АРБИТРАЖНЫЙ  СУД  СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО  ОКРУГА

Именем Российской Федерации

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

 

арбитражного суда кассационной инстанции

Дело № А32-12834/2014

г. Краснодар

06 июня 2017 года

Резолютивная часть постановления объявлена 05 июня 2017 г.

Постановление изготовлено в полном объеме  06 июня 2017 г.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Воловик Л.Н. и Прокофьевой Т.В., при участии в судебном заседании от заявителя – открытого акционерного общества «Независимая энергосбытовая компания Краснодарского края» (ИНН 2308091759, ОГРН 1032304155102) – Тешева С.Р. (доверенность от 30.12.2016), Котляревского Е.В. (доверенность от 25.10.2016), Чирской Е.А. (доверенность от 11.01.2017),  от заинтересованного лица – Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю (ИНН 2310023594, ОГРН 1042305724460) –   Баландиной М.А. (доверенность от 10.03.2017),  Цыганковой Е.А. (доверенность от 06.09.2016), рассмотрев кассационную жалобу открытого акционерного общества «Независимая энергосбытовая компания Краснодарского края» на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 26.04.2016 (судья Колодкина В.Г.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.04.2017 (судьи Емельянов Д.В., Сулименко Н.В., Шимбарева Н.В.) по делу № А32-12834/2014, установил следующее. 

ОАО «Независимая энергосбытовая компания Краснодарского края» (далее – общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю (далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 30.01.2014 № 10-22/97/661. 

Решением суда от 30.09.2014, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 15.03.2015, требование общества удовлетворено. 

Судебные акты мотивированы обоснованностью применения обществом абзаца 3 пункта 1 статьи 51 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) и включения в состав внереализационных расходов за 2010 год убытков прошлых налоговых периодов (2008 – 2009 годы), выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде в размере 379 042 840 рублей.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 15.07.2015 решение суда от 30.09.2014 и постановление суда апелляционной инстанции от 15.03.2015 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции. 

Судебный акт мотивирован отсутствием оценки судебными инстанциями довода инспекции о наличии у общества при выявлении ошибок прошлых налоговых периодов права скорректировать налоговую базу текущего периода по правилам статьи 54 Кодекса при наличии переплаты суммы налога вследствие обнаружения ошибки, а не по причине отражения в лицевом счете налогоплательщика переплаты налога по иным основаниям. Вывод суда о применении к ошибкам (искажениям) при исчислении обществом налоговой базы статьи 54 Кодекса является преждевременным, постановленным без учета Положения по бухгалтерскому учету «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (ПБУ 22/2010), утвержденного приказом Минфина России от 28.06.2010 № 63н, зарегистрированного в Минюсте России 30.07.2010 № 18008 (далее – ПБУ 22/2010). Суд неполно выяснил, являются ли допущенные неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, выявленными в результате получения новой информации, не доступной организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности. Судебные инстанции не установили правовую природу отношений, в результате которых на налогоплательщика возложена обязанность по уплате расходов (реализация электроэнергии (корректировочные счета-фактуры), оплата услуг связи, списание товароматериальных ценностей, расходы от списания на затраты, амортизационные отчисления, налог на имущество, штраф и пени за ненадлежащее исполнение гражданско-правовых обязательств, оплата услуг банка, услуг охраны, государственная пошлина, информационные услуги, арендные платежи, оплата коммунальных платежей, нотариальных услуг, излишне начисленные расходы по судебному акту). Выяснение этого вопроса непосредственным образом влияет на рассмотрение вопроса о наличии (отсутствии) у общества права на включение расходов в состав внереализационных расходов и применения к установленным обстоятельствам в том числе положений пункта 2 статьи 270 или подпункта 13 пункта 1 статьи 265, статьи 272 Кодекса. Суд установил включение в число спорных расходов финансовых и иных санкций, однако правовую оценку правомерности этим действиям налогоплательщика с учетом указанных норм не дал. Вывод суда о подтверждении обществом, что допущенные нарушения формирования налоговой базы предыдущих налоговых периодов привели к излишней уплате налога при отсутствии у инспекции возможности проверить указанные обстоятельства является преждевременным. Кроме того, убытки прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде, в смысле, определенном подпунктом 1 пункта 2 статьи 265 Кодекса, являются внереализационными расходами. Выявленные налогоплательщиком расходы по своей экономической сути также являются убытками прошлых лет. Указанная норма права убытки прошлых лет, выявленные в отчетном периоде, не рассматривает как ошибки или искажения, устанавливая при этом специальное правило определения объекта налогообложения и налоговой базы по налогу на прибыль и статья 54 Кодекса в такой ситуации применению не подлежит. Правовые основания возникновения расходов непосредственным образом влияют на рассмотрение вопроса об их включении (исключении) в налоговую базу (из нее) по правилам пункта 2 статьи 270 или подпункта 13 пункта 1 статьи 265 Кодекса. Однако оценку этим обстоятельствам суд не дал. Соответственно неполно исследовал суд и аргументы инспекции о приоритетном значении указанных норм права перед статьей 54 Кодекса в силу общего правового принципа о применении специальных норм закона и их приоритете над общими нормами.

