АРБИТРАЖНЫЙ  СУД   

  ЦЕНТРАЛЬНОГО  ОКРУГА

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

         кассационной инстанции по проверке законности

         и обоснованности судебных актов арбитражных судов,

     вступивших в законную силу

Дело № А48-1185/2023

г. Калуга

14 июня 2024 года

Резолютивная часть постановления объявлена 06 июня 2024 года

Постановление изготовлено в полном объеме 14 июня 2024 года

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

председательствующего Смотровой Н.Н.,

судей Бессоновой Е.В., Чаусовой Е.Н.,

при участии в судебном заседании:

от заявителя - представителя ФИО1 по доверенности от 16.01.23;

от заинтересованного лица – представителя ФИО2 по доверенности от 12.01.24 № 06-09/0011551;

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Орловской области кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Форсаж-М» на решение Арбитражного суда Орловской области от 03.10.2023 (с учетом дополнительного решения от 02.11.2023) и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.02.2024 по делу                      № А48-1185/2023, 

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Форсаж-М» (далее – общество) обратилось в Арбитражный суд Орловской области к УФНС России по Орловской области (далее – управление) с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 3 по Орловской области (далее – инспекция) от 10.08.22 № 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в сумме 15 257 450 руб., начисления пени по НДС в сумме 6 403 374 руб., штрафа в сумме 410 012,5 руб.; доначисления налога на прибыль организаций в сумме 37 502 153 руб., начисления пеней по налогу на прибыль организаций в сумме 15 778 443 руб., штрафа в сумме 1 061 251 руб.

Решением суда первой инстанции от 03.10.23 (с учетом дополнительного решения от 02.11.23), оставленным без изменения постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.02.24, в удовлетворении требований общества отказано.

Не согласившись с принятыми судебными актами в части отказа в признании недействительным решения инспекции от 10.08.22 № 2 по операциям со контрагентами ООО "Сельхозинвест", ООО "Регион", ООО "Дермалюкс", ООО «Экспресс», ИП глава КФХ Гонта Е.В., в части доначисления НДС в сумме 2 798 367 руб., начисления пени по НДС в сумме 1 174 441, 08 руб., штрафа по НДС в сумме 117 289, 1 руб., доначисления  налога на прибыль в размере 22 953 048, 2 руб., а также соответствующих пеней и штрафов по налогу на прибыль, общество обратилось в Арбитражный суд Центрального округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить в связи с нарушением и неправильным применением судами при их принятии норм материального и процессуального права, неполным выяснением судами обстоятельств дела и несоответствием выводов судов фактическим обстоятельствам дела, и принять по делу новый судебный акт о признании недействительным решения инспекции в обжалуемой части.

В отзыве на кассационную жалобу управление возражает против ее удовлетворения ввиду законности обжалуемых судебных актов.

Кассационная жалоба рассматривается Арбитражным судом Центрального округа в установленном гл. 35 АПК РФ порядке.

Представитель общества в судебном заседании настаивал на отмене судебных актов, в обжалуемой части, поддержав приведенные в кассационной жалобе доводы.

Представитель управления возражал против отмены судебных актов в обжалуемой обществом части, поддержав приведенные в отзыве на кассационную жалобу доводы.

Учитывая, что общество в кассационной жалобе просит отменить судебные акты только в части отказа в признании недействительным решения инспекции от 10.08.22 № 2 в части доначисления НДС в сумме 2 798 367 руб., начисления пени по НДС в сумме 1 174 441, 08 руб., штрафа по НДС в сумме 117 289, 1 руб., доначисления налога на прибыль в размере 22 953 048, 2 руб., а также соответствующих пеней и штрафов по налогу на прибыль, и управление не подало кассационной жалобы, суд кассационный суд на основании ч. 1 ст. 286 АПК РФ проверяет законность и обоснованность решения и постановления судов только в обжалуемой обществом части.

Проверив в порядке ст. 286 АПК РФ законность и обоснованность судебных актов в обжалуемой части, суд кассационной инстанции не нашел оснований для их отмены, исходя из следующего.

Судами установлено и подтверждается материалами дела, что инспекцией в отношении общества проведена выездная налоговая проверка (далее - ВНП) по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.18 по 31.12.20, по результатам которого составлен акт налоговой проверки от 24.02.22 № 1.

10.08.22 по результатам рассмотрения материалов ВНП инспекцией принято решение № 2 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 54 - 152, т. 2 л.д. 1 - 145), которым обществу доначислены НДС в сумме 15 257 450 руб., налог на прибыль организаций в сумме 37 502 153 руб., налог на имущество организаций в сумме 420 362 руб., транспортный налог в сумме 3 112 руб., начислены пени в общем размере 22 303 100 руб., общество привлечено к налоговой ответственности по п. п. 1, 3 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 2 942 528 руб., предусмотренной п. п. 1, 2 ст. 122 НК РФ, п. 1 ст. 119 НК РФ, п. 1 ст. 126 НК РФ, п. 1 ст. 123 НК РФ в виде штрафа в общем размере 82 667 руб.

Основанием для доначисления по итогам ВНП НДС и налога на прибыль организаций, соответствующих им сумм пеней и штрафных санкций послужили выводы налогового органа об отсутствии у общества во 2, 3, 4 кварталах 2019 года, 1 квартале 2020 года права на уменьшение исчисленного НДС по операциям приобретения зерна у ООО "Регион", ООО "Сельхозинвест", ООО "Дермалюкс" на сумму вычетов 2 223 587,85 руб., а также о том, что обществом в состав налоговых вычетов по НДС неправомерно включены НДС в размере 395 636,36 руб. по контрагенту ООО "КПГ-АГРО", НДС в размере 5 295 579,92 руб. по операции приобретения бензина у ООО "ПК "Нефтегазсервис", а также о неправомерности уменьшения подлежащего уплате налога на прибыль организаций на расходы, заявленные от указанных контрагентов. Кроме того, в ходе ВНП налоговым органом установлено неправомерное применение организацией единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) со 2 квартала 2019 года до 3 квартала 2020 года, в результате чего доначислены НДС и налог на прибыль организаций, а также неисчисление и неуплата НДС с авансовых платежей, полученных от ООО "Экспресс", невключение в налогооблагаемую базу по НДС и налогу на прибыль организаций выручки от реализации транспортно-экспедиционных услуг в адрес ООО "Экспресс", ИП КФХ Гонта Е.В., а также неотражение в 2018 - 2020 г.г. в бухгалтерском учете в качестве основных средств объектов недвижимого имущества, что привело к начислению налога на имущество организаций.

В ходе проведения ВНП налоговым органом также установлено, что обществом завышена сумма прямых расходов за 2018 год на 13 100 386 руб. и за 2020 год на 14 294 7296 руб., поскольку обществом не представлено документов, подтверждающих правомерность заявленной в налоговых декларациях по налогу на прибыль суммы прямых расходов.

Не согласившись с указанным решением в части, не оспаривая доначисления по налогу на имущество организаций, транспортному налогу, начисления НДС и налога на прибыль организаций в связи с неправомерным применением ЕНВД, общество обжаловало его в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган.

01.12.22 решением Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному федеральному округу № 40-7-14/03484@ отменено решение от 10.08.22 № 2 в части штрафных санкций, предусмотренных п. 3 ст. 122 НК РФ, в размере 1 512 597,5 руб., в остальной части жалоба общества оставлена без удовлетворения (т. 2 л.д. 146 - 160).

