Р Е Ш Е Н И Е

Именем Российской Федерации

Дело № А40-1615/19-140-6

г. Москва

22 апреля 2021 г.

Резолютивная часть решения объявлена 22 марта 2021 года

Полный текст решения изготовлен 22 апреля 2021 года

Арбитражный суд в составе судьи Паршуковой О.Ю. 

При ведении протокола судебного заседания помощником судьи Есениной М.Н.   

с участием: сторон по Протоколу с/заседания от 22.03.2021 г. 

от заявителя –ФИО1 доверенность №00/87 от 28.07.2020; ФИО2 – дов. № 00/23 от 17.03.2021г., ФИО3, дов. № 00/194 от 28.12.2020г., ФИО4 – дов. № 00/22 от 17.032021г., паспорт.

Министерство энергетики РФ: ФИО5 – дов. № АН-10212/03 от 27.08.2020г., ФИО6 – дов. № НШ-1927/08 от 24.02.2021г. 

от ответчика – ФИО7 дов. № 06-08/06321 от 18.05.2020г., удостоверение, ФИО8, дов. №06-08/04015 от 23.03.2020 г., удостоверение, ФИО9, дов. № 06-13/08160 от 26.06.2020 г., удостоверение.

третье лицо –ФИО10 дов. № 06-18/02080ВП@ от 09.03.2021г., удостоверение  ФИО11 – дов. № 06-18/00412ВП@ , удостоверение.

Рассмотрел в судебном заседании дело по заявлению ПАО «Межрегиональная распределительная сетевая компания Сибири»

к МИФНС России по КН № 4

3-е лицо МИФНС России по КН № 6, Минэнерго России 

о признании недействительным решения от 13.07.2018 г. № 03-1-29/1/17 в части

УСТАНОВИЛ:

ПАО «Межрегиональная распределительная сетевая компания Сибири» (далее – заявитель, общество, налогоплательщик, ПАО «МРСК Сибири» (в настоящее время ПАО «Россети Сибирь»)) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4 (далее – ответчик, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 13.07.2018 г. № 03-1-29/1/17 в части доначисления и предложения уплатить НДС в размере 6 943 627 руб., пени в размере 1 371 310 руб. 66 коп., штраф в размере 1 338 725 руб. (п. 2.1.1), в части налога на прибыль организаций в размере 7 715 141 руб., а так же соответствующие им суммы пени и штрафа, налога на имущество организаций в сумме 20 584 839 руб., соответствующие им суммы пени и штрафа (с учетом уточнения требований).

В порядке ст.51 АПК РФ к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований на предмет спора привлечены Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 6 и Министерство энергетики Российской Федерации.

В судебном заседании представители заявителя поддержали требования по доводам заявления с учетом уточнения требований; представители ответчика возражали по доводам оспариваемого решения, отзыва на заявление и письменных объяснений; третьи лица письменно изложили позицию по делу.

Заслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, суд пришел к выводу о том, что требования общества подлежат удовлетворению исходя из следующего.

Из материалов дела следует, что налоговым органом в соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015.

По результатам выездной налоговой проверки в отношении Общества составлен акт выездной налоговой проверки от 21.02.2018 № 03-1-29/8 и вынесено оспариваемое решение от 13.07.2018 № 03-1-29/1/17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому Обществу доначислены суммы неуплаченных налогов в общем размере 39 038 818 рублей, начислены пени в общей сумме 7 606 740,46 рубля, а также Заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в общем размере 7 952 141 рубля.

Общество, не согласившись с решением инспекции обратилось в порядке досудебного урегулирования спора в вышестоящий налоговый орган. 

Решением Федеральной налоговой службы от 25.12.2018 № СА-4-9/25556@ решение инспекции отменено в части вывода, изложенного в пункте 2.4.3 решения, о занижении внереализационных доходов по филиалам «Читаэнерго», «Хакасэнерго» и «Красноярскэнерго» на соответствующие суммы, а также пунктов 3.1 и 3.2 резолютивной части решения в соответствующих суммах, с учётом выводов и перерасчётов, указанных в настоящем Решении. В остальной части Федеральная налоговая служба отказала в удовлетворении апелляционной жалобы, что послужило основанием к его обращению в суд с требованиями по настоящему делу.

Удовлетворяя заявленные требования, суд исходил из следующего.

Из оспариваемого решения усматривается, что по  итогам проверки инспекция пришла к выводам о том, что налогоплательщиком: в нарушение ст.ст. 169, 171, 172 НК РФ неправомерно принят к вычету по счетам-фактурам, полученным от ООО «Вертикальные технологии» НДС на сумму 6 943 627 руб. в части, касающейся приобретения оборудования (основных средств), не принятого на бухгалтерский учет и (или) операции, по приобретению которого не отражены на счетах бухгалтерского учета, что привело к неуплате налога во 2 квартале 2015 года в размере 4 251 977 руб., в 3 квартале 2015 года в размере 756 726 руб., в 4 квартале 2015 года в размере 1 934 924 руб.; в нарушение пп 3 пункта 2 ст. 253, пункта 1 ст. 257 и пунктов 1, 3 ст. 258 НК РФ неправомерно завышены расходы по взаимоотношениям с ООО «Вертикальные технологии» в 2015 году на сумму 38 575 704 руб. в связи с единовременным отнесением на расходы по налогу на прибыль расходов по приобретению основных средств, относящихся к амортизируемому имуществу, стоимость которого должна погашаться в налоговом учете путем начисления амортизации, что привело к неуплате налога в размере 7 715 141 руб.

В обоснование своих доводов налоговый орган указывает, что: 1) энергосервисный договор № 18.2400.7030.14 от 04.07.2014 является договором на выполнение подрядных работ по установке автоматизированной информационно-измерительной системы коммерческого учета электрической энергии; 2) акты оказания услуг и счета-фактуры за 2015 год содержат недостоверные сведения, поскольку отраженная в них стоимость услуг энергосервисной компании имеет несколько составляющих и 90% от нее приходится на выкупную стоимость оборудования; 3) сторонами по энергосервисному договору № 18.2400.7030.14 от 04.07.2014 не представлены расчет выкупной стоимости оборудования и пояснения о том, как она сложилась.

Одновременно, итогами проверки не опровергнуты факт оказания энергосервисной компанией услуг Заказчику, а также реальность достигнутого результата в виде снижения объема потерь электрической энергии. Инспекция также установила, что предусмотренные договором услуги выполнены ООО «Вертикальные технологии» надлежащим образом и в полном объеме на сумму 50 577 033 руб., а НДС составил 7 715 141 руб.

Так, на основании ст. 143 НК РФ заявитель является плательщиком НДС.

По правилам пункта 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты

Согласно пункту 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ, либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию РФ в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 ст. 170 НК РФ; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 ст. 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено указанной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Основанием для применения налоговых вычетов в силу ст. 169 НК РФ являются счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и оформленные в установленном порядке.

Пунктом 5 ст. 169 НК РФ определен перечень сведений, которые должны быть указаны в счете-фактуре, в том числе цена (тариф) за единицу товара, стоимость товара за все количество отгруженных по счету-фактуре товаров, сумма налога, предъявленная покупателю товаров исходя из примененных налоговых ставок.

Таким образом, право на применение налогоплательщиком вычета по НДС возникает при одновременном соблюдении следующих условий: товары, работы и услуги приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ и поставлены на учет; имеются счета-фактуры, соответствующие требованиям ст. 169 НК РФ, и первичные документы с выделенной в них отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость, оформленные в соответствии со ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

В силу пункта 1 ст. 246 НК РФ ПАО «МРСК Сибири» является плательщиком налога на прибыль организаций.

Объектом налогообложения согласно ст. 247 НК РФ признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ), определяемые в соответствии с гл. 25 НК РФ (пункт 1 ст. 252 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Расходы, связанные с производством и реализацией, - это расходы, которые непосредственно связаны с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), продажей товаров или необходимы для деятельности организации в целом (ст. 253 НК РФ).

Согласно ст. 272 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль при применении налогоплательщиком метода начисления расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст.ст. 318-320 НК РФ.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

Подпунктом 3 пункта 7 ст. 272 НК РФ предусмотрено, что датой осуществления прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода - для расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги).

С учетом упомянутых положений НК РФ расходы подлежат отражению, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете по факту их осуществления, либо по факту оказания услуг согласно Положению по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 (утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № ЗЗн).

Актив, предназначенный для использования в производственных целях и отвечающий критериям, предусмотренных пунктом 4 Положения по бухгалтерскому учету ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (утв. Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н), принимается к учету в качестве объекта основных средств. Объект основных средств принимается к учету по первоначальной стоимости, которой при приобретении за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение этого объекта, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (пункты 7-8 ПБУ 6/01).

Понятие амортизируемого имущества в целях налогового учета и порядок определения его стоимости установлены ст.ст. 256-257 НК РФ.

Амортизируемым признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб. (ст. 256 НК РФ).

Согласно пункту 1 ст. 257 НК РФ под основными средствами в целях налогового учета понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 руб. Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктами 8 и 20 ст. 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

Материалами дела установлено, что 04.07.2014 между ПАО «МРСК Сибири» (Заказчик) и ООО «НИК» (Энергосервисная компания) заключен Энергосервисный договор № 18.2400.7030.14.

Необходимость заключения договора связана с принятием распоряжения Правительства РФ от 03.04.2013 № 511-р «Об утверждении Стратегии развития электросетевого комплекса РФ».