При новом рассмотрении дела решением суда от 26.04.2016, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 02.04.2017, обществу отказано в удовлетворении заявления.

Судебные акты мотивированы необоснованным применением обществом абзаца 3 пункта 1 статьи 51 Кодекса и включением в состав внереализационных расходов за 2010 год убытков прошлых налоговых периодов (2008 – 2009 годы), выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде (379 042 840 рублей), поскольку факты ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы не подтвердились.  

В кассационной жалобе общество просит решение суда и постановление суда апелляционной инстанции отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленного требования.

Заявитель кассационной жалобы ссылается на неправильное толкование судом  абзаца 3 пункта 1 статьи 51 Кодекса, ошибочность вывода о невозможности осуществить корректировку налоговой базы в периоде выявления совершенных ошибок. Ссылка суда на правовые позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенные в постановлениях от 25.01.2011 № 10120/10 и 15.06.2010 № 1574/10  является необоснованной, поскольку правоотношения по ним возникли до 01.01.2010. Вывод суда об отсутствии документального подтверждения факта совершения ошибок и их дальнейшей корректировки, причин их совершения не соответствует имеющимся доказательствам. Неправильное отражение финансового результата произошло в результате невнимательных действия сотрудников налогоплательщика. Вывод суда о том, что общество не подтвердило факт искажения налоговой базы и что ранее спорные  расходы не учитывались (отсутствии двойного учета одних и тех же расходов) не соответствует имеющимся в деле доказательствам. Правовую  оценку заключению специалиста суд не дал. Суд необоснованно отказал в назначении по делу бухгалтерской экспертизы. 

В приобщении отзыва на кассационную жалобу инспекции судом кассационной инстанции отказано в связи с отсутствием доказательств о ее направлении налогоплательщику. Отзыв возвращен в судебном заседании кассационной инстанции представителям налогового органа. 

В судебном заседании представители общества  поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе, представители инспекции возражали против, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность судебных актов, считает, что жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям. 

Суд установил и материалами дела подтверждается, что инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов, сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, по результатам которой составила акт от 12.12.2013 № 10-27/93/472 и приняла решение от 30.01.2014 № 10-22/97/661 о начислении 75 808 567 рублей налога на прибыль организаций (далее – налог на прибыль) за 2010 год, 15 809 458 рублей пеней, 15 161 713 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль.

Решением Управления Федеральной налоговой службы от 11.04.2014 № 21-12/09316@ решение инспекции от 30.01.2014 № 10-22/97/661 оставлено в силе.

Общество обжаловало решение налогового органа в арбитражный суд.