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения общества в арбитражный суд с рассмотренным заявлением, в котором общество не оспаривало решение инспекции в части доначисления налога на имущество в сумме 420 362 руб., пеней по налогу на имущество в сумме 91 471,97 руб., штрафа в сумме 24 379,5 руб.; транспортного налога в сумме 3 112 руб., пеней в сумме 1 211,52 руб., штрафа в сумме 78 руб.; пеней по НДФЛ в сумме 28 599,61 руб., штрафа в сумме 16 876 руб.

В ходе рассмотрения дела 13.09.23 управлением принято решение № 27-10/14 о внесении изменений в решение инспекции № 2 в части уменьшения суммы начисленных пеней.

Полагая, что решения инспекции в соответствующей части является незаконными и нарушает его права и законные интересы, общество обратилось в арбитражный суд с рассмотренным заявлением.

Отказывая в удовлетворении требований общества, суды первой и апелляционной инстанций, при принятии судебных актов в обжалуемой части, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке ст.ст. 64, 67, 68, 71 АПК РФ, руководствуясь положениями ст.ст. 75, 122, 123, 126, 169 - 173, 247, 250, 252, 251, 254, 271 272 НК РФ, Федерального закона от 06.12.11 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – закон № 402-ФЗ), приведенными в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.06 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - постановление Пленума ВАС РФ № 53) разъяснениями, пришли к выводу о создании обществом формального документооборота со спорными контрагентами с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного предъявления к вычету НДС и направленных на искусственное завышение затрат по налогу на прибыль организации.

Суд кассационной инстанции, с учетом предоставленных ему ч.1 ст. 286 АПК РФ полномочий, не находит оснований для отмены судебных актов, исходя из следующего.

В силу с ч. 1 ст. 198, ч. 4 ст. 200, ч. 3 ст. 201 АПК РФ, исходя из разъяснений п. 6 постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 01.07.1996 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением ч. 1 ГК РФ», ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны недействительными или незаконными при одновременном несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ, орган, должностное лицо должны доказать соответствие их решения, действия (бездействия) закону; обязанность по доказыванию нарушения оспариваемым решением, действием (бездействием) прав и законных интересов возлагается на лицо, обратившееся в суд за его оспариванием.

Вместе с тем, указанные нормы не освобождают заявителя от обязанности доказывания обстоятельств, на которые он ссылается как на основании своих требований и возражений.

Пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ установлен запрет на уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно п. 2 ст. 54.1 НК РФ, при отсутствии обстоятельств, предусмотренных п. 1 ст. 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Налогового кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Положения ст. 54.1 НК РФ, направлены на противодействие налоговым злоупотреблениям и получению необоснованной налоговой выгоды за счет причинения ущерба бюджету в результате неуплаты сумм обязательных платежей, которые должны были быть уплачены, если бы злоупотреблений не было.

Нормативно-правовые предписания, содержащиеся в п.п. 1 и 2 ст. 54.1 НК РФ, в их единстве с положением подп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ, предусматривающим право налоговых органов изменять юридическую квалификацию сделок, совершенных налогоплательщиком, его статус и характер деятельности, устанавливают ряд критериев оценки операций, отраженных налогоплательщиками в целях налогообложения. Определяющим критерием оценки соблюдения пределов права на уменьшение налогооблагаемой базы является реальность совершенной хозяйственной операции (имела ли место операция в действительности и получено ли исполнение по сделке налогоплательщиком). Наряду с этим оценке подлежат следующие критерии: исполнение обязательства заявленным контрагентом, действительный экономический смысл хозяйственной операции, отсутствие искажения юридической квалификации операций, статуса и характера деятельности их сторон в целях налогообложения, наличие иной основной цели совершения налогоплательщиком операции, чем уменьшение налоговой обязанности (деловая цель).

При этом несоответствие исследуемой сделки критерию реальности исключает право на ее учет в целях налогообложения. Нереальная операция в целях налогообложения не учитывается, иные критерии в отношении нее не оцениваются и доказыванию не подлежат.

Согласно требованиям ст.ст. 169, 171, 172 НК РФ, для принятия к вычету НДС должны одновременно выполняться следующие общие условия: приобретенные товары (работы, услуги) должны использоваться в облагаемых НДС операциях, быть приняты к учету, а также в наличии должны иметься соответствующие правильно оформленные счета-фактуры.

С учетом вышеизложенных требований законодательства для подтверждения права на налоговые вычеты по НДС недопустимо формальное предоставление документов, не подтверждающих наличие реальных финансово-хозяйственных операций.

Из положений ст. ст. 252, 272, 286 НК РФ следует, что принятие в целях налогообложения тех или иных расходов при исчислении налога на прибыль является правом налогоплательщика, фактически носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 25 НК РФЫ условий.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Согласно статье 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - закон № 402-ФЗ), каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок. Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных. Лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, и лицо, с которым заключен договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета, не несут ответственность за соответствие составленных другими лицами первичных учетных документов свершившимся фактам хозяйственной жизни.

Судами установлено, что общество создано 04.08.16 и зарегистрировано по адресу: 

<

...>, руководителем в проверяемом периоде являлась ФИО3, которая также являлась единственным учредителем общества с 04.08.16 по 24.09.19.

Для целей налогообложения общество в проверяемый период применяло общую систему налогообложения (ОСНО) и ЕНВД.

Согласно ЕГРЮЛ основным видом деятельности общества является деятельность автомобильного грузового транспорта (49.41 ОКВЭД). Фактически в 2018 - 2020 г.г. общество занималось оптовой торговлей зерновыми культурами, оказанием транспортных, транспортно-экспедиционных услуг.

В результате анализа товарно-денежных потоков суды согласились с позицией инспекции о наличии обстоятельств, свидетельствующих о нереальности сделок общества со спорными контрагентами, оформление которых направлено исключительно на искажение сведений о фактах хозяйствен ной жизни в отношении этих сделок и невыполнении обязательств по сделке с рассматриваемыми контрагентами с целью применения налоговых вычетов по НДС и увеличения размера расходов по налогу на прибыль организаций.

Инспекцией установлено, что источник для возмещения сумм НДС обществом не сформирован, поскольку все контрагенты по цепочке исчисляют минимальную сумму НДС к уплате и имеют высокий уровень налоговых вычетов, а замыкающие цепочку лица отчетность по НДС не представляют; НДС с операций по реализации не исчисляют, в результате чего образуются расхождения типа «разрыв».

Налоговым органом установлено, что денежные средства, перечисленные в адрес контрагентов, были ими сняты наличными, либо перечислялись в адрес плательщиков ЕСХН для оплаты покупки зерна, по сделкам с которыми контактным лицом выступал ФИО4, являвшийся супругом руководителя общества. Таким образом, налоговым органом установлен транзитный характер движения денежных средств.

По факту взаимоотношений общества с контрагентами ООО "Сельхозинвест", ООО "Регион", ООО "Дермалюкс", в части доначислений по которым обществом в кассационном порядке обжалуются судебные акты, установлено следующее.

Обществом в состав налоговых вычетов по НДС за 2, 4 кварталы 2019 года, 1 квартал 2020 года включены операции по приобретению зерна у ООО "Регион", ООО "Сельхозинвест", ООО "Дермалюкс".

В отношении ООО "Регион" (ИНН 

<

***>) судами установлено, что ООО "Регион" зарегистрировано 07.11.2013, в проверяемый период учредителем и директором общества был ФИО5

Сумма НДС по счету-фактуре, полученному от ООО "Регион", в полном объеме отражена по кредиту счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" за 2 квартал 2019 года и включена в состав налоговых вычетов при исчислении НДС за 2 квартал 2019 года.