Одним из целевых ориентиров, определенных разделом VI Стратегии, является снижение создаваемым АО «Российские сети» и входящих в него организаций, контролирующих 70% распределительных и 90% магистральных сетей в России к 2017 году величины потерь на 11% по отношению к уровню 2012 года.

С целью обеспечения достоверного учета электрической энергии к 2017 году Правительством РФ запланирована реализация ряда задач, в том числе модернизация существующего парка приборов учета электроэнергии, в первую очередь на участках с наибольшими потерями электроэнергии.

В целях усиления работы по снижению потерь, заявителем принято решение о заключении договоров со специализированными (энергосервисными) организациями, которые бы путем организационных и технических действий на долгосрочной основе обеспечили снижение таких потерь в сетях.

Экономическая целесообразность заключения таких соглашений связана со стремлением заявителя снизить объем потерь в сетях при передаче электрической энергии, исключить финансовые затраты, направленные на их дальнейшую компенсацию гарантирующему поставщику (территориальные сбытовые компании), увеличив тем самым размер выручки за услуги по передаче электроэнергии в целях выполнения показателей бизнес-плана, и как следствие - повысить в дальнейшем свою инвестиционную привлекательность перед акционерами, в том числе и потенциальными.

Согласно соглашению № 37.2400.1843.15 от 12.03.2015 о перемене лиц в обязательстве, ООО «НИК» уступило в полном объеме ООО «Вертикальные технологии» (далее - Энергосервисная компания) права и обязанности по договору от 04.07.2014 № 18.2400.7030.14.

На основании пункта 1.1 Договора Энергосервисная компания осуществляет действия, направленные на снижение потерь в электрических сетях Заказчика, а Заказчик оплачивает услуги (работы) Энергосервисной компании за счет экономии электрической энергии в результате реализации указанных действий.

Пунктом 1.2. Договора установлено, что перечень и описание действий Энергосервисной компании, направленных на снижение потерь в сетях заявителя, срок реализации каждого мероприятия, сегменты электрической сети и объекты Заказчика, на которых предполагается реализаций мероприятий, определены Планом мероприятий, выполняемых Энергосервисной компанией, являющимся приложением № 1 к Договору.

Цена договора и порядок расчетов Сторон определены разделом 2 Договора.

Согласно пункту 2.1. Договора, Заказчик выплачивает Энергосервисной компании денежную сумму, равную 90% от величины экономии электрической энергии в денежном выражении. При этом Стороны достигли согласия, что указанный процент экономии не подлежит изменению в ходе исполнения Договора.

Величина экономии электрической энергии в денежном выражении определяется по каждому сегменту, указанному в Приложении № 1 к Договору отдельно по формуле: Э = (Wопл. - Wфакт) * Тариф.

Где, Э - экономия электрической энергии (в денежном выражении) за расчетный период, руб.; Wопл. - фактические потери электрической энергии в соответствующем сегменте (за соответствующий месяц базисного периода из приложения № 2 к Договору) до реализации мероприятия по снижению потерь в электрических сетях, кВт*ч; Wфакт. - объем потерь электрической энергии в соответствующем сегменте после реализации мероприятия по снижению потерь в электрических сетях из фактического баланса за расчетный период, принятый к оплате при расчетах с Гарантирующим поставщиком, кВт*ч; Тариф - ценовой показатель на передачу электроэнергии, устанавливаемый в соответствии с Основами ценообразования в области регулируемых цен (тарифов) в электроэнергетике и Правилами государственного регулирования (пересмотра, применения) цен (тарифов) в электроэнергетике, руб.

Также пунктом 2.1 Договора установлено, что датой начала срока определения экономии электрической энергии отдельно по каждому сегменту является следующий день после подписания акта сдачи-приемки по выполненному мероприятию № 8 «Сдача точек учета Гарантирующему поставщику» приложения № 1 к Договору. Датой окончания срока определения экономии электрической энергии отдельно по каждому сегменту является истечение 1 380 дней с момента выполнения Заказчиком пункта 6.2.1 Договора.

После окончания срока определения экономии электрической энергии по сегменту, выплаты процента экономии по данному сегменту в пользу Энергосервисной компании далее не производится. Дальнейшая экономия электрической энергии по сегменту относится в пользу Заказчика.

На основании пункта 2.2. Договора обязательство по оплате возникает при выполнении условий пункта 2.2. настоящего Договора и исполняется в период - до окончания срока действия Договора, определенного в пункте 9.1. Договора. Стороны признают, что условиями возникновения обязательств по оплате за каждый расчетный период в течении срока действия настоящего Договора, указанного в пункте 9.1, является наличие экономии электрической энергии, определяемой по каждому сегменту отдельно в соответствии с приложением № 4 к Договору на основании базисных условий приложения № 2 к Договору.

Таким образом, возникновение обязательства по оплате поставлено в зависимость от наличия или отсутствия разногласий по объему переданной электроэнергии в отчетном периоде или после признания объема энергии гарантирующим поставщиком в судебном или ином порядке.

Расчетным периодом по Договору является календарный месяц.

По правилам пункта 2.3. Договора, расчет с Энергосервисной компанией осуществляется ежемесячно, в течении 10 рабочих дней с момента подписания Сторонами Актов оказанных услуг за отчетный период по форме согласно Приложению № 3 к настоящему Договору, при условии выполнения пункта 2.2. по каждому из сегментов. Стоимость оказанных услуг определяется исходя из фактической стоимости электрической энергии (тарифа), приобретаемой Заказчиком в целях компенсации потерь на розничном рынке электрической энергии, сложившейся на момент составления Акта отказанных услуг.

Пунктом 2.4. Договора стороны установили, что денежная сумма, выплаченная Заказчиком Энергосервисной компании в соответствии с пунктами 2.1-2.3 в период действия Договора является полной суммой вознаграждения по Договору и учитывает, в том числе все затраты Энергосервисной компании на реализацию Плана мероприятий, указанного в приложении № 1.

При выполнении условия пункта 2.2. Договора, ежемесячные платежи Заказчика, предусмотренные пунктом 2.1. Договора распределяются следующим образом: 10% от величины денежной суммы, подлежащей оплате, является вознаграждением Энергосервисной компании за выполнение действий, направленных на снижение потерь в электрических сетях Заказчика в текущем месяце; 90% от величины денежной суммы, подлежащей оплате Заказчиком в текущем месяце, относятся в счет оплаты выкупной стоимости приборов учета и (или) иного оборудования, устанавливаемого Энергосервисной компанией на объектах Заказчика для целей выполнения настоящего договора до полного возмещения Заказчиком согласованной сторонами выкупной стоимости оборудования в течении срока действия договора. В выкупную стоимость также включены расходы Энергосервисной компании на монтажные и пуско-наладочные работы.

На сновании пункта 3.1 Договора работы и услуги в рамках настоящего Договора выполняются силами и средствами Энергосервисной компании. Энергосервисная компания вправе привлекать субподрядные организации при условии согласования кандидатуры субподрядчика с Заказчиком. В случае привлечения субподрядных организаций, Энергосервисная компания несет перед Заказчиком ответственность за последствия неисполнения или ненадлежащего исполнения ими обязательств.

В соответствии с пунктом 4.6 Договора право собственности на установленное Энергосервисной компанией оборудование переходит к Заказчику в момент подписания сторонами товарной накладной. Накладная подписывается Сторонами после уплаты выкупной стоимости оборудования.

В силу пункта 5 Договора, обязательства по уплате вознаграждения Энергосервисной компании по Договору считаются исполненными Заказчиком после уплаты последнего платежа, определенного в соответствии с пунктом 2.1 Договора по последнему завершенному сегменту Плана мероприятий Приложения № 1. После исполнения обязательств по уплате выкупной стоимости оборудования Стороны определяют, что все оставшиеся платежи, предусмотренные пунктом 2.1 Договора, до конца действия Договора, будут являться вознаграждением энергосервисной компании за услуги по выполнению действий, направленных на снижение потерь в сетях Заказчика.

Разделом 4 Договора (пункты 4.1 - 4.3) определено, что поставка оборудования на объекты Заказчика, расходы по организации его доставки, монтажные и пусконаладочные работы оборудования производятся силами и за счет Энергосервисной компании.

Дополнительным соглашением № 18.2400.7030.14ДС1 от 22.10.2014 Стороны изложили в новой редакции приложение № 1 к Договору 14 в части Плана мероприятий (далее - План), выполняемых Энергосервисной компанией.

Согласно Плану, Энергосервисная компания обязуется выполнить: предпроектное обследование объектов в рамках сегментов; разработка и согласование с Заказчиком техно-рабочего проекта (ТРП) в рамках сегмента; закупка и поставка оборудования в рамках сегментов; установка приборов учета электрической энергии на объектах Заказчика, замена вводов в здание на изолированный провод (СИП) в рамках сегмента выполнения работ; внедрение АИСКУЭ в рамках сегмента; пуско-наладочные работы в рамках сегмента; опытная эксплуатация, обучение персонала в рамках сегмента; сдача точек учета Гарантирующему поставщику в рамках сегмента (мероприятие считается выполненным в случае сдачи на учет не менее 85% приборов учета электроэнергии на границе балансовой принадлежности Заказчика Гарантирующему поставщику (смежной сетевой организации); промышленная эксплуатация в рамках сегмента, определение экономии электроэнергии в рамках сегмента.

