АРБИТРАЖНЫЙ СУД ИРКУТСКОЙ ОБЛАСТИ

664025, г. Иркутск, бульвар Гагарина, д. 70, тел. (3952)24-12-96; факс (3952) 24-15-99

дополнительное здание суда: ул. Дзержинского, д. 36А, тел. (3952) 261-709; факс: (3952) 261-761

http://www.irkutsk.arbitr.ru

         Именем Российской Федерации

      

Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А19-18890/2019

08 июня 2021 года

г. Иркутск

 

Резолютивная часть решения объявлена 02.06.2021.

Полный текст решения изготовлен 08.06.2021.

Арбитражный суд Иркутской области в составе судьи Зволейко О.Л., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Ломаш Е.С., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению 

Общества с ограниченной ответственностью «Строительно-монтажное управление – 4» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>)

к Межрайонной  инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Иркутской области (ИНН 

<

***>)

о признании частично незаконным решения от 17.01.2019 № 08-51/5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения  (в редакции решения УФНС России от 12.07.2019 №26-13/014350@ об отмене решения налогового органа в части),

3-е лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области (ИНН 

<

***>, адрес:  664007, 

<

...> а),

встречные  требования Межрайонной  инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Иркутской области о взыскании с Общества с ограниченной ответственностью «Строительно-монтажное управление – 4»  суммы налога, пени, штрафа в общей сумме 5 867 841, 56 руб.,

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО1  – доверенность от 23.03.2021, паспорт, 

от ответчика: ФИО2 – доверенность от 09.01.2021, удостоверение, диплом, ФИО3 – доверенность от 20.01.2021, удостоверение, диплом;

от 3-го лица: ФИО2 – доверенность от 15.04.2021, удостоверение, диплом,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Строительно-монтажное управление - 4" (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, далее по тексту - ООО "СМУ-4", общество, налоговый агент) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Иркутской области (далее по тексту - налоговый орган, инспекция,) о признании частично незаконным решения от 17.01.2019 N 08-51/5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области (далее - Управление, УФНС) от 12.07.2019 N 26-13/014350@ об отмене решения налогового органа в части).

Определением суда от 04.09.2019 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельные требования относительно предмета спора, привлечено УФНС.

Определениями суда от 03.10.2019, 27.02.2020 принято уточненное встречное заявление инспекции о взыскании с общества задолженности по пеням за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость и штрафа в размере 5 867 841 рубля 56 копеек.

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 07 июля 2020 года, оставленным без изменения постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 13 октября 2020 года, в удовлетворении заявленных требований ООО "СМУ-4" отказано. Встречные требования налогового органа удовлетворены, взысканы пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 5 825 849 рублей 58 копеек и штраф в размере 41 991 рублей 98 копеек с зачислением в соответствующий бюджет. Также с общества в доход федерального бюджета взыскана государственная пошлина в размере 52 339 рублей 21 копейки.

Постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 01.02.2021 решение Арбитражного суда Иркутской области от 07 июля 2020 года по делу №А19-18890/2019, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 13 октября 2020 года по тому же делу отменено в части отказа обществу с ограниченной ответственностью "Строительно-монтажное управление - 4" в удовлетворении требований о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Иркутской области от 17.01.2019 №08-51/5 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 12.07.2019 N 26-13/014350@) и удовлетворения встречных требований указанной инспекции по эпизоду доначисления (взыскания) налога на добавленную стоимость в качестве налогового агента сверх стоимости подрядных работ по международным контрактам, начисления за его неперечисление пени и привлечения к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, а также взыскания в вышеуказанной части государственной пошлины в доход федерального бюджета.

В отмененной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Иркутской области.