Во 2 квартале 2019 года в книге покупок (раздел 8 "Сведения из книги покупок") в налоговой декларации по НДС отражен счет-фактура N 1 от 24.04.19 на поставку кукурузы в количестве 31 130 кг на сумму 452 941,50 руб., в том числе НДС 41 176,50 руб.

В ходе налоговой проверки ООО "Регион" по требованию налогового органа представило УПД N 1 от 24.04.19, акт сверки расчетов за 2019 год, договор поставки N 08/04-19 от 08.04.19.

ООО "Регион" в ответ на требование налогового органа не были представлены товарно-транспортные накладные, путевые листы, ветеринарно-сопроводительные документы, в связи с чем установить поставщика и производителя кукурузы, реализованной в адрес общества, не представилось возможным.

В ходе проведения налоговой проверки был проведен допрос свидетеля ФИО5, который пояснил, что ООО "Регион" он учреждал сам лично, принимает непосредственное участие в деятельности организации, ООО "Регион" занимается оптовой торговлей кожи и шкур. С обществом была разовая сделка, поставщиком реализованной кукурузы в адрес общества являлось ООО "Альянс". Товарно-сопроводительные документы (протокол испытаний, ветеринарные свидетельства) на данный товар ООО "Регион" не оформляло.

Между тем, налоговым органом установлено, что ООО "Регион" не перечисляло денежные средства за приобретенную сельхозпродукцию в адрес ООО "Альянс". Из проведенного в ходе налоговой проверки налоговым органом анализа контрагентов, заявленных в составе налоговых вычетов по НДС ООО "Регион" за 2 квартал 2019 года, а именно ООО "Альянс" (ИНН 

<

***>) и ООО "Техстрой" (ИНН 

<

***>), следует, что ООО "Регион" не перечисляло в адреса указанных контрагентов денежные средства за какой-либо товар.

С 01.06.20 руководителем ООО "Альянс" назначен ФИО6, который 20.08.20 подал заявление о недостоверных сведениях, содержащихся в ЕГРЮЛ.

03.03.220 в ЕГРЮЛ внесены сведения о недостоверности сведений о юридическом лице ООО "Техстрой" (результаты проверки достоверности содержащихся в ЕГРЮЛ сведений о юридическом лице).

Доводы общества о том, что кукуруза могла быть приобретена ООО «Регион» во 2, 3 или 4 кварталах 2018 года и «придержана» до апреля 2019 года, опровергается показаниями руководителя ООО «Регион» ФИО5 (протокол допроса от 13.12.2021 №446), который не указывал на приобретение кукурузы в более ранних периодах, а сослался, что поставщиком кукурузы являлось ООО «Альянс».

При этом из анализа расчетного счета ООО «Альянс» налоговым органом установлено, что ООО «Регион» не перечисляло в адрес ООО «Альянс» денежные средства за кокой-либо товар, ООО «Альянс» за 2 квартал 2019 года представлена уточненная декларация по НДС с нулевыми показателями, что привело к формированию прямого разрыва с ООО «Регион», руководители ООО «Альянс» подали заявления о недостоверности сведений о них, содержащихся в ЕГРЮЛ.

В отношении ООО "Сельхозинвест" (ИНН 

<

***>) судами установлено, что ООО "Сельхозинвест" зарегистрировано 11.09.19. Руководителем ООО "Сельхозинвест" с 11.09.19 по 02.04.20 являлся ФИО7, с 03.04.2020 - ФИО8 Учредителем общества с 11.09.19 по 19.04.2020 являлся ФИО7 (100%), с 20.04.20 - ФИО7 (80%) и ФИО8 (20%). 06.04.21 в ЕГРЮЛ внесены сведения о недостоверности адреса.

Согласно представленным обществом налоговым декларациям по НДС в книге покупок за 4 квартал 2019 года и в книге покупок за 1 квартал 2020 года обществом заявлены налоговые вычеты от ООО "Сельхозинвест" в сумме 693 759 руб. и 846 399,90 руб. соответственно.

ООО "Сельхозинвест" документы по финансово-хозяйственным взаимоотношениям с обществом не представлены.

Исходя из показателей налоговой отчетности данного налогоплательщика, расходная часть и налоговые вычеты максимально приближены к доходам и налогооблагаемой базе, что позволило ООО "Сельхозинвест" исчислять налоги в минимальном размере. Налоговая нагрузка незначительная и не соответствует средней по отрасли.

Сведениями о наличии у ООО "Сельхозинвест" транспортных средств, имущества и земельных участков налоговый орган не располагает, налоговые декларации по транспортному налогу и налогу на имущество ООО "Сельхозинвест" в налоговый орган не представлялись, контрольно-кассовая техника не зарегистрирована.

В ходе допроса ФИО8 пояснил, что с апреля 2020 года он является руководителем ООО "Сельхозинвест" по предложению ФИО9, которая является бухгалтером ООО "Сельхозинвест". На вопрос об информации, содержащейся в налоговой и бухгалтерской отчетности, а также о сдаче отчетности, пояснил, что сдачей отчетности и предоставлением деклараций занимался ФИО7, все ключи ЭЦП находились у него.

Согласно показаниям ФИО7 организацию ему помогли создать его знакомые ФИО10 и ФИО9 (сотрудники ООО "Сельхозинвест"). Именно они занимались деятельностью организации. Кто работал в штате организации, место нахождения организации, контрагенты, ему неизвестны. Он только подписывал документы. Кто формировал отчетность и как она передавалась в налоговые органы, ему неизвестно, ООО "Форсаж-М" ему не знакомо.

Налоговым органом также проведен допрос свидетеля ФИО10 специалиста по ведению бухгалтерского учета в ООО "Сельхозинвест" с октября 2019 года. Адрес регистрации организации, в каком налоговом органе состоит на учете организация, имеются ли в собственности основные средства, кто составляет и подписывает бухгалтерскую и налоговую отчетность ей неизвестно. Организация ООО "Форсаж-М" свидетелю знакома, в адрес данной организации выписывались документы на поставку зерна.

ФИО9 в качестве свидетеля отразила, что работает в ООО "Сельхозинвест" с 01.10.19. В должностные обязанности входит начисление заработной платы, подготовка отчетности РСВ, СЗВ-М, 6 НДФЛ и сдача их, а также подготовка ответов на требования. ФИО9 пояснила, что составляет и подписывает бухгалтерскую и налоговую отчетность ФИО8, а ранее ФИО7, каким образом происходит поиск контрагентов ей неизвестно. На вопрос, знакома ли ей организация ООО "Форсаж-М", ФИО9 пояснила, что слышала о данной организации, когда подготавливала документы в ответ на требование, какую именно продукцию ООО "Сельхозинвест" реализовывало в адрес ООО "Форсаж-М" точно сказать не смогла, где осуществлялась погрузка товара, кому принадлежал транспорт, на котором осуществлялась перевозка ТМЦ в адрес ООО "Форсаж-М", свидетелю неизвестно.

В ходе проведенного налоговым органом анализа контрагентов, отраженных в книге покупок ООО "Сельхозинвест" за 4 квартал 2019 года, а именно ООО "Ринс" (ИНН 

<

***>), ООО "АГРО-БЕЛОГОРЬЕ КУРСК" (ИНН 

<

***>), ООО "Надежда" (ИНН 

<

***>), налоговый орган пришел к выводу, что поставщики, отраженные в разделе 8 "Сведения из книги покупок", не могли являться поставщикам пшеницы, реализованной в адрес ООО "Форсаж-М".

