работы по монтажу отопления на объекте «Насосная станция оборотных вод 2 категории» сданы ООО «СтройЦентр-К1» по акту о приемке выполненных работ № 1 от 28.07.2017 (период выполнения работ 29.05.2017 – 28.07.2017). Объем выполненных ООО «СтройЦентр-К1» на данном объекте работ и принятых от подрядной организации совпадает. 

Ремонтные (отделочные) работы на объекте «Сырьевая лаборатория с весами» выполнены обществом и сданы заказчику ООО «Воронежсахар» по актам приемки выполненных работ № 1 от 21.08.2017, № 2 от 30.08.2017. Работы выполнены ООО «СтройЦентр-К1» в период с 20.07.2017 по 21.08.2017, с 21.08.2017 по 30.08.2017. Выполнение работ в указанном периоде подтверждается общим журналом работ (форма КС-6): начало работ (по договору, фактически) – 20.07.2017, окончание проведения работ (по договору, фактически) – 30.08.2017.

В свою очередь, ООО «РНК-Строй» ремонтные (отделочные) работы на объекте «Сырьевая лаборатория с весами» сданы обществу по акту о приемке выполненных работ № 1 от 16.11.2017 (период выполнения работ 16.10.2017 – 16.11.2017).

Также по договору № 16/1 от 29.05.2017 на выполнение общестроительных и электромонтажных работ в здании гаража (1 этаж) на территории ООО «Кристалл» по адресу: 

<

...> работы сданы подрядной организацией ООО «РНК-Строй» по акту о приемке выполненных работ № 1 от 31.07.2017. Однако обществом названные работы выполнены и сданы заказчику ООО «Кристалл» по актам о приемке выполненных работ № 1 от 29.06.2017, № 2 от 29.06.2017, т.е. ранее даты сдачи вышеуказанных работ субподрядной организацией. Объем выполненных на данном объекте ООО «СтройЦентр-К1» работ и принятых от подрядной организации ООО «РНК-Строй» совпадает. Выполнение обществом работ в указанном периоде также подтверждается общим журналом работ (форма КС-6).

По договору № 14/1 от 18.05.2017 по устройству кровли и замене окон на объекте «Контора», расположенном по адресу: 

<

...>, работы сданы подрядной организацией ООО «РНК-Строй» по акту о приемке выполненных работ № 1 от 14.07.2017. Между тем, обществом указанные выше работы выполнены и сданы заказчику ООО «Грибановский сахарный завод» по акту о приемке выполненных работ № 1 от 14.06.2017, т.е. ранее даты сдачи вышеназванных работ субподрядной организацией. Объем выполненных на данном объекте ООО «СтройЦентр-К1» работ и принятых от подрядной организации ООО «РНК-Строй» формально совпадает. Выполнение обществом работ в указанном периоде также подтверждается актом приемки-сдачи законченного строительства № 1 от 16.06.2017.

Помимо прочего, договор строительного подряда № 44 от 02.10.2017 на выполнение монтажа системы отопления на объектах, а именно: автомойка на 1 пост, мастерская с мойкой и бытовыми помещениями размер 49 х 19, № ВС01.3314, по адресу: Тамбовская обл., Мучкапский р-н, с. Коростелево (цех по производству семян), заключен обществом с ООО «РНК-Строй» раньше, чем договор между ООО «СтройЦентр-К1» и ООО «Грибановский сахарный завод» № 77 от 05.12.2017. Ввиду чего, к моменту заключения договора между заказчиком и обществом, согласно представленным документам работы по объекту мастерская с мойкой и бытовыми помещениями размер 49 х 19, № ВС01.3314, расположенному по адресу: Тамбовская обл., Мучкапский р-н, с. Коростелево (цех по производству семян), уже были выполнены и сданы обществу 31.10.2017 по акту о приемке выполненных работ № 1 от 31.10.2017, что противоречит пояснениям заявителя о том, что договоры с ООО «РНК-Строй» заключались во исполнение договоров с заказчиками.

Кроме того, как следует из материалов ВНП и по существу не опровергнуто заявителем по объектам: 

капитальный ремонт «Крытого тока агрофирмы «Земетчинская» - 

<

...>; 

общестроительные работы на объекте «Контора» инв. № 1.146, расположенном по адресу: 

<

...>; 

ремонтные работы (1 этаж) в здании конторы с лабораторией 

<

...>; 

ремонт помещений по адресу: 

<

...>, часть 1 здания; 

работы по ремонту помещений по адресу: 

<

...>; 

ремонтные (отделочные) работы на объекте сырьевая лаборатория с весами,

ООО «РНК-Строй» сдает ООО «СтройЦентр-К1» объем работ больше, чем ООО «СтройЦентр-К1» перевыставляет в адрес заказчиков.

В связи с чем, представленные в обоснование реальности финансово-хозяйственных отношений с ООО «РНК-Строй» по выполнению спорных строительно-монтажных работ документы (договоры, акты о приемке выполненных работ по форме КС-2, справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3) содержат противоречивые сведения. Значительная часть работ сдана ООО «СтройЦентр-К1» заказчикам ранее, чем указанные работы приняты от субподрядчика.

Довод заявителя о наличии технических ошибок в представленной первичной документации надлежащим образом не подтвержден. Кроме того, составление актов о передаче заказчику работ раньше, чем они были приняты от субподрядчика, не только противоречит общепринятому и логичному поведению сторон в подобных реальных гражданских отношениях, но и требованиям гражданского законодательства. Условия заключенных со спорным контрагентом договоров определяют обязанность субподрядчика выполнить предусмотренные договором работы в соответствии с локальной сметой, определяющей объем, содержание работ, а также цену работ. Обычаи делового оборота в части отношений между контрагентами в строительной отрасли не предполагают выполнение работ до согласования локальной сметы с заказчиком (генеральным подрядчиком), доказательств соответствующего согласования в периоды, предшествующие составлению локальных смет по договорам, обществом не представлено. 