Отменяя решение Арбитражного суда Иркутской области по настоящему делу, и постановление суда апелляционной инстанций, кассационная инстанция  указала, что по общему правилу НДС является частью цены договора, подлежащей уплате налогоплательщику со стороны покупателей. Уплачиваемое (подлежащее уплате) покупателями встречное предоставление за реализованные им товары (работ, услуги) является экономическим источником для взимания данного налога. Из этого вытекает, что при реализации товаров (работ, услуг) покупателям НДС не может исчисляться в сумме, которая не соответствовала бы реально сформированной цене и не могла быть полностью предъявлена к оплате покупателями в ее составе, что по существу означало бы взимание налога без переложения на потребителя, за счет иного экономического источника - собственного имущества хозяйствующего субъекта (продавца).

Кроме того, в постановлении от 01.02.2021 указано, что  в предмет исследования подлежал включению вопрос о том, согласовывалась ли участниками рассматриваемых международных контрактов возможность увеличения цен сделок и дополнительного взыскания сумм НДС с ООО "СМУ-4" в случае неправильного учета налога иностранными организациями при формировании окончательного размера цен по рассматриваемым сделкам либо имеются иные специфические условия и обстоятельства, позволяющие в одностороннем порядке увеличивать согласованную стоимость, в том числе исходя из относящегося к рассматриваемым отношениям нормативного правового регулирования. В связи с чем, выводы судов относительно возможности применения расчетной ставки признаны не обоснованными.

При новом рассмотрении дела следует учесть изложенное, установить суммы начисленного НДС, пени и штрафа сверх цен по международным контрактам, все входящие в предмет доказывания и имеющие существенное значение для правильного рассмотрения спора обстоятельства и с учетом этого, а также полной, всесторонней оценки всех доводов и возражений участвующих в деле лиц, представленных ими доказательств, принять законное и мотивированное решение, а  также  распределить  судебные расходы по уплате государственной пошлины, в том числе за апелляционное и кассационное рассмотрение дела

В судебном заседании 26.05.2021 в порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлен перерыв до 11 час. 30 мин. 02.06.2021. Судебное заседание объявлено продолженным в 11 час. 50 мин. 02.06.2021.

Представитель ООО "СМУ-4" (по первоначальному заявлению)  считает, что оспариваемое решение подлежит  признанию недействительным в части доначисления НДС в размере 2 257 914 руб., пени - 888 688, 96 руб.,  штраф – 6 405, 56 руб., поскольку у налогового органа отсутствовали основания  для увеличения стоимости услуг по международным контрактам (начисление НДС сверх стоимости международных контрактов). Расчет налога, пени и штрафа   приведен в объяснении. 

Представитель ответчика и 3-го лица в судебном заседании указали на несогласие с приведенным расчетом налогоплательщика с учетом  применения расчетной ставки 18/118, соответствующий расчет  представлен в материалы дела.

В судебном заседании 02.06.2021 представитель заявителя согласился с расчетом налогового органа. 

Представители заявителя (налоговый орган) (по встречному требованию) требования (уточненные)  о взыскании задолженности по НДС (пени, штраф) с ООО «СМУ-4» поддержали полностью. 

Ответчик (ООО «СМУ-4»)  (по встречному требованию)  заявленные требования не признала, считает, что расчет взыскиваемой сумм пени и штрафа налоговым органом приведен не верно. 

Представители 3-го лица поддержали требования  налогового органа по встречному заявлению о взыскании задолженности (пени и штрафа по НДС) с ООО «СМУ-4». 

Как следует из материалов дела, Общество с ограниченной ответственностью «Строительно-монтажное управление – 4» зарегистрировано в качестве юридического лица 16.04.2004 ОГРН 

<

***>.  Фактически в проверяемый период организация осуществляла производство общестроительных работ. 

  Налогоплательщиком в проверяемом периоде применялся общий режим налогообложения. 

На основании решения заместителя начальника Межрайонной ИФНС России № 14 по Иркутской области от 29.12.2017 № 10, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка в отношении Общества с ограниченной ответственностью «Строительно-монтажное управление – 4» по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов и сборов, в том числе налога на добавленную стоимость за период с 01 января 2014года по 31 декабря 2016года, акт проверки составлен  18.09.2018 №08-31/5 (том дела №3, л.д. 1-3, 17-73).