Дополнительным соглашением № 18.2400.7030.14ДС2 от 15.05.2015 к Договору, Стороны решили (пункт 7) включить в раздел 2 Договора в части фиксации экономического эффекта и выплаты вознаграждения по 4, 8 и 9 Сегментам следующие пункты: 2.8. Фиксация экономического эффекта осуществляется с момента установки 30% приборов учета от количества точек поставки, указанных в приложениях № 11, 12, 15 Договора, но не ранее 01.01.2015. 2.10. Выплату вознаграждения от достигнутого экономического эффекта осуществлять с момента установки 55% приборов учета от количества точек поставки, указанных в приложениях № 11, 12, 15.

Кроме того, пунктом 8 этого же дополнительного соглашения, Стороны согласовали размер и условия оплаты выкупной стоимости оборудования, а также скорректировали условия выплаты вознаграждения Энергосервисной компании, в связи с чем, договорились читать пункт 2.4 Договора в следующей редакции:

«Стороны договорились, что полная выкупная стоимость оборудования, устанавливаемого Энергосервисной компанией по каждому сегменту на объектах Заказчика составляет 1 197 800 руб., в том числе НДС - 182 715,25 руб.

В выкупную стоимость включаются расходы Стороны 2 (ООО «Вертикальные технологии») на монтажные и пуско-наладочные работы. Выкупная стоимость выплачивается Энергосервисной компании в составе последнего платежа по сегменту.

Остальная денежная сумма, выплаченная Стороной 1 (ПАО «МРСК Сибири») Стороне 2 (Энергосервисная компания) в соответствии с п. 2.1, 2.2 и 2.3 в период действия Договора является полной суммой вознаграждения по договору.

Пунктом 12 дополнительного соглашения № 18.2400.7030.14ДС2 от 15.05.2015 предусмотрено, что оно распространяет свое действие на правоотношения Сторон, возникшие с момента подписания Договора.

Таким образом, при исполнении в проверяемых периодах условий Договора, Стороны руководствовались его условиями в редакции дополнительных соглашений № 1 от 22.10.2014 и № 2 от 15.05.2015.

В 2015 году Энергосервисная компания осуществляла меры, направленные на снижение потерь электрической энергии в сетях ПАО «МРСК Сибири» по сегменту № 8 «Октябрьский РЭС».

Приложением № 2 к Договору определены базисные условия для расчета экономии электрической энергии в натуральном и стоимостном выражении, которая должна быть обеспечена Энергосервисной компанией в результате исполнения Договора. Базисные показатели для расчета экономии электроэнергии по 8 сегменту «Октябрьский РЭС» определены в строках 36-40 приложения № 2 к Договору.

Базисный период

Потери электроэнергии до реализации энергосберегающих мероприятий (строка 37) (базисные условия), кВт*ч

Фактические потери электроэнергии после реализации энергосберегающих мероприятий, кВт*ч

Достигнутая экономия от снижения потерь электрической энергии, кВт*ч

 

Woпл.

Wфакт.

Wитог. (Woпл. - Wфакт.)

январь

10 457 108

5 969 328

4 487 780

февраль

10 924 567

4 746 368

6178199

март

8 157 520

2 910 628

5 246 892

апрель

4 686 168

2 454 293

2 231 875

май

3 853 539

1 409 571

2 443 968

июнь

1 248 646

-1 103 622 (с учетом перерасчетов с января по май 2015 года)

2 352 268

июль

2 060 580

1 850 043

210 537

август

2 943 862

1 151 248

1 792 614

сентябрь

5 914 527

3 127 494

2 787 033

октябрь

6 524 671

4 963 324

1 561 347

ноябрь

6 742 485

4452 531

2 289 954

 

Тариф на покупку электрической энергии в целях компенсации потерь составил (без НДС): в январе 2015 года - 1,36713 руб.; в феврале 2015 года - 1,82658 руб.; в марте 2015 года - 1,63613 руб.; в апреле 2015 года - 1,41501 руб.; в мае 2015 года - 1,11384 руб.; в июне 2015 года - 1,04919 руб.; в июле 2015 года - 1,28007 руб.; в августе 2015 года - 1,30151 руб.; в сентябре 2015 года - 1,52284 руб.; в октябре 2015 года - 1,54407 руб.; в ноябре 2015 года - 1,75263 руб. 

Вследствие применения формулы расчета величины экономии электрической энергии, установленной пунктом 2.1 Договора, размер фактической экономии в результате реализации Энергосервисной компании мероприятий, составил:

Период 2015 года

Расчет экономии электрической энергии Э = (Woпл. - Wфакт) * Тариф:

Экономия в стоимостном

выражении (без НДС), руб.

Размер вознаграж. энергосервисной компании, руб.

Всего к оплате энергосервисной компании, руб.

Январь

4 487 780 (10 457108-5 969 328)* 1,36713

6 135 378,67

5 521 840,8

6 515 772,14 (в том числе НДС - 993 931,34)

Февраль

6178199 (10 924 567-4 746 368)* 1,82658

11 284 974,73

10 156 477,26

11 984 643,16 (в том числе НДС -1 828 165,9)

Март

5 246 892 (8 157 520-2 910 628)* 1,63613

8 584 597,41

7 726 137,67

9116 842,45 (в том числе НДС -1 390 704,78)

Апрель

2 231 875 (4 686 168-2 454 293)* 1,41501

3 158 125,44

2 842 312,9

3 353 929,22 (в том числе НДС-511 616,32)

Май

2 443 968 (3 853 539-1 409 571)* 1,11384

2 722189,32

2 449 970,38

2 890 965,05 (в том числе НДС - 440 994,67)

Июнь

2 352 268 (1 248 646-(-1 103 622)* 1,04919

2467 976,06

2 221 178,46

2 620 990,58 (в том числе НДС - 399 812,12)

Июль

210 537

(2 060 580-1 850 043)* 1,28007

269 502,1

242 551,89

286 211,23 (в том числе НДС-43 659,34)

Август

1 792 614 (2 943 862-1 151 248)* 1,30151

2 333 105,05

2 099 794,54

2 477 757,56 (в том числе НДС - 377 963,02)

Сентябрь

2 787 033 (5 914527-3 127 494) * 1,52284

4 244 205,33

3 819 784,8

4 507 346,06 (в том числе НДС - 687 561,26)

Октябрь

1 561 347 (6 524 671 -4 963 324)* 1,54407

2 410 829,06

2169 746,15

2 560 300,46 (в том числе НДС - 390 554,31)

Ноябрь

2 289 954 (6 742 485-4 452 531)* 1,75263

4 013 442,08

3 612 097,87

4 262 275,49 (в том числе НДС - 650 177,62)

ВСЕГО:

47 624325,25

42 861 892,72

50 577 033,4 (в том числе НДС - 7 715140,68) *

 

Суд также учитывает, что несоответствие размера НДС, выплаченного заявителем в составе вознаграждения Энергосервисной компании с размером доначисления по настоящему эпизоду (6 943 627 руб.) связано с отказом налогового органа при вынесении оспариваемого решения давать оценку правоотношениям Сторон с учетом заключенного ими дополнительного соглашения № 18.2400.7030.14ДС2 от 15.05.2015 к Договору, в том числе в части изменения содержания пункта 2.4. Договора, касающегося определения выкупной стоимости оборудования.

Факт достижения экономии электрической энергии, являющийся основанием оплаты Заказчиком оказанных услуг Энергосервисной компании, подтверждается: справками по Сегменту № 8 «Октябрьский РЭС» за расчетные периоды 2015 года; актами оказания услуг № 1-4 от 02.06.2015 за январь-апрель 2015 года, № 5 от 07.07.2015 за май 2015 года, № 6 от 16.07.2015 за июнь 2015 года, № 7-9 от 19.10.2015 за июль 2015 года, № 10 от 18.11.2015 за октябрь 2015 года и № 11 от 17.12.2015 за ноябрь 2015 года; счетами-фактурами № 2-5 от 02.06.2015, № 6 от 07.07.2015, № 7 от 16.07.2015, № 9, 10 и 12 от 19.10.2015, № 13 от 18.11.2015 и № 14 от 17.12.2015, в которых НДС исчислен с оказанных услуг (вознаграждения).

Оказанные Энергосервисной компанией услуги приняты заявителем в полном объеме и отражены в бухгалтерском учете, что подтверждается балансом оборота кредитора за отчетные периоды 2015 года. Разногласия по сумме возникших и оплаченных обязательств у Сторон отсутствуют, что подтверждается актом сверки взаимных расчетов за период с 01.01.2015 по 31.12.2015.

С учетом изложенного, представленные документы подтверждают наличие у Общества потребности в получении комплекса услуг Энергосервисной компании, предусмотренных приложением № 1 к Договору (в ред. дополнительного соглашения № 18.2400.7030.14ДС1 от 22.10.2014), конечной целью которых являлось снижение объема потерь, минимизация финансовых затрат на их компенсацию и увеличение выручки, что свидетельствует о достижении деловой цели, соответствующей характеру хозяйственной деятельности. Доказательств обратного результатами проверки не установлено и не опровергнуто.

Налоговый орган квалифицирует энергосервисный договор № 18.2400.7030.14 от 04.07.2014, как договор на выполнение подрядных работ по установке автоматизированной информационно-измерительной системы коммерческого учета электрической энергии (далее - АИИС КУЭ). 

Суд отмечает, что пунктом 2 ст. 23 Федерального закона от 26.03.2003 № 35-ФЗ «Об электроэнергетике» предусмотрено, что одним из основных принципов государственного регулирования цен (тарифов) является учет соблюдения требований законодательства об энергосбережении и о повышении энергетической эффективности, в том числе требований о разработке и реализации программ в области энергосбережения и повышения энергетической эффективности, требований к организации учета и контроля используемых энергетических ресурсов, сокращению потерь энергетических ресурсов.