Суд установил, что по данным уточненной декларации общества, представленной 04.10.2013, внереализационные расходы, отраженные по строке 040 «Расчета налога на прибыль», составили 1 298 750 570 рублей, в том числе: убытки прошлых налоговых периодов (379 042 840 рублей); аренда, субаренда имущества (49 152 472 рубля); амортизация (4 360 043 рубля); возмещение ущерба по актам нарушения (137 112 рублей); выдача списка акционеров (45 850 рублей); дисконт векселей (5 298 154 рубля); расходы по госпошлине (3 359 468 рублей); инкассация (3 759 883 рубля); расходы от прочих активов (195 рублей); курсовые разницы (130 077 рублей); налог на имущество (2 265 974 рубля); проведение собрания акционеров (60 тыс. рублей); проценты по долговым обязательствам (297 602 559 рублей); реестродержатель (384 180 рублей); резерв сомнительных долгов (360 676 715 рублей); списание основных средств (3791 рубль); судебные сборы (5500 рублей); услуги банков (комиссия по обслуживанию кредитов) (14 863 112 рублей); услуги банков (комиссия по обслуживанию кредитов) (207 500 рублей); услуги банков (РКО) (7 733 322 рубля); услуги банков (чековая книжка) (612 рублей); штрафы, пени по договорам (25 485 410 рублей); прочие расходы (114 175 801 рубль, в том числе членские взносы (150 тыс. рублей); списание дебиторской задолженности (113 417 775 рублей); проценты по векселям 608 026 рублей)).

Инспекция посчитала, что в нарушение подпункта 1 пункта 2 статьи 265 Кодекса общество в состав внереализационных расходов за 2010 год включило убытки, приравниваемые к внереализационным расходам– убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде (379 042 840 рублей, в том числе реализация электроэнергии – 256 544 206 рублей; услуги связи – 36 325 рублей; списание товарно-материальных ценностей – 585 рублей; расходы от списания на затраты – 94 784 рубля; амортизация – 7577 рублей; налог на имущество – 417 рублей; штрафы, пени по хоздоговорам – 120 733 643 рубля; плата за услуги банка – 1122 рубля; охранные услуги – 231 593 рубля; госпошлина – 3904 рубля; информационные услуги – 247 265 рублей; арендные платежи за компьютеры – 105 259 рублей; излишне начисленные расходы по решению суда – 1 017 618 рублей; коммунальные расходы – 7302 рубля; нотариальные услуги – 11 240 рублей).

Суд установил, что налогоплательщик учел для целей налогообложения в составе внереализационных расходов в 2010 году затраты прошлых налоговых периодов (2008 и 2009 годы). При этом общество могло признать эти расходы в целях исчисления налога на прибыль в налоговых периодах совершения соответствующих хозяйственных операций (2008 и 2009 годы). 

Признавая ошибочной ссылку налогоплательщика на наличие у него права при обнаружении ошибок или искажений, относящихся к прошлым периодам, пересчитывать налоговую базу в периоде совершения ошибки (абзац 2 пункта 1 статьи 54 Кодекса) и обязанности подачи уточненных деклараций в связи с этим, суд обоснованно исходил из следующего.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком (статья 247 Кодекса). Таковой признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 252 Кодекса установлено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Как указано в пункте 1 статьи 272 Кодекса расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 Кодекса, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 – 320 Кодекса.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

По общему правилу, установленному пунктом первым статьи 272 Кодекса, расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают исходя из условий сделок.

Пункт 7 статьи 272 Кодекса содержит специальную норму об установлении способа определения даты осуществления внереализационных и прочих расходов. Датой осуществления прочих расходов в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги) и арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода (подпункт 3 пункта 7 статьи 272 Кодекса).

Исходя из абзацев 1 и 2 пункта 1 статьи 54 Кодекса, налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

Абзацем 3 пункта 1 статьи 54 Кодекса установлено, что налогоплательщик вправе произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога (вступил в силу с 01.01.2010).

Данное правило применяется к тем правам и обязанностям налогоплательщика, которые возникли после введения его в действие, но с учетом того, что налоговое законодательство не ограничивает срок перерасчета налоговой базы в случае выявления ошибок (искажений), приведших к увеличению налоговой базы и суммы налога. Налогоплательщик может учесть выявленные после 01.01.2010 расходы (убытки) при исчислении налогооблагаемой прибыли и в случае отнесения данных расходов (убытков)  к налоговым периодам до 01.01.2010.

В соответствии с правовой позицией Конституционного суда Российской Федерации (определение от 16.07.2009 № 927-О-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы ЗАО "Курганстальмост" на нарушение конституционных прав и свобод абзацем вторым пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации») возможность корректировки налоговой базы в текущем налоговом (отчетном) периоде путем ее пересчета в случае обнаружения налогоплательщиком ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, направлена на защиту, а не на ограничение прав налогоплательщиков.