Налоговым органом было установлено, что ООО "СМУ-4" создана схема, в результате которой  НДС в бюджет Российской Федерации с операций по выполнению работ (строительных) в проверенном периоде не был исчислен и уплачен ни китайскими организациями, ни обществом как налоговым агентом в нарушение пунктов 1, 2 статьи 161 Кодекса.

По результатам выездной налоговой проверки, проведенной в отношении  ООО «СМУ-4», Межрайонной ИФНС России № 14 по Иркутской области 17.01.2019 принято решение № 08-51/5 о привлечении к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ за неуплату налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 48 299,92 рубля. Данным решением доначислены налог на прибыль организаций за 2014 год в размере 163 729 руб.; налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 147 356 руб., НДС (налоговый агент) в размере 14 801 880 руб.; предложено уплатить пени в размере 6 065 832,3 руб. (НДС (налоговый агент) - 5 825 849,58 руб., НДС - 65 812,13 руб., НДФЛ - 109 384,52 руб., налог на прибыль - 64 786,07руб.) за неуплату налогов в установленные законодательством РФ сроки (том дела №3, л.д. 79-148).

Налоговым органом начислен НДС сверх стоимости работ по международным контрактам, а также начислены соответствующее пени и штраф.

Общество, не согласившись с принятым решением инспекции, в порядке, предусмотренном статьей 139.1 НК РФ, обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области с жалобой, в которой просило его отменит (том дела №3, л.д. 179-165).

Решением УФНС России по Иркутской области от 12.07.2019 № 26-13/014350@  указанное решение отменено в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 163 729 руб.; налога на добавленную стоимость - 147 356 руб., пени по налогу на добавленную стоимость - 65 812,13 руб., пени по налогу на прибыль - 64 786,07 руб. по взаимоотношениям налогоплательщика с подрядной организацией ООО «Строительное предприятие «Лидер». 

 В остальной части решение Межрайонной ИФНС России №  14 по Иркутской области от 17.01.2019 № 08-51/5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения (доначисление НДС (налоговый агент), соответствующих пени и штрафа – общество привлечено к налоговой ответственности по ст. 123 НКРФ) (том дела №3, л.д. 169-180).

После вступления в законную силу решения налогового органа от 17.01.2019  № 08-51/5 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения с даты принятия вышестоящим налоговым органом решения по апелляционной жалобе организации (12.07.2019) инспекцией в соответствии со ст.69 НК РФ в адрес ООО «СМУ-4» 31.07.2019  направлено требование № 29946 по состоянию на 22.07.2019, которым обществу предложено уплатить недоимку по сроку 17.01.2019 по налогу на добавленную стоимость в размере 14 801 880 руб., соответствующих пени в размере 5 825 849.58 руб., штрафа в связи с неуплатой налога в размере 41 991,98 руб., а также уплатить пени в связи с неперечислением в установленный срок налога на доходы физических лиц на 109 384,52 руб., штрафа в размере 6 307,94 рублей. 

Обществу предложено уплатить указанные в требовании № 29946 суммы налога, пени штрафов в срок до 14.08.2019. Указанное требование получено организацией 31.07.2019 (том дела №1, л.д. 153-156).

Заявитель, считая, что решение Межрайонной  инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Иркутской области от 17.01.2019 № 08-51/5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения  (в редакции решения УФНС России от 12.07.2019 №26-13/014350@ об отмене решения налогового органа в части) не соответствует требованиям действующего законодательства о налогах и сборах, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением 26.07.2020.

Налогоплательщиком платежным поручением от 17.06.2019 № 153 произведена уплата налога на добавленную стоимость в размере 2 500 000 руб. без указания назначения платежа. 06.08.2019 решением налогового органа на основании заявления ООО «СМУ-4» указанный платеж зачтен в погашение недоимки по НДС (налоговый агент), доначисленной по результатам выездной налоговой проверки. В остальной части требование налогового органа не выполнено, в связи, с чем налоговый орган обратился в суд с заявлением (встречное требование) о взыскании  с ООО «СМУ-4» задолженности по НДС. 