Помимо унифицированных форм первичной учетной документации по форме КС-2 и КС-3 постановлениями Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 30.10.1997 № 71а и от 11.11.1999 № 100 предусмотрены иные формы (КС-6 «Общий журнал работ», КС-6а «Журнал учета выполненных работ»). 

Общий журнал работ является одной из основных форм первичной учетной документации по учету работ. Акты о приемке выполненных работ (форма КС-2) составляются на основании журнала учета выполненных работ, на основании данных акта о приемке выполненных работ заполняется справка о стоимости выполненных работ и затрат.

Поэтому акты формы КС-2 и справки КС-3 являются производными по своему содержанию от журнала выполненных работ, в связи с чем, при определении фактически выполненных работ необходимо учитывать и руководствоваться первичными формами учетной документации по учету работ.

Все без исключения общие журналы работ по форме КС-6, в которых отражается фактически выполненный объем строительно-монтажных работ, составлены и подписаны работниками (прорабами) ООО «СтройЦентр-К1», а именно: ФИО14, ФИО15, ФИО16, ФИО6

Из пояснений общества следует, что подписание общих журналов работ сотрудниками ООО «СтройЦентр-К1» было обусловлено осуществлением контрольной функции ООО «СтройЦентр-К1» за выполнением работ, а также тем, что заявитель скрывал от заказчиков факт привлечения субподрядной организации. Вместе с тем, каких-либо доказательств, подтверждающих выполнение спорных работ ООО «РНК-Строй», заявителем не представлено. 

Прорабы ФИО14, ФИО15, ФИО16, ФИО6, непосредственно присутствовавшие на объектах и осуществлявшие контроль за выполнением работ, работников ООО «РНК-Строй» или иных привлеченных организаций не видели (протоколы допросов № 16-12/148 от 06.11.2019, № 16-12/1 от 20.11.2019, № 16-12/20 от 19.11.2019, № 16-12/139 от 20.01.2020).

Выполнение строительно-монтажных работ силами ООО «СтройЦентр-К1» (рабочая сила, материалы, оборудование) подтверждается показаниями представителей заказчика ООО «Кристалл»: заместителя генерального директора ФИО17 (протокол допроса № 16-12/31 от 19.02.2020), инженера КИПиА ФИО18 (протокол допроса № 16-12/30 от 19.02.2020), мастера отдела реконструкции и строительства ФИО19 (протокол допроса № 16-12/32 от 19.02.2020), начальника АХЧ ФИО20 (протокол допроса № 16-12/29 от 19.02.2020), главного механика отдела реконструкции и строительства ФИО21 (протокол допроса № 16-12/8 от 19.02.2020), мастера отдела реконструкции и строительства ФИО22 (протокол допроса № 16-12/33 от 19.02.2020), главного инженера-энергетика ФИО23 (протокол допроса № 16-12/1 от 19.02.2020).

О самостоятельном выполнении ООО «СтройЦентр-К1» спорных работ также свидетельствуют проколы допросов работников ООО «СтройЦентр-К1»: ФИО7 (протоколы допроса № 16-12/1 от 07.11.2019, № 16-12/2 от 30.01.2020), ФИО24 (протокол допроса № 16-12/2 от 03.03.2020), ФИО25 (протокол допроса № 16-12/124 от 25.02.2020), ФИО26 (протокол допроса № 16-12/15 от 18.11.2019), ФИО27 (протокол допроса № 16-12/4 от 18.11.2019), ФИО28 (протоколы допроса № 16-12/142 от 19.11.2019, № 16-12/3 от 21.02.2020), ФИО29 (протокол допроса № 16-12/5 от 06.02.2020), ФИО30 (протокол допроса № 16-12/1 от 11.02.2020), ФИО31 (протокол допроса № 16-12/7 от 19.11.2019), ФИО32 (протокол допроса № 16-12/144 от 18.11.2019), ФИО33 (протокол допроса № 16-12/4 от 04.02.2020), ФИО9 (протокол допроса № 16-12/3 от 21.01.2020), ФИО8 (протокол допроса № 16-12/2 от 03.02.2020), ФИО34 (протокол допроса № 16-12/5 от 17.02.2020), ФИО35 (протокол допроса № 16-12/6 от 03.02.2020).

В свою очередь, представленные заявителем протоколы опросов сотрудников ООО «СтройЦентр-К1» (т. 6 л.д. 12 – 73), проведенных адвокатом Глодевым Д.С., в совокупности не опровергают сведения, полученные сотрудниками налогового органа в рамках проведения ВНП. Показания ФИО25 (протокол опроса от 27.08.2021), ФИО16 (протокол опроса от 27.08.2021), ФИО14 (протокол опроса от 27.08.2021), ФИО6 (протокол опроса от 27.08.2021), сообщивших о выполнении части работ ООО «РНК-Строй», не соответствуют показаниям указанных лиц, которые они давали при проведении проверки. Иные опрошенные лица, указавшие, что на объектах присутствовали работники не только ООО «СтройЦентр-К1», не смогли их идентифицировать, ни один не подтвердил, что это были работники ООО «РНК-Строй». 