Из анализа расчетного счета ООО "Сельхозинвест" установлено, что общество перечисляло денежные средства за зерно в адрес следующих контрагентов: ООО "Дедушкины поля" (ИНН 

<

***>), КФХ "Стрелец-6", ФИО13 КФХ ФИО11 (ИНН 

<

***>), ФИО13 КФХ ФИО12 (ИНН 

<

***>), ИП ФИО13 КФХ ФИО14 (ИНН 

<

***>), ИП ФИО13 КФХ ФИО15 (ИНН 

<

***>), ИП ФИО13 КФХ ФИО16 (ИНН 

<

***>), ООО "ЛАБАЗЪ" (ИНН 

<

***>), АО "Надежда" (ИНН 

<

***>), ООО "ЕРУСА" (ИНН 

<

***>), ООО "Дельта" (ИНН 

<

***>), ФИО17 (ИНН 

<

***>).

Указанные контрагенты представили налоговому органу договоры на поставку пшеницы, заключенные с ООО "Сельхозинвест", товарные накладные, а также пояснили, что доставка осуществлялась силами покупателя (ООО "Сельхозинвест").

Налоговым органом установлено, что ФИО13 КФХ ФИО11, ФИО13 КФХ ФИО12, ИП ФИО13 КФХ ФИО14, ИП ФИО13 КФХ ФИО15, ИП ФИО13 КФХ ФИО16, КФХ "Стрелец-6" и ООО "Дедушкины поля" являются плательщиками ЕСХН. При этом никто из контрагентов ООО "Сельхозинвест", которые являются реальными производителями зерна, отраженных по расчетному счету, не смог назвать руководителей ООО "Сельхозинвест", а также где находится офисное помещение, контактные данные и другую информацию, которая свидетельствует о реальной финансово-хозяйственной деятельности предприятия.

Из товарных накладных на приобретение ООО "Сельхозинвест" от сельхозтоваропроизводителей усматривается, что объем пшеницы составляет 789,107 тонн, а объем пшеницы, отраженной в счетах-фактурах на реализацию в адрес ООО "Форсаж-М", составляет 763,135 тонн, то есть приобретенного зерна меньше, чем реализовано.

По мнению налогового органа, зерно для ООО "Форсаж-М" фактически поставлялось не заявленными контрагентами ООО "Сельхозинвест", а сельхозтоваропроизводителями, не являющимися налогоплательщиками НДС.

Доводы общества о том, что вывод налогового органа о том, что ФИО13 КФХ ФИО11, ФИО13 КФХ ФИО12, ФИО13 КФХ ФИО15, ФИО13 КФХ ФИО14, ФИО13 КФХ ФИО16, а также КФХ «Стрелец-6» и ООО «Дедушкины поля» являются плательщиками ЕСХН, не означает, что вышеуказанные сельхозтоваропроизводители не являются плательщиками НДС, не влияет на законность выводов налогового органа, отраженных в оспариваемом решении ввиду следующих обстоятельств.

Перечисленные выше организации и главы КФХ установлены налоговым органом в результате осуществления анализа расчетного счета ООО «Сельхозинвест», которое в течении 1-2 дней после получения денежных средств за зерно от ООО «Форсаж-М» перечисляло денежные средства в адрес указанных выше контрагентов.

Вместе с тем, в книгах покупок ООО «Сельхозинвест» отражены иные контрагенты: ООО «Рине», ООО «Надежда», ООО «АГРО-БЕЛОГОРЬЕ КУРСК», ООО «ЛАБАЗЬ», ООО «ЕРУСА», ООО «ДЕЛЬТА», ФИО17

В отношении контрагентов, отраженных ООО «Сельхозинвест» в книгах покупок, налоговым органом установлено, что данные организации не являлись поставщиками зерна, и являлись источником формирования разрыва.

Кроме того, из писем ООО «Сельхозинвест», направленных в адрес сельхоз производителей, следует, что с операций по реализации зерна сельхозтоваропроизводителями исчисление и уплата НДС не осуществлялась.

Доводы общества о том, что ФИО13 КФХ ФИО16 получил денежные средства от ООО «Сельхозинвест» за строительное оборудование, не влияют на законность выводов налогового органа, поскольку не относятся к операциям по приобретению зерна.

Относительно довода общества о том, что налоговый орган не доказал каким образом формальность взаимоотношений между ООО «Сельхозинвест» и ООО «Мельком» доказывает формальность документооборота между ООО «Сельхозинвест» и обществом, управлением отмечено следующее.

При наличии перечислений денежных средств от ООО «Мельком» в адрес ООО «Сельхозинвест» по расчетному счету, ООО «Мельком» предоставлена уточненная налоговая декларация, в которой счет-фактура в адрес ООО «Сельхозинвест» исключен из налоговой декларации, что свидетельствует о том, что перечисление денежных средств по расчетному счету ООО «Сельхозинвест» носит транзитный характер, и подтверждает выводы налогового органа о формальном характере составленных от имени ООО «Сельхозинвест» первичных документов.

В отношении ООО "Дермалюкс" судами установлено, что оно зарегистрировано 07.06.13. Директором и учредителем ООО "Дермалюкс" с 07.06.13 по 05.02.21 являлся ФИО18, руководителем с 05.02.21 - ФИО19 В ЕГРЮЛ 02.08.21 внесены сведения о недостоверности сведений о ООО "Дермалюкс".

Согласно представленным ООО "Форсаж-М" налоговым декларациям по НДС, книгам покупок за налоговые периоды 2018 - 2020 г.г. налогоплательщиком в 3 квартале 2019 года и 4 квартале 2019 года заявлены налоговые вычеты по счетам-фактурам, выставленным от имени ООО "Дермалюкс": 3 квартале 2019 года в сумме 510 000 руб., в том числе НДС 46 363 руб., в 4 квартале 2019 года в сумме 6 554 700 руб., в том числе НДС 595 888,81 руб.

При анализе налоговой отчетности ООО "Дермалюкс" по НДС за 1 - 4 кварталы 2019 года налоговым органом установлено, что налоговые вычеты по НДС составляют 99%. Согласно показателям налоговой отчетности данного налогоплательщика расходная часть и налоговые вычеты максимально приближены к доходам и налогооблагаемой базе, что позволило ООО "Дермалюкс" исчислять налоги в минимальном размере. Налоговая нагрузка также незначительная и не соответствует среднеотраслевой.

Проверкой установлено, что ООО "Дермалюкс" не имело необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, транспортных средств.

Как следует из анализа книги покупок, поставщиками ООО "Дермалюкс" в 3 квартале 2019 года являлись ФИО20 (ИНН 

<

***>), ФИО21 (ИНН 

<

***>), ФИО22 (ИНН 

<

***>), ФИО23 (ИНН 

<

***>), ФИО24 (ИНН 

<

***>), ООО "ТРАНСОЙЛ" (ИНН 

<

***>), ООО "ГРАНДЛИГА" (ИНН 

<

***>).

Все указанные индивидуальные предприниматели прекратили свою деятельность, в отношении обществ в ЕГРЮЛ внесена запись о прекращении юридического лица (исключение из ЕГРЮЛ юридического лица в связи с наличием в ЕГРЮЛ сведений о нем, в отношении которых внесена запись о недостоверности).

По данным информационных ресурсов недвижимое имущество, транспортные средства, земельные участки у указанных предпринимателей отсутствовали, кроме ФИО23, у которого в собственности имеется транспортное средство.

