Р Е Ш Е Н И Е

Именем Российской Федерации

Дело № А40-155138/21-108-2843

г. Москва

01 марта 2024 года

Резолютивная часть решения объявлена 26 января 2024 года 

Полный текст решения  изготовлен 01 марта 2024 года

 

Арбитражный суд города Москвы в составе судьи Суставовой О.Ю.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем ФИО1,

рассмотрев в судебном заседании заявление акционерного общества "Нефтяная компания Дулисьма" (ИНН 

<

***>; ОГРН 

<

***>; дата регистрации 04.06.2008; адрес: 107078, 

<

...>, ЭТ/ПОМ 7/05,06,07,08)

к Межрегиональной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 2 (ОГРН 

<

***>; ИНН 

<

***>;  дата регистрации 16.12.2004; адрес: 101000, 

<

...>)

о признании недействительным решения № 4 от 10.03.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 3 699 208 900 руб., в части пеней в сумме 310 671 894 руб., в части штрафа в сумме  1 479 683 560 руб., а также об уменьшении оставшейся суммы штрафа в размере 1 521 504 667 руб. не менее, чем в 16 раз, в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств (с учетом уточнения заявленного требования от 04.10.2023), 

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО2 удост.№13814 дов.б/н от 25.07.2023, 

от заинтересованного лица: ФИО3 удост. ЦА №6577 дов.№15-17/16543 от 08.12.2023, ФИО4 удост.УР№612974 дов.№15-17/15529 от 16.11.2023, ФИО5 удост.РС№6404 дов.№15-17/12582 от 15.09.2023, 

 

У С Т А Н О В И Л:

Акционерное общество «Нефтяная компания Дулисьма» (далее -АО «НК Дулисьма», Заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 2 (далее - Инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения от 10.03.2021 № 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначислений: по налогу на прибыль в сумме 3 699 208 900 руб., пени в сумме 310 671 894 руб., штрафа в сумме 1 479 683 560 руб., а также уменьшить оставшуюся сумму штрафа в размере 1 521 504 667 руб. не менее, чем в 16 раз с учетом уточнения заявленного требования, принятого судом 04.10.2023.

В ходе рассмотрения настоящего дела АО «НК Дулисьма» заявлено ходатайство о назначении и проведении судебной (оценочной) экспертизы, которое было удовлетворено: определением суда от 23.12.2022 назначена судебная экспертиза, проведение которой было поручено судом Федеральному бюджетному учреждению Российский Федеральный центр Судебной экспертизы при Министерстве юстиции Российской Федерации.

Экспертной организацией проведена судебная экспертиза и письмом от 24.07.2023 №9818/20-3-22 заключение эксперта от 19.07.2023 № 9818/20-3-22  было направлено в Арбитражный суд города Москвы.

Заявитель подержал заявленные требования по доводам заявления и пояснений с учетом принятого судом в порядке ст.49 АПК РФ уточнения заявленного требования. Представитель Инспекции против удовлетворения заявленных требований возражал по доводам отзыва на заявление и письменных пояснений. 

Выслушав лиц, участвующих в деле, исследовав и оценив в совокупности по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в материалах дела доказательства, суд пришел к выводу о том, что требования подлежат удовлетворению ввиду следующего. 

Из материалов дела усматривается, что в соответствии со статьей 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее также НК РФ) Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации АО «НК Дулисьма» по налогу на прибыль организаций за 2019 год, представленной в Инспекцию 06.04.2020.

По результатам камеральной налоговой проверки Инспекцией составлен акт от 03.08.2020 № 47, дополнение к акту от 24.11.2020 № 25 и вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 10.03.2021 № 4 (далее также оспариваемое решение), согласно которому Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 3 001 188 227 руб. Также Обществу предложено уплатить налог на прибыль организаций в размере 7 502 970 567 руб. и пени в размере 630 124 478,11 руб.

Основанием для доначисления налога и привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности явились следующие выводы Инспекции: нарушение АО «НК Дулисьма» пункта 1 статьи 54.1, пункта 1 статьи 252 НК РФ в результате умышленного искажения сведений фактов хозяйственной жизни, выразившихся в отражении в регистрах бухгалтерского и налогового учета заведомо недостоверной информации об операциях по сделкам, совершенным с участием следующих контрагентов: ООО «НГДУ Восточная Сибирь», ООО «ДримНефть», ООО «Провидер», ООО «Тайфун», ООО «Проф-С» и, как следствие, с завышением расходов по налогу на прибыль организаций за счет включения в состав расходов затрат по взаимоотношениями с указанными контрагентами в общем размере 3 411 981 881 руб., что привело к неуплате налога на прибыль организаций в размере 682 396 376 руб., а также пени в размере 57 309 922.31 руб. и штрафа в размере 272 958 550,40 руб.; нарушение АО «НК Дулисьма» пункта 1 статьи 54.1, пункта 1 статьи 252, пункт 49 статьи 270 НК РФ в результате умышленного искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговой отчетности налогоплательщика путем завышения расходов по налогу на прибыль организаций в виде стоимости реализованных имущественных прав (кроме прав требований, долей, паев) в размере 46 874 586 377 руб. - в виде права требования по заведомо неисполнимому договору займа с неплатежеспособным заемщиком - ООО «Аквамарин», денежные средства по условиям которого выданы для приобретения акций взаимозависимой организации - АО «Тендерресурс» и в последствии выведены за рубеж, а также путем необоснованного отражения выручки от реализации имущественных прав, за исключением доходов от реализации прав требований долга на сумму 12 771 715 420 руб., что привело к неуплате налога на прибыль организаций в размере 6 820 574 191 руб., а также пени в размере 572 814 555,81 руб. и штрафа в размере 2 728 229 676,40 руб.

Не согласившись с оспариваемым решением, АО «НК Дулисьма» обратилось с апелляционной жалобой в Федеральную налоговую службу, решением которой от 27.04.2021 № КЧ-4-9/5823@ апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, что послужило основанием для обращения заявителя в суд по настоящему делу.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из части 4 статьи 200 АПК РФ следует, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно частям 2 и 3 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными, а, в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Из содержания частей 2 и 3 статьи 201 АПК РФ следует вывод о том, что для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц незаконными суд должен установить наличие двух условий в совокупности:  оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту; оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. 

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие). 

На основании 123 Конституции Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности сторон. 

В ходе рассмотрения настоящего дела судом установлено следующее.

Из оспариваемого решения усматривается, что Общество и ООО «НГДУ Восточная Сибирь», ООО «Дримнефть», ООО «Провидер», ООО «Тайфун», ООО «Проф-С» (далее также – контрагенты) являются аффилированными лицами и могут оказывать влияние друг на друга при ведении финансово-хозяйственной деятельности. В подтверждение данного факта налоговым органом установлено также, что АО «НК ДУЛИСЬМА», ООО «НГДУ ВОСТОЧНАЯ СИБИРЬ», ООО «ДРИМНЕФТЬ», ООО «ПРОВИДЕР», ООО «ТАЙФУН» и ООО «ПРОФ-С» направляют отчетность с одного ip-адреса: 94.159.17.225.

В ходе анализа движения денежных средств по расчетным счетам АО «НК Дулисьма» - ООО «НГДУ Восточная Сибирь» - дальнейшие получатели денежных средств, установлено, что в конечном итоге денежные средства поступают на счет АО Россельхозбанк для выплаты заработной платы сотрудникам организации. Транзитом через организации, не отвечающие критериям сущностных, перечисляются в адрес иностранных организаций, бенефициарными собственниками которых являются физические лица резиденты РФ.

Денежные средства, полученные ООО «ПРОВИДЕР», ООО «Дримнефть», ООО «Тайфун», ООО «Проф-С» от АО «НК Дулисьма», в дальнейшем в тот же или на следующий день перечислялись в адрес организаций, осуществляющих через ряд взаимозависимых организаций последующие расчеты по кредитам в банках, а также в адрес иностранных компаний.

Налоговый орган ставит под сомнение факт выполнения обязательств ООО «НГДУ Восточная Сибирь», ООО «Дримнефть», ООО «Провидер», ООО «Тайфун», ООО «Проф-С» по договорам, заключенным с Заявлением.

Таким образом, налоговым органом сформулированы выводы о необоснованном завышении расходов по налогу на прибыль организации АО «НК Дулисьма» за счет включения в состав расходов затрат по взаимоотношениям с ООО «НГДУ Восточная Сибирь», ООО «Дримнефть», ООО «Провидер», ООО «Тайфун», ООО «Проф-С» в 2019 году в размере 3 411 981 881 руб., что привело к неуплате налога на прибыль организаций в сумме 682 396 376 руб.

Кроме того, в ходе проверки налоговым органом было установлено, что АО «НК Дулисьма» был заключен договор займа НКДУ/АКМ-2708 от 27.08.2014 с ООО «Аквамарин» в соответствии с условиями которого АО «НК ДУЛИСЬМА» передает в собственность Заемщику – ООО «Аквамарин» денежные средства в размере 859 475 602.71 долл. США для целей приобретения акций/долей юридического лица – резидента РФ, являющегося владельцем лицензии на право пользования недрами (разведка и добыча углеводородного сырья).

В 2014 г. ООО «Аквамарин» у DEANERY ENTERPRISES LIMITED по договору купли-продажи акций приобретены акции ОАО «ТендерРесурс» (100% пакет), однако, погашения задолженности Заемщиком перед АО «НК Дулисьма» не производилось. 

В связи с чем, в 2019 г. АО «НК «Дулисьма» по договорам цессии с взаимосвязанными компаниями были реализованы права требования на начисленные проценты и сумму основного долга ООО «Аквамарин», а также были реализованы права требования на дебиторскую задолженность АО «НК Дулисьма» к ООО «Тайфун» и ООО «НГДУ Восточная Сибирь», что оказало влияние на налоговую базу по налогу на прибыль.

С учетом вышеизложенного, согласно оспариваемому решению о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 10.03.2021, общая сумма недоимки по налогу на прибыль АО «НК Дулисьма» за 2019 г. составила 7 502 970 567 руб., в том числе:

1. Необоснованное занижение налоговой базы по налогу на прибыль организации за счет включения в состав расходов затрат по взаимоотношениям с ООО «НГДУ Восточная Сибирь», ООО «Дримнефть», ООО «Провидер», ООО «Тайфун», ООО «Проф-С» в 2019 году в размере 3 411 981 881 руб., что привело к неуплате налога на прибыль организаций в сумме 682 396 376 руб.

2. Необоснованное включение в налоговую базу по налогу на прибыль организации расходов в размере 46 874 586 377 руб. и доходов в размере 12 771 715 420 руб. при реализации права требования по дебиторской задолженности АО «НК Дулисьма» к ООО «Аквамарин», ООО «Тайфун» и ООО «НГДУ Восточная Сибирь» в адрес взаимосвязанных компаний, что привело к неуплате налога на прибыль организаций в сумме 6 820 574 191 руб.

Сумма пени, исчисленная с суммы недоимки, составила 630 124 478 руб., штраф, исчисленный с суммы недоимки, составил 3 001 188 227 руб.

В ходе рассмотрения настоящего дела с целью проверки доводов АО «НК Дулисьма» о сумме понесенных расходов, а также в целях проверки доводов о необходимости иной квалификации отношений АО «НК Дулисьма» и ООО «Аквамарин» судом было назначено производство судебной оценочной экспертизы в отношении понесенных АО «НК Дулисьма» по операциям со спорными поставщиками (подрядчиками) затрат, определением от 23.12.2022 назначена судебная экспертиза, проведение которой было поручено судом Федеральному бюджетному учреждению Российский Федеральный центр Судебной экспертизы при Министерстве юстиции Российской Федерации.

Экспертами ФБУ РФЦСЭ при Минюсте России было подготовлено Заключение эксперта № 9818/20-3-22 от 19.07.2023, содержащее следующие выводы по поставленным вопросам: 

- величина затрат, понесенных АО «НК Дулисьма» на создание 182 объектов основных средств, которые поступили на балансовый учет в результате строительства или приобретения, составляет 3 970 583 527,78 руб., что соответствует рыночной стоимости работ, услуг, товаров, выполнение, оказание и (или) приобретение которых необходимо для создания исследуемых основных средств;

- величина затрат, понесенных АО «НК Дулисьма» на оплату выполненных ООО «Проф-С» и ООО «Тайфун» работ и оказанных ими услуг, по состоянию на дату составления первичного документа (акта) совокупно составляет 674 319 568,84 руб., что соответствует рыночной стоимости данных работ и услуг на указанную дату;

- величина затрат, понесенных АО «НК Дулисьма» на оплату услуг по Договору №32/10 от 18.10.2017, заключенному между ООО «НГДУ Восточная Сибирь» и АО «НК Дулисьма», в период с 01.01.2019 по 31.12.2019 составляет 1 102 864 392,93 руб., что соответствует рыночной стоимости указанных услуг по состоянию на дату их оказания.