02.09.2019 Общество обратилось в Федеральную налоговую службу с жалобой на решение Межрайонной  инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Иркутской области от 17.01.2019 № 08-51/5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения  (в редакции решения УФНС России от 12.07.2019 №26-13/014350@ об отмене решения налогового органа в части). 

Решением Федеральной налоговой службы от 18.11.2019  №СА-4-9/23436@ жалоба общества оставлена без удовлетворения (том деда №7, л.д. 57-63). 

ООО «СМУ-4» платежным поручением № 381 от 21.11.2019  произвело платеж налога на добавленную стоимость по оспариваемому решению, в связи, с чем налоговый орган уточнил заявленные требования (встречное) о взыскании с общества задолженности   по НДС (пени – 5825 849, 58 руб., штраф – 41 991, 98 руб.) (том дела №8 л.д. 1-4). 

Принимая во внимание указания Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа, при новом рассмотрении дела Арбитражный суд Иркутской области Иркутской области, выслушав представителей сторон и третьего лица, с учетом всех представленных в дело доказательств, пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Следовательно, для признания ненормативного правового акта налогового органа недействительным, необходимо соблюдение двух условий: несоответствие оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагающее на него какие-либо обязанности, создание иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Общество с ограниченной ответственностью «Строительно-монтажное управление – 4» в проверяемый период являлось плательщиком налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Следовательно, для признания ненормативного правового акта налогового органа недействительным, необходимо соблюдение двух условий: несоответствие оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагающее на него какие-либо обязанности, создание иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, а также передача имущественных прав.

Порядок определения места реализации работ (услуг) установлен ст.148 НК РФ в зависимости от видов выполняемых работ (оказываемых услуг). 

Таким образом, для определения места реализации услуг применим пп.5 п.1 ст.148 НК РФ, из анализа которого следует: местом реализации работ (услуг) является место деятельности организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги).

В соответствии с п. 2 ст. 148 НК РФ местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих работы (оказывающих услуги), не предусмотренные пп. 1 - 4.1 п. 1 данной статьи, считается территория РФ в случае фактического присутствия этой организации или индивидуального предпринимателя на территории РФ на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, местонахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, местонахождения постоянного представительства в РФ (если работы выполнены (услуги оказаны) через это постоянное представительство) либо места жительства индивидуального предпринимателя.

При реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база на основании п. 2 ст. 161 НК РФ определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.

Налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации с учетом настоящей главы.

При этом налоговая база определяется налоговыми агентами. Налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у иностранных лиц, не стоящих на налоговом учете в Российской Федерации, если иное не предусмотрено п. 3 статьи 174.2 НК РФ. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того,- исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, по исчислению и уплате НДС.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9, 65 АПК РФ судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.

В соответствии со статьями 65 и 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Однако данное положение не может служить основанием для полного освобождения налогоплательщика от обязанности доказывания тех обстоятельств, на которые он ссылается как на основание своих требований и возражений.

Как следует из материалов дела, основанием для привлечения  Общества к налоговой ответственности, доначисления налога на добавленную стоимость и соответствующей суммы пени, явились установленные при проведении налоговой проверки  обстоятельства, позволившие толковать международные контракты, заключенные между ООО «СМУ-4» и китайскими организациями как договоры строительного подряда, а не договоры возмездного оказания услуг подбора и адаптации иностранного персонала, в связи, с чем Обществу доначислены суммы налога на добавленную стоимость за 2014-2016 г.г. по взаимоотношениям с Маньчжурской международной компанией по технико-экономическому сотрудничеству с ограниченной ответственностью «Синьхай» и Трудовой компанией с ограниченной ответственностью "Цзин Тан" в Нань Тун (переквалификация договоров). В связи с переквалификацией договоров возмездного оказания услуг по подбору и адаптации иностранного персонала в договоры строительного подряда у организации возникают обязанности налогового агента по исчислению  и перечислению НДС.

