ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

 

№ 18АП-6931/2022

г. Челябинск

31 августа 2022 года

Дело № А76-4401/2021

 

Резолютивная часть постановления объявлена 25 августа 2022 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 31 августа 2022 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Плаксиной Н.Г.,

судей Арямова А.А., Скобелкина А.П.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу публичного акционерного общества «Ашинский металлургический завод» на решение Арбитражного суда Челябинской области от 19 апреля 2022 г. по делу № А76-4401/2021.

В заседании приняли участие представители:

публичного акционерного общества «Ашинский металлургический завод» - ФИО2 (доверенность от 21.06.2021, диплом), ФИО3 (доверенность от 03.02.2022, диплом); 

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 24 по Челябинской области - ФИО4 (доверенность от 02.02.2022), ФИО5 (доверенность от 02.02.2022, диплом), ФИО6 (доверенность от 23.12.2021, диплом).

Публичное акционерное общество «Ашинский металлургический завод» (далее – заявитель, налогоплательщик, общество, общество «Ашинский метзавод») обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 24 по Челябинской области (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция, Межрайонная ИФНС России № 24 по Челябинской области) о признании недействительным решения № 19 от 31.07.2020 об отказе в привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение в части уменьшения убытков по налогу на прибыль за 2014-2016 годы в сумме 33 811 895 руб.

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 20.04.2021 по делу № А76-4401/2021, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.08.2021 решение Арбитражного суда Челябинской области от 20.04.2021 оставлено без изменения.

Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 17.12.2021 решение Арбитражного суда Челябинской области от 20.04.2021 по делу №А76-4401/2021 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.08.2021 по тому же делу отменено, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Челябинской области.

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 19.04.2022 по делу № А76-4401/2021 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, общество «Ашинский метзавод» обратилось в суд с апелляционной жалобой. 

В обоснование указывает, что при повторном рассмотрении дела суд первой инстанции в нарушение части 2.1 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее также – АПК РФ) проигнорировал указания суда кассационной инстанции, а именно:

- не исследовал реальный порядок взаиморасчетов и движение денежных средств в рамках первичного выпуска облигаций;

- не дал оценки тому обстоятельству, что денежные средства, полученные обществом  от внешних инвесторов – приобретателей ипотечных сертификатов участия (далее также – ИСУ) направлены на погашение долговых обязательств перед банками, при этом  облигации были приобретены внешними инвесторами (и денежные средства  от выпуска облигаций были фактически получены обществом) значительно позднее привлечения денежных средств от выпуска ИСУ;

- проигнорировал вывод кассационной инстанции о том, что операции по привлечению внешнего финансирования за счет выпуска облигаций и ИСУ имели разумную деловую цель, что данные операции были направлены на рефинансирование краткосрочных банковских кредитов и получение прибыли от предоставления займа под более высокий процент;

- проигнорировал вывод о необходимости проведения «налоговой реконструкции» хозяйственных операций.

Указывает на ошибочный вывод суда о том, что заявитель получил 1 млрд. руб. от облигационного займа сразу после выпуска облигаций, поскольку это противоречит имеющимся в деле доказательствам реального порядка взаиморасчетов и движения денежных средств в рамках первичного выпуска облигаций.

Деловая цель операций общества была полностью достигнута, так как: денежные средства, впервые полученные от внешних инвесторов при выпуске ИСУ были направлены на погашение кредитов Банка ВТБ (ОАО) и ОАО «Газпромбанк»; денежные средства, полученные по облигационному займу при первичном размещении облигаций, были выданы в качестве займа ООО «Дата-Форум» по договору №1678/2014 от 27.06.2014 под более высокую процентную ставку (9.85%), чем процент по облигационному займу (9.75%). В рамках операций по привлечению внешнего финансирования общество также получило дополнительные процентные доходы от передачи денежных средств в доверительное управление ЗАО УК «Инвестиционный стандарт» и по выкупленным ИСУ по собственным обязательствам.

Считает, что совокупность указанных операций не причинила какого-либо ущерба для бюджета, все полученные доходы и понесенные расходы включались обществом и участниками рассматриваемых операций в налоговую базу по налогу на прибыль организаций, что не оспаривается налоговым органом и подтверждается фактическим исполнением сделок сторонами.