В 4 квартале 2019 года поставщиками ООО "Дермалюкс" являлись ООО "Стройинвест" (ИНН 

<

***>), ООО "Ринс" (ИНН 

<

***>), ФИО25 (ИНН 

<

***>), ФИО26 (ИНН 

<

***>), ФИО23 (ИНН 

<

***>), ФИО20 (ИНН 

<

***>), ФИО27 (ИНН 

<

***>), ООО "РЛК ГРУПП" (ИНН 

<

***>).

Индивидуальные предприниматели прекратили свою деятельность, в отношении организаций (кроме ООО "Ринс") в ЕГРЮЛ внесена запись о прекращении юридического лица (исключение из ЕГРЮЛ юридического лица в связи с наличием в ЕГРЮЛ сведений о нем, в отношении которых внесена запись о недостоверности).

Операций по расчетному счету указанных предпринимателей и организаций за 2019 год по закупке и реализации зерна, в том числе пшеницы налоговым органом не установлено.

Налоговым органом в ходе налоговой проверки установлено, что ООО "Дермалюкс" перечисляет денежные средства за зерно в адрес контрагентов, которые являются сельхозтоваропроизводителями и применяют ЕСХН.

ИП ФИО13 КФХ ФИО28 в ответ на требование налогового органа представлен ответ, в котором сообщается, что в адрес ООО "Дермалюкс" была отгрузка зерна, перевозка зерна осуществлялась транспортном покупателя, без доверенности.

ФИО29 в ответ на требование налогового органа представлен ответ, что продукция в адрес ООО "Дермалюкс" отгружалась, но сведения о лицах, присутствовавших при отгрузке зерна, сообщить не может, поскольку они не фиксировались, товарно-транспортные накладные не оформлялись.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля было установлено, что ФИО29 состоит в родственных отношениях с ФИО4, который, в свою очередь, является супругом ФИО3 - руководителя общесвта. В частности ФИО30 и ФИО29 являются родными братьями, соответственно, ФИО4 является племянником ФИО29

Исходя из этого, общество очевидно имело возможность закупать сельхозпродукцию у ФИО29 без посредников, перечисление денежных средств ООО "Форсаж-М" в адрес ООО "Дермалюкс" имело транзитный характер, ООО "Дермалюкс" создан формальный документооборот с целью увеличения налоговых вычетов по НДС.

В ходе анализа расчетного счета налоговым органом установлено, что поступившие на расчетный счет ООО "Дермалюкс" от общества денежные средства в течение одного операционного банковского дня были перечислены на расчетный счет ООО "Восход".

07.10.21 в отношении ООО "Восход" в ЕГРЮЛ внесены сведения о недостоверности (заявление физического лица о недостоверности сведений о нем). Руководителем и учредителем ООО "Восход" является ФИО31 В ходе проведения ВНП было установлено, что руководитель и учредитель ООО "Восход" является учредителем и руководителем ООО "Источник", которое, в свою очередь, в период с 06.05.2019 по 31.08.2020 имело 90% доли в уставном капитале общества.

ООО "Дермалюкс" также перечисляло денежные средства в адрес ООО "Источник", вместе с тем, операций по расчетному счету ООО "Источник", связанных с закупкой зерна, за 2019 год не установлено.

Налоговым органом в ходе налоговой проверки установлены организации, которые перечисляют денежные средства в адрес ООО "Дермалюкс" за зерно: ООО "Форсаж-М", ООО "Экспресс" (ИНН 

<

***>), ООО "Парус" (ИНН 

<

***>).

Из анализа расчетных счетов ООО "Парус", ООО "Экспресс" и ООО "Форсаж-М" следует, что ООО "Парус" перечислило в адрес ООО "Форсаж-М" в 2019 году денежные средства в сумме 8 480 000 руб. с назначением платежа "оплата согласно договора поставки зерна". Данные денежные средства отражены по кредиту счета 66 "Краткосрочные займы". Поэтому данные денежные средства не могли являться оплатой за товар. В ноябре 2019 года ООО "Форсаж-М" возвратило займ наличными денежными средствами в адрес ООО "Парус". 29.11.18 ООО "Экспресс" перечислило в адрес ООО "Форсаж-М" денежные средства в качестве займа в сумме 2 505 000 руб. Данная операция отражена в бухгалтерском учете ООО "Форсаж-М" бухгалтерской проводкой от 29.11.18 Дт 51 Кт 66. 31.01.19 ООО "Форсаж-М" выдало наличные денежные средства в адрес ООО "Парус". Данная операция отражена бухгалтерской проводкой Дт 66 Кт 50.

Помимо прочего, налоговым органом установлено, что ООО "Парус", ООО "Экспресс" и ООО "Форсаж-М" являются аффилированными (взаимозависимыми) лицами.

01.04.19 ФИО32 в МРИ ФНС N 9 по Орловской области представлено заявление о недостоверности сведений, в котором сообщается, что 25.01.19 ООО "Экспресс" было принято заявление о прекращении трудового договора по инициативе работника ФИО32 ООО "Экспресс" в лице единственного участника было принято решение прекратить полномочия ФИО32 в качестве директора с 25.02.19, однако в срок, установленный законом, ООО "Экспресс" не представило необходимые документы в регистрирующий орган для изменения сведений о нем.

08.12.20 в отношении ООО "Парус" в ЕГРЮЛ внесена информация, что сведения недостоверны (результаты проверки достоверности содержащихся в ЕГРЮЛ сведений о юридическом лице). Учредителем и руководителем ООО "Парус" являлся ФИО32 Впоследствии им было подано заявление о внесении изменений в сведения о юридическом лице, о выходе ФИО32 из учредителей ООО "Парус" и прекращении должностных обязанностей в качестве руководителя.

Налоговым органом установлено, что ФИО32 являлся учредителем и руководителем ООО "Парус" и одновременно единственным учредителем и директором ООО "Экспресс". ФИО4 являлся сотрудником ООО "Экспресс", что подтверждается сведениями по 2-НДФЛ и показаниями самого ФИО4, ФИО4 и ФИО3 являются супругами, ФИО4 оказывал непосредственное влияние на финансово-хозяйственную деятельность общества.

Отказывая обществу в праве на применение налоговых вычетов но НДС и уменьшении расходов по налогу на прибыль по операциям приобретения товара у ООО "Регион", ООО "Сельхозинвест", ООО "Дермалюкс", с чем не согласно общество, с учетом обжалования в кассационном порядке, инспекция исходила из наличия доказательств, свидетельствующих об отсутствии приобретения зерна у данных контрагентов.

Инспекция пришла к выводу о том, что фактически товар поставляли иные лица (сельхозтоваропроизводители), не являющиеся плательщиками НДС. Общество самостоятельно организовало схему ведения бизнеса таким образом, что в целях получения экономии им используются лица, представляющие формальные вычеты по НДС, от имени которых оформляются документы в подтверждение произведенных расходов и примененных налоговых вычетов по НДС.

Общество не представило доказательств того, что сделки с ООО «Сельхозинвест», ООО «Дермалюкс», ООО «Регион» имели какое-либо разумное объяснение с позиции хозяйственной необходимости их заключения и совершения, и не имели своей целью исключительно уменьшение налоговых обязательств и не являлись частью схемы основной целью которой было занижение НДС и налога на прибыль в проверяемы.

Налоговым органом также установлено, что ООО "Форсаж-М" в расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации по налогу на прибыль организаций, не могло включить расходы по приобретению товаров от ООО "Сельхозинвест" на сумму 8 463 999,10 руб. по УПД N 21 от 26.02.2020 на поставку пшеницы на сумму 2 520 924,55 руб., сумма НДС - 252 092,45 руб., всего с НДС - 2 773 017 руб.; по УПД N 31 от 03.03.2020 на поставку ячменя на сумму 5 943 074,55 руб., сумма НДС - 594 307,45 руб., всего с НДС - 6 537 382 руб.