Также заключение эксперта № 9818/20-3-22 от 19.07.2023 содержит вывод, что условия фактического исполнения Договора займа № НКД/АКМ-2708 от 27.08.2014, заключенного между АО «НК Дулисьма» и ООО «Аквамарин», не соответствовали рыночной стоимости предоставления заемных денежных средств. Учитывая цель предоставления вышеуказанного займа,  а также сроки его предоставления, которые в редакции представленных дополнительных соглашений могут соответствовать срокам получения доходов от разработки нефтяных месторождений, фактически условия исследуемого договора займа соответствуют условиям иного вида договора. Эксперты пришли к выводу, что целью заключения договора займа № НКД/АКМ-2708 от 27.08.2014 между АО «НК Дулисьма» и ООО «Аквамарин» фактически являлось финансирование ООО «Аквамарин» для приобретения акций ОАО «Тендерресурс» в пользу АО «НК Дулисьма» (с. 181 Заключении эксперта № 9818/20-3-22 от 19.07.2023 года).

Кроме того, в материалы дела было представлено Заключение специалиста АНО Экспертно-правового центра «Финансовые расследования и судебные экспертизы» № 04/01/22 от 26.01.2022, согласно которому специалисты пришли к выводу, что в действительности между АО «НК Дулисьма» и ООО «Аквамарин» имели место отношения агентирования, а не заемные.

Принимая во внимание выводы, изложенные экспертами ФБУ РФЦСЭ при Минюсте России, и  в Заключении специалиста АНО Экспертно-правового центра «Финансовые расследования и судебные экспертизы» № 14/09/23 от 27.09.2023, Обществом был представлен расчет действительных налоговых обязательств Общества.

Согласно ч. 1 и ч. 2 ст. 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

При этом толкование положений части 2 статьи 54.1 НК РФ возможно только с учетом положений статьи 57 Конституции Российской Федерации, статьи 3 НК РФ, устанавливающих правило о том, что налог в обязательном порядке должен иметь экономическое основание и не может быть произвольным. 

Запрет на проведение "налоговой реконструкции" налогового обязательства по налогу на прибыль путем установления расходной части расчетным путем на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ в рассматриваемой норме отсутствует. 

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 Постановления от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» изложил в полной мере соответствующую статье 3 НК РФ правовую позицию, согласно которой определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла. 

Как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда РФ (постановления от 28.03.2000 № 5-П, от 17.03.2009 № 5-П, от 22.06.2009 № ю-П, определение от 27.02.2018 № 526-O и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Выявление необоснованной налоговой выгоды не предполагает определения налоговой обязанности в более высоком размере (что означало бы применение санкции), а может служить основанием для определения действительной суммы налога, подлежащей уплате в бюджет таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 05.04.2018 N 305-КГ17-20231, от 06.03.2018 N 304-КГ17-8961, от 30.09.2019 N 307-ЭС19-8085, от 28.10.2019 N 305-ЭС19-9789, от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981 и др.).

Как указал Президиум Верховного Суда РФ в п. 40 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2 (2020)", утвержденного  22.07.2020,  при оценке законности доначисления налогов по результатам налоговой проверки значение имеет правильность определения недоимки налоговым органом, исходя из обстоятельств, которые были установлены в ходе налоговой проверки и давали основания для уменьшения суммы налога, а также обстоятельств, которые могли быть установлены при добросовестном исполнении своих обязанностей должностными лицами налогового органа и содействии налогоплательщика в их установлении. 

Установленный законодательством о налогах и сборах порядок должен обеспечивать надлежащую реализацию прав и законных интересов налогоплательщиков в правовом государстве, что предполагает обязанность руководителя (заместителя руководителя) налогового органа провести всестороннюю и объективную проверку обстоятельств, влияющих на вывод о наличии недоимки (суммы налога, не уплаченной в срок), не ограничиваясь содержанием налоговой декларации, установить действительный размер налоговой обязанности.

Принимая во внимание изложенное, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения.

Согласно разъяснениям п. 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013  № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», в случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ. 

Более того, в письме ФНС России от 10.03.2021  № БВ-4-7/3060@ «О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации» прямо указано, что в отношении расходов подлежит применению расчетный способ определения налоговой обязанности. Соответственно, при возникновении спора относительно размера документально не подтвержденных расходов при отклонении стоимости приобретенных товаров (работ, услуг) от рыночной стоимости бремя доказывания их размера лежит на налогоплательщике, который вправе их обосновывать, в том числе, с учетом данных об иных аналогичных документально подтвержденных операциях самого налогоплательщика, проведения экспертизы, предоставления документов, подтверждающих рыночную стоимость соответствующих товаров (работ, услуг) (п. 17.2).

Применение расчетного метода обеспечивает, с одной стороны, безусловное исполнение всеми лицами обязанности по уплате законно установленных налогов, независимо от каких-либо обстоятельств (отсутствие первичных документов, регистров бухгалтерского учета), с другой стороны, налог не должен быть взыскан в размере большем, чем с аналогичных налогоплательщиков (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 № 14473/10, от 10.04.2012 № 16282/11). 

Суд полагает, что результаты судебной экспертизы в отношении соответствия стоимости объектов основных средств и выполненных работ АО «НК Дулисьма» рыночной стоимости, установленные в Заключении эксперта № 9818/20-3-22 от 19.07.2023, подлежат учету при налоговой реконструкции и установлении фактических расходов АО «НК Дулисьма» и расчете действительных налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций за 2019 г.

Согласно результатам камеральной налоговой проверки, отраженным в оспариваемом решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения АО «НК Дулисьма» от 10.03.2021, Общество завысило расходы по налогу на прибыль организации за счет включения в состав расходов затрат по взаимоотношениям ООО «НГДУ Восточная Сибирь», ООО «Дримнефть», ООО «Провидер», ООО «Тайфун», ООО «Проф-С» в 2019 году в размере 3 411 981 881 руб. Данное нарушение привело к неуплате налога на прибыль организаций в сумме 682 396 376 руб.

Сумма затрат АО «НК Дулисьма» по взаимоотношениям со спорными контрагентами, включенная в состав расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, определена Налоговым органом следующим образом:

1) Необоснованное включение в состав расходов по налогу на прибыль организаций затрат по взаимоотношениям с ООО «НГДУ Восточная Сибирь», ООО «Провидер», ООО «Тайфун» и ООО «Проф-С» за 2019 год установлено налоговым органом на основании универсальных передаточных документов, предоставленных АО «НК Дулисьма» в рамках камеральной налоговой проверки в подтверждение заявленных вычетов по налогу на добавленную стоимость за 2019 год по взаимоотношениям с указанными контрагентами, в общем размере 2 145 691 300 руб., в том числе: ООО «НГДУ Восточная Сибирь» в размере 1 455 080 368 руб.; ООО «Провидер» в размере 95 023 664 руб.; ООО «Тайфун» в размере 328 417 790 руб.; ООО «Проф-С» в размере 267 169 478 руб. 

2) Необоснованное включение в состав расходов по налогу на прибыль организаций амортизации в размере 154 608 949 руб. и амортизационной премии в размере 1 111 681 632 руб.

Суд отмечает, что Налоговым органом оспаривается исключительно факт включения в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2019 г. затрат, понесенных АО «НК Дулисьма» по взаимоотношениям с ООО «НГДУ Восточная Сибирь», ООО «Дримнефть», ООО «Провидер», ООО «Тайфун», ООО «Проф-С», на основании их подконтрольности единому центру управления АО «Русь-Ойл», а не сам факт выполнения работ (услуг) на Дулисьминском месторождении, указанных в первичных документах с данными контрагентами. При этом затраты налогоплательщика, понесенные при выполнении работ (услуг), исключаются Налоговым органом в полном объеме без установления размера реально понесенных расходов.

Инспекция, отказывая в начислении амортизации и амортизационной премии по объектам основных средств, введенным в эксплуатацию в 2019 году, обосновывает свою позицию неправомерным характером взаимоотношений АО «НК Дулисьма» с подрядчиками ООО «Дримнефть», ООО «Тайфун» и ООО «Проф-С».

Вместе с тем, поскольку фактическое действительное наличие (существование) данных объектов основных средств Инспекцией не оспаривается, то подход Налогового органа влечет искажение реального размера обязательств налогоплательщика по налогу на прибыль. При выявлении искажений необходимо доначислить суммы налога таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом.

Суд полагает, что вопреки утверждениям Налогового органа,  взаимозависимость, подконтрольность участников договора не влияет на порядок применения амортизации и амортизационной премии как способа отнесения затрат, связанных со строительством объектов основных средств, на расходы для целей налога на прибыль организаций.

Отказывая в начислении амортизации и амортизационной премии, Налоговый орган не принимает во внимание, что амортизация применяется к имуществу налогоплательщика, вне зависимости от взаимоотношений налогоплательщика и его контрагентов. Суд соглашается с доводами Общества, что Налоговый орган отказывает в принятии расходов в виде амортизации введенных в эксплуатацию объектов основных средств в полном объеме, а не в какой-либо части. 

Вместе с тем, отказ в списании стоимости основных средств через амортизацию фактически указывает на отсутствие у объектов основных средств какой-либо ценности, что противоречит критериям отнесения имущества к объектам основных средств.

Таким образом, налоговые органы были обязаны проверить, осуществлялись ли в действительности какие-либо хозяйственные операции под прикрытием формального документооборота, выявить их действительный экономический смысл и определить действительный размер соответствующих налоговых обязательств (п. 3 постановления от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», постановление АС Западно-Сибирского округа от 09.07.2020 N Ф04-611/2020 по делу N А27-17275/2019, постановление АС Уральского округа от 23.01.2020 N Ф09-9691/19 по делу N А50-17644/2019).

Кроме того, судебной практикой выработан подход, при котором даже при отсутствии документов, подтверждающих размер затрат, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению, исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль. Данный вывод основан на положениях ст. 3 и 247 НК РФ, согласно которым налог должен иметь экономическое основание и при определении базы по налогу на прибыль учитываются произведенные расходы.

Определением от 23.12.2022 по делу была назначена судебная экспертиза, проведение которой поручено экспертам Федерального бюджетного учреждения Российский Федеральный центр Судебной экспертизы при Министерстве юстиции Российской Федерации ФИО6, ФИО7, ФИО8

Фактически, предметом заявленной экспертизы являлось не определение рыночной стоимости объектов основных средств и произведенных работ, а размера фактических затрат, понесенных Обществом, в том числе, на формирование первоначальной стоимости спорных объектов, на дату, указанную в первичных документах, а предметом доказывания - объем прав на применение амортизационной премии и амортизации.

Вопросы эксперту при назначении экспертизы судом были сформулированы с учетом предложений обеих сторон спора. 

Исходя из предмета спора и фактических обстоятельств, которые необходимо установить для его разрешения, на разрешение эксперта судом были поставлены следующие вопросы: 

1.1. Определить стоимость произведенных затрат на строительство основных средств, перечисленных в таблице № 1 (приложена к определению).

1.2.  Соответствуют ли сумма вышеуказанных затрат рыночной стоимости затрат на дату, указанную в соответствующих первичных документах? Если не соответствует, то какова их рыночная стоимость?

2. Определить стоимость затрат на выполнение работ по строительству и благоустройству нефтяных скважин на дату, указанную в нижеуказанных первичных документах. Соответствуют ли стоимость данных затрат рыночной? Если не соответствуют, то какова их рыночная стоимость?

ООО «Проф-С»: Договор № НКД /ПС/ПАД-0819 от 01.08.2019, Акт № 1 от 31.08.2019; Договор № НКД /ПС/ПАД-0719 от 01.08.2019, Акт № 1 от 31.12.2019, Акт № 1 от 31.07.2019, Акт № 2 от 30.09.2019; Договор № НКД/П-С/07-2019 от 01.06.2019, Акт № 1 от 21.07.2019, Акт №1 от 31.07.2019; Договор № НКД /ПС/НГСТ-0719 от 01.07.2019, Акт № 1 от 30.11.2019,  Акт № 1 от 31.07.2019; Договор № НКД/ПС/КП-0719 от 01.06.2019,  Акт № 1 от 30.11.2019, Акт № 1 от 30.09.2019;

ООО «Тайфун»: Договор № НКД/Т/КП-2017 от 01.10.2017, Акт № 3 от 31.03.2019, Акт № 2 от 31.03.2019, Акт № 2 от 28.02.2019, Акт № 2 от 31.01.2019, Акт № 1 от 31.03.2019, Акт № 1 от 28.02.2019, Акт № 1 от 31.01.2019, Акт № 1 от 30.04.2019, Акт № 1 от 30.06.2019, Акт № 1 от 10.06.2019, Акт № 2 от 20.06.2019, Акт № 1 от 20.06.2019, Акт № 1 от 30.06.2019, Акт № 3 от 30.06.2019; Договор № НКД/Т/Т-2018 от 01.10.2017,  Акт № 2 от 31.03.2019, Акт № 1 от 28.02.2019, Акт № 1 от 31.01.2019; Договор № НКД/Т/СППТ-2018 от 01.02.2018, Акт № 3 от 31.03.2019, Акт № 1 от 31.03.2019, Акт № 2 от 28.02.2019, Акт № 2 от 31.01.2019, Акт № 1 от 31.01.2019, Акт № 1 от 10.06.2019; Договор № НКД/Т/УПН-2017 от 01.12.2017, Акт № 1 от 31.03.2019,Акт № 2 от 28.02.2019, Акт № 1 от 31.01.2019; Договор № 100НКД/ТФ-18 от 01.11.2017, Акт № 67 НК от 31.01.2019, Акт № 11 НК от 31.10.2018; Договор № НКД/Т/НПЗ-2018 от 01.01.2018, Акт № 1 от 10.06.2019.