Решением от 17.01.2019 № 08-51/5 обществу начислен к уплате НДС в качестве налогового агента в размере 14 801 880 рублей. Согласно материалам проверки НДС исчислен инспекций следующим образом: сумма выплаченных ООО «СМУ-4» в адрес иностранной компании доходов увеличена на соответствующую сумму НДС, и уже к такой налоговой базе применена расчетная ставка 18/118 процентов.

При  новом  рассмотрении  суд рассматривает оспариваемое решение в части доначисления недоимки, соответствующих пени и штрафа  по  ставке  18  процентов  в дополнение к установленной в договорах плате с  применением  расчетной  ставки  18/118.

Исполняя указания кассационной инстанции о необходимости оценки обстоятельств относительно доводов налогового агента о неправомерном исчислении инспекции НДС сверх стоимости работ по международным контрактам, судом установлено следующее.

Инспекцией определен размер недоимки по НДС, соответствующей ей сумме пени и штрафа, сверх стоимости работ по международным контрактам, поскольку стороны международных контрактов не согласовали включение в стоимость работ сумм НДС, расчеты по контрактам осуществлены без налога.

По мнению инспекции в данном случае налог не может исчисляться по расчетной ставке 18/118 с учетом разъяснений, изложенных в пункте 17 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" (далее - Постановление N 33).

Между тем налоговым органом не учтено следующее.

На основании пункта 3 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации необходимо учитывать, что по своей экономико-правовой природе НДС является налогом на потребление товаров (работ, услуг), то есть косвенным налогом, перелагаемым на потребителей.

В силу положений пункта 2 статьи 153 и подпункта 2 пункта 1 статьи 162 Кодекса при совершении налогооблагаемых операций сумма НДС определяется исходя из всех поступлений налогоплательщику, связанных с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг). При этом на основании пункта 1 статьи 168 Кодекса сумма НДС, исчисленная по соответствующим операциям реализации товаров (работ, услуг), предъявляется продавцом к оплате покупателю.

Таким образом, по общему правилу НДС является частью цены договора, подлежащей уплате налогоплательщику со стороны покупателей. Уплачиваемое (подлежащее уплате) покупателями встречное предоставление за реализованные им товары (работ, услуги) является экономическим источником для взимания данного налога.

Как следует из материалов дела и объяснений общества, возможность увеличения цен сделок и дополнительного взыскания сумм НДС с ООО "СМУ-4" в случае неправильного учета налога иностранными организациями при формировании окончательного размера цен по рассматриваемым сделкам либо имеются иные специфические условия и обстоятельства, позволяющие в одностороннем порядке увеличивать согласованную стоимость, в том числе исходя из относящегося к рассматриваемым отношениям нормативного правового регулирования, участниками рассматриваемых международных контрактов не согласовывалась.

Таким образом, при реализации товаров (работ, услуг) покупателям, НДС не может исчисляться в сумме, которая не соответствовала бы реально сформированной цене и не могла быть полностью предъявлена к оплате покупателями в ее составе, что по существу означало бы взимание налога без переложения на потребителя, за счет иного экономического источника - собственного имущества хозяйствующего субъекта (продавца).

Судебная практика, сформированная в период действия Закона Российской Федерации от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" и начала действия главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Кодекса, признавала, что продавец товаров (работ, услуг) вправе взыскать с покупателя не уплаченные при расчетах за реализованный товар суммы, составляющие НДС, если при указании договорной цены стороны не сделали оговорку о включении НДС в соответствующую сумму, независимо от наличия в договоре условия о возможности увеличении цены (пункт 9 Обзора судебной практики применения законодательства о налоге на добавленную стоимость - Информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.12.1996 N 9; пункт 15 Обзора практики разрешения споров по договору строительного подряда - Информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.01.2000 N 51; Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.09.2010 N 7090/10).