Общество вправе включить себестоимость приобретенного зерна в состав прямых расходов, уменьшающих сумму доходов по налогу на прибыль организации, за 2020 год в сумме 80 681 561 руб. (за минусом себестоимости продукции от ООО "Сельхозинвест") (89 145 560 руб. - 8 463 999 руб.).

Таким образом, сумма прямых расходов за 2020 год ООО "Форсаж-М" была завышена на 142 947 296 руб. (223 628 857 руб. - 80 681 561 руб.).

С учетом отсутствия достаточных и достоверных доказательств реальности операций между ООО "Форсаж-М" и спорными контрагентами, суды пришли к верному выводу о том, что счета-фактуры общества содержат недостоверную, противоречивую информацию и не могут являться основанием для получения налоговых вычетов по НДС и учета расходов по налогу на прибыль.

Судами учтено, что обществом не представлено исчерпывающих доказательств того, что при выборе спорных контрагентов им были оценены не только базовые обстоятельства и документы, подтверждающие существование данных обществ, но и риск неисполнения обязательств, наличие у контрагентов соответствующего персонала и имущества (с учетом специфики предмета заключенных договоров).

Общество не привело достаточные и достоверные доводы обоснования выбора именно данных контрагентов, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но также деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Как указывалось ранее, у спорных контрагентов отсутствовали в собственности объекты недвижимого имущества, земельные участки, транспортные средства, необходимые трудовые ресурсы соответствующей специальности.

Только лишь факт государственной регистрации в качестве юридического лица не может характеризовать контрагента как добросовестного, надежного и стабильного участника хозяйственных взаимоотношений.

Сама по себе проверка заявителем факта регистрации контрагента в ЕГРЮЛ и наличия у него учредительных документов не свидетельствуют о должной осмотрительности, поскольку общество не представило суду убедительных пояснений, на основании каких обстоятельств контрагенты как организации, не имеющие в штате необходимого количества работников соответствующей специальности, а также материально-технической базы, были выбрано им в качестве поставщиков товара, работ, услуг.

Основываясь на совокупности приведенных нормативных положений и материалах дела, суды пришли к верному выводу о том, что налоговым органом предоставлены все необходимые доказательства обосновывающие правомерность доначисления НДС, налога на прибыль и соответствующих сумм пени, указанных в оспариваемом решении о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, в связи с чем, суды правомерно отказали в удовлетворении требований общества в указанной части.

Кроме того, в отзыве на кассационную жалобу управление указало на то, что вопреки доводам общества, отраженным в кассационной жалобе, выводы налогового органа основаны не столько на претензиях к спорным контрагентам, сколько на доказывании формального составления документов по сделке с ООО «Сельхозинвест», ООО «Дермалюкс», ООО «Регион», а сведения о том, что ООО «Сельхозинвест», ООО «Дермалюкс», ООО «Регион», также, как и их контрагенты, выступают компаниями-транзитерами, являются составной частью совокупности обстоятельств, из которых делается общий вывод. В связи с чем, доводы общства об отсутствии у налогового органа доказательств осведомленности общества о наличие или отсутствии управленческого и технического персонала у контрагентов, номинальности руководства контрагентов, не свидетельствуют о незаконности оспариваемого решения, и не подтверждают факта поставки товара спорными контрагентами.

Осуществление окончательной реализации зерна само по себе не может служить бесспорным основанием для получения налоговых вычетов по НДС и заявления расходов по налогу на прибыль, поскольку предъявляя к вычету НДС и заявляя расходы по операциям с контрагентами, общество должно подтвердить не только факт реального приобретения товара (работ, услуг), но и то, что товар приобретен непосредственно у тех контрагентов, которые заявлены в представленных в налоговый орган документах.

Установленная в ходе проверки схема свидетельствует об умысле руководителя общества, которым выстроены взаимоотношения с одной стороны формально не противоречащие закону, а с другой стороны искажающие факты о реальных хозяйственных операциях, - о реальных поставщиках зерна.

В отзыве на кассационную жалобу управление отметило, что в ходе выездной налоговой проверки факт подписания документов именно руководителями под сомнение не ставился. Вместе с тем, само по себе проставление подписи руководителей контрагентов на первичных документах не подтверждает факт поставки товара непосредственно теми контрагентами, которые заявлены в представленных в налоговый орган документах, так же как и не свидетельствует о наличии действительного экономического смысла в оформлении документов от имени спорных контрагентов, учитывая, что в ходе выездной налоговой проверки доказано, что поставка зерна осуществлялась сельхоз товаропроизводителями при непосредственном использовании административных, трудовых, транспортных ресурсов общества.

Довод общества о необходимости применения управлением «налоговой реконструкции» по контрагентам ООО "Регион", ООО "Сельхозинвест", ООО "Дермалюкс", правомерно отклонен судами, исходя из следующего.

Право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны - раскрывшим в соответствии с требованиями подп. 6 п. 1 ст. 23, п. 1 ст. 54 НК РФ сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота.

Налоговый орган указал на отсутствие возможности для применения налоговой реконструкции по налоговым обязательствам общества по сделкам с ООО "Регион", ООО "Сельхозинвест", ООО "Дермалюкс" ввиду отсутствия у налогового органа необходимых документов и информации и непредставление указанных документов обществом. В ходе проверки лица, реально осуществившие исполнение сделки, не установлены, в связи с чем общество не вправе применять налоговые вычеты и учитывать расходы, понесенные по спорным операциям, поскольку обязательство не исполнено надлежащим лицом. Представитель управления  пояснил, что в ходе налоговой проверки инспекции не удалось установить, у каких конкретно организаций, предпринимателей общество приобретало (на каких условиях, имелась ли возмездность) весь объем и номенклатуру товара, оформленного им по документам как приобретенного у ООО "Регион", ООО "Сельхозинвест", ООО "Дермалюкс",  а общество не раскрыло сведений о реальных продавцах данного товара, настаивая на достоверности данных об их приобретении у спорных контрагентов, в связи с чем проведение реконструкции не представилось возможным.

При этом обществом не раскрыты сведения и не представлены подтверждающие их документы о действительном поставщике (подрядчике, исполнителе) и параметрах совершенных с ним операций. Общество настаивает на реальности сделок именно со спорными контрагентами. Представитель общества пояснил, что сведения общества о приобретении товара у ООО "Регион", ООО "Сельхозинвест", ООО "Дермалюкс" являются достоверными, в связи с чем налоговый орган имел возможность правильно определить налоговые обязательства общества.

По факту взаимоотношений с ООО "Экспресс" и ИП ГКФХ Гонта Е.В. (ИНН 

<

***>) судами установлено следующее.

ООО "Экспресс" (ИНН 

<

***>) зарегистрировано 01.10.15, с 02.08.19 директором является ФИО33, 11.10.19 в ЕГРЮЛ внесены сведения о недостоверности адреса.

Налоговым органом из анализа оборотно-сальдовой ведомости и карточки счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" за 2019 год установлено, что общество осуществляло реализацию транспортно-экспедиционных услуг в адрес ООО "Экспресс" по накладной N 271 от 11.01.2019 в сумме 1 982 347,99 руб., в том числе НДС - 330 391,33 руб. 