3. Определить стоимость затрат на оказание услуг по добыче углеводородного сырья в период с 01.01.2019 - 31.12.2019 на основании заключенного между ООО «НГДУ Восточная Сибирь» с АО «НК Дулисьма» договора №32/10 от 18.10.2017. Соответствует ли их стоимость рыночной, если не соответствует, то какова их рыночная стоимость?

4. Соответствуют ли условия фактического исполнения договора займа (процентная ставка, предоставленное обеспечение, вид договора, сроки возврата и т.д.) № НКД/АКМ-2708 от 27.08.2014 между АО «НК Дулисьма» и ООО «Аквамарин» рыночной стоимости предоставления заемных денежных средств (процентная ставка, предоставленное обеспечение, вид договора, сроки возврата и т.д.)? Если не соответствует, то какова рыночная стоимость предоставления денежных средств с учетом фактического исполнения договора займа (процентная ставка, предоставленное обеспечение, вид договора, сроки возврата и т.д.) № НКД/АКМ-2708 от 27.08.2014 между АО «НК Дулисьма» и ООО «Аквамарин»?

Заключение эксперта Экспертами ФБУ РФЦСЭ при Минюсте России № 9818/20-3-22 от 19.07.2023, содержит следующие выводы по поставленным вопросам:

- величина затрат, понесенных АО «НК Дулисьма» на создание 182 объектов основных средств, которые поступили на балансовый учет в результате строительства или приобретения, составляет 3 970 583 527,78 руб., что соответствует рыночной стоимости работ, услуг, товаров, выполнение, оказание и (или) приобретение которых необходимо для создания исследуемых основных средств;

- величина затрат, понесенных АО «НК Дулисьма» на оплату выполненных ООО «Проф-С» и ООО «Тайфун» работ и оказанных ими услуг, по состоянию на дату составления первичного документа (акта) совокупно составляет 674 319 568,84 руб., что соответствует рыночной стоимости данных работ и услуг на указанную дату;

- величина затрат, понесенных АО «НК Дулисьма» на оплату услуг по Договору №32/10 от 18.10.2017, заключенному между ООО «НГДУ Восточная Сибирь» и АО «НК Дулисьма», в период с 01.01.22019 по 31.12.2019 составляет 1 102 864 392,93 руб., что соответствует рыночной стоимости указанных услуг по состоянию на дату их оказания.

Таким образом, судебными экспертами установлено, что при расчете действительных налоговых обязательств АО «НК Дулисьма» по налогу на прибыль за 2019 г. необходимо учесть, что сумма амортизационных начислений по объектам основных средств, первоначальная стоимость которых была сформирована, том числе, за счет спорных затрат, отражена в составе расходов при исчислении налога на прибыль АО «НК Дулисьма» за 2019 г. в размере 696 322 993,13 руб.

Поскольку затраты на строительство и приобретение всех введенных в эксплуатацию объектов основных средств, в том числе, приходящиеся на спорные операции, соответствуют рыночной стоимости, расходы при исчислении налога на прибыль организаций АО «НК Дулисьма» за 2019 г. в части амортизационных отчислений с объектов основных средств, приобретенных АО «НК Дулисьма» у ООО «НГДУ Восточная Сибирь», ООО «Дримнефть», ООО «Провидер», ООО «Тайфун», ООО «Проф-С» или созданных силами указанных контрагентов за период 01.01.2019 - 31.12.2019 гг., были определены верно и влекут недействительность решения налогового органа в части их корректировки.

Общая сумма затрат, понесенных АО «НК Дулисьма» при выполнении спорными контрагентами работ (услуг), а также понесенных АО «НК Дулисьма» при приобретении у спорных поставщиков ТМЦ, в дальнейшем переданных в производство, и учтенных на счетах 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательные производства», составила 2 049 969 142,97 руб., из которых в составе расходов по налогу на прибыль АО «НК Дулисьма» за 2019 г. были отражены затраты в размере 2 008 214 245,22 руб.

При этом экспертами ФБУ РФЦСЭ при Минюсте России установлено, что суммарная стоимость работ, выполненных ООО «Проф-С» и ООО «Тайфун» в размере 573 404 113,91 руб., в том числе работы по расчистке минерализованной полосы, противопожарным мероприятиям, ремонту лежневого основания, визуальному и измерительному контролю сварных соединений и рентгенографическому контролю сварных соединений, а также стоимость операторских услуг в размере 1 102 864 392,93 руб., выполненных ООО «НГДУ Восточная Сибирь» по договору №32/10 от 18.10.2017 за период 01.01.2019-31.12.2019, соответствует рыночной стоимости указанных услуг по состоянию на дату их оказания.

Таким образом, расходы при исчислении налога на прибыль организаций АО «НК Дулисьма» за 2019 г. в части затрат, понесенных АО «НК Дулисьма» по операциям с ООО «НГДУ Восточная Сибирь», ООО «Проф-С» и ООО «Тайфун» за период 01.01.2019-31.12.2019 гг., в размере 1 676 268 506,84 руб. (573 404 113,91 руб. «плюс» 1 102 864 392,93 руб.) являются экономически обоснованными. В связи с чем, включение данных затрат в налоговую базу при исчислении налога на прибыль АО «НК Дулисьма» в 2019 г. не приводит к образованию не исчисленного к уплате налога.

В отношении неподтвержденных заключением судебных экспертов рыночной стоимости спорных затрат АО «НК Дулисьма» в размере 373 700 636,13 руб. (2 049 969 142,97 руб. «минус» 1 676 268 506,84 руб.), при определении действительных налоговых обязательств АО «НК Дулисьма» по налогу на прибыль за 2019 г. следует скорректировать налоговую базу путем уменьшения расходов на сумму неподтвержденных затрат по работам (услугам) спорных контрагентов ООО «НГДУ Восточная Сибирь», ООО «Проф-С» и ООО «ДримНефть», а также по операциям приобретении ТМЦ у ООО «Провидер», ООО «Восточная Сибирь», ООО «Дримнефть» и ООО «Тайфун» за исследуемый период.

Сумма учтенных на счете 91.02 «Прочие расходы» затрат АО «НК Дулисьма» по операциям со спорными контрагентами, отражена в составе внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль АО «НК Дулисьма» за 2019 г. в размере 207 218,41 руб.

При этом экспертным заключением подтверждается, что суммарная стоимость работ, выполненных ООО «Тайфун», в том числе работы по визуально-измерительному контролю сварных соединений и рентгенографическому контролю сварных соединений в размере 125 255,93 руб., соответствует рыночной стоимости. 

Следовательно, при определении действительных налоговых обязательств Общества по налогу на прибыль за 2019 г. следует скорректировать налоговую базу путем уменьшения внереализационных расходов на сумму затрат в размере 81 962,48 руб., понесенных исследуемым налогоплательщиком по операциям с ООО «НГДУ Восточная Сибирь» и ООО «ДримНефть».

Сумма затрат, понесенных АО «НК Дулисьма» при приобретении ТМЦ у спорных поставщиков, отражена в составе расходов при исчислении налога на прибыль АО «НК Дулисьма» за 2019 г. в размере 5 748 970,33 руб., сумма выручки от последующей реализации данных ТМЦ отражена в составе доходов при исчислении налога на прибыль АО «НК Дулисьма» за 2019 г. в размере 7 276 437,18 руб.

Сумма затрат АО «НК Дулисьма», понесенных при выполнении спорными контрагентами работ (услуг) и учтенных на счете 26 «Общехозяйственные расходы», была отражена в составе расходов в полном объеме в сумме 12 668,34 руб. 

Резюмируя вышеизложенное, при определении действительных налоговых обязательств АО «НК Дулисьма» по налогу на прибыль за 2019 г. следует скорректировать налоговую базу путем уменьшения расходов на сумму затрат в размере 12 668,34 руб., понесенных исследуемым налогоплательщиком по операциям с ООО «НГДУ Восточная Сибирь», ООО «ДримНефть» и ООО «Проф-С».

Инспекция, возражая против необходимости установить действительную налоговую обязанность налогоплательщика, а также оспаривая выводы судебного экспертного заключения по делу,   считает что выводы, сделанные экспертами в рамках проведения судебной экспертизы, не опровергают выводы налогового органа, изложенные в оспариваемом решении, а само Заключение не является доказательством обоснованности понесенных Обществом расходов и, как следствие, не является относимым доказательством по делу в контексте статьи 67 АПК РФ, поскольку не связано с предметом проверки и существом вменяемого налоговым органом правонарушения, при этом выводы, сделанные экспертами, по существу не соответствуют требованиям статьи 8 Федерального закона от 31.05.2001 №73-Ф3 «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации» и сделаны без учета статьи 55 АПК РФ, являются неполными, противоречивыми, сделанными в отсутствие полного комплекта необходимых документов, без проверки их достоверности. Также Налоговый орган ссылается  на непредставление налогоплательщиком  документов, позволяющих определить размер затрат, а также расшифровки регистров учета основных средств, являются несостоятельными по следующим основаниям.

Данные аргументы Инспекции судом отклоняются в силу следующего.

Изначально налоговый орган в своем отзыве от 03.12.2021 № 14-13/22115 по вопросу неправомерности учета в составе расходов затрат по взаимоотношениям с ООО «ДримНефть», ООО «Тайфун» и ООО «Проф-С» указывает исключительно на установленные обстоятельства, поименованные  в п. 1 ст. 54.1 НК РФ и свидетельствующие, по мнению Налогового органа, об отсутствии реальности выполненных работ и самостоятельности у спорных подрядчиков, но не указывает про непредставленные расшифровки амортизационных расходов.

Позднее в письменных объяснениях от 28.01.2022 № 14-13/01501 Инспекция отмечает, что налогоплательщиком не представлены документы и регистры налогового и бухгалтерского учета, подтверждающие правомерность включения расходов в виде капитальных вложений и сумм амортизации.

Заявитель в ходе рассмотрения дела представил в материалы дела ответы на требования Налогового органа от 20.11.2019, из которых следует, что еще на стадии проведения дополнительных мероприятий налогового контроля и тем более на стадии вынесения оспариваемого решения, в распоряжении Инспекции были все документы, связанные с начислением амортизации и стоимостью спорных объектов,  позволяющие соотнести заявленные Обществом расходы со спорными объектами, в том числе в разрезе контрагентов.

Тогда Налоговый орган в письменных пояснениях от 01.07.2022 № 14-13/12324 указал, что документы были представлены, однако, они не содержат данных, позволяющих подтвердить правильность формирования первоначальной стоимости спорных объектов. Между тем, представленные налогоплательщиком регистры-расчеты амортизационной премии и амортизации содержат наименование объекта, период признания расходов, дату принятия ОС к учету, документ, на основании которого принимаются расходы, сумму расходов, сумму амортизационной премии.

Заявитель указал, что все документы, на основании которых формировалась первоначальная стоимость спорных объектов (договоры, КС-2, КС-3), представлены, в том числе, в рамках иных камеральных налоговых проверок по НДС и имелись в распоряжении налогового органа (Ответ на требования № 1285, № 331, № 1165, № 2282, № 2951, № 2963).

В ходе налоговой проверки и в ходе судебного рассмотрения дела Налоговый орган фактически уклонился от исследования представленных Обществом документов.

Все имеющиеся в распоряжении Инспекции и представленные в дело   документы признаются Налоговым органом «формальными», заведомо содержащими недостоверную информацию и в любом случае и не раскрывают сведений и доказательств, позволяющих установить действительную стоимость как объектов в целом, так и выполненных работ. При этом, факт выполнения строительных и ремонтных работ никогда не оспаривался Инспекцией. Вся позиция Инспекции строится исключительно на взаимозависимости, аффилированности спорных контрагентов и формальном документообороте.

Между тем, по мнению суда, представленные в дело документы подлежат принятию во внимание, а выводы эксперта основаны на материалах дела и являются не предположительными выводами, а результатом проведенных исследований, на основе представленных судом материалов, анализа требований нормативных и правовых документов. 

Указанные выводы  сторонами не опровергнуты, ходатайства о назначении дополнительной или повторной экспертизы не заявлены.