Отношения по энергосбережению, а также требования к содержанию и порядку заключения энергосервисных контрактов регулируются: Федеральным законом № 261-ФЗ от 23.11.2009 «Об энергосбережении и о повышении энергетической эффективности» (далее - Закон № 261-ФЗ); Постановлением Правительства РФ от 18.08.2010 № 636 «О требованиях к условиям энергосервисного договора (контракта) и об особенностях определения начальной (максимальной) цены энергосервисного договора (контракта) (цены лота) (далее - Постановление № 636).

Согласно пункту 8 ст. 2 и пункту 1 ст. 19 Закона № 261-ФЗ энергосервисный договор (контракт) - договор (контракт), предметом которого является осуществление исполнителем действий, направленных на энергосбережение и повышение энергетической эффективности использования энергетических ресурсов заказчиком.

Пунктами 2 и 3 статьи 19 Закона № 261-ФЗ определены условия, которые должен и может содержать энергосервисный договор (контракт).

Энергосервисный договор (контракт) должен содержать: условие о величине экономии энергетических ресурсов (в том числе в стоимостном выражении), которая должна быть обеспечена исполнителем в результате исполнения энергосервисного договора (контракта); условие о сроке действия энергосервисного договора (контракта), который должен быть не менее чем срок, необходимый для достижения установленной энергосервисным договором (контрактом) величины экономии энергетических ресурсов; иные обязательные условия энергосервисных договоров (контрактов), установленные законодательством РФ.

Энергосервисный договор (контракт) может содержать: условие об обязанности исполнителя обеспечивать при исполнении энергосервисного договора (контракта) согласованные сторонами режимы, условия использования энергетических ресурсов (включая температурный режим, уровень освещенности, другие характеристики, соответствующие требованиям в области организации труда, содержания зданий, строений, сооружений) и иные согласованные при заключении энергосервисного договора (контракта) условия; условие об обязанности исполнителя по установке и вводу в эксплуатацию приборов учета используемых энергетических ресурсов; условие об определении цены в энергосервисном договоре (контракте) исходя из показателей, достигнутых или планируемых для достижения в результате реализации энергосервисного договора (контракта), в том числе исходя из стоимости сэкономленных энергетических ресурсов; иные определенные соглашением сторон условия.

В соответствии с пунктом 5 Постановления № 636, обязательным для включения в текст энергосервисного договора (контракта) является положение, предусматривающее, что обязательство исполнителя по контракту об обеспечении экономии расходов заказчика на поставки энергетических ресурсов считается исполненным в случае, если размер экономии (доля размера экономии), достигнутый в результате исполнения контракта, в натуральном выражении равен размеру экономии (доли размера экономии) энергетического ресурса, указанному в контракте, или больше такого размера либо в случае, если размер экономии (доля размера экономии), достигнутый в результате исполнения контракта, в стоимостном выражении равен размеру экономии (доли размера экономии) энергетических ресурсов, указанному в контракте, или больше такого размера, если в результате исполнения контракта этим исполнителем должна быть обеспечена экономия совокупных расходов на оплату энергетических ресурсов за счет полного либо частичного перехода с потребления одного энергетического ресурса на другой.

Пунктом 1 ст. 25 Закона № 261-ФЗ установлена обязанность регулируемых организаций утверждать и реализовывать программы в области энергосбережения и повышения энергетической эффективности, содержащие целевые показатели энергосбережения и повышения энергетической эффективности, достижение которых должно быть обеспечено в результате реализации этих программ, и их значения, мероприятия по энергосбережению и повышению энергетической эффективности, ожидаемые результаты (в натуральном и стоимостном выражении), включая экономический эффект от проведения этих мероприятий.

Согласно пунктов 7 и 8 ст. 25 Закона 261-ФЗ расходы на проведение мероприятий по энергосбережению и повышению энергетической эффективности, подлежат учету при установлении цен (тарифов) на товары, услуги таких организаций.

Так, рассматривая административный иск ПАО «МРСК Сибири» о признании недействующим в части приказа Государственного комитета по тарифам и энергетике Республики Хакасия от 29.12.2016 № 9-э «Об установлении долгосрочных параметров регулирования для филиала «Хакасэнерго», Верховный Суд РФ в Определении от 25.01.2018 № 55-АПГ17-9 пришел к следующим выводам.

При переходе на расчеты за энергетические ресурсы на основании данных, определенных при помощи приборов учета используемых энергетических ресурсов, в подлежащую учету при установлении регулируемых цен (тарифов) на услуги по передаче соответствующих энергетических ресурсов необходимую валовую выручку организаций, осуществляющих передачу энергетических ресурсов, могут включаться затраты таких организаций на реализацию действий по сокращению потерь энергетических ресурсов, возникающих при их передаче, на период не более чем 5 лет при условии обеспечения экономического эффекта для потребителей от такого сокращения в виде уменьшения стоимости используемых энергетических ресурсов в сопоставимых условиях.

В целях сбережения и повышения эффективности потребления коммунальных услуг при использовании общего имущества в многоквартирном доме, в частности, обеспечения снижения объема используемых в многоквартирном доме энергетических ресурсов, в порядке, установленном ст. 19 Закона № 261-ФЗ, заключаются энергосервисные договоры, одним из условий которых может быть обязанность исполнителя по установке и вводу в эксплуатацию приборов учета используемых энергетических ресурсов.

При таких обстоятельствах выводы органа регулирования о том, что работы по установке приборов учета не могут быть мероприятиями энергосервисного договора, противоречат приведенным нормам права.

На основании части 1 ст. 25 Закона № 261-ФЗ решением Совета директоров ОАО «МРСК Сибири» утверждена Программа энергосбережения и энергетической эффективности на 2012 год и прогноз на 2013-2017 гг., одним из обязательных мероприятий которой является реализация действий по сокращению потерь энергетических ресурсов, возникающих при их передаче.

Во исполнение целевых показателей Программы, в том числе по сокращению технологического расхода электроэнергии (потерь), филиалом «Хакасэнерго» (Заказчик) заключен энергосервисный договор с ООО ПК «Системы учета» (Энергосервисная компания) от 15.04.2013 на осуществление действий, направленных на энергосбережение и повышение энергетической эффективности использования Заказчиком энергетических ресурсов. Одним из мероприятий, выполняемых Энергосервисной компанией, согласно приложения к договору является установка приборов учета электрической энергии на объектах Заказчика. В результате исполнения Энергосервисного договора к концу 2016 года, фактический объем потерь составил 250,15 млн. кВт.ч. Тем самым, к концу года объем потерь снизился на 241,42 млн. кВт.ч, что составляет 49% от показателей, утвержденных для первого долгосрочного периода регулирования (2012-2016 гг.).

При таких обстоятельствах, не соответствует законодательству позиция ответчика о том, что затраты по энергосервисным договорам в части установки приборов учета являются экономически необоснованными, неэффективными и поэтому не подлежащими возмещению за счет тарифов на услуги по передаче электрической энергии.

Суд учитывает, что оценка Энергосервисного договора № 18.2400.7030.14 от 04.07.2014 на предмет регулирования его именно нормами Закона № 261-ФЗ содержится в вступивших в законную силу решениях Арбитражного суда Красноярского края от 19.06.2019 по делу № АЗЗ-6156/2019 и от 23.10.2019 по делу № АЗЗ-18527/2019 с участием Заказчика и Исполнителя.

Характеристики договора подряда в свою очередь закреплены в гл. 37 ГК РФ.

Статьей 702 ГК РФ установлено, что по договору подряда одна сторона (Подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (Заказчик) определенную работу и сдать ее результат Заказчику, а Заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

Согласно ст. 703 ГК РФ договор подряда заключается на изготовление или переработку (обработку) вещи либо на выполнение другой работы с передачей ее результата Заказчику. По договору подряда, заключенному на изготовление вещи, Подрядчик передает права на нее Заказчику. Если иное не предусмотрено договором, подрядчик самостоятельно определяет способы выполнения задания заказчика.

По правилам ст. 711 ГК РФ, если договором подряда не предусмотрена предварительная оплата выполненной работы или отдельных ее этапов, заказчик обязан уплатить подрядчику обусловленную цену после окончательной сдачи результатов работы при условии, что работа выполнена надлежащим образом и в согласованный срок, либо с согласия заказчика досрочно. Подрядчик вправе требовать выплаты ему аванса либо задатка только в случаях и в размере, указанных в законе или договоре подряда.

Таким образом, отличительными особенностями энергосервисного договора от договора подряда являются следующие: 1) все работы по Энергосервисному договору осуществляются исключительно за счет собственных денежных средств Энергосервисной компании; 2) все затраты Энергосервисной компании возмещаются Заказчиком только за счет достигнутой экономии средств при условии ее получения после внедрения энергосберегающих технологий (установки приборов учета); 3)если в результате осуществленных Энергосервисной компанией действий не будет достигнут конечный результат в виде снижения потерь электрической энергии в сетях Заказчика, размер которых в силу пункта 2 ст. 19 Закона № 261-ФЗ изначально предусмотрен условиями соглашения сторон, у Заказчика не возникнет обязанности по оплате работ (услуг) Исполнителя. В этом случае все понесенные затраты на реализацию энергосберегающих мероприятий являются убытками Энергосервисной компании; 4) если в договоре подряда обязательно устанавливается конечная стоимость выполняемых Подрядчиком работ, то в Энергосервисном договоре цена оказываемых Заказчику услуг отсутствует, поскольку размер выплаты, как и сама выплата вознаграждения Энергосервисной компании в принципе, зависят исключительно от факта достижения экономии путем снижения потерь электроэнергии; 5) Энергосервисная компания осуществляет комплекс мероприятий направленных на снижение потерь в электрических сетях Заказчика. При этом непосредственно монтаж оборудования не является целью и предметом Энергосервисного договора и не имеет самостоятельного интереса для Общества, как Заказчика услуг по снижению потерь; 6) Энергосервисная компания инвестирует собственные денежные средства в реализацию энергосберегающих мероприятий и возвращает вложенные инвестиции только в течение срока действия Энергосервисного договора и только при достижении экономии электрической энергии. Оборудование, в том числе установленные приборы учета до окончания срока действия Договора является собственностью Энергосервисной компании - активом, предназначенным для оказания ею энергосервисных услуг.