Из анализа бухгалтерского учета общества в карточке счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" за 2019 год по контрагенту ООО "Экспресс" 11.01.2019 отражена реализация транспортно-экспедиционных услуг по договору оказания транспортно-экспедиционных услуг N 1/17 от 04.12.2017 проводкой Дт 62.01 Кт 90.01.1 в сумме 1 651 956,66 руб., исчислен НДС с реализации, который отражен по кредиту счету 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет 68,02 "Налог на добавленную стоимость" в сумме 330 391,33 руб. Поэтому реализация в адрес ООО "Экспресс" на сумму 1 982 347,99 руб. не включена в налогооблагаемую базу по НДС, в том числе НДС в сумме 330 391,33 руб. в бюджет не перечислен.

Налоговым органом из анализа оборотно-сальдовой ведомости и карточки счета по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" за 2020 год установлено, что общество не включило в налоговую декларацию по НДС за 2 квартал за 2020 года доходы, полученные от реализации оказания транспортно-экспедиционных услуг в адрес ИП ГКФХ Гонта Е.В. в сумме 1 466 331,31 руб., в том числе НДС - 244 388,54 руб.

Из анализа регистров налогового учета за 2019 г. установлено, что общество не включило в налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций за 2019 год доходы, полученные от реализации оказания транспортно-экспедиционных услуг ООО "Экспресс" в сумме 1 651 956,66 руб.

Налоговым органом из анализа регистров налогового учета за 2020 год установлено, что в налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций общество не включило в налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций за 2020 год доходы, полученные от реализации оказания транспортно-экспедиционных услуг ИП ГКФХ Гонта Е.В., в сумме 1 221 942,77 руб.

Возражая против выводов налогового органа по указанному эпизоду, общество ссылается на то, что налоговый орган неправомерно сослался на ошибочные бухгалтерские проводки, которые не подтверждены первичными документами, подтверждающими оказание транспортных услуг, наличие которых является обязательным в силу п. 2 ст. 785 ГК РФ и ст. 9 закона № 402-ФЗ.

Вместе с тем, как следует из материалов дела, в проверяемом периоде общество вело налоговый учет вместе с бухгалтерским учетом с применением программного обеспечения 1С на основании ст. 313 НК РФ.

При этом, в ходе ВНП общество отказалось в добровольном порядке предоставить налоговому органу по его неоднократным требованиям ряд документов, касающихся исчисления и уплаты налогов за проверяемый период, в том числе: главную книгу за проверяемый период с разбивкой по годам за 2018 г., 2019 г., 2020 г.; оборотно-сальдовые ведомости и карточки по счетам бухгалтерского учета; налоговые регистры по налогу на прибыль.

В связи с этим, соответствующие документы получены налоговым органом путем произведения их выемки у общества на основании постановления N 1 о производстве выемки документов и предметов от 12.11.21 (Протокол № 1 о производстве выемки, изъятия документов и предметов от 12.11.2021), были изъяты в том числе копии программного обеспечения 1С "Бухгалтерия" на электронных носителях SanDisk326B N 1 и N 2.

Вступившим в законную силу постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.01.23 по делу № А48-3593/2022 обществу отказано в удовлетворении требования о признании недействительным постановления от 12.11.21 № 1 о производстве выемки документов и предметов и о признании незаконными действий по осуществлению выемки. Суд апелляционной инстанции пришел к выводу о наличии у инспекции достаточных оснований полагать, что эти документы будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены, в связи с чем и была произведена их выемка у общества, отказавшегося предоставить их инспекции добровольно (п.п.3 п, 1 ст. 31, п.14 ст. 89 НК РФ)

Суд округа также отмечает, что согласно судебным актам по делу № А48-3593/2022, копии изготовлены с подлинников документов, заверенные должностным лицом общества и переданы налоговому органу.

При этом именно по результатам анализа указанных документов, которые общество отказывалось предоставлять в добровольном порядке, налоговый орган установил не включения обществом в налоговую декларацию доходы, полученные от реализации оказания транспортно-экспедиционных услуг ООО "Экспресс" и ИП ГКФХ Гонта Е.В.

Кроме того, в картотеке арбитражных дел содержится информация по делу № А08-6396/2021, в соответствии с которой Арбитражный суд Белгородской области определением от 18.08.22 включил в реестр требований кредиторов должника Гонта Е.В. требования общества в общей сумме 13 143 727,43 руб. Из анализа определения арбитражного суда следует, что в общую сумму требований к должнику вошла, в том числе, и задолженность по договору № 14/06/2019 на оказание транспортных услуг по перевозке грузов. Так, Арбитражный суд Белгородской области отражает, что 14.06.19 между ИП ГКФХ Гонта Е.В. и обществом заключен договор N 14/06/2019 на оказание транспортных услуг по перевозке грузов, и подтверждает наличие отношений по перевозке грузов.

Наличие заключенного договора перевозки от 14.06.19 № 14/06/2019, а также фактическое осуществление на основании данного договора транспортно-экспедиционных услуг в пользу ГКФХ Гонта Е.В. подтверждается обращением общества в Арбитражный суд Липецкой области с заявлением к ГКФХ Гонта Е.В. о взыскании задолженности (дело № А36-5918/2020).

С учетом изложенного, доводы общества об отсутствии реализации транспортно-экспедиционных услуг правомерно отклонены судами.

По взаимоотношениям с ГКФХ Гонта Е.В. общество ссылается на то, что налоговый орган пришел к выводу о реализации обществом товарно-экспедиционных услуги в рамках договора №14/06/2019 от 14.06.2019 по накладным № 56 от 01.04.20 в сумме 848 000 руб., в том числе НДС, № 78 от 02.04.20 в сумме 188 720 руб., в том числе НДС 31 453,33 руб., № 284 от 02.04.2020 в сумме 177 275 руб., в том числе НДС 29 545,83 руб., № 5 от 06.04.2020 в сумме 73 500 руб., в том числе НДС 12250 руб., №52 от 06.04.20 в сумме 178 836,31 руб., в том числе НДС 29 806,05 руб.

При этом, общество указывает, что не оказывало указанных услуг по вышеперечисленным накладным, помимо №78 от 02.04.2020 в сумме 188 720 руб., соответственно по этой причине указанные операции не отражены в декларациях по налогу на прибыль и по НДС.

Вместе с тем указанный довод общества не свидетельствует об ошибочности выводов налогового органа о реальности осуществления услуг в рамках договора №14/06/2019 от 14.06.19 по накладным № 56 от 01.04.20, № 284 от 02.04.20 № 5 от 06.04.20, №52 от 06.04.20, учитывая, отражение указанных накладных в отчетности 1С и, инициирование обществом судебного разбирательства о взыскании с ГКФХ Гонта Е.В. задолженности по одной из пяти товарных накладных №78 от 02.04.20 (дело № А36-5918/2020). Отсутствие претензий по иным накладным может свидетельствовать об уплате ГКФХ Гонта Е.В. задолженности по ним, но не свидетельствует о нереальности транспортно-экспедиционных услуг, с учетом их отражения в отчетности 1С.

Кроме того, суд округа отмечает, что на протяжении всего проверявшегося налоговым органом периода, в том числе, в период  взаимоотношений общества с ГКФХ Гонта Е.В.  и ООО «Экспресс», доход от которых доначислен оспариваемым решением инспекции,   руководителем общества была ФИО3, которая с 04.08.16 по 24.09.19 также была  единственным участником общества. Соответственно,  решение инспекции в настоящем деле оспаривается новым руководством общества.

При этом, между прежним и новым руководством общества имеется спор по истребованию документации общества: определением суда первой инстанции от 18.04.23 по делу                  № А48-2853/2023 к производству Арбитражного суда Орловской области принято исковое заявление единственного участника общества ФИО34 к бывшему директору общества ФИО3 об истребовании документации. 