Пленум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в пункте 17 Постановления N 33 занял иной подход, отметив, что бремя надлежащего учета сумм НДС при определении окончательного размера указанной в договоре цены, ее выделения в расчетных и первичных учетных документах, счетах-фактурах отдельной строкой лежит только на одной из сторон сделки - на продавце как налогоплательщике.

Соответственно, как вытекает из абзаца второго пункта 17 Постановления N 33, в тех случаях, когда соотношение договорной цены и суммы НДС относительно друг друга прямо не определено в договоре и не может быть установлено по обстоятельствам, предшествующим заключению договора, или иным условиям договора, то по общему правилу сумма налога, предъявляемая покупателю продавцом, выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом (пункт 4 статьи 164 Кодекса).

В настоящее время возможность увеличения цены сделки и дополнительного взыскания сумм НДС с покупателя в случае неправильного учета налога продавцом при формировании окончательного размера цены договора допускается судебной практикой в случаях, когда такая возможность согласована обеими сторонами договора в соответствии со статьей 421 Гражданского кодекса Российской Федерации, либо предусмотрена нормативными правовыми актами (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 23.11.2017 N 308-ЭС17-9467, от 24.11.2014 N 307-ЭС14-162).

По настоящему делу судом установлено, что в международных контрактах цены установлены без выделения в них сумм НДС. Налог не выделялся и не указывался в расчетных документах.

Отсутствие в международных контрактах и иных документах указания на то, что установленные в них цены включают в себя сумму НДС и указание "без НДС" в расчетных документах, в данном случае является следствием того, что при заключении договоров их стороны не рассматривали себя в качестве плательщиков НДС и не предполагали необходимость учета данного налога при определении окончательной стоимости подрядных работ, ошибочно квалифицировав их в качестве услуг, оказываемых не на территории Российской Федерации.

Как указал Верховный суд Российской Федерации в определении от 20.12.2018 N 306-КГ18-13128, изменение квалификации статуса налогоплательщика может служить основанием для того, чтобы определить его права и обязанности как плательщика НДС способом, согласующимся с действительно сложившимися экономическими условиями деятельности налогоплательщика, что не исключает применение расчетной ставки налога (пункт 4 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации и абзац второй пункта 17 Постановления N 33).

Поэтому в настоящее время возможность увеличения цены сделки и дополнительного взыскания сумм НДС с покупателя в случае неправильного учета налога продавцом при формировании окончательного размера цены договора допускается судебной практикой в случаях, когда такая возможность согласована обеими сторонами договора в соответствии со статьей 421 Гражданского кодекса Российской Федерации, либо предусмотрена нормативными правовыми актами 

В сложившейся ситуации изменение квалификации договоров возмездного оказания услуг по подбору и адаптации иностранного персонала в договоры строительного подряда может служить основанием для того, чтобы определить его права и обязанности как плательщика НДС способом, согласующимся с действительно сложившимися экономическими условиями деятельности налогоплательщика - таким образом, как если бы НДС изначально предъявлялся к уплате в рамках, установленных в договорах размерах платы за оказанные услуги по строительному подряду, то есть с применением расчетной ставки налога (пункт 4 статьи 164 Налогового кодекса и абзац второй пункта 17 Постановления N 33).

При таких обстоятельствах вывод налогового органа о правомерности исчисления налога обществу по ставке 18 процентов в дополнение к установленной в договорах  оплаты, вместо выделения налога из оплаты с применением расчетной ставки 18/118 не может быть признан обоснованным. 

В ходе нового рассмотрения сторонами предоставлены расчеты, отличные друг от друга в части исчисления суммы пени, однако в последующем заявитель согласился с расчетом ответчика. 