Определением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.05.2022 апелляционная жалоба публичного акционерного общества «Ашинский металлургический завод» принята к производству и назначена к рассмотрению на 07.07.2022, после чего судебное заседание по рассмотрению апелляционной жалобы было отложено на 25.08.2022.

Определением председателя Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.08.2022, в составе суда произведена замена судьи Бояршиновой Е.В. на судью Скобелкина А.П., в связи с заменой судьи рассмотрение дела начато с самого начала.

 В судебном заседании представители заявителя поддержали доводы апелляционной жалобы. Заявили ходатайство о приобщении к материалам дела копий оборотных ведомостей по балансовым счетам № 670403 с 01.06.2014 по 31.12.2014, № 070404 с 01.06.2014 по 31.12.2014. Поскольку указанные дополнительные доказательства представлены в обоснование возражений налогового органа, нераскрытых при рассмотрении дела в суде первой инстанции, и фактически не устанавливают новые обстоятельства, исследованные при проведении налоговой проверки, суд апелляционной инстанции считает возможным приобщить указанные документы к материалам дела в соответствии с частью 2 статьи 268 АПК РФ.

Представители Межрайонной ИФНС России № 24 по Челябинской области возражали относительно доводов, изложенных в апелляционной жалобе, заявили ходатайство о приобщении к материалам дела отзыва на апелляционную жалобу.

Законность и обоснованность судебного акта проверены апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. 

Из материалов дела следует, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, по результатам которой составлен акт № 33 от 21.11.2018, проведены дополнительные мероприятия налогового контроля и, с учетом письменных возражений, вынесено решение от 31.07.2020 № 19 об отказе в привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение, согласно которому налогоплательщику уменьшены убытки по налогу на прибыль за 2014-2016 годы в сумме 33 811 895 руб.,   в том числе    за 2014 год  - в сумме 3 653 425 руб., за 2015 год - в сумме 9 000 000 руб., за   2016 год - в    сумме 21 158 470 руб. Кроме того, налогоплательщику предложено внести исправления в налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций за 2016 год с учетом результатов выездной налоговой проверки в части остатка не перенесенного убытка    на      конец     налогового    периода    в    размере 2 542 545 141 руб. 

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 12.11.2020 № 16-07/005908, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, оспоренное решение инспекции утверждено. 

Не согласившись с решением инспекции в части уменьшения убытка по налогу на прибыль, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением. 

Отказывая в удовлетворении заявленных требований при повторном рассмотрении, суд первой инстанции  пришел к тому же, что основной целью совершения сделок являлось получение налоговой экономии в виде начисленных процентов по долговым обязательствам, направленных на увеличение внереализационных расходов путем наращивания процентной ставки по полученному кредиту над процентной ставкой по выданному займу в рамках перечисления одних и тех же денежных средств.

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Налоговый кодекс, НК РФ, Кодекс) объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой  25 Кодекса. 

В силу статьи 252 Налогового кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. 

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ (для банков особенности определения расходов в виде процентов определяются в соответствии со статьями 269 и 291 НК РФ), а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством Российской Федерации. 

Из содержания статьи 269 НК РФ следует, что в целях главы 25 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления. 

При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. 

Поскольку налогоплательщик самостоятельно определяет налоговую базу по налогу на прибыль, состав расходов и соблюдение условий, позволяющих учесть указанные расходы для целей налогообложения, именно он должен доказать обстоятельства, которые, по его мнению, позволяют учесть произведенные расходы в целях налогообложения. 

В силу пункта 49 статьи 270 НК РФ расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ, при определении налоговой базы не учитываются.

Согласно статье 54.1 НК РФ, устанавливающей пределы осуществления прав налогоплательщика по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика (часть 1).

Частью 2 данной установлено, что налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление Пленума ВАС РФ №53), представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Пунктами 3, 5 названного Постановления Пленума ВАС РФ №53 определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

В соответствии с пунктом 9 Постановления Пленума ВАС РФ №53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Из Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 № 169-О и от 04.11.2004 № 324-О следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком. 