Как следует из части 3 статьи 86 АПК РФ, заключение эксперта, являясь одним из предусмотренных частью 2 статьи 64 АПК РФ доказательств, исследуется наряду с другими доказательствами по делу.

Названное экспертное заключение исследовано и оценено судом при рассмотрении дела в порядке статьи 71 АПК РФ. Экспертное заключение соответствует требованиям статьи 86 АПК РФ, предъявляемым к доказательствам данного вида. Несогласие Налогового органа с такой оценкой и иное толкование положений закона не является достаточным основанием для переоценки выводов экспертного заключения.

Заключение составлено экспертом, обладающим специальными познаниями в области проведенных исследований, на основе изучения всех имеющихся в деле доказательств. Эксперт предупрежден судом об уголовной ответственности по статье 307 Уголовного кодекса Российской Федерации за дачу заведомо ложного заключения. Каких-либо противоречий между выводами, изложенными в исследовательской части экспертизы и фактическими обстоятельствами дела, не имеется.

Несмотря на то, что заключение эксперта исследуется наряду с другими доказательствами по делу, суд может отклонить заключение экспертизы в том случае, если это заключение явно находится в противоречии с остальными доказательствами по делу, которые бы каждое в отдельности и все они в своей совокупности бесспорно подтверждали бы наличие обстоятельств, не установленных заключением, противоречащих ему, вызывающих сомнения в его ясности, полноте, правильности и обоснованности.

В данном конкретном случае Налоговым органом не доказано, что выводы экспертного заключения  являются предположительными, основанными на неверном анализе первичной документации и требований нормативных и правовых документов. Кроме того, как отмечалось выше,  ходатайства о назначении дополнительной или повторной экспертизы Инспекцией не заявлены.

В отношении ссылок Налогового органа на судебные акты Арбитражного суда г. Москвы по делам №№ А40-34904/2021, А40-3586/2020, А40-36780/2020, А40-111155/2020, А40-176871/2020, А40-35288/2021, А40-23105/2022, которыми установлены обстоятельства свидетельствующие о формальном заключении договоров, а также свидетельствующие о взаимозависимости АО «НК Дулисьма» и ООО «ДримНефть» следует отметить следующее. 

Несмотря на вступившие в законную силу решения Арбитражного суда г. Москвы по заявлению Общества о признании недействительными решений налогового органа основанными на проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость АО «НК Дулисьма» за 1, 2, 3 и 4 кварталы 2018 года, за 1, 3 и 4 кварталы 2019 года, а также выездной налоговой проверки за 1 квартал 2018 года, указанные судебные акты не могут иметь преюдициального значения и влиять на результаты рассмотрения настоящего дела, поскольку в рамках данного конкретного спора Заявитель оспаривает решение налогового органа в части доначисления не налога на добавленную стоимость, а налога на прибыль за 2019 год. 

Кроме того, в порядке ст.49 АПК РФ требования были скорректированы Заявителем с учетом Экспертного заключения от 19.07.2023 № 9818/20-3-22 Федерального бюджетного учреждения Российский Федеральный центр Судебной экспертизы при Министерстве юстиции Российской Федерации проведенного в рамках настоящего дела и  в контексте вопроса о действительной налоговой обязанности Общества, неустановленной Инспекцией в соответствии с подлежащими  применению нормами права и сформировавшейся правоприменительной практикой.  

Таким образом, поскольку в настоящем деле оспариваются выводы решения Инспекции, принятого по результатам следующей выездной налоговой проверки именно по налогу на прибыль, основанной на иных мероприятиях налогового контроля, выводы налогового органа отклонены судом, как не имеющие значения для рассматриваемого дела.

Относительно доводов Налогового органа, что при проведении камеральной налоговой проверки по правильности исчисления налога на прибыль организаций АО «НК Дулисьма» за 2019 год, по мнению Инспекции, было установлено, что АО «НК Дулисьма» завысило налоговую базу по налогу на прибыль на сумму прибыли от реализации права требования по дебиторской задолженности АО «НК Дулисьма» в размере 12 771 715 420 рублей и занизило налоговую базу налогу на прибыль на сумму расходов в виде стоимости реализованных имущественных прав (кроме прав требований, долей, паев) в размере 46 874 586 377 руб., в связи с чем, налоговый орган пришел к выводу, что подлежащая уплате в бюджет занижена АО «НК Дулисьма» на 6 820 574 191 руб. (46 874 586 377 – 12 771 715 420) * 20%) суд отмечает следующее.

Так, согласно оспариваемому решению в отношении АО «НК Дулисьма», налогоплательщиком были представлены в Инспекцию документы по реализации прав требования на общую сумму 12 771 715 420 руб., в результате исследования которых Инспекцией установлено, что согласно условиям предоставленных договоров, АО «НК Дулисьма» передает ООО «Дримнефть»; ООО «Проф-С»; ООО «Заприкаспийгеофизика»; ООО «НГДУ Восточная Сибирь»; ООО «НГДУ Приволжский»; ООО «РСК»; ООО «Уют-Сервис», ООО «Промгазэнерго», ООО «Сибнефтегазпроект», ООО «Тайфун», АО «ЦионИнвест» следующие права требования:

- права требования к ООО «Аквамарин», вытекающие из договора займа №НКД/АКМ-2708 от 27.08.2014;

- права требования к ООО «Аквамарин», вытекающее из Договора процентного займа (8,3%) №НКД/Ам-151214 от 15.12.2014;

- права требования к ООО «Тайфун», вытекающее из договора №НКД/Т/КП-2017 от 01,10.2017;

- права требования к ООО «Тайфун», вытекающие из договора №НКД/Т/КП-2017 от 01.10.2017;

- права требования к ООО «НГДУ Восточная Сибирь», вытекающее из Агентского Договора №НГД/НК-А0918 от 24.09.2018.

Из анализа предоставленной первичной налоговой декларации по налогу на прибыль АО «НК Дулисьма» за 2019 г. следует, что в состав доходов и расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщиком были включены:

- выручка от реализации имущественных прав (по строке 013 Приложения 1 к Листу 02) в размере 12 771 715 420 руб.;

- стоимость реализованных имущественных прав (по строке 059 Приложения 2 к Листу 02) в размере 46 874 586 377 руб.

Согласно данным карточки счета 91 «Прочие доходы и расходы» АО «НК Дулисьма» за 2019 г., за исследуемый период АО «НК Дулисьма» были реализованы права требования к ООО «НГДУ Восточная Сибирь», ООО «Тайфун» и ООО «Аквамарин».

Налоговым органом указанные операции по реализации имущественных прав признаны подлежащими исключению из налоговой базы и установлено:

- завышение налоговой базы по налогу на прибыль в сумме доходов от реализации права требования по дебиторской задолженности АО «НК Дулисьма» в размере 12 771 715 420 руб.;

- занижение налоговой базы налогу на прибыль в сумме расходов в виде стоимости реализованных имущественных прав (кроме прав требований, долей, паев) в размере 46 874 586 377 руб. 

Вместе с тем, экспертами ФБУ РФЦСЭ при Минюсте России в заключении эксперта № 9818/20-3-22 от 19.07.2023 был сделан вывод, что условия фактического исполнения Договора займа № НКД/АКМ-2708 от 27.08.2014, заключенного между АО «НК Дулисьма» и ООО «Аквамарин», не соответствовали рыночной стоимости предоставления заемных денежных средств. Учитывая цель предоставления вышеуказанного займа,  а также сроки его предоставления, которые в редакции представленных дополнительных соглашений могут соответствовать срокам получения доходов от разработки нефтяных месторождений, фактически условия исследуемого договора займа соответствуют условиям иного вида договора. Эксперты пришли к выводу, что целью заключения договора займа № НКД/АКМ-2708 от 27.08.2014 между АО «НК Дулисьма» и ООО «Аквамарин» фактически являлось финансирование ООО «Аквамарин» для приобретения акций ОАО «Тендерресурс» в пользу АО «НК Дулисьма» (с. 181 Заключении эксперта № 9818/20-3-22 от 19.07.2023 года).

Кроме того, в материалы дела заявителем было представлено Заключение специалиста АНО Экспертно-правового центра «Финансовые расследования и судебные экспертизы» № 04/01/22 от 26.01.2022 года, согласно которому специалисты пришли к выводу, что в действительности между АО «НК Дулисьма» и ООО «Аквамарин» имели место отношения агентирования, а не заемные.

Данное обстоятельство также подтверждается вступившим в законную силу решением Арбитражного суда города Москвы от 17.04.2023 по делу № А40-250286/22, которым установлено, что в действительности между ООО «Аквамарин» и АО «НК Дулисьма» был заключен договор агентирования, в соответствии с которым агент (ООО «Аквамарин») от своего имени, но в интересах и за счет принципала (АО «НК Дулисьма») осуществило приобретение пакета акций АО «Тендерресурс» у компании ДИНЕРИ ЭНТЕРПРАЙЗИЗ ЛИМИТЕД на основании договора купли-продажи ценных бумаг от 14.05.2014. Указанным решением суда договор займа № НКД/АКМ-2708 от 27.08.2014 признан ничтожным, а к сделке, которую АО «НК Дулисьма» и ООО «Аквамарин» действительно имели в виду, суд применил относящиеся к ней правила главы 52 ГК РФ «Агентирование». 

Таким образом, действительная воля АО «НК Дулисьма» и ООО «Аквамарин» была направлена не на возникновение заемных отношений, а договор займа № НКД/АКМ-2708 от 27.08.2014 лишь оформлял перечисление денежных средств от АО «НК Дулисьма» как от принципала в пользу ООО «Аквамарин» как агента для приобретения акций АО «Тендерресурс». Иными словами, АО «НК Дулисьма» путем проведения платежей по договору займа НКД/АКМ-2708 от 27.08.2014 покрыло расходы ООО «Аквамарин» как агента за оплату акций АО «Тендерресурс» в пользу компания ДИНЕРИ ЭНТЕРПРАЙЗИЗ ЛИМИТЕД.

С учетом переквалификации заемных отношений между АО «НК Дулисьма» и ООО «Аквамарин» в рамках договора займа № НКД/АКМ-2708 от 27.08.2014  во взаимоотношения агента (ООО «Аквамарин») и принципала (АО «НК Дулисьма») подлежит пересчету налоговая база по налогу на прибыль АО «НК Дулисьма» за 2019 г. Суд соглашается с расчетом, изложенным со стороны АО «НК Дулисьма» и признает его верным. Налоговый орган свой контррасчет не представил. 

В связи с раскрытием реального экономического содержания договора займа № НКД/АКМ-2708 от 27.08.2014, заключенного между АО «НК «Дулисьма» и ООО «Аквамарин», подлежат исключению следующие суммы из доходной и расходной части деклараций по налогу на прибыль за 2019 г.: начисленные проценты в размере 1 934 613 085,67 руб.; положительные курсовые разницы по начисленным процентам в размере 36 950 272,76 руб.; положительные курсовые разницы на сумму основного долга в размере 13 736 102 053,63 руб.; доход от реализации прав требования на проценты и основной долг в размере 10 868 106 692,00 руб.; отрицательные курсовые разницы по начисленным процентам в размере 491 687 959,97 руб.; расходы от реализации прав требования на сумму основного долга и на сумму начисленных процентов в размере 41 456 006 709,07 руб.

С учетом вышеизложенного, операции по реализации имущественных прав требования АО «НК Дулисьма» к ООО «Аквамарин», ООО «НГДУ Восточная Сибирь» и ООО «Тайфун», а также курсовые разницы и суммы начисленных процентов на сумму долга ООО «Аквамарин» отражены в составе расходов при исчислении налога на прибыль АО «НК Дулисьма» за 2019 г. в размере 47 366 274 337,37 руб., в составе доходов при исчислении налога на прибыль АО «НК Дулисьма» за 2019 г. в размере 28 486 830 086,56 руб.

На основании вышеизложенного сумма налога, подлежащая уплате АО «НК Дулисьма» в бюджет по указанному эпизоду, составила не 6 820 574 191 рублей, как указал налоговый орган в оспариваемом решении, а 3 775 888 850, 16 рублей (47 366 274 337,37 – 28 486 830 086,56) * 20 %.

Таким образом, разрешая вопрос о действительности решения налогового органа в части указанного эпизода по операциям реализации имущественных прав, суд приходит к выводу, что оно является недействительным в части доначислений по налогу на прибыль 2019 год в размере 3 044 685 340, 84 рублей (6 820 574 191 – 3 775 888 850, 16).

Кроме того,  при рассмотрении настоящего спора суд полагает необходимым учесть следующее.

Согласно карточкам счетов 20 и 23 АО «НК «Дулисьма» за 2019 г., организацией были учтены спорные затраты по операциям с ООО «НГДУ Восточная Сибирь», ООО «ПРОФ-С» и ООО «Тайфун» в размере 1 960 872 213,65 руб. Кроме того, по результатам исследования затрат, понесенных АО «НК «Дулисьма» при приобретении ТМЦ у ООО «Провидер», ООО «Восточная Сибирь», ООО «Дримнефть» и ООО «Тайфун» за период 01.01.2019-31.12.2019 гг., было установлено, что в исследуемом периоде часть затрат в размере 89 096 929,32 руб. была списана на счета 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательное производство».