В силу положений статей 64, 68, 75 и 88 АПК РФ протокол опроса, проведенного адвокатом в соответствии с подпунктом 2 пункта 3 статьи 6 Федерального закона № 63-ФЗ от 31.05.2002 «Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации», не может быть признан допустимым доказательством при рассмотрении дела арбитражным судом и установления обстоятельств, которые могут быть подтверждены определенными доказательствами, ввиду отсутствия в арбитражном процессуальном законодательстве такого средства доказывания как составленные адвокатом письменные пояснения свидетеля.

Опрошенные адвокатом лица участия в судебном заседании в качестве свидетелей не принимали, пояснения в установленном порядке в судебном заседании при рассмотрении спора не давали, об уголовной ответственности за дачу заведомо ложных показаний не предупреждались. Полномочиями на предупреждение об ответственности, в том числе, уголовной, за дачу ложных показаний, адвокаты не наделены.

С учетом указанных обстоятельств, данные протоколы опросов не могут быть приняты судами в качестве достаточных и достоверных доказательств выполнения спорных работ ООО «РНК-Строй».

Доводы заявителя о невозможности самостоятельного выполнения работ силами ООО «СтройЦентр-К1» ввиду отсутствия необходимого объема трудовых ресурсов, а также представленные в подтверждение этого справки о трудозатратах за 3 – 4 кварталы 2017 года, акт строительно-технического исследования № 241/09-21/СЭ от 03.11.2021 подлежат отклонению ввиду следующего.

Среднесписочная численность работников ООО «СтройЦентр-К1» в 2017 году составила 48 человек. В штате общества в проверяемом периоде были работники следующих специальностей: производители работ (прораб), монтажники строительных конструкций, слесари строительные, маляры, электромонтеры, столяры строительные, главный инженер, слесари-сантехники, облицовщики-плиточники, подсобные рабочие, штукатуры, каменщики, плотники, водители автомобилей и другие. 

Расчет трудовых ресурсов, наглядно демонстрирующий недостаточность собственного штата работников для выполнения требуемого объема работ, обществом не представлен.

В справках о трудозатратах за 3 – 4 кварталы 2017 года, представленных обществом, не указаны виды и объемы работ, производившиеся на этих объектах, Ф.И.О. и должности конкретных работников, выполняющих работы на данных объектах (пообъектно) и временной период. Кроме того, ООО «СтройЦентр-К1» не представлены нормативные документы, на основании которых возможно произвести расчет реальных трудозатрат с наименованием видов и объемов работ (учитывая специфику, марки строительных материалов), а также времени, необходимого для производства определенного вида работ на соответствующую единицу измерения.

Акт строительно-технического исследования № 241/09-21/СЭ от 03.11.2021 (т. 7 л.д. 43 – 84), выполненный по инициативе заявителя во внесудебном порядке, не подписан со стороны экспертов.

Такое заключение может быть признано судом иным документом, допускаемым в качестве доказательства в соответствии со статьей 89 АПК РФ.

Из акта строительно-технического исследования усматривается, что расчеты произведены на основании представленных заявителем табелей учета рабочего времени штатных работников ООО «СтройЦентр-К1». При этом в рамках ВНП установлено, что в проверяемый период ООО «СтройЦентр-К1» привлекало к выполнению работ не только официально оформленных на основании трудового договора сотрудников, но и лиц, правоотношения с которыми оформлялись на основании договора оказания услуг (выполнения работ). Данный факт подтвержден представителем общества в пояснениях от 03.11.2021 и обосновывается установлением испытательного срока при выполнении работ, а также занятостью нанимаемых лиц в иных организациях (на иных объектах) и невозможностью их трудоустройства в ООО «СтройЦентр-К1».

Каких-либо документов, позволяющих определить количество привлеченных по гражданско-правовым договорам нанятых лиц для выполнения работ, а также копий таких договоров заявителем/иными лицами представлено не было. 

Исходя из пояснений заявителя от 03.11.2021, общество производило отчисления в пенсионный фонд и фонд медицинского страхования на лиц, указанных в справке о трудозатратах за 3 – 4 кварталах 2017 года. Иных документов не представлено. При этом каких-либо доказательств того, что неоформленные по трудовым договорам работники, привлеченные к выполнению работ, являлись сотрудниками ООО «РНК-Строй», материалы дела не содержат. 

Из протоколов допросов следует, что все выполнявшие спорные работы лица получали зарплату в кассе ООО «СтройЦентр-К1».

Следовательно, при установлении судами факта привлечения ООО «СтройЦентр-К1» к производству работ наемных работников без оформления трудового договора представленный заявителем акт строительно-технического исследования № 241/09-21/СЭ от 03.11.2021 не может выступать объективным доказательством невозможности выполнения спорных работ силами ООО «СтройЦентр-К1». 

Также налоговой проверкой установлено, что для производства работ на спорных объектах использовались материалы ООО «СтройЦентр-К1», что подтверждается карточками счета 10 «Материалы», счета 20 «Основное производство», в которых по каждому наименованию материала указано название объекта, на который он израсходован. В актах о приемке выполненных работ (форма КС-2), выставленных обществом в адрес заказчиков, применен коэффициент 8,1; 8,43; 8,65 (с учетом материалов), в актах, выставленных ООО «РНК-Строй», применен коэффициент 3,75; 4,21 (без учета материалов).

Факт использования материалов ООО «СтройЦентр-К1» подтвердили генеральный директор ООО «СтройЦентр-К1» Коровников С.А. (протокол допроса № 16-12/120 от 28.02.2020), а также заместитель генерального директора ООО «СтройЦентр-К1» ФИО36 (протокол допроса № 16- 12/1 от 03.03.2020).