Общество не является заказчиком СМР по Энергосервисному договору и не принимает результаты этих работ в порядке, установленном нормами ГК РФ и ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

В ходе реализации договора, Общество только контролирует выполнение Энергосервисной компанией мероприятий по установке и настройке оборудования для обеспечения соблюдения необходимых требований и последующего достижения максимального эффекта от его использования (эксплуатации).

Заключение договоров на приобретение оборудования, а также договоров подряда на его установку проводится Энергосервисной компанией в целях выполнения по Энергосервисному договору возложенных обязательств по снижению потерь без передачи прав собственности на это оборудование в переделах срока действия договора.

Заключая указанные договоры, Энергосервисная компания также не выступает посредником между поставщиками и исполнителями работ с одной стороны и Заказчиком с другой стороны, а самостоятельно в рамках осуществления хозяйственной деятельности, принимает на себя обязательства по приемке результатов работ (услуг), поставке товаров по заключенным договорам и проведению оплаты за приобретенные товары (работы, услуги).

При этом, свершившиеся факты хозяйственной жизни по заключенным договорам подряда и поставки отражаются в бухгалтерском учете Энергосервисной компании в соответствии с требованиями Федерального закона от 06.12.2011  № 402-ФЗ  «О бухгалтерском учете» и формируют активы и обязательства ООО «Вертикальные технологии».

Исходя из условий Договора (пункты 2.4. и 4.6.) расходами Заказчика на приобретение амортизируемого имущества будет являться только выкупная стоимость оборудования, размер которой согласован в дополнительном соглашении от 15.05.2015 № 18.2400.7030.14ДС2.

По окончании срока действия Договора, оборудование, установленное Энергосервисной компанией в ходе выполнения мероприятий по снижению потерь, переходит в собственность в момент подписания сторонами товарной накладной и ставится на баланс Заказчика по выкупной стоимости. То есть, в том периоде, после которого прекращается осуществление Энергосервисной компанией деятельности, направленной на получение дохода по Договору и экономическая необходимость в наличии данного оборудования в собственности Энергосервисной компании утрачивается.

Установленное таким образом оборудование не демонтируется, а передается Заказчику для поддержания достигнутого уровня потерь электрической энергии.

При таких условиях, предмет рассматриваемого Договора полностью соответствует смыслу ст. 19 Закона № 261-ФЗ, поскольку напрямую связан с осуществлением Исполнителем действий, направленных на энергосбережение и повышение энергетической эффективности использования энергетических ресурсов Заказчиком.

Таким образом, из толкования Договора от 04.07.2014 № 18.2400.7030.14 (с учетом дополнительных соглашений № 18.2400.7030.14ДС1 от 22.10.2014, № 18.2400.7030.14ДС2 от 15.05.2015) следует, что Сторонами заключен именно Энергосервисный договор, в котором согласованы его существенные условия, установленные приведенными нормами Закона № 261-ФЗ, то есть к отношениям сторон применяется специальное законодательство об энергосервисном договоре.

Ссылка инспекции, что Акты оказания услуг и счета-фактуры за 2015 год содержат недостоверные сведения, поскольку отраженная в них стоимость услуг энергосервисной компании имеет несколько составляющих и 90% от нее приходится на выкупную стоимость оборудования является несостоятельной ввиду следующего.

Указанный вывод сделан налоговым органом без учета дополнительного соглашения № 18.2400.7030.14ДС2 от 15.05.2015 к Энергосервисному Договору, пунктом 8 которого Стороны согласовали размер и условия оплаты выкупной стоимости оборудования, а также скорректировали условия выплаты вознаграждения Энергосервисной компании, в связи с чем, договорились читать пункт 2.4 Договора в следующей редакции:

«Стороны договорились, что полная выкупная стоимость оборудования, устанавливаемого Энергосервисной компанией по каждому сегменту на объектах Заказчика составляет 1 197 800 руб., в том числе НДС - 182 715,25 руб.

В выкупную стоимость также включаются расходы Стороны 2 (ООО «Вертикальные технологии») на монтажные и пуско-наладочные работы. Выкупная стоимость выплачивается Энергосервисной компании в составе последнего платежа по сегменту.

Остальная денежная сумма, выплаченная Стороной 1 (ПАО «МРСК Сибири») Стороне 2 (Энергосервисная компания) в соответствии с п. 2.1, 2.2 и 2.3 в период действия Договора является полной суммой вознаграждения по договору.

Таким образом, при исполнении обязательств по Договору, Стороны руководствовались его условиями в редакции дополнительного соглашения № 2 от 15.05.2015.

Кроме того, пунктом 4.6 Договора установлено, что право собственности на установленное Энергосервисной компанией оборудование переходит к Заказчику в момент подписания сторонами товарной накладной. Накладная подписывается Сторонами после уплаты выкупной стоимости оборудования.

Поскольку по состоянию на сегодняшний день работы по сегменту 8 «Октябрьский РЭС» не завершены и выкупная стоимость оборудования в размере 1 197 800 руб. Обществом энергосервисной компании не выплачивалась, акты оказания услуг и счета-фактуры за 2015 год не могут содержать недостоверных сведений.

Налоговый орган указывает, что сторонами по энергосервисному договору № 18.2400.7030.14 от 04.07.2014 не представлены расчет выкупной стоимости оборудования и пояснения о том, как она сложилась.

Суд отмечает, что согласно пунктам 1-2 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Из анализа ст.ст. 169 и 172 НК РФ во взаимосвязи с указанной выше позицией Пленума ВАС РФ следует, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность заявленных расходов и налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, заявляющим при исчислении итоговых сумм налога на прибыль организаций и НДС, подлежащих уплате в бюджет, расходы и налоговые вычеты.

Ссылаясь на недобросовестность налогоплательщика, налоговый орган при рассмотрении спора обязан представить в суд доказательства необоснованного возникновения у него налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Конституционный Суд РФ в Определениях от 16.11.2006 № 467-О и от 21.04.2011 № 499-О-О разъяснил, что подтверждение права на налоговый вычет не должно ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах, и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета должны быть установлена, исследована и оценена вся совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.).

Отказ же в применении вычета может являться только результатом установления отсутствия реальности хозяйственной операции или отсутствия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в ее совершении.

При этом, по смыслу правовой позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Из содержания пункта 5 ст. 173 НК РФ следует, что обязанность продавца уплатить НДС в бюджет и право покупателя применить налоговый вычет связаны с одним и тем же юридическим фактом - выставлением счета-фактуры. Право же покупателя на вычет ставится в зависимость от предъявления ему продавцом сумм НДС в порядке, предусмотренном данным Кодексом, то есть посредством счета-фактуры (пункт 1 ст. 169 НК РФ), а обязанность продавца перечислить сумму налога в бюджет обусловлена выставлением им счета-фактуры с выделением в нем размера налога отдельной строкой.

В ходе проверки ПАО «МРСК Сибири» представило исчерпывающий перечень документов, подтверждающих наличие оснований применения вычета по хозяйственным правоотношениям с ООО «Вертикальные технологии» в 2015 году. Представленные счета-фактуры позволяют идентифицировать реквизиты Продавца и Покупателя, наименование услуги, стоимость, ставку и сумму налога к уплате.

15.05.2015 Заказчик и Энергосервисная компания заключили дополнительное соглашение № 18.2400.7030.14ДС2 к Договору от 04.07.2014 № 18.2400.7030.14, которым установлен размер полной выкупной стоимости оборудования, а также ее состав и момент выплаты. Размер выкупной стоимости оборудования совместно определен Сторонами на основании ст. 421 ГК РФ путем переговоров, факт проведения которых ни одним из участников не отрицается. Более того, на данное обстоятельство прямо указано в письме ООО «Вертикальные технологии» от 10.05.2018, на которое ссылается налоговый орган в оспариваемом решении.

На момент окончания проверяемого периода оплата Обществом установленной дополнительным соглашением № 18.2400.7030.14ДС2 от 15.05.2015 выкупной стоимости оборудования по объединенному сегменту «Октябрьский РЭС» не производилась, работы по установке Энергосервисной компанией приборов учета продолжаются и в 2020 году, в связи с чем, спорное оборудование не принадлежит заявителю на праве собственности.

Поскольку доказательств действий Сторон по исполнению соглашения «для вида» проверкой не установлено, имеет место фактическое исполнение Договора на оказание комплекса услуг (действий) по снижению потерь, а также осуществление ООО «Вертикальные технологии» самостоятельной деятельности за счет собственных средств и принадлежащего оборудования в целях исполнения данного Энергосервисного договора.