Таким образом, наличие разумных экономических причин в действиях налогоплательщика подлежит оценке в контексте обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить реальный экономический эффект в ходе предпринимательской деятельности, направленной на получение дохода (выгодный результат). 

Совершение операций, рассчитанных на получение дохода за счет средств бюджета, не может рассматриваться как законная предпринимательская деятельность и, следовательно, не является основанием для применения тех норм законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, которые регулируют налоговые последствия действий, совершенных в рамках предпринимательской деятельности. 

Изложенное направлено на пресечение уклонения от налогообложения, когда заключаются сделки и совершаются операции лишь с целью необоснованного получения налоговой выгоды. Соответственно, налоговый орган вправе отказать в расходах по налогу на прибыль в случае, если действия налогоплательщика не обусловлены разумными экономическими причинами (целями делового характера) и направлены исключительно на искусственное создание условий для уменьшения размера налоговой обязанности, тем самым являясь недобросовестными.

В то же время, судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Как неоднократно указывалось Конституционным Судом Российской Федерации, при рассмотрении налоговых споров суды должны исследовать               все фактические обстоятельства дела, а не только формальные условия применения правовой нормы. В случае сомнений в правильности применения налогового законодательства арбитражные суды обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела юридически значимых обстоятельств, наличие иных документов, подтверждающих хозяйственные операции (Постановления от 28.10.1999 № 14-П, от 14.07.2003 № 12-П, Определения от 15.02.2005 № 93-О, от 28.05.2009 № 865-О-О, от 19.03.2009 № 571-О-О). 

В пункте 2 Постановления Пленума ВАС РФ №53 указано, что в соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Основанием для принятия решения в оспоренной части послужили выводы инспекции о том, что денежные средства, полученные налогоплательщиком от эмиссии облигаций, направлены на создание долговых обязательств с взаимозависимыми и аффилированными лицами, путем искусственного движения денежных средств с целью получения необоснованной налоговой экономии в виде начисленных процентов по долговым обязательствам, направленных на увеличение внереализационных расходов.

Так установлено, что заявителем 04.02.2014 принято решение о выпуске ценных бумаг - биржевых процентных неконвертируемых документарных облигаций на предъявителя в количестве 1 000 000 штук номинальной стоимостью 1000 руб. каждая общей номинальной стоимостью 1 000 000 000 руб. путем открытой подписки со сроком погашения в 3640-й день с даты начала размещения биржевых облигаций выпуска с возможностью досрочного погашения по требованию владельцев и по усмотрению эмитента. 

Согласно проспекту ценных бумаг целью организации выпуска биржевых облигаций является пополнение оборотных средств, используемых в производственной деятельности и формирование публичной кредитной истории. 

Эмиссия облигаций осуществлялась налогоплательщиком посредством услуг андеррайтера в лице ПАО «РосДорБанк», централизованное хранение биржевых облигаций осуществляется депозитарием в лице ЗАО «Национальный расчетный депозитарий». 

В ходе налоговой проверки установлено, что 30.06.2014 облигации ПАО «Ашинский метзавод» на сумму 1 000 000 000 руб. со ставкой купонного дохода 9,75% годовых и периодом обращения 10 лет, размещены на ЗАО «Фондовая биржа «ММВБ». 

Как указывает инспекция, брокером 30.06.2014 на расчетный счет налогоплательщика перечислены денежные средства в сумме 1 000 000 000 руб., проценты по купонному доходу включены налогоплательщиком в расходы при исчислении налога на прибыль (за 2014 год – 49 150 000 руб., 2015 год – 97 510 000 руб., 2016 год – 10 9240 000 руб.). 

При этом полученные налогоплательщиком денежные средства в размере 1 000 000 000 руб. в дату их получения перечислены обществом взаимозависимой организации - обществу «Дата-Форум» на основании договора займа от 27.06.2014 № 1678/2014 со сроком погашения до 14.06.2024 под 9,85% годовых сроком на 10 лет.

 В дальнейшем указанные денежные средства перечислены обществом «Дата-Форум» на счет общества «Ашинская сталь» по договору займа от 30.06.2014 б/н под 10,75% годовых (погашение - до 01.07.2015).