При этом генеральный директор ООО «РНК-Строй» ФИО13 (протокол допроса № 16-12/12 от 29.01.2020), главный инженер проекта ФИО10 (протокол допроса № 16-12/130 от 29.01.2020) отрицали факт выполнения спорных работ ООО «РНК-Строй», а также наличие у ООО «РНК-Строй» материальных ресурсов, транспортных средств, самоходной и строительной техники для производства работ (на момент их фактического произведения).

Исходя из выписок по расчетным счетам ООО «РНК-Строй» и ООО «СтройЦентр-К1», а также карточки счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», предоставленной ООО «СтройЦентр-К1» по контрагенту ООО «РНК-Строй», налоговым органом установлено перечисление денежных средств в адрес ООО «РНК-Строй» на банковский счет № 

<

***> за 2017 год в сумме 17 120 160 руб., в т.ч. за 3, 4 кварталы 2017 года – 12 411 925 руб. 

ООО «СтройЦентр-К1» имело кредиторскую задолженность перед ООО «РНК-Строй»: на 01.07.2017 в сумме 19 562 743 руб., на 31.12.2017 в сумме 38 434 124 руб.

В ходе проверки генеральный директор ООО «РНК-Строй» ФИО13 подтвердил наличие значительной суммы кредиторской задолженности ООО «СтройЦентр-К1» перед ООО «РНК-Строй» за выполненные работы на 31.12.2017, однако ООО «РНК-Строй» никаких действий для взыскания суммы задолженности не предпринимало.

По мнению судов, отсутствие оплаты выполненных работ без каких-либо претензий и требований со стороны кредиторов является не характерным для обычной финансово-хозяйственной деятельности организации и не соответствуют обычаям делового оборота.

Представленный заявителем акт сверки взаимных расчетов между ООО «СтройЦентр-К1» и ООО «РНК-Строй» за период январь 2017 г. – июль 2017 г. об отсутствии задолженности на момент судебного разбирательства не опровергает факт наличия существенной задолженности общества перед спорным контрагентом в проверяемый период. Из материалов дела следует, что задолженность была погашена путем выполнения условий заключенного 01.10.2019 договора уступки права требования, т.е. спустя более двух лет после выполнения спорных работ.

В результате истребования документов в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ у ПАО «Сбербанк» в отношении ООО «РНК-Строй» Инспекцией получены документы, в том числе: доверенность № 15 от 10.02.2017 на имя сотрудника ООО «РНК-Строй» ФИО37 на сдачу/получение денежных средств, чеки на выдачу наличных денежных средств на имя сотрудника ООО «РНК-Строй» ФИО37 на сумму 1 100 тыс. руб., а также выписка по корпоративной карте № 4274610010007687, Ф.И.О. держателя – ФИО37

Корпоративная карта клиента – это банковская карта, которая открывает доступ к деньгам на расчетном счете компании. Держатель корпоративной карты имеет возможность снимать наличные денежные средства с расчетного счета организации, к которому зарегистрирована эта карта.

Согласно выписке по корпоративной карте № 4274610010007687 по счету № 

<

***> за период с 18.05.2017 по 31.12.2017 ФИО37 снято наличных денежных средств в сумме 22 758 000 руб. Налоговым органом установлено, что ФИО37 производил снятие наличных денежных средств с этого банковского счета, в том числе, в те же даты, в которые денежные средства перечисляло ООО «СтройЦентр-К1».

Данные обстоятельства указывают на выведение денежных средств из легального финансового оборота с использованием банковского счета организаций и корпоративной карты физического лица.

В соответствии с ПК АСК НДС-2 (сервис ФНС для поиска незаконных вычетов по НДС) в налоговых декларациях по НДС общества сформирована единая схема «Дерево связей», в ходе анализа которой установлена цепочка контрагентов, промежуточным звеном которой является ООО «РНК-Строй» с замыкающей звено окончательным звеном, в которой присутствуют организации, не предоставившие налоговые декларации по НДС за проверяемый период или представившие декларации с «нулевыми» показателями.

Ключевым моментом для определения правомерности заявленных ООО «СтройЦентр-К1» налоговых вычетов по НДС в размере 4 772 030 руб. и разрешения настоящего спора по существу является установление факта реальности выполнения именно ООО «РНК-Строй» строительно-монтажных работ.

Проанализировав в совокупности представленные в материалы дела доказательства, суд пришел к обоснованному выводу об отсутствии подтвержденных фактов, свидетельствующих о заключенных сделках между ООО «СтройЦентр-К1» и ООО «РНК-Строй» по выполнению спорных работ. Также был установлен факт создания формального документооборота, наличия в действиях ООО «СтройЦентр-К1» умысла по оформлению несуществующих хозяйственных операций со спорным контрагентом ООО «РНК-Строй», а именно:

недобросовестность действий ООО «СтройЦентр-К1» как при заключении договоров подряда с заказчиками, так и при их исполнении, выразившихся в несогласовании с заказчиками привлечения ООО «РНК-Строй» к выполнению работ и скрывании факта привлечения субподрядной организации на протяжении всего периода выполнения строительно-монтажных работ;

наличие противоречивых сведений в первичных документах по договорам строительного подряда с ООО «РНК-Строй»: значительная часть работ сдана ООО «СтройЦентр-К1» заказчикам ранее, чем указанные работы приняты от субподрядчика; по некоторым объектам ООО «РНК-Строй» сдавало ООО «СтройЦентр-К1» объем работ больше, чем ООО «СтройЦентр-К1» сдавало в адрес заказчиков;