Таким образом, объем спорных затрат по операциям АО «НК Дулисьма» с ООО «НГДУ Восточная Сибирь», ООО «Дримнефть», ООО «Провидер», ООО «Тайфун» и ООО «Проф-С», учтенных на счетах 20 и 23 составляет 2 049 969 142,97руб. (1 960 872 213,65 руб. «плюс» 89 096 929,32 руб.), из которых в состав расходов по налогу на прибыль АО «НК Дулисьма» за 2019 г. вошли затраты в размере 2 008 214 245,22 руб.

В отношении затрат АО «НК Дулисьма» с ООО «НГДУ Восточная Сибирь» специалистами при проведении экспертизы  установлены дополнительные обстоятельства, подлежащие учету при расчете налоговых обязательств по налогу на прибыль АО «НК Дулисьма» за 2019 г., а именно:

1. В отношении затрат АО «НК Дулисьма», связанных с возмещением расходов по мобилизации и демобилизации флота ГРП на месторождении, учтенных на счете 23 «Вспомогательные производства» бухгалтерского учета АО «НК Дулисьма» в размере 92 203 235,00 руб., были предоставлены акты по форме № КС-2, КС-3, выставленные ЗАО «СП «МеКаМинефть» ИНН 

<

***>, которое является реальным исполнителем работ по мобилизации и демобилизации флота ГРП на Дулисьминском месторождении, привлеченным ООО «НГДУ Восточная Сибирь» на правах субподрядной организации при выполнении работ на Дулисьминском месторождении для нужд АО «НК Дулисьма» в исследуемом периоде, согласно договору подряда № 126/19 от 14.02.2019 г. между ООО «НГДУ Восточная Сибирь» и ЗАО «СП «МеКаМинефть». ЗАО «Совместное Предприятие «МеКаМинефть» является действующей организацией и членом СРО в области строительства. Основной вид деятельности организации - Предоставление прочих услуг в области добычи нефти и природного газа. 

В связи с документальным подтверждением затрат, произведенных ООО «НГДУ Восточная Сибирь» при выполнении работ в интересах АО «НК Дулисьма», заказчик должен исполнить обязательство по возмещению понесенных подрядчиком затрат. При этом данные затраты относятся к расходам, связанным с производством и реализацией, и должны быть признаны заказчиком при исчислении налога на прибыль организаций.

Согласно материалам камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на прибыль АО «НК Дулисьма» за 2019 г., ЗАО «СП «МеКаМинефть» не рассматривается налоговым органом в качестве фиктивной организации. В связи с этим затраты, понесенные АО «НК Дулисьма» по фактически выполненным ЗАО «СП «МеКаМинефть» работам по мобилизации и демобилизации флота ГРП на Дулисьминском месторождении, не оспариваются, тем самым признаны экономически обоснованными для включения их в состав расходов при исчислении налога на прибыль АО «НК Дулисьма» за 2019 г.

Таким образом, при расчете действительных налоговых обязательств АО «НК Дулисьма» затраты АО «НК Дулисьма» по операциям с ООО «НГДУ Восточная Сибирь», связанные с возмещением расходов по мобилизации и демобилизации флота ГРП на месторождении в размере 92 203 235 руб., подлежат исключению из состава расходов при исчислении налога на прибыль АО «НК Дулисьма» за 2019 г., при этом в расходах необходимо учесть реальные затраты по данному виду работ в размере 92 203 235 руб. с ЗАО «СП «МеКаМинефть».

2. В отношении затрат АО «НК Дулисьма», понесенных при выполнении ООО «НГДУ Восточная Сибирь» работ по капитальному ремонту скважин, в размере 192 381 867,51 руб., как указано в бухгалтерском учете АО «НК Дулисьма», были предоставлены акты по форме № КС-2, КС-3, выставленные спорным подрядчиком за январь-декабрь 2019 г., содержащие более детальное описание выполненных работ. 

При этом, согласно договору подряда № 126/19 от 14.02.2019  между ООО «НГДУ Восточная Сибирь» и ЗАО «СП «МеКаМинефть», для работ по ГРП был привлечен субподрядчик ЗАО «СП «МеКаМинефть», а также его материалы и оборудование ГРП. Следовательно, часть затрат АО «НК Дулисьма» по работам ГРП фактически была осуществлена ЗАО «СП «МеКаМинефть».

Как указывалось ранее, ЗАО «СП «МеКаМинефть» не рассматривается налоговым органом в качестве фиктивной организации. В связи с этим,  данные затраты экономически обоснованы и должны быть включены в состав расходов при исчислении налога на прибыль АО «НК Дулисьма» за 2019 г.

Согласно предоставленным актам по форме № КС-2, КС-3, выставленным ЗАО «СП «МеКаМинефть» в адрес ООО «НГДУ Восточная Сибирь», сумма обоснованных затрат по выполнению работ ГРП составляет 87 436 816,71 руб. 

Следовательно, затраты по работам ГРП с ООО «НГДУ Восточная Сибирь» в размере 105 294 161,49 руб. подлежат исключению из состава расходов при исчислении налога на прибыль АО «НК Дулисьма» за 2019 г., при этом в расходах необходимо учесть реальные затраты по работам ГРП с ЗАО «СП «МеКаМинефть» в размере 87 436 816,71 руб.

3. Поскольку материалы и оборудование ГРП действительно были предоставлены ЗАО «СП «МеКаМинефть» для выполнения работ, а в соответствии с положениями Приказа Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору от 23.04.2007 N 279 работы по ГРП относятся к категории капитального ремонта, работы по капитальному ремонту скважин Дулисьминского НГКМ в 2019 г. реально были выполнены ООО «НГДУ Восточная Сибирь».

Следовательно, поскольку факт выполнения работ по капитальному ремонту скважин ООО «НГДУ Восточная Сибирь» на Дулисьминского НГКМ в период с 01.01.2019 по 31.12.2019 установлен, затраты, понесенные АО «НК Дулисьма» при выполнении ООО «НГДУ Восточная Сибирь» данного вида работ в размере 50 336 209,08 руб., не подлежат исключению из состава расходов при исчислении налога на прибыль АО «НК Дулисьма» за 2019 г.

Таким образом, в результате проведенного анализа, а также принимая во внимание обстоятельства, установленные в рамках исследования по определению соответствия рыночной стоимости выполненных работ (услуг), специалистами установлено, что учтенные на счетах 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательные производства» затраты, понесенные АО «НК Дулисьма» по операциям с ООО «НГДУ Восточная Сибирь», ООО «Проф-С» и ООО «Тайфун» за период 01.01.2019-31.12.2019 гг., в размере 1 726 604 715,92 руб. (573 404 113,91 руб. + 1 102 864 392,93 руб. + 50 336 209,08 руб.) являются экономически обоснованными. В связи с чем, включение данных затрат в налоговую базу при исчислении налога на прибыль АО «НК Дулисьма» в 2019 г. не приводит к образованию не исчисленного к уплате налога.

Обосновать экономическую целесообразность осуществления АО «НК Дулисьма» следующих спорных затрат в общем размере 323 364 427,05 руб. не представляется возможным, а именно:

- затраты, понесенные при приобретении в 2019 г. ТМЦ у спорных поставщиков и списанные на счета 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательное производство» в размере 89 096 929,32 руб.;

- затраты по возмещению расходов по мобилизации и демобилизации флота ГРП на месторождении в размере 92 203 235,00 руб.;

- затраты по работам ГРП в размере 105 294 161,49 руб.;

- затраты по текущему ремонту в размере 31 531 387,02 руб.;

- затраты по оплате операций по ставке простой бригады с персоналом в размере 5 220 110,26 руб.; 

- затраты по агентскому вознаграждению в размере 14 104,30 руб.;

- затраты по обучению и аттестации специалистов в размере 4 500,00 руб.

При этом по операциям АО «НК Дулисьма» с ООО «НГДУ Восточная Сибирь», связанным с возмещением расходов по мобилизации и демобилизации флота ГРП и выполнению работ ГРП специалистам были предоставлены документы, оформленные реальным контрагентом ЗАО «СП «МеКаМинефть», в действительности выполнявшим указанные виды работ на условиях субподряда по договору № 126/19 от 14.02.2019 с ООО «НГДУ Восточная Сибирь».

В письме ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ обобщена судебная практика, связанная с пересчетом налоговых обязательств при нарушении положений ст. 54.1 НК РФ, приведены рекомендации по выявлению налоговыми органами доказательств получения необоснованной налоговой выгоды и описаны условия, при которых возможна налоговая реконструкция. Под налоговой реконструкцией понимается способ расчета сумм доначислений по налогу, исходя из их реального экономического смысла. То есть по сделке, по которой произошло злоупотребление или искажение фактов хозяйственной деятельности, доначисления рассчитываются с учетом реально понесенных налогоплательщиком расходов, как если бы налогоплательщик не допускал нарушений (п. 2 Письма ФНС России N БВ-4-7/3060@).

Таким образом, при расчете налоговых обязательств по налогу на прибыль АО «НК Дулисьма» за 2019 г. необходимо рассчитать долю спорных затрат по операциям с ООО «НГДУ Восточная Сибирь», вошедших в состав расходов при исчислении налога на прибыль за 2019 г. и подлежащих исключению, а также рассчитать долю реальных затрат по данным операциям с ЗАО «СП «МеКаМинефть», подлежащих учету в составе расходов Следовательно, при расчете действительных налоговых обязательств по налогу на прибыль АО «НК Дулисьма» за 2019 г. необходимо исключить спорные затраты по взаимоотношениям с ООО «НГДУ Восточная Сибирь» в размере 193 474 661,01 руб. (90 325 188,85 руб. + 103 149 472,16 руб.), и учесть реальное исполнение работ по мобилизации и демобилизации флота ГРП и работ ГРП со стороны ЗАО «СП «МеКаМинефть» в размере 175 981 044,44 руб. (90 325 188,85 руб. + 85 655 855,59 руб.).

В отношении оставшихся затрат АО «НК «Дулисьма» в размере 125 867 030,90 руб., подтвердить обоснованность включения которых в состав расходов при исчислении налога на прибыль за 2019 г. не представляется возможным, необходимо определить долю, вошедшую в состав расходов, и исключить ее из налоговой базы.

Так, доля затрат АО «НК Дулисьма», обоснованность которых не удалось подтвердить в рамках данного исследования, была отражена в составе расходов при исчислении налога на прибыль АО «НК Дулисьма» за 2019 г. в сумме 123 303 302,06 руб. 

Следовательно, при определении действительных налоговых обязательств АО «НК Дулисьма» по налогу на прибыль за 2019 г. следует скорректировать налоговую базу путем уменьшения расходов на сумму затрат в размере 123 303 302,06 руб., понесенных исследуемым налогоплательщиком при выполнении работ (услуг) спорными контрагентами - ООО «НГДУ Восточная Сибирь», ООО «Проф-С» и ООО «ДримНефть» для нужд АО «НК Дулисьма» за период 01.01.2019-31.12.2019 гг., и понесенных при приобретении ТМЦ у ООО «Провидер», ООО «Восточная Сибирь», ООО «Дримнефть» и ООО «Тайфун» за период 01.01.2019-31.12.2019 гг.

Таким образом, при определении действительных налоговых обязательств АО «НК Дулисьма» по налогу на прибыль за 2019 г. судом было принято во внимание, что:

- следует скорректировать налоговую базу в части затрат на счетах 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательные производства», понесенных АО «НК Дулисьма» при выполнении спорными контрагентами работ (услуг), а также понесенных АО «НК Дулисьма» при приобретении у спорных поставщиков ТМЦ, в дальнейшем переданных в производство, уменьшив расходы на 316 777 963,07 руб. (193 474 661,01 руб. + 123 303 302,06 руб.), при этом учесть в составе расходов затраты по реальному исполнению работ со стороны ЗАО «СП «МеКаМинефть» в размере 175 981 044,44 руб.;

- следует скорректировать налоговую базу в части затрат на счете 26 «Общехозяйственные расходы», понесенных АО «НК Дулисьма» при выполнении спорными контрагентами работ (услуг), путем уменьшения расходов на сумму затрат в размере 12 668,34 руб.;

- расходы при исчислении налога на прибыль организаций АО «НК Дулисьма» за 2019 г. в части амортизационных отчислений с объектов основных средств, приобретенных АО «НК Дулисьма» у ООО «НГДУ Восточная Сибирь», ООО «Дримнефть», ООО «Провидер», ООО «Тайфун», ООО «Проф-С» или созданных силами указанных контрагентов за период 01.01.2019-31.12.2019 гг., не подлежат корректировке;

- следует скорректировать налоговую базу в части затрат АО «НК Дулисьма», понесенных по операциям с ООО «НГДУ Восточная Сибирь» и ООО «ДримНефть» и учтенных на счете 91.02. «Прочие расходы», путем уменьшения внереализационных расходов на сумму в размере 81 962,48 руб.;

- при условии отсутствия фактической поставки ТМЦ в адрес АО «НК Дулисьма» спорными контрагентами, при определении действительных налоговых обязательств АО «НК Дулисьма» по налогу на прибыль за 2019 г. следует скорректировать налоговую базу путем уменьшения расходов на сумму затрат в размере 5 748 970,33 руб. и уменьшения доходов на сумму в размере 7 276 437,18 руб.;

- следует скорректировать налоговую базу в части затрат и выручки от реализации имущественных прав требования АО «НК Дулисьма» к ООО «Аквамарин», ООО «НГДУ Восточная Сибирь» и ООО «Тайфун», а также затрат и выручки от учета суммы начисленных процентов на сумму долга ООО «Аквамарин» и положительных и отрицательных курсовых разниц, путем уменьшения доходов в общей сумме 28 486 830 086,49 руб. и уменьшения расходов в общей сумме 47 366 274 337,67 руб.