Кроме того, вычет по НДС по взаимоотношениям с ООО «Вертикальные технологии» был заявлен Обществом со стоимости услуг Энергосервисной компании, а не выкупной стоимости оборудования, в связи с чем, упоминание о непредставлении расчета и пояснений о его формировании в качестве одного из оснований отказа в налоговом вычете, представляется как необоснованное вмешательство в хозяйственную деятельность участников экономических отношений.

Данный довод инспекции является нарушением установленного Налоговым кодексом РФ порядка исчисления НДС по мотиву нецелесообразности взаимоотношений хозяйствующих субъектов, что недопустимо в публичных правоотношениях, поскольку хозяйствующие субъекты самостоятельно и по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности.

В полномочия налоговых органов входит контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного понимания способов достижения налогоплательщиками экономического эффекта.

Кроме того, необходимо отметить и то, что проверкой не установлены доказательства, указывающие на отклонение размера выкупной стоимости оборудования от рыночной.

Оспариваемым решением инспекция пришла к выводам о том, что налогоплательщиком: неправомерно исключены из налоговой базы по налогу на имущество в 2013-2014 гг. объекты недвижимого имущества, среднегодовой стоимостью 1 137 481 562 руб., в том числе: в 2013 году - 197 690 148 руб., в 2014 году - 939 791 415 руб.; неправомерно заявлена льгота по налогу на имущество в 2015 году в виде освобождения от налогообложения в отношении движимого имущества, принятого с 01.01.2013 в качестве основных средств по объектам недвижимого имущества среднегодовой стоимостью 1 678 703 616 руб., что привело к неуплате (неполной уплате) налога в размере 24 168 352 руб., в том числе: в 2013 году в размере 790 759 руб., в 2014 году в размере 6 579 385 руб. и в 2015 году в размере 16 798 208 руб.

На основании ст. 373 НК РФ ПАО «МРСК Сибири» является плательщиком налога на имущество организаций. 

Согласно пункту 1 ст. 374 НК РФ объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если не предусмотрено иное.

В силу пунктов 1 и 3 ст. 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, если иное не предусмотрено настоящей статьей. При определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, такое имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. В случае, если остаточная стоимость имущества включает в себя денежную оценку предстоящих в будущем затрат, связанных с данным имуществом, остаточная стоимость указанного имущества для целей настоящей главы определяется без учета таких затрат.

Пунктом 4 ст. 376 НК РФ установлено, что средняя стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за отчетный период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества (без учета имущества, налоговая база в отношении которого определяется как его кадастровая стоимость) на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом, на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу. Среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества (без учета имущества, налоговая база в отношении которого определяется как его кадастровая стоимость) на 1 -е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на количество месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу.

На основании пункта 1 ст. 380 НК РФ налоговые ставки устанавливаются законами субъектов РФ и не могут превышать 2,2%, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

Налоговые ставки, определяемые законами субъектов РФ в отношении магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, не могут превышать в 2013 году 0,4%, в 2014 году - 0,7%, в 2015 году - 1%, в 2016 году - 1,3%, в 2017 году - 1,6%, в 2018 году - 1,9%.

Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утверждается Правительством РФ (Постановление от 30.09.2004 № 504 «О перечне имущества, относящегося к федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов»).

Согласно пп 8 пункта 4 ст. 374 НК РФ (в ред. от 30.12.2012, действовавшей в 2013-2014 гг.) не признается объектом налогообложения движимое имущество, принятое с 1 января 2013 года на учет в качестве основных средств.

На основании пункта 25 ст. 381 НК РФ (в ред. от 24.11.2014, действующей с 01.01.2015) освобождаются от налогообложения организации - в отношении движимого имущества, принятого с 1 января 2013 года на учет в качестве основных средств, за исключением следующих объектов движимого имущества, принятых на учет в результате реорганизации или ликвидации юридических лиц, а также передачи, включая приобретение, имущества между лицами, признаваемыми в соответствии с положениями пункта 2 ст. 105.1 настоящего Кодекса взаимозависимыми.

Подпунктом 3 пункта 1 ст. 21 НК РФ определено, что налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

Льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере (пункт 1 ст. 56 НК РФ).

Исходя из общих условий установления налогов и сборов (ст. 17 НК РФ) и принимая во внимание понятие льготы, определенное ст. 56 НК РФ, установленные пунктом 3 ст. 380 НК РФ пониженные ставки, не носят характер льготы.

Согласно Перечней объектов основных средств, ПАО «МРСК Сибири» исключило из налоговой базы за 2013-2015 гг. следующие объекты движимого имущества: 1) воздушные линии электропередачи (ВЛ) напряжением 0,22 кВ, 0,23 кВ, 0,4 кВ, 6/10 кВ и 10 кВ - представляют собой воздушные линии электропередачи, выполненные неизолированным проводом или самонесущим изолированным проводом (СИП) на опорах с применением железобетонных, деревянных или металлических стоек, крепятся на опорах и (или) траверсах с помощью изоляторов и линейной арматуры (крючья, штыри); 2) воздушные линии электропередачи с защитной изолирующей оболочкой (ВЛЗ) напряжением 6 кВ и 10 кВ - выполнены защищенными проводами на опорах с применением железобетонных, деревянных или металлических стоек, крепятся на опорах с помощью штыревых или опорных изоляторов и линейной изолирующей арматуры, устанавливаемой на опорах и (или) траверсах; 3) воздушные линии электропередачи с изолированными (самонесущими изолированными) проводами (ВЛИ) напряжением 0,22 кВ, 0,23 кВ, 0,4 кВ, 6 кВ и 10 кВ - предназначены для передачи и (или) распределения электрической энергии по защищенным, изолированным и не изолированным проводам отдельным потребителям (группам потребителей) населенных пунктов и (или) промышленных объектов; 4) кабельно - воздушные линии (КВЛ) напряжением 0,4 кВ, 6 кВ и 10 кВ - имеют в своем составе участки ВЛ и (или), ВЛИ, ВЛЗ и КЛ; 5) кабельные линии электропередачи (КЛ) напряжением 0,4кВ, 6кВ и ЮкВ -состоят из одного или нескольких параллельных кабелей с соединительными, стопорными и конечными муфтами (уплотнениями) и крепежными деталями, прокладываются в земле, траншеях, кабельных каналах, коробах, гибких трубках, на поверхности стен и потолков; 6) линии электропередачи (ЛЭП) напряжением 0,4 кВ и 10 кВ - сооружение, состоящее из проводов или кабелей, а также опорных, изолирующих и вспомогательных устройств, предназначенное для передачи электрической энергии посредством электрического тока. Указанные выше виды линий электропередачи (ВЛ, ВЛЗ, ВЛИ, КВЛ, КЛ и ЛЭП) не имеют неразрывной связи с землей, не требуют отвода земельных участков и государственной регистрации права собственности, кроме установления охранной зоны. Замена существующих опор на новые с целью их выноса с занимаемого участка не влечет за собой значительных временных и материальных затрат, в связи с чем, объекты могут быть перемещены без несоразмерного ущерба их назначению. Кабельные линии (КЛ и ЛЭП) при необходимости извлекаются, а затем перемещаются на кабельные полки вдоль любых коммуникаций, либо прокладываются в траншею с помощью механизированного способа укладки или на специальных полках внутри коллекторов, не принадлежащих заявителю. Такие полки являются съемными, могут при необходимости быть сняты и перемещены в другой коллектор, на теплотрассу, опоры существующих коммуникаций, стены зданий и сооружений. Также кабель может быть уложен траншейным способом в грунт; 7) трансформаторные подстанции различного вида: комплексная трансформаторная подстаниия (КТП) - электрическая установка, работающая на прием электрической энергии номинальным напряжением 6-10 кВ с последующим его преобразованием (изменением напряжения путем его понижения либо повышения) в напряжение равное 0,4 кВ и распределение конечному потребителю электрической энергии; трансформаторная подстаниия (ТП) - электрическая установка, служащая для преобразования и распределения электрической энергии; закрытая трансформаторная подстаниия (ЗТП) - находящаяся в закрытых помещениях электрическая установка, служащая для преобразования и распределения электрической энергии; мачтовая трансформаторная подстаниия (МТП) - находящаяся на опорах электрическая установка, служащая для преобразования и распределения электрической энергии мощностью 100 кВ; комплектная мачтовая (столбовая) трансформаторная подстаниия (КМТП, СКТП) - находящаяся на металлических опорах (мачтах) либо бетонных столбах электрическая установка, предназначенная для конвертирования тока высоковольтной сети;  комплектная трансформаторная подстанция наружной установки (КТПН) -электрическая установка, служащая для приема переменного 3-х фазного тока промышленной частоты (50 Гц), преобразования и распределения электрической энергии мощностью 6(10) / 0,4(0,69) кВ; комплексная трансформаторная подстанция киоскового типа (КТПК) -электрическая установка мощностью 25-1000 кВА, служащая для приема электрической энергии 3-х фазного переменного тока частотой 50 Гц напряжением 6 кВ или 10 кВ, преобразования ее в электроэнергию напряжением 0,4 кВ и энергоснабжения ею отдельных населенных пунктов и промышленных объектов. Трансформаторные подстанции устанавливаются на многостоечной опоре ЛЭП (МТП), либо на одностоечной опоре ЛЭП (КМТП, СКТП), не имеют заливного фундамента, не требуют отвода земельных участков и государственной регистрации права собственности, кроме установления охранной зоны, и могут быть легко перемещены без несоразмерного ущерба их назначению, как на другую опору этой же ЛЭП, так и вместе с данной опорой. Остальные виды трансформаторных подстанций (ТП, КТП, КТПН, КТПК) устанавливаются на перевозимых бетонных блоках и также могут транспортироваться с целью перемещения либо замены отдельно от таких блоков, либо с ними; 8) распределительные устройства: распределительный пункт (РП) - распределительное устройство одного напряжения, служащее для приема и распределения электрической энергии без ее трансформации или преобразования; комплектное распределительное устройство (КРУ) наружной установки -электротехническое устройство, служащее для приема и распределения электрической энергии, электрооборудование которого заключено в металлический шкаф; открытое распределительное устройство (ОРУ) наружной установки -электротехническое устройство, служащее для приема и распределения электрической энергии, силовые проводники которого располагаются на открытом воздухе без защиты от воздействия окружающей среды. Распределительные устройства могут размещаться как в специальном сооружении, так и в специальных металлических контейнерах. Независим от вида размещения, распределительные устройства, даже в случае расположения их в здании РП могут быть перемещены и вынесены в любое место без ущерба для его технологического назначения; 9) объекты: волоконно-оптическая линия связи (ВОЛС) - совокупность пассивных (кабель, оптическая муфта, оптически кросс) и активных (мультиплексор, регенератор, усилитель, модулятор) элементов, предназначенных для передачи оптического сигнала (информации) по оптоволоконному кабелю в оптическом диапазоне; кабельные каналы (КЛ) - закрытые и заглубленные (частично, полностью) в грунт, пол, перекрытие непроходные сооружения, предназначенные для размещения в них кабелей, укладка, осмотр, ремонт; контрольные кабели - многожильные электрические кабели, используемые в местах с затрудненным доступом с целью передачи информации о положениях, состояниях и режимах работы контролируемых приборов и объектов, присоединения различных электрических приборов, подключения пускорегулирующей аппаратуры, имеющей дистанционное управление, а также автоматики и релейной защиты. Указанные виды объектов крепятся либо на опорах ЛЭП, либо прокладываются в бетонных лотках в земле. При необходимости демонтируются и перемещаются на иной объект; 10) строения: дорога внутриплощадочная - внутренние дороги и проезды, расположенные в пределах территории электросетевых объектов, выполненные из облегченного (нежесткого) покрытия, предназначенные для обеспечения технологических перевозок, проезда спецтехники, доставки рабочего персонала; промышленная площадка - территория местонахождения объекта ЭСХ; канализаиия промливневая - внутренняя система водоотведения на территории подстанций, выполненная открытыми железобетонными и водоотводными лотками, предназначенная для отвода дождевых и сточных вод с целью недопущения подтопления и (или) затопления технологического оборудования подстанции; здания ЗТП - здания закрытой трансформаторной подстанции, предназначено для размещения оборудования, предназначенного для преобразования электрической энергии одного уровня напряжения в электрическую энергию иного уровня напряжения при помощи трансформаторов; здания ЗРУ - здания закрытого распределительного устройства, предназначено для размещения оборудования приема, распределения и передачи потребителям электрической энергии 3-х фазного переменного тока.