ведение общих журналов работ по форме КС-6 работниками ООО «СтройЦентр-К1»;

подтверждение факта ведения работ силами и средствами ООО «СтройЦентр-К1» как представителями заказчиков, так и работниками ООО «СтройЦентр-К1»;

установление факта привлечения ООО «СтройЦентр-К1» к выполнению работ лиц на основании договора оказания услуг (выполнения работ);

отсутствие каких-либо доказательств выполнения спорных работ сотрудниками ООО «РНК-Строй», при том, что представители руководства ООО «РНК-Строй» отрицают выполнение строительно-монтажных работ и наличие у ООО «РНК-Строй» материальных ресурсов, транспортных средств, самоходной и строительной техники для производства работ;

невозможность выполнения спорных работ субподрядными организациями ООО «РДС-Групп», ООО «Стройтраст», ООО «Торгцентр», ООО «Центрстройсервис», ООО «Аркада», документально привлеченными ООО «РНК-Строй» к выполнению работ, но не подтвердившими реальных взаимоотношений с ООО «РНК-Строй» ввиду отсутствия у них деловой репутации, допуска на выполнение данных работ, технической возможности для выполнения работ, управленческого и технического персонала; 

руководители ООО «Аркада», ООО «Торгцентр» не подтвердили реального руководства организациями; 

наличие во взаимоотношениях ООО «СтройЦентр-К1» и ООО «РНК-Строй» признаков, указывающих на выведение денежных средств из легального финансового оборота с использованием банковского счета организаций и корпоративной карты физического лица.

Представленные в материалы дела постановления следственного органа от 06.10.2021, от 16.12.2021 об отказе в возбуждении уголовного дела по сообщению о совершении преступления, предусмотренного ч. 1 ст. 199 Уголовного кодекса Российской Федерации, выраженного в уклонении от уплаты налогов, подлежащих уплате ООО «СтройЦентр-К1» за налоговые периоды 2017, 2018 и 2019 годов, подтверждает наличие взаимоотношений между ООО «СтройЦентр-К1» и ООО «РНК-Строй», однако не позволяют установить реальность выполнения именно ООО «РНК-Строй» спорных работ в 3 и 4 кварталах 2017 года.

Согласно части 4 статьи 69 АПК РФ вступивший в законную силу приговор суда по уголовному делу, иные постановления суда обязательны для арбитражного суда по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом.

Из данной нормы права следует, что обязательным для арбитражного суда по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом, является лишь вступивший в законную силу приговор суда, а также иные постановления суда по уголовному делу. Прочие документы из уголовного дела должны расцениваться как иные письменные доказательства, подлежащие оценке наряду с другими материалами дела (статья 75 АПК РФ).

Факт отражения реализации работ в адрес ООО «СтройЦентр-К1» в книгах продаж и декларациях ООО «РНК-Строй» за 3 и 4 кварталы 2017 года на сумму 32 890 093 руб. (в том числе НДС – 5 017 132 руб.) не имеет значения для разрешения спора по существу, поскольку в рамках настоящего дела устанавливается правомерность заявленных налоговых вычетов по НДС ООО «СтройЦентр-К1», а не ООО «РНК-Строй».

Доводы заявителя о том, что ООО «РНК-Строй» имеет лицензию на деятельность по монтажу, техническому обслуживанию и ремонту средств обеспечения пожарной безопасности зданий и сооружений, выступало поставщиком в большом количестве государственных контрактов, не имеет задолженностей по налогам и сборам, является активным участником в судебных спорах свидетельствуют об осуществлении ООО «РНК-Строй» хозяйственной деятельности, однако данные факты сами по себе не подтверждают реальность выполнения ООО «РНК-Строй» спорных работ для ООО «СтройЦентр-К1».

Доводы заявителя о наличии процессуальных нарушений со стороны налогового органа при проведении ВНП являются необоснованными исходя из следующего.

Общество полагает, что проведение допросов свидетелей должностными лицами налогового органа, не включенными в состав проверяющих при налоговой проверке, является нарушением ст. 90 НК РФ.

Между тем, статья 90 НК РФ, определяющая порядок допроса свидетеля, не устанавливает такой обязанности, как проведение допроса исключительно лицом, проводящим ВНП.

Из положений статьи 89 НК РФ также не усматривается, что сведения, необходимые для проведения мероприятий налогового контроля, всегда должны быть получены исключительно теми должностными лицами, которые непосредственно осуществляют налоговые проверки. Случаи, когда соответствующие процессуальные действия осуществляются должностными лицами, проводящими проверку, непосредственно установлены НК РФ. Например, доступ на территорию или в помещение проверяемого лица (пункт 1 статьи 91 НК РФ), осмотр территорий, помещений лица, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов (пункт 1 статьи 92 НК РФ), назначение экспертизы в ходе выездной или камеральной проверки (пункт 3 статьи 95 НК РФ).

Более того, в соответствии с п. 1 ст. 30 НК РФ налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, с едиными целями и задачами, выполняют поручения друг друга в связи с нахождением допрашиваемых на различных территориях. Поэтому осуществлять допрос свидетеля имеет право должностное лицо другого налогового органа, на учете которого состоит организация или физическое лицо. 

Заявитель ссылается на недопустимость использования в качестве доказательств объяснений, полученных сотрудниками органов внутренних дел.

Вместе с тем, в силу п. 4 ст. 30 НК РФ налоговые органы осуществляют свои функции и взаимодействуют с федеральными органами исполнительной власти, органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления посредством реализации полномочий, предусмотренных настоящим Кодексом и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.