Таким образом, с учетом произведенной налоговой реконструкции по эпизоду по операциям со спорными поставщиками (подрядчиками) АО «НК Дулисьма» и надлежащей правовой квалификации эпизода по реализации имущественных прав с учетом данных заключения эксперта № 9818/20-3-22 от 19.07.2023 ФБУ РФЦСЭ при Минюсте России, налоговые обязательства по налогу на прибыль АО «НК «Дулисьма» за 2019 г. составляют 3 850 254 376 руб. 

При этом, согласно представленной первичной налоговой декларации по налогу на прибыль АО «НК «Дулисьма» за 2019 г., исчисленная к уплате сумма налога на прибыль составляет 46 492 709 руб.

В результате произведенной налоговой реконструкции по эпизоду по операциям со спорными поставщиками (подрядчиками) и эпизоду по реализации имущественных прав, обоснованная сумма задолженности по налогу на прибыль за 2019 г. АО «НК Дулисьма» составляет 3 803 761 667 руб. (3 850 254 376 руб. - 46 492 709 руб.).

Следовательно, решение налогового органа суд признает недействительным в части недоимки по налогу на прибыль 2019 год в размере 3 699 208 900 рублей (7 502 970 567 – 3 803 761 667).

С учетом частичного признания недействительным решения налогового органа в части доначисления недоимки по налогу на прибыль 2019 года решение в части начисления пени в сумме 310 671 894 рублей также является недействительным.

Помимо этого, суд полагает, что размер штрафных санкций подлежит уменьшению до 95 094 041,68 руб. с учетом наличия смягчающих ответственность обстоятельств. 

В соответствии с пунктом 1 статьи 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств, совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости, тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность. 

В соответствии с пунктом 1 статьи 114 Кодекса налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. 

Из пункта 3 статьи 114 НК РФ следует, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса за совершение налогового правонарушения. Согласно пункту 3 статьи 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность. 

По смыслу статей 112, 114 НК РФ смягчающее налоговую ответственность обстоятельство находится в причинно-следственной связи с самим правонарушением, то есть для признания любого фактического обстоятельства смягчающим необходимо установить, каким образом оно отразилось на объективной или субъективной стороне противоправного деяния; также обстоятельствами, смягчающими ответственность налогоплательщика, могут быть признаны такие обстоятельства, которые существовали в момент совершения правонарушения, носили непреодолимый характер, не зависели от воли виновного лица, помешали ему предотвратить само нарушение либо его последствия, и при условии доказанности причинно-следственной связи между сложившимися обстоятельствами и совершенным налоговым правонарушением. 

При этом, вопрос о наличии (отсутствии) иных обстоятельств, смягчающих ответственность, которые не поименованы в пункте 1 статьи 112 НК РФ, принимается налоговым органом или судом самостоятельно исходя из фактических обстоятельств совершения налогового правонарушения индивидуально в каждом конкретном случае. Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в Постановлении Пленума от 30.07.2013 N 57 указал, что вопрос о наличии (отсутствии) иных обстоятельств, смягчающих ответственность, которые не поименованы в подпунктах 1 - 2.1 пункта 1 статьи 112 Кодекса, принимается налоговым органом или судом самостоятельно исходя из фактических обстоятельств совершения налогового правонарушения индивидуально в каждом конкретном случае. Уменьшение размера штрафных санкций по основаниям, предусмотренным пунктом 3 статьи 114 Кодекса, не ставится в зависимость только лишь от волеизъявления налогоплательщика на такое уменьшение. 

Как неоднократно отмечалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации, предусматривая для совершивших правонарушения лиц наказания в виде штрафа и тем самым ограничивая гарантированные Конституцией Российской Федерации право собственности, предполагающее наличие находящейся под судебной защитой возможности иметь имущество в собственности, владеть, пользоваться и распоряжаться им как единолично, так и совместно с другими лицами (статья 35 части 1, 2 и 3), и право на свободное использование своих способностей и имущества для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности (статья 34 часть 1), федеральный законодатель должен стремиться к тому, чтобы устанавливаемые им размеры штрафов в совокупности с правилами их наложения позволяли в каждом конкретном случае привлечения лица к ответственности обеспечивать адекватность применяемого государственного принуждения всем обстоятельствам, имеющим существенное значение для индивидуализации ответственности и наказания за совершенное правонарушение. 

Конституционные требования справедливости и соразмерности предопределяют, по общему правилу, необходимость дифференциации юридической ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при выборе той или иной меры государственного принуждения (постановления от 12.05.1998 N 14-П, 15.07.1999 N 11-П, от 30.07.2001 N 13-П, от 19.01.2016 N 2-П и от 19.01.2017 N 1-П, определения от 14.12.2000 N 244-О и от 01.04.2008 N 419-О-П). 

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. При этом административные санкции не должны превращаться в инструмент чрезмерного ограничения свободы предпринимательства. Такое ограничение не соответствует принципу соразмерности при возложении ответственности, вытекающему из статьи 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации, ведет к умалению прав и свобод, что недопустимо в силу части 2 той же статьи. 

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 14.07.2005 N 9-П, размер штрафа должен отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. 

Материалами дела установлено, что Заявитель ссылается на четыре обстоятельства, смягчающие налоговую ответственность, а именно: тяжелая макроэкономическая обстановка, тяжелое положение Общества, факт уплаты недоимки, занятие благотворительной деятельностью, в связи с чем  просит снизить штраф в 16 раз. В дополнение к вышеуказанным обстоятельствам Общество ссылается также на введение ценового потолка на российские нефть и газ (Постановление Евросоюза от 03.12.2022 №2022/2367 и эмбарго на морские поставки российской нефти и нефтепродуктов, запрет европейским операторам страховать и финансировать транспортировку российской нефти по морю в третьи страны (Шестой санкционный пакет Евросоюза от 03.06.2022). 

Суд полагает, что заявляемые Обществом обстоятельства могут быть признаны смягчающими его ответственность ввиду следующего. 

Наличие смягчающих ответственность обстоятельств должно быть подтверждено документами, и обязанность по доказыванию таких обстоятельств возложена законом на налогоплательщика. Смягчающие обстоятельства, ввиду их правовой природы, носят оценочный характер и подлежат установлению в каждом случае индивидуально, с учётом конкретных обстоятельств дела. 

Как неоднократно указывал Конституционный Суд Российской Федерации, из принципа юридического равенства (статья 19 Конституции Российской Федерации) применительно к реализации конституционного права на судебную защиту вытекает требование, в силу которого однородные по своей юридической природе отношения должны регулироваться одинаковым образом. Соблюдение конституционного принципа равенства, гарантирующего защиту от всех форм дискриминации при осуществлении прав и свобод, означает, помимо прочего, недопустимость введения не имеющих объективного и разумного оправдания ограничений в правах лиц, принадлежащих к одной категории (запрет различного обращения с лицами, находящимися в одинаковых или сходных ситуациях) (постановления от 01.06.2021 № 25-П, от 5.04.2007 № 5-П, от 25.03.2008 № 6-П, от 26.02.2010 № 4-П, от 19.03.2010  № 7-П). Верховный Суд РФ неоднократно указывал, что нарушение принципа равенства, при котором суды по-разному разрешают аналогичные требования, является основанием для отмены судебного акта (Определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 01.11.2019 № 307-ЭС19-10177(2,3) по делу № А56-42355/2018; от 20.08.2018 по делу № 305-ЭС18-5428, А40-180791/2016; от 20.08.2018 по делу № 305-ЭС18-5428(2), А40-180791/2016; от 16.06.2016 № 305-ЭС15- 6515 по делу № А41-2099/2011). 

В абсолютно аналогичных спорах Общества   с налоговым органом арбитражные суды неоднократно снижали назначенную сумму штрафа (например, вступившими в законную силу Решением Арбитражного суда города Москвы от 21.07.2023  по делу № А40-155132/21 и Решением Арбитражного суда города Москвы от 25.04.2023  по делу № А40-105676/21 размер штрафа был снижен в 4 раза). 

Следовательно, согласно статье 19 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 1 Гражданского кодекса Российской Федерации, устанавливающих принцип равенства, штраф по настоящему делу подлежит снижению, поскольку в аналогичных спорах о привлечении АО «Нефтяная компания Дулисьма» к налоговой ответственности за другие периоды, арбитражные суды установили смягчающие обстоятельства (благотворительная деятельность, тяжелая экономическая обстановка, уплата недоимки и пени, тяжелое положение общества) и снизили назначенный АО «Нефтяная компания Дулисьма» штраф. 

Иной подход нарушает конституционный запрет различного обращения с лицами, находящимися в одинаковых ситуациях. 

Пунктом 3 статьи 114 НК РФ предусмотрена возможность уменьшения размера штрафа не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса, при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства При этом в Письме от 12.05.2020 № БВ-4-7/7751@ ФНС России указало, что исходя из фактических обстоятельств дела суды в ряде случаев приходят к выводу о том, что наличие умысла в действиях налогоплательщика не должно влиять на возможность применения смягчающих ответственность обстоятельств и соответственно снижения размера штрафных санкций. Иными словами, суд или налоговый орган может снизить размер штрафных санкций, несмотря на установленную умышленную форму вины. Кроме того, закон не ограничивает установление наличия смягчающих обстоятельств только моментом совершения правонарушения или моментом принятия решения о привлечении к налоговой ответственности налоговым органом. Данные обстоятельства могут быть установлены и судом на момент рассмотрения дела об оспаривании решения о привлечении к налоговой ответственности, при этом, отсутствие доводов налогоплательщика о наличии тех или иных смягчающих обстоятельств при рассмотрении материалов проверки не лишают его права заявить о таких обстоятельствах в суде при рассмотрении спора (Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 27.05.2022 N Ф06-17269/2022 по делу N А55-17185/2021, Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 17.10.2019 N Ф10- 3750/2019 по делу N А54-9793/2018; Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 07.09.2015 N Ф04-23293/2015 по делу N А27-22664/2014). Отказ налогового органа снизить размер штрафа также не предопределяет результата рассмотрения спора о снижении штрафа в суде, поскольку выводы налогового органа никоим образом не ограничивают право суда в дальнейшем установить смягчающие обстоятельства для снижения размера штрафа (постановление Президиума ВАС РФ от 12.10.2010 № 3299/10, Постановление Арбитражного суда Московского округа от 13.07.2015 N Ф05-8583/2015 по делу N А40-123816/14). Исследование судебной практики Арбитражного суда Московского округа за 2015-2022 г. показывает, что в подавляющем большинстве случаев, суд округа признает законным снижение штрафа, а размер санкции, назначенной налоговым органом, - завышенной. 

Таким образом, при разрешении вопроса о снижении штрафа необходимо принимать во внимание, что: во-первых, установление со стороны налогового органа умысла при совершении правонарушения не исключает возможность снижения штрафа по итогу судебной проверки; во-вторых, суд вправе уменьшить размер штрафа по результатам оценки смягчающих ответственность обстоятельств, в том числе тех, которые даже не существовали на момент принятия оспариваемого решения и не могли быть учтены налоговой инспекцией при назначении штрафа. В связи с этим, ходатайствуя о снижении штрафа АО «Нефтяная компания Дулисьма» вправе ссылаться на обстоятельства, возникшие после принятия оспариваемого решения (в том числе на принятые беспрецедентные экономические санкции, а также на благотворительную деятельность после октября 2020 года). 

Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, установленный пунктом 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации, является открытым. Так, согласно пункту 1 данной статьи смягчающими могут быть признаны и иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть приняты таковыми. Анализ судебной практики Арбитражного суда Московского округа показывает, что основаниями для снижения штрафа являются следующие обстоятельства: активное участие в деятельности региона; совершение правонарушения впервые; признание вины; статус общественно-значимого предприятия; неоднозначность позиции налогового органа; добровольная уплата недоимки и пени; тяжелое финансовое положение. 