В обоснование возражений налоговый орган приводит следующие доводы: 1) рассматриваемые объекты имеют прочную связь с землей; 2) перемещение спорных объектов без нанесения несоразмерного ущерба их конструктивной целостности и проектным функциональным назначениям невозможно; 3) спорное имущество является недвижимым и признается объектом для налогообложения налогом на имущество.

Суд отмечает, что понятия «движимое имущество» и «недвижимое имущество» Налоговым кодексом РФ не установлены. Отсутствуют соответствующие определения и в ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н).

Пунктом 1 ст. 11 НК РФ определено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

По правилам ст. 130 ГК РФ к недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства. К недвижимым вещам относятся также подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания. Законом к недвижимым вещам может быть отнесено и иное имущество. В силу пункта 2 ст. 3 ГК РФ под законами применительно к положениям настоящего Кодекса следует понимать федеральные законы. 

Вещи, не относящиеся к недвижимости, признаются движимым имуществом. 

Соответственно, имущество не являющееся, земельным участком, участком недр зданием, сооружением, объектом незавершенного строительства, жилым или нежилым помещением, а также предназначенной для размещения транспортных средств частью зданий или сооружений (машино-места), если границы таких помещений, частей зданий или сооружений описаны в установленном законодательством о государственном кадастровом учете порядке, подлежащими государственной регистрации воздушными и морскими судами, судами внутреннего плавания, космическими объектами, может относиться к недвижимости, только если такое имущество прочно связано с землей, то есть является объектом, перемещение которого без несоразмерного ущерба его назначению невозможно, либо таковое имущество отнесено к недвижимым вещам в силу федерального закона.

 При этом, если согласно техническому назначению вещь не имеет самостоятельного хозяйственного назначения, не является отдельным объектом гражданского оборота, а лишь выполняет обслуживающую функцию по отношению к соответствующему земельному участку и находящимся на нем зданиям, у нее отсутствуют свойства самостоятельного объекта недвижимости, независимо от его физических характеристик и наличия отдельных элементов, обеспечивающих прочную связь этого сооружения с соответствующим земельным участком.

Далее положениями ст. 133 ГК РФ  установлено, что вещь, раздел которой в натуре невозможен без разрушения, повреждения вещи или изменения ее назначения и которая выступает в обороте как единый объект вещных прав, является неделимой вещью и в том случае, если она имеет составные части. Замена одних составных частей неделимой вещи другими составными частями не влечет возникновения иной вещи, если при этом существенные свойства вещи сохраняются.

Из ст. 133.1 ГК РФ усматривается, что недвижимой вещью, участвующей в обороте как единый объект, может являться единый недвижимый комплекс - совокупность объединенных единым назначением зданий, сооружений и иных вещей, неразрывно связанных физически или технологически, в том числе линейных объектов (железные дороги, линии электропередачи, трубопроводы и другие), либо расположенных на одном земельном участке, при этом в силу пункта 2 данной статьи  единый недвижимый комплекс признается неделимой вещью имеющей составные части. Кроме того, в силу прямого указания статьи 133.1 ГК РФ единый недвижимый комплекс признается неделимой вещью если права собственности на совокупность указанных объектов в едином государственном реестре прав на недвижимое имущество зарегистрировано  как на одну недвижимую вещь, в отсутствие названной регистрации такая совокупность вещей не является единым недвижимым комплексом.

Таким образом, если объект недвижимости, состоит из составных частей, то последние могут быть отнесены к недвижимому имуществу, если их перемещение (раздел недвижимой вещи в натуре, без замены) приведет к разрушению, повреждению недвижимого имущества или изменения его назначения, либо права собственности на всю совокупность составных частей в едином государственном реестре прав на недвижимое имущество зарегистрировано  как одну недвижимую вещь.

Положениями ст. 134 и 135 ГК РФ, в том числе регулирующими оборот вещей имеющих составные части, иной порядок не установлен.

Верховный Суд РФ разъяснил, что вещь является недвижимой либо в силу своих природных свойств, либо в силу прямого указания закона, что такой объект подчинен режиму недвижимых вещей. Все иные объекты, не подпадающие под установленные пунктом 1 ст. 130 ГК РФ критерии, являются движимым имуществом.

В отношении условия государственной регистрации объекта как недвижимой вещи Верховный Суд РФ в Постановлении от 23.06.2015 № 25 также указал, что по смыслу статьи 131 ГК РФ факт государственной регистрации объекта не является обязательным условием для признания его недвижимым имуществом.

При таких обстоятельствах, для целей квалификации как объекта недвижимого имущества, первоочередное значение имеет установления факта прочной связи с землей, технология его перемещения и выявление наличия или отсутствия несоразмерного ущерба применительно к перемещаемому объекту.

Отнесение объекта к движимому имуществу производится с учетом конструктивных особенностей объекта и возможности его собрать и разобрать для переноса, а также состава соединительных деталей, из которого можно определить возможность переноса объекта в другое место с последующей его установкой при сохранении эксплуатационных качеств и проектных характеристик конструктивных элементов без потери технических свойств, технологических функций. В случае если объекты предназначены для функционирования не зависимо от их места положения, объекты признаются движимым имуществом.

Так, Верховный Суд Российской Федерации в Определениях от 22.12.2015 № 304-ЭС15-11476 и от 19.06.2012 № 4-В 12-13 указал следующее. Имущество для отнесения его к недвижимому должно отвечать в совокупности следующим признакам: тесная и неразрывная связь с землей; невозможность перемещения объекта без несоразмерного ущерба его назначению; данный объект должен иметь самостоятельное функциональное назначение.

К физическим (природным) признакам классификации объектов недвижимого имущества, относятся только характерные для них естественные свойства вещей, такие как прочность, долговечность, стационарность, фундаментальность, индивидуальная определенность, обусловленная в том числе и адресностью (местом нахождения) недвижимой вещи и т.д.

Отнесение исследуемого объекта к категории недвижимости возможно только при одновременной совокупности перечисленных выше признаков. Указанное правило не имеет исключений, в том числе и в части классификации электросетевых объектов.

Соответственно, отнесение имущества к категории недвижимости, если оно напрямую не отнесено к таковому законом, осуществляется с учетом природных свойств объекта,  а именно, его тесной и неразрывной связь с землей, выраженной в невозможности перемещения объекта без несоразмерного ущерба его назначению либо несоразмерного ущерба назначению недвижимости чьей составной частью является такое имущество, из-за его конструктивных особенностей, путем оценки таких свойств объекта как: прочность, долговечность, стационарность, фундаментальность, индивидуальная определенность, обусловленная в том числе и адресностью (местом нахождения) недвижимой вещи и т.д.