При этом заемные обязательства прекращены 23.07.2014 по соглашению от 23.07.2014 № 1 о зачете взаимных обязательств - в счет оплаты по договору купли-продажи ценных бумаг от 23.07.2017 № 2307/14-01 (ипотечных сертификатов участия «Промышленная недвижимость»). 

Впоследствии денежные средства перечислены обществом «Ашинская сталь» на расчетный счет налогоплательщика в качестве займа по договору от 01.07.2014 № 1679/2014 под 10,85% годовых на срок 15 лет. 

Как считает инспекция, фактически полученные налогоплательщиком от эмиссии облигаций денежные средства в размере 1 000 000 000 руб., перечисленные им впоследствии по договору займа в адрес общества «Дата-Форум», возвращены на расчетный счет заявителя в качестве займа по договору от 01.07.2014 № 1679/2014 обществом «Ашинская сталь».

Впоследствии, указанные денежные средства в размере 1 000 000 000 руб. повторно выданы обществу «Дата-Форум» в виде краткосрочного займа под 10,85% годовых со сроком погашения займа до 01.07.2015. Обязательства по данному договору фактически исполнены и прекращены в период с 20.08.2014 по 26.08.2014. 

Проанализировав приведенные выше обстоятельства, налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщик, при участии взаимозависимых и аффилированных лиц в лице общества «Дата-Форум» и общества «Ашинская сталь», в день поступления денежных средств по облигационному займу выдает заем за счет этих средств обществу «Дата-Форум», а затем в течение непродолжительного периода времени (с 30.06.2014 по 05.07.2014) берет заем у общества «Ашинская сталь» с увеличенной процентной ставкой на 1%. 

В частности, денежные средства по договору займа выданы налогоплательщиком обществу «Дата-Форум» под 9,85% годовых, тогда как через непродолжительный период времени налогоплательщик получил заем у общества «Ашинская сталь» на условиях 10,85% годовых, то есть с увеличенной процентной ставкой. 

Инспекцией в оспариваемом решении отражено, что общество «ДатаФорум» реализует ипотечные сертификаты участия третьим лицам на торгах Московской межбанковской валютной биржи (далее - ММВБ) и гасит краткосрочный заем по договору    от 01.07.2014 № 1680/2014    в   размере    1 000 000 000 руб. за счет средств от реализации ипотечных сертификатов участия. 

В интересах налогоплательщика по состоянию на 01.12.2015 ЗАО «УК «Рацио-Капитал» владело ипотечными сертификатами участия «Промышленная недвижимость» в количестве 8300 шт. на сумму 450 690 000 руб. из общего числа сертификатов – 20000 шт., что подтверждается отчетом брокера ООО «ИС-Брокер».

Указанные обстоятельства были признаны налоговым органом и судом первой инстанции, как свидетельствующие об отсутствии фактического привлечения дополнительных денежных средств, поскольку обществом «Дата-Форум» после реализации ипотечных сертификатов участия третьим лицам денежные средства возвращены по ранее выданному налогоплательщику займу по договору от 01.07.2014 № 1680/2014 за счет средств от эмиссии облигаций.

Установив обстоятельства взаимозависимости и аффилированности лиц (ООО «Дата Форум» и ООО Ашинская сталь») с налогоплательщиком, инспекция пришла к выводу о направленности  действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды, с которым согласился суд первой инстанции.

Между тем указанный вывод суд апелляционной инстанции считает ошибочным и преждевременным, поскольку налоговым органом дана неправильная оценка установленным обстоятельствам.

Как следует из материалов дела, в рамках первичного выпуска облигаций сумма 1 млрд. руб. не поступала на банковский счет общества. Реальный порядок взаиморасчетов и движения денежных средств в рамках первичного выпуска облигаций подтверждается выпиской из реестра сделок  участников торгов ММВБ в отношении облигаций в день их размещения (т18 л.д.130), выпиской банка по счету №40702810600000032360 от 30.06.2014, карточкой счета 58 за 2014г. общества «Дата Форум» (т.18 л.д.131-144), карточкой счета 51 за 2014г. общества «Дата Форум» (т.21 л.д.103-106).