Исходя из п. 13 Инструкции о порядке взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов при организации и проведении выездных налоговых проверок, утвержденной приказом МВД России № 495, ФНС России № ММ-7-2-347 от 30.06.2009 (далее – Инструкция), сотрудники органов внутренних дел участвуют в проведении выездной налоговой проверки путем осуществления полномочий, предоставленных им Федеральным законом «О полиции», Федеральным законом «Об оперативно-розыскной деятельности» и иными нормативными актами Российской Федерации.

В соответствии с положениями пункта 8 Инструкции сотрудники органа внутренних дел могут привлекаться для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля (выемка документов, проведение исследования, опроса, осмотра помещений и т.д.).

Оспаривая решение налогового органа, заявитель указывает, что Инспекция несвоевременно предприняла действия по сбору доказательств в подтверждение своих выводов, при формировании акта и дополнения к нему использовала материалы, полученные вне временных рамок проведенной проверки.

Пунктом 1 статьи 93.1 НК РФ установлено, что должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента), эти документы (информацию). 

В соответствии с п. 2 ст. 93.1 НК РФ в случае, если вне рамок проведения налоговых проверок у налоговых органов возникает обоснованная необходимость получения документов (информации) относительно конкретной сделки, должностное лицо налогового органа вправе истребовать эти документы (информацию) у участников этой сделки или у иных лиц, располагающих документами (информацией) об этой сделке.

Как усматривается из материалов дела, налоговым органом своевременно были предприняты меры по получению доказательств, направлены запросы о предоставлении информации в период проведения ВНП, получение же ответов на запросы после окончания проверки само по себе не может свидетельствовать об использовании информации, полученной с нарушением требований закона. Судебная практика при решении вопроса о допустимости доказательства, полученного за рамками налоговой проверки, учитывает и иные обстоятельства, а именно, принимал ли налоговый орган своевременные и адекватные меры в целях получения доказательств в период проведения проверки.

Ссылка общества на нарушение налоговым органом срока составления акта проверки является необоснованной.

Заявитель считает, что, поскольку ВНП была окончена 06.03.2020, акт проверки должен быть составлен не позднее 06.05.2020.

В силу п. 1 ст. 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

Выездные налоговые проверки были приостановлены приказом ФНС России от 20.03.2020 № ЕД-7-2/181@ «О принятии в рамках осуществления контроля и надзора неотложных мер в целях предупреждения возникновения и распространения коронавирусной инфекции» до 01.05.2020. Этот мораторий был продлен до 01.06.2020 (п. 4 постановления Правительства РФ от 02.04.2020 № 409 «О мерах по обеспечению устойчивого развития экономики»), а затем до 01.07.2020 (п. 2 постановления Правительства РФ от 30.05.2020 № 792 «О внесении изменений в постановление Правительства Российской Федерации от 2 апреля 2020 г. № 409»).

В соответствии с письмом ФНС России № СД-4-2/5985@ от 09.04.2020 «О постановлении Правительства Российской Федерации от 02.04.2020 № 409» запрет на выездные налоговые проверки распространяется на всех налогоплательщиков, налоговых агентов, плательщиков страховых взносов, плательщиков сборов. Инспекция не назначала ВНП, а назначенные приостанавливала.

Таким образом, в соответствии с абз. 3 п. 4 постановления Правительства РФ от 02.04.2020 № 409 «О мерах по обеспечению устойчивого развития экономики» течение сроков, установленных Кодексом (в том числе сроков, предусмотренных статьями 100 и 101 Кодекса), в отношении проверок, указанных в абзацах втором и третьем настоящего пункта, приостанавливается до 30.06.2020 включительно.

Следовательно, срок для составления акта – не позднее 03.08.2020, при этом акт ВНП составлен 10.07.2020, то есть в установленный законом срок.

Кроме того, в силу п. 14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Несоблюдение срока составления акта налоговой проверки к существенным условиям процедуры рассмотрения не отнесено и такое нарушение может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом, только если такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Также необоснованным является довод заявителя о незаконном привлечении к ответственности за неуплату НДС за 4 квартал 2017 года в связи с истечением срока давности.

Как следует из п. 1 ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового (расчетного) периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса.

Уплата налога по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 – 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, на территории Российской Федерации производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в том числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший налоговый период равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено настоящей главой (п. 1 ст. 174 НК РФ).

Таким образом, срок уплаты НДС за 4 квартал 2017 года установлен не позднее 25.01.2018, 26.02.2018 и 26.03.2018. Налоговым периодом признается квартал. Соответственно, началом течения срока давности привлечения к налоговой ответственности является 01.04.2018, на момент вынесения оспариваемого решения от 03.02.2021 срок давности не истек.

Довод заявителя об отсутствии документов, подтверждающих факты нарушения законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, опровергаются материалами дела. Каких-либо доказательств нарушения прав налогоплательщика на ознакомление с материалами проверки не представлено.

Ввиду изложенного, в рассматриваемом случае судами не установлено нарушений налоговым органом процедуры проведения проверки и рассмотрения материалов налоговой проверки, которые могли бы привести к отмене оспариваемого решения в соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ.

С учетом отсутствия достаточных и достоверных доказательств реальности операций ООО «СтройЦентр-К1» с ООО «РНК-Строй», ООО «РНК-Строй» с ООО «РДС-Групп», ООО «Стройтраст», ООО «Торгцентр», ООО «Центрстройсервис», ООО «Аркада» суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда области о том, что счета-фактуры налогоплательщика содержат недостоверную, противоречивую информацию и не могут являться основанием для получения налоговых вычетов по НДС.   

Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции контрагентами организации не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам, либо схема взаимодействия данных организаций указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Из положений главы 21 НК РФ следует, что для получения налоговых вычетов по НДС налогоплательщик должен подтвердить не только факт реального приобретения товара (работ, услуг), но и реальное выполнение соответствующих обязательств конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода.

Налоговый орган вправе отказать в применении вычетов по НДС в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами, либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

Как указал Верховный Суд Российской Федерации в определении № 302-КГ14-3432 от 04.03.2015, разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности налогоплательщика при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

С учетом разъяснений, содержащихся в постановлениях Конституционного суда Российской Федерации от 17.12.1996 № 20-П, от 20.02.2001 № 3-П, от 12.10.1998 № 24-П и в определении от 25.07.2001 № 138-О, возмещение налога должно производиться только добросовестному налогоплательщику.

Налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он претендует на уменьшение налогового бремени, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

ООО «СтройЦентр-К1» не представлено надлежащих доказательств, свидетельствующих о реальности заявленных хозяйственных операций, достоверности и непротиворечивости документов, обосновывающих право на спорные налоговые вычеты.  

Не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием одних организаций, при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

В рассматриваемой ситуации классическому термину «технические» организации соответствуют ООО «РДС-Групп», ООО «Стройтраст», ООО «Торгцентр», ООО «Центрстройсервис», ООО «Аркада». В свою очередь, ООО «РНК-Строй» суд оценивает как организацию, не представившую достаточных и достоверных доказательств, подтверждающих факт оказания услуг налогоплательщику.

По мнению суда апелляционной инстанции все вышеуказанные организации были искусственно вовлечены ООО «СтройЦентр-К1» в договорные отношения по строительному подряду в целях получения обществом необоснованной налоговой выгоды посредством сознательного создания видимости коммерческих взаимоотношений в целях неправомерного заявления налоговых вычетов, в действительности работы были выполнены собственными силами ООО «СтройЦентр-К1» (в т.ч. с участием физических лиц, как установленных, так и не установленных).   

Доводы заявителя о проявлении им должной степени осторожности и осмотрительности при выборе контрагента подлежат отклонению в силу следующего.

Получение вычетов по НДС поставлено в зависимость от проявления налогоплательщиком должной осмотрительности при заключении сделок. При этом такая осмотрительность предполагает заключение сделки только с реально существующими организациями, осуществляющими реальные хозяйственные операции, и должна распространяться не только на первоначальное заключение договора, но и на исполнение всех вытекающих из договора сделок.

Перед тем как определить содержание основных условий договора, подписать его в согласованном виде, стороны, заключившие сделку, должны взаимно удостовериться в наличии правоспособности юридических лиц, являющихся участниками данной сделки, и в надлежащих полномочиях руководителей данных юридических лиц, имеющих право на законных основаниях на заключение и подписание договоров, влекущих юридические последствия.

Согласно позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ № 15658/09 от 25.05.2010, по условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагентов оцениваются деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и опыта.

Само по себе заключение сделки с юридическим лицом, имеющим ИНН, банковский счет и адрес места нахождения, что может свидетельствовать о его регистрации в установленном законом порядке, не является безусловным основанием для получения налоговой выгоды в виде налоговых вычетов либо признания расходов обоснованными, если в момент выбора контрагента налогоплательщик надлежащим образом не осуществил проверку правоспособности данного юридического лица и полномочий его представителей, а в момент совершения сделки, получения от имени данного контрагента юридически значимых документов – не удостоверился в достоверности представленных им или составленных с его участием документов.

Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности ложатся на лицо, заключившее такие сделки, и не могут быть перенесены на федеральный бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат, а в случае недобросовестности контрагентов налогоплательщик несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты по НДС ввиду отсутствия надлежаще оформленных документов.

Лица, действующие исходя из соблюдения принципа разумного предпринимательского риска, с надлежащей степенью осмотрительности и в соответствии с обычаями делового оборота не осуществившие проверку правоспособности юридических лиц и полномочий представителей данных юридических лиц, не удостоверившиеся в достоверности представленных ими или составленных с их участием первичных бухгалтерских документов, служащих основанием для принятия вычетов НДС и расходов по налогу на прибыль, в силу абзаца 3 статьи 2 ГК РФ несут риск наступления неблагоприятных последствий, вызванных ненадлежащим исполнением данных действий.

Опровергая проявление должной осмотрительности, налоговый орган вправе приводить аргументы о том, что налогоплательщик исходил лишь из коммерческой привлекательности сделки и не придавал значения добропорядочности контрагентов, а также доказывать, что налогоплательщик должен был знать о допускаемых контрагентами нарушениях.

В свою очередь налогоплательщик может дать объяснение тому, какие соответствующие деловому обороту критерии учитывались им при выборе контрагента, доказывать свою осведомленность о том, каким образом (за счет каких ресурсов, с привлечением каких соисполнителей и т.п.) должен был исполняться договор.

Заявитель жалобы представил доказательства, свидетельствующие о том, что ООО «РНК-Строй» производило работы, имело на праве аренды технику, уплачивало налоги.

Согласно ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. 

Указанная норма АПК РФ закрепляет общее правило о бремени доказывания. Содержание данного правила определяется действием принципа состязательности в арбитражном процессе.

Последствием неисполнения этой юридической обязанности (непредставление доказательств) может стать принятие судебного акта, который не будет соответствовать интересам стороны, не представившей доказательства в полном объеме.