В соответствии с частью 3 ст.201 Арбитражного процессуального кодекса РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования 

Суд,  проверив расчет налогового органа, считает, его правильным, в связи, с чем требования заявителя подлежат частичному удовлетворению, а решение налогового органа от 17.01.2019 № 08-51/5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения  (в редакции решения УФНС России от 12.07.2019 №26-13/014350@ об отмене решения налогового органа в части), признанию незаконным в части доначисления недоимки по налогу на добавленную стоимость в размере 2 257 914 руб., пени –893301,95 руб. и штрафа в размере 6405,55 руб.

Суд первой инстанции в соответствии со ст. 201 Арбитражного процессуального  кодекса  Российской  Федерации  считает  необходимым  обязать  налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя. В остальной части суд отказывает в удовлетворении требований. 

Исполняя указания кассационной инстанции о распределении судебных расходов по уплате государственной пошлины, в том числе за апелляционное и кассационное рассмотрение дела, судом установлено следующее. 

При обращении с заявлениями о признании недействительным ненормативного  акта  заявителем  уплачена  государственная  пошлина  в  размере  3  000  руб.,  что  подтверждается  платёжным  поручением №207 от 25.07.2019.

 

При обращении Общества с апелляционной жалобой,   заявителем  уплачена  государственная  пошлина  в  размере  1500руб.,  что  подтверждается  платёжным  поручением №229 от 24.08.2020, с кассационной жалобой – 1500 руб. (платежное поручение №464 от 07.12.2020). 

В соответствии с положением абзаца третьего подпункта 3 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) при подаче заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными размер государственной пошлины для юридических лиц составляет 3000 рублей. 

Из положений подпункта 9 пункта 1 статьи 333.19 НК РФ, следует, что  при подаче апелляционной жалобы и (или) кассационной жалобы государственная пошлина уплачивается в следующих размерах - 50 процентов размера государственной пошлины, подлежащей уплате при подаче искового заявления неимущественного характера.

Пунктом 21 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах" установлено, что если судебный акт принят не в пользу государственного органа (органа местного самоуправления), должностного лица такого органа, за исключением прокурора, Уполномоченного по правам человека в Российской Федерации, расходы заявителя по уплате государственной пошлины подлежат возмещению соответствующим органом в составе судебных расходов.

Главой 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не установлено каких-либо особенностей в отношении судебных расходов по делам об оспаривании ненормативных актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц.

В случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном объеме.

Учитывая  частичное удовлетворение заявления Общества с инспекции в  пользу  заявителя  подлежат  взысканию  понесенные  судебные  расходы  по  уплате  государственной пошлины в размере 3000 руб., кроме того с налогового органа в пользу общества следует взыскать расходы по уплате госпошлины в сумме 3000 руб. за рассмотрение дела судом апелляционной  и кассационных инстанций.

Обеспечительные меры, принятые определениями суда от 13.08.2019, от 22.08.2019 сохраняют свое действие до вступления решения суда по настоящему делу в законную силу. 

Встречные требования налогового органа подлежат частичному удовлетворению по следующим основаниям. 

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налогоплательщику требования об уплате налога. 

На основании п.п. 3 ст. 45 НКРФ взыскание налога в судебном порядке производиться с организации или индивидуального предпринимателя, если их обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделки, совершенной таким налогоплательщиком, или статуса и характера деятельности этого налогоплательщика. 

По результатам выездной налоговой проверки, проведенной в отношении  ООО «СМУ-4», Межрайонной ИФНС России № 14 по Иркутской области 17.01.2019 принято решение № 08-51/5 о привлечении к ответственности, предусмотренной статьёй 123 НК РФ, начислен штраф в размере 41 991,98 руб.,  НДС (налоговый агент) в размере 14 801 880 руб.; предложено уплатить пени в размере НДС (налоговый агент) - 5 825 849,58 руб., (том дела №3, л.д. 79-148).