Поскольку в рамках первичного выпуска облигаций сумма в 1 млрд.руб. не поступала на банковский счет налогоплательщика, обществом совершены сделки, которые привели к выпуску другой категории ценных бумаг – ипотечных сертификатов участия (ИСУ). Особенности данной ценной бумаги: правом на ее выпуск и последующей обязанностью по доверительному управлению обладают организации, обладающие специализированной лицензией; для выпуска ИСУ требуется создание обеспеченного ипотекой заемного обязательства.

Учитывая указанное, между обществом, ООО «Дата Форум» и ООО «Ашинская сталь» была осуществлена следующая система траншей денежных средств: общество «Дата Форум» перечисляет транш денежных средств обществу «Ашинская сталь» по договору займа  б/н  от 30.06.2014 (т.14 л.д.139-142), которые ранее получены  обществом  в качестве займа от общества по  договору №1678/2014 от 27.06.2014  (т.12 л.д.53-54). Далее общество «Ашинская сталь» перечисляет транш обществу по договору займа №1679/2014 от 01.07.2014 (т.12 л.д.65-69). Полученные денежные средства общество  перечисляет обществу «Дата Форум» по договору займа  №1680/2014 от 01.07.012 (т.12 л.д. 70-71). Данная цепочка траншей повторилась четыре раза, в результате чего у общества образовалась задолженность перед обществом «Ашинская сталь» на сумму 1 млрд.руб.  по договору займа №1679/2014 от 01.07.2014 по  ставке 10.75% годовых под залог недвижимости (т.1 л.д.65-69) и право требования к обществу «Дата Форум» на сумму 1 млрд.руб. по договору займа  №1680/2014 по ставке 10.75%.

Закладная по договору займа №1679/2014 от 01.07.2014  с обществом «Ашинская сталь» 16.07.2014 передана последним в пользу ЗАО «УК «Рацио-Капитал» - доверительному управляющему ипотечным покрытием «Промышленная недвижимость», которое в соответствии с Федеральным законом от 11.11.2003 №152-ФЗ «Об ипотечных ценных бумагах» выпускает  ИСУ в пользу общества «Ашинская сталь» со сроком погашения равными долями, начиная с 10.07.2024 по 31.01.2029 (т.12 л.д.7-15). Ипотечное покрытие ИСУ представлено закладной и договором ипотеки между обществом и ООО «Ашинская сталь».

Далее 23.07.2014 общество «Ашинская сталь» продает ИСУ в пользу общества «Дата-Форум» на сумму примерно 1 млрд. руб. по договору купли-продажи ценных бумаг №2307/14-01  от 23.07.2014 (т.14 л.д.143-144).

23.07.2014 общество «Ашинская сталь» и общество «Дата Форм» заключает соглашение о зачете взаимных  обязательств №1, по условиям которого обязательства общества «Дата Форум» по оплате ИСУ зачитываются в счет задолженности общества «Ашинская сталь» по договору займа б/н от 30.06.2014 (т.14 лд.145).

По состоянию на 26.08.2014 все ИСУ были выкуплены третьими лицами, что подтверждается сводной таблицей, составленной на основании данных налогового органа и ведомости распределения дохода (т.18 л.д.90-126).

Общество «Дата Форум» 20-26.08.2014 возвращает краткосрочный заем  по договору №1680/2014 от 01.07.2014 обществу в размере 1 млрд.руб. за счет денежных средств, поступивших от внешних инвесторов при выкупе ИСУ.

Получив указанные денежные средства  от общества «Дата Форум», общество направило их на погашение кредитов Банка ВТБ (ОАО) и ОАО «Газпромбанк», а также на получение дополнительного дохода от доверительного управления до момента наступления  срока погашения кредита ОАО «Газпромбанк».

Учитывая указанные обстоятельства, которые подтверждаются материалами дела, следует сделать вывод о достижении налогоплательщиком  деловой цели в результате указанных операций:

- денежные средства, впервые полученные от внешних инвесторов при выпуске ИСУ, были направлены на погашение кредитов Банка ВТБ (ОАО) и ОАО «Газпромбанк»;

- денежные средства, полученные по облигационному займу при первичном размещении облигаций, были выдан в качестве займа обществу «Дата Форум» по договору  №1678/2014 от 27.06.2014 под более высокую процентную ставку (9.85%), чем процент по облигационному займу (9.75%). 