Между тем, заявителем не представлено достаточных и достоверных доказательств того, что при выборе спорного контрагента им были все обстоятельства и документы, наличие у контрагента соответствующего персонала и имущества (с учетом специфики предмета заключенных договоров).

Представленные заявителем жалобы доказательства деятельности ООО «РНК-Строй», в частности договоры, акты и т.д., однозначно не свидетельствуют о фактическом выполнении работ с учетом отсутствия у данной организации в 2017 году работников строительных специальностей (средняя численность ~ 27 человек, специальности: механик, инженерный состав, руководитель, бухгалтер – подтверждено сведениями по форме 2-НДФЛ).

Также суд апелляционной инстанции принимает во внимание то обстоятельство, что согласно информации ПК АСК НДС-2, конечными организациями, которые по факту должны были уплатить НДС, являются: ООО «Виктория», ООО ТД «ФК» (не представляли декларации по НДС), ООО «Союз», ООО «Гарант Сервис» (представили декларации с «нулевыми» показателями).

Налогоплательщик не привел достаточные и надлежащим образом аргументированные доводы обоснования выбора именно данного контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но также деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. 

Указанное в совокупности также свидетельствует о непроявлении заявителем должной осмотрительности при выборе контрагента, неосуществлении им необходимых действий, направленных на максимальное уменьшение рисков при осуществлении хозяйственной деятельности.

Данные обстоятельства не позволяют прийти к выводу о том, что при выборе контрагента и осуществлении с ним сделок, оформлении документооборота, получении налоговых вычетов ООО «СтройЦентр-К1» действовало добросовестно и с необходимой степенью осмотрительности.

Презумпция добросовестности налогоплательщика не освобождает его от обязанности доказывания обстоятельств, на которых она основывает свое требование.

Также суд апелляционной инстанции дополнительно указывает на то, что условия заключенных ООО «СтройЦентр-К1» со своими заказчиками договоров не содержит в себе положений, позволяющих использовать механизм субподряда. Сведений о согласовании с заказчиками собственного субподрядчика материалы дела не содержат, данное обстоятельство не подтверждает и сам заявитель.

Суд апелляционной инстанции повторно обращает внимание на то, что задолженность ООО «СтройЦентр-К1» перед ООО «РНК-Строй» на 31.12.2017 за работы, которые нашли свое отражение в представленных налогоплательщиком документах, составляет 38 434 124 руб. При этом, из показаний руководителя ООО «РНК-Строй» ФИО13, данных 29.01.2020 следует, что о наличии задолженности ему известно, однако никаких действий по взысканию задолженности в период с 27.12.2017 по 29.01.2020 не принималось. Вышеуказанное поведение (фактический отказ от получения причитающихся 38 434 124 руб.), по мнению суда, отлично от обычного поведения коммерческой организации, целью функционирования которой является систематическое получение прибыли (ст. 2 ГК РФ). Впоследствии, уже в апелляционной жалобе ООО «СтройЦентр-К1» указало на факт погашения задолженности на основании договора уступки прав требования от 01.10.2019, заключенного с ФИО13 Между тем, данная информация не подтверждается по состоянию на 31.12.2019 оборотно-сальдовой ведомостью по счету 60 «Расчеты с прочими поставщиками и подрядчиками», согласно которой задолженность перед ООО «РНК-Строй» составляет 86 247 842 руб. 21 коп. (т. 8 л.д. 93).

Таким образом, установленные в ходе судебного разбирательства обстоятельства свидетельствуют о недобросовестном поведении ООО «СтройЦентр-К1» и ООО «РНК-Строй», ООО «РДС-Групп», ООО «Стройтраст», ООО «Торгцентр», ООО «Центрстройсервис», ООО «Аркада», об отражении ими несуществующих операций. Согласованные действия обществ были направлены на создание искусственного документооборота без осуществления реальной экономической деятельности, с целью получения заявителем необоснованной налоговой выгоды. 

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением.

В этой связи, оспариваемые доначисления по НДС (недоимка в сумме 4 788 269 руб., пени в сумме 2 268 563 руб. 93 коп., штраф в сумме 594 178 руб. 50 коп.) произведены Инспекцией правомерно.

В силу ч. 3 ст. 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Таким образом, суд правомерно отказал ООО «СтройЦентр-К1» в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции № 16-12/1 от 03.02.2021 в части.   

Доводы заявителя жалобы являются несостоятельными по вышеуказанным основаниям.

Убедительных доводов, основанных на доказательствах и позволяющих отменить судебный акт в обжалуемой части, апелляционная жалоба не содержит, в связи с чем, удовлетворению не подлежит.

В остальной части решение Арбитражного суда Тамбовской области от 20.12.2021 по делу № А64-4239/2021 не обжалуется.      

Нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ основанием для отмены судебного акта арбитражного суда первой инстанции в любом случае, судом первой инстанции не нарушены.

Расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы относятся на ее заявителя и им оплачены. 

Излишне уплаченная по платежному поручению № 13 от 14.01.2022 государственная пошлина в размере 1 500 руб. подлежит возврату ООО «СтройЦентр-К1» из федерального бюджета. 

Руководствуясь ст. 104, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 АПК РФ, 

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Тамбовской области от 20.12.2021 по делу № А64-4239/2021 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «СтройЦентр-К1» (г. Тамбов, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) из федерального бюджета 1 500 рублей государственной пошлины, уплаченной по платежному поручению № 13 от 14.01.2022.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья                                                          А.А. Пороник

Судьи                                                                                            Е.А. Аришонкова        

 

            ФИО1