Следовательно, указанной нормой права созданы дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков для тех случаев, когда допущенные им ошибки привели к излишней уплате налога.

Положение абзаца 3 пункта 1 статьи 54 Кодекса в той мере, в которой оно приводит к обложению налогом действительных результатов хозяйственной деятельности налогоплательщика и устраняет искажения налоговой базы, имевшие место в завершенных налоговых периодах, является гарантией защиты права налогоплательщика на справедливое налогообложение результатов его экономической деятельности.

Суд проверил довод налогоплательщика об уплате им за 2008 и 2009 годы 94 935 722 рубля налога на прибыль. Расходы, отраженные в 2010 году, относящиеся к хозяйственным операциям 2008 – 2009 годам, составили 379 042 840 рублей.  Соответственно, общество завысило налог и переплатило налог на прибыль в размере 75 808 568 рублей (379 042 840 x 20%), помимо числящейся в лицевых счетах переплаты.

Пунктом 2 ПБУ 22/2010 установлено, что неправильное отражение (неотражение) фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации (далее – ошибка) может быть обусловлено, в частности: неправильным применением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету; неправильным применением учетной политики организации; неточностями в вычислениях; неправильной классификацией или оценкой фактов хозяйственной деятельности; неправильным использованием информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской отчетности; недобросовестными действиями должностных лиц организации. 

Суд указал, что о наличии таких обстоятельств налогоплательщик не сообщает, соответствующие доказательства в материалы дела не представлены.

Между тем, не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности. 

Например, в случае выявления налогоплательщиком ошибок 2008 – 2009 годов корректировке подлежал размер дебиторской задолженности за эти периоды, однако доказательства внесения соответствующих изменений в связи с обнаружением ошибок в материалах дела отсутствуют (как в рамках бухгалтерского (внесение соответствующих изменений в бухучет), так и налогового законодательства (представление уточненных деклараций за эти периоды)).

Если же общество допустило при исчислении налоговой базы не ошибки, то в такой ситуации, выявленные им искажения являются новой информацией, не рассматриваемой как основание для ее отражения в текущем налоговом периоде (например, убытки прошлых лет).

Суд установил, что в ходе рассмотрения дела по существу спора представлены первичные декларации по налогу на прибыль за 2008 и 2009 годы, а также выписки из лицевого счет за периоды с 01.01.2009 по 30.04.2009; с 01.01.2008 по 31.12.2008 и с 01.01.2010 по 13.09.2014.

Судебные инстанции учли сформированную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 № 1574/10 правовую позицию, исключающую возможность принятия во внимание доводов о наличии переплаты по налогу на прибыль, если предшествующие налоговые периоды не входили в число проверяемых инспекцией периодов по налогу на прибыль и отсутствие в связи с этим у налогового органа возможности подтвердить либо опровергнуть утверждение налогоплательщика о наличии у него переплаты за прошлые годы, сложившейся в результате невключения дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов прошлых налоговых периодов.

Суд счел недоказанным обществом искажение налоговой базы и  двойного включения спорных расходов в налоговую базу 2008, 2009 годов. Получение обществом  убытка по итогам 2008 и 2009 годов налогоплательщик также не доказал. Исходя из  уточненных налоговых деклараций общества за 2012 и 2013 годы в целях налогообложения получена прибыль за 2008 и 2009 годы, превышающая рассматриваемые расходы, то есть убыток отсутствовал.

Статья 54 Кодекса определяет общие правила исчисления налоговой базы налогоплательщиками. В частности, законодателем предусмотрена возможность исправления обнаруженных при исчислении налоговой базы ошибок; такая корректировка производится за период, в котором были совершены соответствующие ошибки (абзац 2 пункта 1). В свою очередь, абзац 3 пункта 1 статьи 54 Кодекса предусматривает исключение из этого правила, предоставляя налогоплательщику право осуществить корректировку налоговой базы в том налоговом периоде, в котором были выявлены совершенные ошибки, но при наличии одного из двух условий: при невозможности определения периода совершения ошибок или если ошибки привели к излишней уплате налога (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 21.05.2015 № 1096-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы открытого акционерного общества "Самаранефтепродукт" на нарушение конституционных прав и свобод абзацем третьим пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации»).