Большинство из указанных выше обстоятельств имеются в отношении АО Нефтяная компания «Дулисьма», что является основанием для снижения штрафа, назначенного налоговым органом. Активное участие предприятия в деятельности региона, его благотворительная деятельность согласно сложившейся судебной практике являются обстоятельствами, которые учитываются при снижении налогового штрафа (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 17.05.2018 N Ф05-5771/2018 по делу N А40-107645/2017; Постановление Арбитражного суда Московского округа от 29.01.2018 N Ф05- 20413/2017 по делу N А40-20295/2017). АО «НК Дулисьма» вносит активный вклад в благосостояние Иркутской области благодаря своей благотворительной деятельности и поддержке некоммерческих организаций. Так, в целях благотворительности Обществом в 2020 году перечислены денежные средства размере 272 968 097 руб., а с 2014 года по 2021, в том числе в период продолжающегося экономического кризиса и пандемии коронавируса, на общую сумму 533 971 928 руб. При этом перечисления состоялись в адрес различных благотворительных и религиозных организаций (Фонд содействия гуманитарному развитию, Общероссийская общественная организация «Российский союз свободной молодежи», Региональный благотворительный общественны «Фонд поддержки безработной молодежи». Благотворительный фонд развития Киренского района «Благодать», Филиал Фонда пожарной безопасности по Иркутской обрасти, Иркутская епархия Русской православной церкви и другие). Из платежных поручений, представленных АО «НК Дулисьма», прямо следует, что цель перечислений денежных средств - благотворительная помощь, пожертвования. Благотворительный характер денежных перечислений следует из писем различных учреждений и организаций Иркутской области, направленных Обществу с просьбой оказать финансовую помощь или в ответ на оказанную помощь (в частности, благодарственное письмо о приобретении музыкального оборудования для школы для детей сирот, письмо о пожертвовании для издания книги «Мы помним» от ГУ МЧС Иркутской области в целях формирования у сотрудников патриотического долга для прохождения службы, письмо с просьбой закупить медицинское оборудование для школы-интерната для детей, страдающих детским церебральным параличом. Ссылка налогового органа на то, что пожертвования датированы концом 2020 г., тогда как штраф вынесен по итогам проверки за 2019 года, несостоятельна, поскольку представлены платежные поручения о пожертвованиях на протяжении 2014-2021 г.г. Доводы о несопоставимости размеров пожертвований с размером недоимки не обоснованы, поскольку смягчающим обстоятельством является сам факт активного участия в жизни региона, в том числе посредством благотворительной деятельности, при этом размер внесенных взносов не имеет значения. Указанный вывод подтверждается сложившейся судебной практикой: «доводы налогового органа о том, что осуществление Обществом благотворительной деятельности не может быть учтено в качестве смягчающего обстоятельства с учетом размера благотворительных взносов и размера произведенных доначислений по налогу, пени и штрафам, ввиду характера совершенного налогового правонарушения и размера ущерба, причиненного бюджету Российской Федерации отклоняются судом как необоснованные» (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 20.09.2022 N 09АП-56354/2022 по делу N А40-23105/2022). Доводы налогового органа о спонсорском характере перечислений в адрес ООО «Центр-Девеломпент», не опровергает доказательства, подтверждающие благотворительную деятельность АО «НК Дулисьма». В свою очередь, Обществом представлено множество доказательств именно благотворительной деятельности, и финансовая поддержка ООО «Центр-Девелопмент» является только одним из направлений социальной деятельности компании. Вместе с тем, спонсорский характер взносов в пользу ООО «Центр-Девеломпент» и отличные налоговые последствия благотворительности и спонсорства не исключают природу спонсорства как финансовой поддержки общественно-важных организаций и мероприятий. Учет спонсорской помощи в качестве смягчающего обстоятельства наряду с благотворительной деятельностью подтверждается сложившейся судебной практикой (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 14.03.2018 N 09АП-5742/2018 по делу N А40-79936/17, Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 01.10.2018 N Ф04-3616/2018 по делу N А70-16651/2017). Следовательно, АО «Нефтяная компания Дулисьма» является недропользователем богатых углеводородами месторождений, одним их крупнейших поставщиков углеводородного сырья в Иркутской области, активно ведет благотворительную деятельность, поддерживания инициативы государственных социальных и иных учреждений, что свидетельствует о социальной значимости компании для экономики Российской Федерации и Иркутской области. Сказанное является смягчающим обстоятельством и влечет снижение штрафа. 

С учетом сложившейся судебной практики и положений статьи 122 НК РФ тяжелое финансовое положение налогоплательщика является основным обстоятельством, которое учитывается в качестве смягчающего ответственность (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 07.06.2021 N Ф05-11552/2021 по делу N А40-152468/2020; Постановление Арбитражного суда Московского округа от 20.02.2016 N Ф05-260/2016 по делу N А41- 13274/2015, Постановление Арбитражного суда Московского округа от 22.10.2015 N Ф05-14309/2015 по делу N А40-148242/2014; Постановление Арбитражного суда Московского округа от 30.03.2015 N Ф05-2784/2015 по делу NA41-42253/14). АО «Нефтяная компания Дулисьма» находится в тяжелом финансовом положении, что подтверждается следующим: 27.07.2021 в Арбитражный суд г. Москвы поступило заявление МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 2 о признании АО «НК ДУЛИСЬМА» несостоятельным (банкротом) (дело № А40-158173/2021). Указанное заявление признано обоснованным, в отношении АО «НК Дулисьма» была введена процедура наблюдения (Определение Арбитражного суда города Москвы от 15.09.2022 г. по делу № А40-158173/2021). Сумма требований, заявленных ко включению в реестр требований кредиторов, превышает 11,1 млрд рублей. Сказанное подтверждает доводы заявителя о том, что несоразмерный штраф, установленный налоговым органом, является непосильным и может привести к негативным последствиям для деятельности предприятия вплоть до его банкротства. При этом несостоятельна ссылка налогового органа на Протокол совещания, согласно которому отсутствуют риски приостановления деятельности Общества. Данный документ свидетельствует об отсутствии критических обстоятельств, угрожающих деятельности Общества, но сам по себе не исключает финансовый кризис в компании, который подтверждается самим фактом введения процедуры банкротства в отношении компании. По итогам 2019 г. чистая прибыль АО «Нефтяная компания Дулисьма» снизилась на 67,3 %, а в 2020 г. Общество вообще понесло убытки в размере - 8 978 280 000 рублей (год, за который была проведена налоговая проверка, результаты которой оформлены оспариваемым решением). Снижение прибыли Общества документально подтверждено и связано, во-первых, с падением уровня добычи нефти. Так, согласно сводному месячному эксплуатационному рапорту, приложенному в материалах дела, если уровень добычи нефти в 1-й половине 2020 г. составил 482 938 тыс.т, то в 1 половине 2022 г. этот показатель упал более чем в 2 раза и составил 191 343,3 тыс. т. Более того, тяжелое положение вызвано общим кризисом отрасли и отказом потребителей от поставок нефти в прежних объемах (в связи с нынешней экономической обстановкой объем поставляемой нефти, вероятно, снизится еще больше). Так, между АО «НК Дулисьма» и ООО «ИмпЭксТрейд» был заключен договор поставки нефти № НКД-ИМ от 28.05.2019 г., по которому АО «НК Дулисьма» поставляла нефть в адрес АО «ННК Хабаровский НПЗ». Вместе с тем, письмом от 20.12.2021 г. № 3430 АО «ННК-Хабаровский НПЗ» сообщило, что по техническим причинам возможности приема нефти ограничены, в связи с чем ООО «ИмпЭксТрейд» отказалось от закупки нефти в объемах, превышающих корректировку (приложены в материалах дела). В 2022 г. существенно была повышена ключевая ставка ЦБ РФ (вплоть до 20 %), что негативно повлияло на финансовое положение АО «Нефтяная компания Дулисьма», учитывая, что некоторые обязательства АО «Нефтяная компания Дулисьма» исчисляются в зависимости от размера ставки рефинансирования. В частности, размер пени, начисленных налоговым органом по результатам налоговых проверок, был исчислен исходя из 1/300 или 1/150 ставки рефинансирования ЦБ), поэтому увеличение ключевой ставки ЦБ повлекло существенное увеличение размера уплачиваемых пени. В настоящее время налоговый орган установил запрет АО «Нефтяная компания Дулисьма» на реализацию товарной нефти, в том числе в направлении покупателя «Concept Oil Services Limited» в Гонконг (Китай). Таким образом, Общество лишено возможности осуществлять финансово-хозяйственную деятельность в полном объеме, что в условиях нефтяного эмбарго со стороны западных стран, сокращения потребления нефтепродуктов мировой экономикой может привести к банкротству Общества. На протяжении 2020-2022 г. происходит существенное увеличение курса доллара США. При этом АО «Нефтяная компания Дулисьма» является стороной по обязательствам, выраженным в валюте, что увеличивает кредитное бремя общества из-за курсовых разниц. Так, АО «Нефтяная компания Дулисьма» является заемщиком по кредитному договору 

<

***> от 22.07.2016 с АО «Россельхозбанк», согласно которому открыта кредитная линия на общую сумму 1 200 000 00 долл. США (44 199 430 430 руб.). Обязательства обеспечены договором залога. Взыскание штрафа в размере, назначенном налоговым органом, может привести к нехватке средств для обслуживания кредитных обязательств и как, следствие, к начислению неустоек за просрочку возврата кредита, к предъявлению требования о досрочном возврате кредита, к обращению взыскания на заложенное имущество, что повлечет за собой значительные убытки и даже банкротство Общества. Также следует отметить, что кредитный договор с АО «Россельхозбанк» является действующим, недействительным не признан и исполняется со стороны АО «НК Дулисьма». По итогам 2020 года спад среднесуточной добычи нефти составил почти 9%, что является беспрецедентным событием; доходы участников нефтяного рынка снизились ввиду снижения цен на нефть на более чем 50% процентов от уровней цен на начало года, ввиду ограничительных мер, введенных в целях противодействия коронавирусной инфекции, а также в результате выполнения Россией обязательств в рамках сделки ОПЕК+ (введение ограничений на добычу нефти). Таким образом, указанные выше обстоятельства очевидно свидетельствуют о том, что АО «Нефтяная компания Дулисьма» как минимум начиная с 2020 г. находится в тяжелом финансовом положении, которое с каждым годом только ухудшается, что, в конечном итоге, может привести к введению процедуры банкротства в отношении Общества.

Взыскание штрафа в столько высоком размере является недопустимыми с учетом дополнительных беспрецедентных экономических санкций в нефтегазовом секторе - запрет на импорт нефти из Российской Федерации во многие зарубежные страны. Это направлено на разрушение нефтяной промышленности нашего государства, снижение показателей ВВП и создание дефицита бюджета. В то же время развитие нефтегазового комплекса в хозяйственной жизни Российской Федерации имеет важнейшее значение для восстановления экономической мощи страны.  Результаты его деятельности крайне важны для формирования устойчивого платежного баланса, поддержания курса национальной валюты, организации международного экономического сотрудничества. Так, доля нефтегазового сектора в ВВП Российской Федерации в I квартале 2022 г. составила 21,7%, следует из данных Росстата. Это является рекордом за всю историю наблюдений за этим показателем. Доходы от нефти и газа в федеральном бюджете занимают существенную долю. В 2022 г. поступления от этого сектора должны обеспечить 38% всех доходов (9,5 трлн.руб. при общих поступлениях 25 трлн. руб.), следует из закона о бюджете на 2022-2024 гг. По данным Минфина, за январь - июнь нефтегазовые доходы уже поступили на 66% от заложенного в бюджете плана и составили 6,4 трлн. руб. Подчеркивая важность нефтегазовой отрасли для развития экономики России, Президент Российской Федерации на совещания по ситуации в нефтегазовом секторе от 17.05.2022 г. подчеркнул готовность государства поддержать нефтяную отрасль как ведущую составляющую национальной экономики: «Изменения на нефтяном рынке носят тектонический характер, и делать бизнес, как прежде, по старой модели, уже, конечно, представляется маловероятным... Государство, как и раньше,... будет делать всё, что от нас зависит, чтобы создать условия для изменения бизнес-моделей компаний... Будем повышать доступность для нефтяных компании кредитных ресурсов и страховых услуг, стимулировать проекты, связанные с глубокой переработкой сырья и развитием отечественных технологий нефтесервиса, включая освоение и эксплуатацию месторождений». В связи с изложенным, государством принимаются все возможные меры по поддержке компания нефтяного сектора для противодействия негативным последствиям экономическим санкциям, введенным западными странами в отношении России и российских юридических лиц. Одной из таких мер, направленных на поддержание финансовой устойчивости АО «Нефтяная компания «Дулисьма» может быть признание неблагоприятной экономической обстановки смягчающим обстоятельством и снижение штрафа. Письмом от 29.06.2022 г. Concept Oil Services LTD (партнер, которой общество экспортирует нефть, несмотря на санкции) сообщило, что из-за геополитической ситуации в мире не имеет возможности произвести оплату даже уже за поставленную нефть. Поскольку Россельхозбанк включен в санкционный список Евросоюза, США, Великобритании, отключен от SWIFT, уже направленные платежи проходят дополнительные проверки или вовсе отклоняются. При этом ссылки налогового органа на контракты, заключенные Обществом с контрагентами из Китая и ОАЭ, в любом случае не нивелируют последствия экономических санкций, поскольку с учетом ограничения рынка сбыта объем поставляемой продукции снизился, в условиях отсутствия высокого спроса на российскую нефть и конкуренции среди покупателей общество не может рассчитать на условия контрактов, которые могло бы согласовать при отсутствие столь жестких экономических санкций. Более того, в условиях экономических санкций иностранные компании, оказывающие обществу нефтесервисные услуги (в частности, Schlumberger, США), ушли из России, в связи с чем общество вынуждено искать новых контрагентов и нести дополнительные издержки. Иными словами, поскольку бизнес налогоплательщика напрямую связан с внешнеэкономической деятельностью, введенные санкции не только ограничили рынки сбыта компании, но и создали трудности в расчетах с имеющимися покупателями. Общество вынуждено искать альтернативные возможности для поставок и расчетов, что приводит к дополнительным издержкам. При этом оно не может получить оплату за поставленный товар и недополучает средства для развития компании. В целях дополнительного основания для снижения штрафа суд обращает внимание на ужесточение санкционных мер в нефтяном секторе экономики. Введение ценового потолка на российские нефть и газ (Постановление Евросоюза от 3.12.2022 г. № 2022/2367 (COUNCIL REGULATION (EU) 2022/2367 of 3 December 2022 amending Regulation (EU) No 833/2014); решение Министров финансов стран «Большой семерки» от 2.09.2022 г.); эмбарго на морские поставки российской нефти и нефтепродуктов, запрет европейским операторам страховать и финансировать транспортировку российской нефти по морю в третьи страны (Шестой санкционный пакет Евросоюза от 3.06.2022 г.). 