В рамках операций по привлечению внешнего финансирования общество также получило дополнительные процентные доходы: 

от передачи денежных средств в доверительное управление ЗАО УК «Инвестиционный стандарт» (т.18  л.д.127);

 по выкупленным ИСУ по собственным обязательствам.

Таким образом, следует признать ошибочным вывод инспекции о том, что отсутствовало фактическое привлечение дополнительных денежных средств и рассмотренные сделки являются убыточными для налогоплательщика. Кроме того, все полученные доходы и понесенные расходы включались обществом и участниками рассматриваемых операций в налоговую базу по налогу на прибыль организаций, что не оспаривается налоговым органом и подтверждается фактическим исполнением сделок сторонами.

 В результате следует признать обоснованными доводы общества о том, что решение привлечь денежные средства от внешних инвесторов с использованием двух финансовых инструментов, а именно путем выпуска облигаций и путем выпуска ипотечных сертификатов участия, было принято с целью привлечения инвестиций от третьих лиц и рефинансирования долговых обязательств общества. 

Денежные средства, полученные обществом от внешних инвесторов - приобретателей ипотечных сертификатов участия, направлены на погашение долговых обязательств перед банками. Облигации приобретены внешними инвесторами (и денежные средства от выпуска облигаций были фактически получены обществом) значительно позднее привлечения денежных средств от выпуска ипотечных сертификатов участия. 

Материалы налоговой проверки не опровергают доводы общества о том, что операции по привлечению внешнего финансирования за счет выпуска облигаций и ИСУ имели разумную деловую цель, что данные операции были направлены на рефинансирование краткосрочных банковских кредитов и получение прибыли от предоставления займа под более высокий процент. 

Следует признать ошибочным вывод инспекции о том, что полученный эффект от спорных сделок заключался в экономии на налоге на прибыль при отнесении процентов на большую сумму в состав расходов и процентов на меньшую сумму в состав доходов при исчислении налога на прибыль. То есть вывод о недобросовестности налогоплательщика при достигнутом экономическом результате является также ошибочным и противоречит статье  54.1. НК РФ.

Согласно разъяснениям постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.02.2008 № 11542/07 и постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 24.02.2004 года № 3-П  в силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельной и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

В соответствии с пунктом 4 постановления Пленума ВАС № 53 возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Налоговым органом, в данном случае, в нарушение части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлены надлежащие и исчерпывающие доказательства вмененного налогоплательщику-заявителю получения необоснованной налоговой выгоды.

При указанных обстоятельствах налоговым органом не доказано нарушение обществом пределов осуществления прав по исчислению налоговой базы и суммы налога на прибыль организаций, установленных пунктами 1, 2 статьи 54.1 Налогового кодекса, следовательно, не доказано получение обществом необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения убытков по налогу на прибыль за 2014-2016 годы в сумме 33 811 895 руб. 

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции об  отказе в удовлетворении требований заявителя о признании недействительным решение инспекции от 31.07.2020 №19 в оспариваемой части, подлежит отмене в соответствии с пунктом 4 части 1, пунктом 3 части 2 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, требования заявителя подлежат удовлетворению.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

В связи с удовлетворением требований заявителя на основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение заявления (3000 руб.), апелляционных жалоб (1500 руб.+1500руб.) и кассационной жалобы (1500 руб.) в сумме 7500 руб. подлежат взысканию в пользу общества с инспекции. 

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 19 апреля 2022 г. по делу № А76-4401/2021 отменить, заявление публичного акционерного общества «Ашинский металлургический завод»  удовлетворить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №24 по Челябинской области от 31 июля 2020г. №19 в части уменьшения убытков по налогу на прибыль организаций за 2014-2016г. в сумме 33 811 895 руб. 

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №24 по Челябинской области в пользу публичного акционерного общества «Ашинский металлургический завод»  7500 руб. в возмещение судебных расходов по уплате государственной пошлины за рассмотрение заявления, апелляционных и кассационной жалоб.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

ПредседательствующийН.Г. Плаксина

СудьиА.А. Арямов

А.П. Скобелкин