Возможность корректировки налогоплательщиком своих обязательств, установленная пунктом 1 статьи 54 Кодекса, является исключением, позволяющим налогоплательщику учесть при соблюдении соответствующих условий расходы в ином порядке, чем это предусмотрено статьей 272 Кодекса.

Суд  обоснованно учел ПБУ 22/2010, указав, что неточность или пропуск в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете или бухгалтерской отчетности организации, выявленная в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения или неотражения таких фактов хозяйственной деятельности не является ошибкой.

При получении первичных документов, подтверждающих расходы после окончания налогового периода, таковые подлежат учету в периоде, к которому они относятся (по правилам статьи 54 Кодекса), а не в периоде получения документов.

Суд отметил, что доводы общества о совершении ошибок и дальнейшей их корректировке не подтверждены документально.

С учетом положений статей 54 и 81 Кодекса обязанность представления уточненной налоговой декларации возникает при обнаружении налогоплательщиком в поданном им декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате; пересчет налога в этом случае производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения) (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.01.2011 № 10120/10).

Суд установил, что общество представило в инспекцию первичную декларацию по налогу на прибыль за 2008 год (налог на прибыль определен к уплате в размере 37 932 865 рублей, переплата составляет 69 864 610 рублей). Впоследствии налогоплательщик направил уточненные декларации (в 2009 году – величина налога к уменьшению, в 2010 году – к увеличению, в итоге размер подлежащего уплате налога составил 27 867 594 рублей). 

В первичной декларации по налогу на прибыль за 2009 год общество указало к уплате 59 205 007 рублей, по состоянию на 29.03.2010 числилось 21 726 844 рубля переплаты. В уточненных декларациях размер налога увеличен, в итоге величина налога составила 67 068 128 рублей. 

Общий размер налога за 2008 – 2009 годы составил 94 935 722 рубля, а расходы, отраженные в 2010 году, относящиеся к 2008 – 2009 годам, составили 379 042 840 рублей. 

При этом вплоть до 2011 года налогоплательщик подавал уточненные декларации, в том числе за 2008 год – 8 раз, за 2009 год – 11 раз. 

Оценив в совокупности и взаимосвязи указанные документы и отраженные в них сведения, суд сделал вывод об отсутствии у общества препятствий в подаче уточненных деклараций за спорные периоды.

Согласно данным ИБД «АИС Налог 2.7.080.01» КРСБ на дату состояния расчетов за несколько лет по налогу на прибыль, зачисляемый в федеральный бюджет, у общества, начиная с 24.08.2009, числится переплата, носящая стабильный характер, включая периоды уплаты налога на прибыль за 2008 и 2009 годы.

Суд учел, что в соответствии со статьями 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 129-ФЗ), действовавшего в спорные периоды, для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Проведение инвентаризации обязательно, в том числе перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (пункт 2 статьи 12 Закона № 129-ФЗ).

При этом, как установлено статьей 8 Закона № 129-ФЗ, все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Таким образом, налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить величину в том числе дебиторской задолженности.

Частью 2 статьи 1 Закона № 129-ФЗ установлено, что под объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности. Все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий (часть 5 статьи 8). Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка (часть 1 статьи 12). 2. Проведение инвентаризации обязательно в том числе перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (часть 2 статьи 12).

Суд отклонил довод общества о том, что ошибки допущены в результате недобросовестных действий сотрудников налогоплательщика, сославшись на отсутствие документального подтверждения таких обстоятельств. Все представленные  обществом  бухгалтерские справки не раскрывают причину изменения отраженной хозяйственной операции (причину возникновения ошибки) первоначальной записи, по поводу которой делается исправление, не описан способ ее исправления в бухгалтерском учете. При этом какие-либо документы первичного учета, доказательства проведения  соответствующих корректировок со своими контрагентами общество не представило. 