Данное обстоятельство свидетельствует о том, что новое руководство общества исходит из того, что прежнее руководство общество передало ему не всю документацию о деятельности общества. 

Таким образом, обосновываемые отсутствием соответствующей документации доводы общества в лице его нового руководства о неоказании обществом в период действия прежнего руководства общества  услуг контрагентам ООО "Экспресс"  ГКФХ Гонта Е.В., доход от которых отражен в регистрах бухгалтерского учета общества, и доначислен оспариваемым решением инспекции, могут быть вызваны не тем, что эти услуги обществом не оказывались, а тем, что соответствующие документы не были переданы новому руководству общества от его прежнего руководства.

Также, в оспариваемом решении инспекции отражено, что в ходе ВНП была допрошена прежний руководитель общества ФИО3 (протокол допроса № 456 от 21.12.21), которая ничего не смогла пояснить по указанным расхождениям данных в налоговых декларациях по налогу на прибыль и данных регистров налогового учета общества, сославшись на то, что данным вопросом занимался главный бухгалтер ФИО35 Бывший главный бухгалтер общества  ФИО35 (протоколы допроса № 372 от 13.10.21, № 459 от 23.12.21), которая и отражала в регистрах налогового и бухгалтерского учета общества сведения об оказании обществом услуг контрагентам ООО "Экспресс"  и ГКФХ Гонта Е.В., также не смогла пояснить причин не отражения данного дохода в соответствующих налоговых декларациях общества (листы 144-145 оспариваемого решения инспекции, т.2, л.д. 45-46).

При этом, ни прежний руководитель общества ФИО3, ни бывший главный бухгалтер общества  ФИО35, не заявили, что сведения о получении обществом дохода от  оказания обществом услуг ООО "Экспресс"  и ГКФХ Гонта Е.В. были внесены в регистры налогового и бухгалтерского учета общества ошибочно, что таких услуг общество указанным контрагентам не оказывало.

Между тем, данное обстоятельство отрицается новым руководством общества, вступившим в должность уже после периода оказания услуг, которое, как было также указано, истребует у прежнего руководства общества документацию о деятельности общества. 

С учетом также и приведенных обстоятельств суд округа не находит достаточных оснований для признания незаконным и необоснованным вывода судов первой и апелляционной инстанций о законности решения инспекции в обжалуемой обществом части, относящейся к налогообложению операций общества по оказанию им услуг контрагентам ООО "Экспресс"  и ГКФХ Гонта Е.В.

В отзыве на апелляционную жалобу, и в оспариваемом решении налоговыми органами отмечено, что в соответствии с положениями гл. 25 НК РФ, налоговый учет доходов и расходов, учитываемых при начислении налога на прибыль, велся обществом в соответствии со ст. ст. 271, 272 НК РФ по методу «начисления», согласно которому учет доходов и расходов для расчета налога на прибыль производится методом начисления, т. е. все доходы и расходы признаются в том периоде, когда они образовались.

С учетом изложенного, вопреки доводам общества, для отражения дохода от ООО "Экспресс" и ИП ГКФХ Гонта Е.В. не требуется его непосредственное зачисление на счет общества.

Налоговый учет вместе с бухгалтерским учетом общество вело в электронном виде с применением программного обеспечения 1С на основании ст. 313 НК РФ. 

Согласно ст. 313 НК РФ, налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

Подтверждением данных налогового учета являются:

1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);

2) аналитические регистры налогового учета;

3) расчет налоговой базы.

Согласно положениям ст. 314 НК РФ, аналитические регистры налогового учета - сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями настоящей главы, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета.

Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения (в том числе операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет).

При этом аналитический учет данных налогового учета должен быть так организован налогоплательщиком, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы.

Аналитические регистры налогового учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, аналитических данных налогового учета для отражения в расчете налоговой базы.

Регистры налогового учета ведутся в виде специальных форм на бумажных носителях, в электронной форме и (или) любых машинных носителях.

Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах налогового учета обеспечивают лица, составившие и подписавшие их.

При хранении регистров налогового учета должна обеспечиваться их защита от несанкционированных исправлений.

Исправление ошибки в регистре налогового учета должно быть обосновано и подтверждено подписью ответственного лица, внесшего исправление, с указанием даты и обоснованием внесенного исправления.

Положениями п. 1 ст. 54 НК РФ, предусмотрено определение налоговых обязательств, как на основании регистров бухгалтерского учета, так и на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

В соответствии с п.п. 1, 2 и 3 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Согласно п. 1 ст. 10 Федерального закона №402-ФЗ «О бухгалтерском учете», данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета.

Карточки бухгалтерских счетов позволяют отслеживать операции организации по формированию затрат, приобретению (выбытию) основных средств, материалов, запасов. начислению амортизации, начислению заработной платы, по взаимоотношениям с контрагентами, а также по формированию финансовых результатов, в том числе карточки счетов позволяют проанализировать правомерность отнесения налогоплательщиком затрат по приобретенным товарам (работам, услугам) к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

С учетом изложенного, для целей налогообложения, карточки бухгалтерских счетов являются документами, содержащими данные об объектах налогообложения.

Учитывая, что отражение сведений в регистрах бухгалтерского учета является именно следствием совершения хозяйственной операции, начисление налоговым органом соответствующих сумм налогов по данному эпизоду правомерно.

Из анализа указанных норм права следует, что при установлении в составленных налогоплательщиком регистрах и первичных учетных документах ошибок, необходимо внести соответствующие исправления в данные документы.

Как правильно исходили из того суды, общество, ссылаясь на недостоверность данных бухгалтерского и налогового учета, не представило надлежащим образом оформленные регистры бухгалтерского и налогового учета, которые содержат достоверные сведения, а также не представило доказательства ненадлежащего ведения бухгалтерского и налогового учета. Не представило общество и содержащую достоверную информацию налоговую и бухгалтерскую отчетность, а также доказательства внесения в бухгалтерский и налоговый учет каких-либо исправлений (изменений) относительно заявленных обстоятельств, доказательства внесения исправлений в первичные документы заявителя.

Таким образом, общество, указывая на наличие ошибок, не внесло в установленном законодательством порядке соответствующие исправления в регистры и первичные учетные документы.

На основании вышеизложенного, общество самостоятельно, с учетом операций, фактически отраженных в бухгалтерском и налоговом учете, обозначило суммы НДС с реализации и принятые суммы налога к вычету; налоговый орган проверил указанные сведения и определил налоговые обязательства с учетом правил, установленных в                        п. 6 ст. 172 НК РФ.

В силу положений ст. 286 АПК РФ, кассационная жалоба рассматривается исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражений относительно жалобы. Вместе с тем, доводов, опровергающих выводы судов первой и апелляционной инстанции в обжалуемой обществом части, кассационная жалоба не содержит. По существу доводы кассационной жалобы направлены на иную оценку доказательств и фактических обстоятельств дела, данных судами, что не относится к полномочиям суда кассационной инстанции в силу положений ст. ст. 286, 287 АПК РФ. 

Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу ч. 4 ст. 288 АПК РФ, безусловным основанием для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено. 

На основании изложенного, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд  

 

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Орловской области от 03.10.2023 (с учетом дополнительного решения от 02.11.2023) и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.02.2024 по делу № А48-1185/2023 в обжалуемой части оставить без изменения, кассационную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке, установленном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

 

Председательствующий                                                                                    Н.Н. Смотрова

 

Судьи                                                                                                                      Е.В. Бессонова

 

                                                                                                                                 Е.Н. Чаусова