После вступления в законную силу решения налогового органа от 17.01.2019  № 08-51/5 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения с даты принятия вышестоящим налоговым органом решения по апелляционной жалобе организации (12.07.2019) инспекцией в соответствии со ст.69 НК РФ в адрес ООО «СМУ-4» 31.07.2019  направлено требование № 29946 по состоянию на 22.07.2019, которым обществу предложено уплатить недоимку по сроку 17.01.2019 по налогу на добавленную стоимость в размере 14 801 880 руб., соответствующих пени в размере 5 825 849.58 руб., штрафа в связи с неуплатой налога в размере 41 991,98 руб., а также уплатить пени в связи с неперечислением в установленный срок налога на доходы физических лиц на 109 384,52 руб., штрафа в размере 6 307,94 рублей. Обществу предложено уплатить указанные в требовании № 29946 суммы налога, пени штрафов в срок до 14.08.2019. Указанное требование получено организацией 31.07.2019 (том дела №1, л.д. 153-156).

ООО «СМУ-4»  задолженность по НДС  (недоимка) в размере 14 801 880 руб. оплачена,  задолженность по решению налогового органа составляет  5 867 841, 56 руб., в том числе: пени – 5 825 849,58 руб., штраф – 41 991, 98 руб. 

Судом оценены  представленные доказательства, подтверждающие, что  в реальности  стороны  действовали в рамках  договора подряда, что следует из  самих контрактов, указанное не опровергнуто налогоплательщиком. Следовательно, налоговый орган правомерно привлек ООО «СМУ-4» к налоговой ответственности по ст. 123НКРФ  за неисполнение налоговым агентом  своих обязательств.

Решение налогового органа (в редакции решения УФНС России от 12.07.2019 №26-13/014350@ об отмене решения налогового органа в части) признано судом  незаконным в части доначисления недоимки по налогу на добавленную стоимость в размере 2 257 914 руб., пени –893301,95 руб. и штрафа в размере 6405,55 руб.

Представленный налоговым органом при новом рассмотрении дела расчет сумм пени и штрафа судом проверен, признан правомерным, однако ходатайство об уточнении заявленных требований от  инспекции не поступало.  

Следовательно,  требования налогового органа о взыскании с ООО «СМУ-4»  пени и штрафа подлежат частичному удовлетворению в размере: пени   -  4 932 547,63 руб., штраф по НДС  - 35 586, 43 руб.  В удовлетворении остальной части встречных требований суд отказывает. 

Размер подлежащей уплате государственной пошлины в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации составляет 47 840,67 руб.

Настоящее решение Арбитражного суда Иркутской области выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи.

Руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

заявленные требования удовлетворить частично.

Признать незаконным решение от 17.01.2019 № 08-51/5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения  (в редакции решения УФНС России от 12.07.2019 №26-13/014350@ об отмене решения налогового органа в части) в части доначисления недоимки по налогу на добавленную стоимость в размере 2257914 руб., пени –893301,95 руб. и штрафа в размере 6405,55 руб.,  как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Обязать Межрайонную  инспекцию Федеральной налоговой службы № 14 по Иркутской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов     Общества с ограниченной ответственностью «Строительно-монтажное управление – 4» в данной части.

Взыскать с Межрайонной  инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Иркутской области в пользу расходы по оплате государственной пошлины в размере 3000 руб.

Обеспечительные меры, принятые определениями суда от 13.08.2019, от 22.08.2019 сохраняют свое действие до вступления решения суда по настоящему делу в законную силу. 

Встречные требования Межрайонной  инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Иркутской области удовлетворить частично. 

Взыскать с Общества с ограниченной ответственностью «Строительно-монтажное управление – 4» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) пени за несвоевременную оплату НДС в размере 4 932 547,63 руб., штраф по НДС в размере 35 586, 43 руб. с зачислением в соответствующий бюджет. 

В остальной части встречных требований отказать. 

Взыскать с Общества с ограниченной ответственностью «Строительно-монтажное управление – 4» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) в доход федерального бюджета государственную пошлину в размере 47 840,67 руб. 

Решение может быть обжаловано в Четвертый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия.

 

Судья                                                                                                        О.Л. Зволейко