Суд учел, что учел, что налоговая база по налогу на прибыль определяется в разрезе налогового периода – года, но в силу возможности переноса прошлых убытков на будущее представляет собой картину деятельности налогоплательщика за несколько лет. Соответственно, налоговую базу по налогу на прибыль определяют не только расходы текущего года, но и показатели прошлых лет. Таким образом, переплата налога на прибыль может быть обеспечена не только завышением налоговой базы как положительной величины, но и занижением  убытка (который будет перенесен на будущее и рано или поздно уменьшит размер  подлежащего уплате налога). Следовательно, невключение в расчет налоговой базы той или иной суммы расхода в любом случае приводит к переплате налога на прибыль, в том числе в ситуации, когда налоговая база равна нулю или составляет отрицательную величину.

	Представленные обществом бухгалтерские справки о внесении корректировочных сведений в документы первичного и бухгалтерского учета не раскрывают причину изменения отраженной хозяйственной операции (причину возникновения ошибки) и первоначальной записи, по поводу которой делается исправление. Также в бухгалтерских справках не описан способ исправления неправильной записи в бухгалтерском учете. Из ряда документов следует, что бухгалтерские справки составлены в отношении  хозяйственных операций, имевших место в  2006 – 2008 годах (Бпбенко Л.В. (11 262 рубля 77 копеек,  ЗАО «Кубанькапстрой» (2 812 604рубля 17 копеек),  ООО «Мировая техника» (79 220 рублей 42 копейки), ТСЖ «На Бершанской» (2 800 рублей 56 копеек), ООО «Парфенон» 2006 – 2009 годы, 312 670 рублей 46 копеек) и др.). 

 	Из лицевых счетов о состоянии расчетов налогоплательщика с бюджетами усматривается, что помимо спорной переплаты (возникновение убытков)  у общества с  24.08.2009 числится переплата по налогу на прибыль по иным основаниям, которая имелась в динамике с  208 года  вплоть до подачи обществом  спорных уточненных деклараций по налогу на прибыль.  

 С учетом изложенного суд сделал вывод о необоснованном применении обществом абзаца 3 пункта 1 статьи 51 Кодекса и включении в состав внереализационных расходов за 2010 год убытков прошлых налоговых периодов (2008 – 2009 годы), выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде (379 042 840 рублей), посчитав недоказанным  совершение ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы.  

Довод общества о необоснованном отказе судебной коллегией  в удовлетворении ходатайства о назначении по делу бухгалтерской экспертизы подлежит отклонению. Апелляционная инстанция, руководствуясь частью 1 статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильно исходила из возможности назначения  судебной экспертизы лишь по тем вопросам, которые непосредственно в компетенцию суда не входят и для их правильного разрешения требуют наличия специальных знаний. Между тем, вопросы,  поставленные на разрешение эксперта, направлены на оценку величины налоговых обязательств общества по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) с авансов, полученных от контрагентов и наличия оснований для принятия данных сумм НДС к вычету за проверяемый налоговый период, а также показателей бухгалтерского и налогового учета в совокупности с учетом сформировавшейся дебиторской задолженности. 

Указанные вопросы, как обоснованно отметила судебная коллегия, не требуют специальных знаний, так как налоговым законодательством за налогоплательщиком закреплена обязанность самостоятельного исчисления и уплаты налогов. Формирование налоговой базы по каждому виду налога к компетенции эксперта не относится. Разрешение указанных вопросов непосредственно относится к компетенции суда, для их  правильного разрешения не требуется получение специальных познаний эксперта.

Выводы суда основаны на правильном применении норм права к установленным им обстоятельствам и соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам. Фактически доводы жалобы сводятся к переоценке исследованных и оцененных судом доказательств, что в полномочия кассационной инстанции не входит. Основания для отмены или изменения обжалуемых судебных актов не установлены.

	В силу подпункта 3 и 12 пункта 1 статьи 333.21 Кодекса излишне уплаченная в федеральный бюджет обществом за рассмотрение кассационной жалобы государственная пошлина (1500 рублей) подлежит возврату.

Руководствуясь статьями 274, 286 – 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 26.04.2016 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.04.2017 по делу № А32-12834/2014  оставить без изменения, а кассационную жалобу – без удовлетворения.

	Возвратить открытому акционерному обществу «Независимая энергосбытовая компания Краснодарского края» излишне уплаченную в федеральный бюджет по платежному поручению от 05.04.2017  государственную пошлину в размере 1500 рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий                                                                               Л.А. Черных

Судьи                                                                                                                  Л.Н. Воловик

                                                                                                                             Т.В. Прокофьева