Таким образом, взыскание штрафа в столь существенном размере с компании, осуществляющей свою деятельность в ведущем для Российской Федерации секторе экономики, в условиях беспрецедентного санкционного давления может способствовать поддержке недружественных мер западных стран вплоть до «разрушения» экономики страны, что недопустимо. 

Неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Сложившейся судебной практикой подтверждается, что оплата доначисленного налога и пени является смягчающим обстоятельством при определении размера штрафа: Постановление Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 № 11185/10: подача уточненных налоговых деклараций и уплата доначисленных сумм налогов могут быть учтены в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения. Постановление Арбитражного суда Московского округа от 13.03.2017 № Ф05- 2050/2017. Является несостоятельным довод налогового органа о том, что размер штрафа установлен в соответствии с положениями Налогового кодекса Российской Федерации, уплата недоимки является обязанностью, в связи с чем погашение задолженность не может быть учтено как смягчающее обстоятельство. Данный довод противоречит судебной практике и положениям части 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации, которая напрямую предусматривает возможность снижения штрафов, установленных в соответствии с нормами Налогового кодекса Российской Федерации. При этом уплата недоимки означает добровольную компенсацию потерь государственного бюджета и поэтому может быть учтена в качестве смягчающего обстоятельства. Следует отметить, что АО «Нефтяная компания Дулисьма» добросовестно и в добровольном порядке исполнило требования, предъявленные налоговым органом, и устранило последствия совершенного деяния: потери государственной казны были полностью возмещены путем уплаты в полном объеме доначисленный налог на прибыль в размере 7 502 970 567 руб. и начисленные начисленные пени. При таких обстоятельствах, АО «Нефтяная компания Дулисьма» хотя несвоевременно, но в полном объеме уплатило предъявленное налоговым органом требование. При этом, несвоевременность уплаты налога являлась неумышленной, поскольку задолженность носила спорный характер. При этом срок оплаты полностью компенсируется уплатой начисленной суммы пени в значительном размере. Данный вывод соответствует судебной практике, согласно которой пени являются правовосстановительной мерой государственного принуждения, носящей компенсационный характер за несвоевременную уплату налога в бюджет (Постановление Президиума ВАС РФ от 16.04.2013 N 15638/12 по делу N А56- 48850/2011, п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 г. № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»). 

По смыслу статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации целью штрафа как вида налоговой ответственности является восстановление имущественных потерь государства, наказание правонарушителя и предотвращение совершения правонарушений в будущем. 

С учетом того, что имущественные вред, причиненный государству, АО «Нефтяная компания Дулисьма» в настоящее время полностью возмещен путем уплаты недоимки и пени, взыскание штрафа в столь высоком размере носит исключительно карательную функцию. При этом взыскание штрафа в размере, в 5 раз превышающим пени, призванных компенсировать имущественные потери государственной казны, не отвечает целям справедливого и соразмерного наказания, является механизмом подавления экономической самостоятельности и чрезмерного ограничения свободы предпринимательства. Взыскание штрафа в установленном налоговым органом размере возлагает на АО «Нефтяная компания Дулисьма» непосильное налоговое бремя, что повлечет за собой направление подавляющей суммы выручки от детальности общества не на развитие деятельности, усовершенствование добычи и переработки нефти, а фактически на погашение задолженности по уплате штрафов. При этом как указал Арбитражный суд Московского округа в Постановлении от 29.07.2022 N Ф05-16384/2022 по делу N А40-200769/2021 санкции не должны носить карательного характера и при наличии смягчающих обстоятельств их размер подлежит снижению. Следовательно, АО «Нефтяная компания Дулисьма» добровольно и в полном объеме выполнило требования налогового органа и осуществило их оплату. 

Учитывая полную компенсацию потерь государственной казны в результате неуплаты налога в срок, данные обстоятельства являются смягчающими ответственность при назначении штрафа в порядке статьи 122 НК РФ.

Исходя из вышеизложенного, тяжелое финансовое положение, полная компенсация АО «НК Дулисьма» ущерба, причиненного государству, неблагоприятная экономическая обстановка и осуществление АО «НК Дулисьма» благотворительной деятельности являются смягчающими обстоятельствами, которые не были учтены налоговой инспекцией при назначении штрафа. Поскольку санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности (Постановление Конституционного Суда РФ от 15.07.1999 N 11-П), наличие вышеуказанных обстоятельств являлось основанием для снижения налогового штрафа. Статьей 114 НК  РФ предусмотрено уменьшение штрафных санкций не менее чем в два раза. Пунктом 30 Обзора судебной практики Верховного Суда РФ № 2 (2019), утв. Президиумом Верховного Суда РФ 17.07.2019, Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 05.02.2019 N 309-КГ18-14683 по делу № А76-5261/2017, п. 16 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 предусмотрено, что п. 3 ст. 114 НКРФ обозначен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза. К аналогичному выводу об отсутствии пределов уменьшения штрафов приводит анализ практики судов кассационной инстанции (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 29.07.2022 N Ф05-16384/2022 по делу N А40-200769/2021, Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 13.11.2019 N Ф04- 4877/2019 по делу N А27-23267/2018). Судебное практикой подтверждается, что двукратное снижение штрафа является лишь минимальным пределом, при этом зачастую суды и налоговые органы уменьшают размер штрафа в большей степени, в том числе и по результатам обжалования решения инспекции в вышестоящий налоговый орган, например: уменьшение штрафа в 8 раз (Кассационное определение Судебной коллегии по административным делам Верховного Суда Российской Федерации от 16.09.2020 N 39- КАД20-2-К1), уменьшение штрафа в 10 раз (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 14.09.2020 N Ф05-13074/2020 по делу N А40-301221/2019), уменьшение штрафа в 34 раза (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 17.05.2018 N Ф05-5771/2018 по делу N А40-107645/2017). Учитывая изложенное, суд приходит к выводу, что Обществом представлены доказательства, подтверждающие наличие обстоятельств для смягчения налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, что является основанием для снижения штрафа в 16 раз. 

Суд отмечает, что действующее законодательство не содержит запрета на заявление в суде доводов об уменьшении размера налоговой санкции, ввиду наличия смягчающих ответственность обстоятельств, при их учете налоговым органом на стадиях досудебного урегулирования налогового спора, а также на невозможность суда учесть данные обстоятельства повторно и уменьшить размер налоговой санкции, в случае несоблюдения налоговым органом принципа соразмерности наказания за допущенное правонарушение.

Иное означало бы необоснованный отказ в судебной защите, что противоречит статье 46 Конституции Российской Федерации, части 1 статьи 198 АПК РФ, статьям 137, 138 НК РФ.

В связи с этим суд при определении соразмерности примененной налоговой санкции совершенному налоговому правонарушению вправе учесть любые смягчающие ответственность обстоятельства, в том числе и ранее оцененные и не принятые налоговым органом.

С учетом частичного признания недействительным решения Налогового органа в части начисления недоимки по налогу на прибыль 2019 года в размере 3 699 208 900 рублей, в части начисления штрафа в сумме 1 479 683 560 рублей (40 % от 3 699 208 900 рублей) решение налогового органа также является недействительным. Оставшаяся суммы штрафа в размере 1 521 504 667 рублей (3 001 188 227 – 1 479 683 560) подлежит снижению в 16 раз с учетом смягчающих ответственность  обстоятельств, то есть до суммы 95 094 041,68 рублей.

Ссылка Инспекции в обоснование возражений на Постановление о возбуждении уголовного дела от 29.09.2021 № 12102450048000083, согласно которому возбуждено уголовное дело в отношении ФИО9 (генерального директора АО «НК Дулисьма» с 14.12.2012 по 27.03.2022) по признакам преступления, предусмотренного п. «б» ч. 2 ст. 199 УК РФ за неуплату налогов с организации в особо крупном размере за 2019 год,  судом отклоняется, поскольку на момент рассмотрения дела приговор по делу не вынесен.

В силу части 4 статьи 69 АПК РФ преюдициальное значение по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом имеет именно вступивший в законную силу приговор суда по уголовному делу.

Наличие обвинительного заключения, а также проведение тех или иных процессуальных действий в рамках уголовного дела  для рассмотрения настоящего дела в отсутствие приговора суда не имеют принципиального значения, поскольку исходя из положений статьи 220 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации (далее - УПК РФ) обвинительное заключение не является доказательством по уголовному делу, а фактически представляет собой итоговый сводный информационный документ предварительного следствия. Полученные в ходе судебного следствия дополнительные доказательства в силу положений статьи 88 УПК РФ подлежат оценке судом с точки зрения относимости, допустимости, достоверности, и в случаях, указанных в части второй статьи 75 (недопустимые доказательства) УПК РФ, суд вправе признать доказательство недопустимым.

Уплаченная при обращении в суд государственная пошлина согласно ст.110 АПК РФ подлежит отнесению на налоговый орган. 

На основании изложенного и руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд 

 

РЕШИЛ:

Заявленное акционерным обществом "Нефтяная компания Дулисьма" требование с учетом уточнения  от 04.10.2023 удовлетворить: признать недействительным решение Межрегиональной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 4 от 10.03.2021 в части доначисления:  налога на прибыль организаций в сумме 3 699 208 900 руб.,  пеней в сумме 310 671 894 руб., штрафа в сумме  1 479 683 560 руб.; применить смягчающие ответственность обстоятельства в отношении оставшейся суммы штрафа в размере 1 521 504 667 руб., уменьшить сумму штрафа в 16 раз до 95 094 041,68 руб.

Взыскать с Межрегиональной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 2 в пользу акционерного общества "Нефтяная компания Дулисьма" 3000,00 руб. государственной пошлины, уплаченной при подаче заявления в суд.

Решение, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

Решение вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба, а в случае подачи апелляционной жалобы, если решение не отменено и не изменено - со дня принятия постановления арбитражным судом апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Девятый арбитражный апелляционный суд (127994, г.Москва, ГСП-4, проезд Соломенной Сторожки, д. 12) в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме), а также в порядке кассационного производства в Арбитражный суд  Московского округа (127994, Москва, ГСП-4, ул. Селезневская, д. 9) в течение двух месяцев со дня вступления решения по делу в законную силу при условии, что решение было предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Апелляционная и кассационная жалобы подаются в арбитражные суды апелляционной и кассационной инстанций через Арбитражный суд города Москвы.

В случае обжалования решения в порядке апелляционного или кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения дела можно получить соответственно на интернет-сайтах Девятого арбитражного апелляционного суда: http://9aas.arbitr.ru/  и Арбитражного суда Московского округа: http://fasmo.arbitr.ru/

Информация о движении дела размещена на сайте суда по адресу: http://msk.arbitr.ru/

                

           СУДЬЯ                                                                                       О.Ю. Суставова