По правилам ст. 15 ГК РФ под реальным ущербом понимаются расходы необходимые для восстановления утраченного или поврежденного имущества, из чего следует, что  размер ущерба причиняемый объекту при перемещении, в случае полной утраты  таким объектом своих полезных свойств (назначение объектов), однозначно является несоразмерным, а в случае  повреждения такового, состоит из  расходов необходимых для восстановления его полезных свойств.

В качестве доказательства отнесения спорного имущества к недвижимости налоговым органом представлено экспертное заключение РЭФ «ТЕХЭКО».

Для разрешения вопросов, выходящих за пределы контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему РФ налогов, сборов, страховых взносов, налоговый орган в рамках осуществления контрольных мероприятий привлекает специалистов, экспертов, могут проводиться осмотры, назначаться экспертизы, привлекаться специалисты, истребоваться документы (информация).

16.04.2018 налоговый орган принял решение № 03-1-29/2/158 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля сроком на 1 месяц (то есть до 16.05.2018).

Согласно информации, изложенной в оспариваемом решении от 13.07.2018 № 03-1-29/1/17, постановлением № 119 от 10.05.2018 налоговым органом назначена техническая экспертиза, проведение которой поручено РЭФ «ТЕХЭКО».

Налоговым органом перед экспертами были поставлены следующие вопросы:

Вопрос 1: Определить к какой категории: движимому либо недвижимому имуществу относятся объекты основных средств налогоплательщика?

Вопрос 2: Относятся ли анализируемые объекты основных средств с учетом их функционального назначения, технических характеристик и свойств к объектам, которые прочно связаны с землей и перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, либо являются объектами движимого имущества, перемещение которых возможно без нанесения несоразмерного ущерба их назначению?

Согласно выводам экспертов, изложенным в Заключении № 10223/Ц от 15.06.2018., все объекты основных средств ПАО «МРСК Сибири» исследованные ими (кроме системы телемеханики (инв. № И000024638)), относятся к недвижимому имуществу, для которого отсутствует возможность перемещения без несоразмерного ущерба своему назначению.

В соответствии с пп 11 пункта 1 ст. 31 НК РФ налоговый орган имеет право привлекать для проведения налогового контроля экспертов.

Порядок назначения налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля экспертизы закреплен федеральным законодателем в ст. 95 НК РФ.

В силу пункта 6 ст. 95 НК РФ должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 настоящей статьи, о чем составляется протокол.

Согласно пункту 3 ст. 99 НК РФ протокол прочитывается всеми лицами, участвовавшими в производстве действия или присутствовавшими при его проведении. Указанные лица вправе делать замечания, подлежащие внесению в протокол или приобщению к делу.

При назначении и производстве экспертизы проверяемое лицо имеет право заявить отвод эксперту; просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц; представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта; присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту; знакомиться с заключением эксперта (пункт 7 ст. 95 НК РФ).

Постановление № 119 от 10.05.2018 о назначении экспертизы было направлено налоговым органом по ТКС в адрес заявителя в тот же день, но по причине технического сбоя (отсутствие подходящей учетной записи) доставлено адресату только в июле 2018 года, что подтверждается письмом от АО ПФ «СКБ «Контур».

Судом установлено, что постановление о назначении экспертизы № 119 от 10.05.2018 и протокол о разъяснении прав проверяемого лица от 10.05.2018 были получены заявителем не в июле 2018 года, а только 10.08.2018. Доказательств того, что налогоплательщик уклонялся от получения постановления № 119 от 10.05.2018, судом не установлено.

При этом 19.04.2018 заявитель самостоятельно обратился в инспекцию с письмом (исх. от 19.04.2018 № 1/29/720-пд), согласно которому, предполагая, что целью назначения 16.04.2018 дополнительных мероприятий налогового контроля является проведение именно технической экспертизы электросетевых объектов на предмет определения принадлежности их к недвижимому (движимому) имуществу, просил налоговый орган заблаговременно уведомить о вынесении постановления о назначении экспертизы, а также перечне вопросов, поставленных перед экспертом.

Таким образом, суд пришел к выводу, что налоговый орган уклонился от извещения Общества на стадии проведения дополнительных мероприятий налогового контроля о вынесенном 10.05.2018 постановлении и необходимости явки в инспекцию для ознакомления с ним, чем ограничил права налогоплательщика, учитывая то обстоятельство, что установленная п. 6 ст. 95 НК РФ процедура ознакомления проверяемого лица с  постановлением и разъяснение его прав завершается составлением отдельного процессуального акта — протокола, а ее проведение полностью возложено на должностное лицо налогового органа.

Заявитель пояснил, что в разделе № 1.4. (стр. 4-6) Заключения № 10223/Ц от 15.06.2018 приведен перечень нормативной документации, использованной экспертами при проведении экспертизы, анализ которого свидетельствует о том, что при проведении исследований экспертами допущено: 1) применение законодательных и нормативных правовых актов, не действовавших в проверяемый период 2013-2015 гг.: Федеральный закон от 13.07.2015 № 218-ФЗ «О государственной регистрации недвижимости» (вступил в силу с 01.01.2017); Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-2014 (СНС 2008) (принят Приказом Росстандарта от 12.12.2014 № 2018-ст и введен в действие с 01.01.2017). При этом, согласно информации, приведенной на стр. 5 заключения, при проведении экспертизы данный ОКОФ использовался в ред. от 04.07.2017; 2) применение внутренних локальных актов (стандарты), разработанных и применяющихся при осуществлении хозяйственной деятельности ПАО «ФСК ЕЭС»: СТО 56947007-29.240.55.192-2014 «Нормы технологического проектирования воздушных линий электропередачи напряжением 35-750кВ»; СТО 56947007-29.060.20.071-2011 «Силовые кабельные линии напряжением 110-500кВ. Условия создания. Нормы и требования»; СТО 56947007-29.240.10.028-2009. «Нормы технологического проектирования подстанций переменного токае высшим напряжением 35-750кВ»; СТО 56947007-33.180.10.172-2014. «Технологическая связь. Правила проектирования, строительства и эксплуатации ВОЛС на воздушных линиях электропередачи напряжением 35кВ и выше».

В приложении № 1 Заключения № 10223/Ц от 15.06.2018 указаны объекты с неверным наименованием и соответственно с недостоверным функциональным назначением и характеристиками: 1) объект основного средства (инв. номер К106006505) «ЗТП 400 кВА ТП 29-05-104» (стр. 94). В соответствии с актом о приемке-передаче по форме № ОС-1 (представлен в ходе проверки), указанный объект именуется как «КТП 400 кВА ТП 29-05-104»; 2) объект основного средства (инв. номер Б106018442) «КМТП 10/0,4 кВ № 17-5-1 с. Крутишка» (стр. 97). В соответствии с актом о приемке-передаче по форме № ОС-1 (представлен в ходе проверки), указанный объект основного средства именуется как «Автоматизированная система учета электроэнергии КТП 56-0-12» и представляет собой систему аппаратных и программных средств, обеспечивающих дистанционный сбор, хранение и обработку данных о потреблении энергии; 3) объект основного средства (инв. номер Б106020914) «Подстанция трансформаторная комплектная 10/0,4 кВ» (стр. 100). В соответствии с актом о приемке-передаче по форме № ОС-1 (представлен в ходе проверки), указанный объект называется «Трансформатор силовой ТМГ бЗкВА» и представляет собой устройство, которое без каких-либо движущихся частей преобразует при помощи индукции и с применением жестко настроенной или регулируемой системы, переменный ток с одними параметрами в переменный ток с другими параметрами.

В приложении № 1 к Заключению № 10223/Ц от 15.06.2018 указаны объекты основных средств, не числящиеся на балансе Общества: инвентарный номер объекта Ю0600665К (стр. 96); инвентарные номера KJ06006722, К10600673 i-00, K1QS004442 (стр. 97); инвентарный номер 

<

***> (стр. 180); инвентарный номер 

<

***> МЮ5001599, МЮ5001602, МЮ5001630, МЮ5001609, МЮ5001604 (стр. 181).

Относительно содержания заключения «ТЕХЭКО» следует отметить, что Верховный Суд РФ в Определении от 19.03.2019 № № 5-КГ19-15 указал, что «заключения эксперта суду следует проверять его соответствие вопросам, поставленным перед экспертом, полноту и обоснованность содержащихся в нем выводов».

ПАО «МРСК Сибири» проведен анализ заключения «ТЕХЭКО» № 10223/Ц от 15.06.2018 и сравнение исследовательской части с выводами по заключению с учетом установленного критерия для определения объекта как движимого или недвижимого имущества. В результате анализа установлены следующие противоречия.

Анализируемый объектИсследовательская часть заключения РЭФ «ТЕХЭКО»Выводы заключения РЭФ «ТЕХЭКО»

Воздушные линии электропередачи 35 - 750 кВ

(стр. 43-46 экспертного заключения (пункт 2.7.1.1.)) На балансе заявителя имеются ВЛ напряжением только 35-110 кВ, доначисления налога по ним не было.Фундамент не выявлен.Недвижимое имущество

Воздушные линии электропередачи 0,22 - 20 кВ

(стр. 46-53 экспертного заключения (пункт 2.7.1.2.)) В перечне спорного имущества отсутствуют ВЛ с уровнем напряжением свыше 10 кВФундамент не выявленНедвижимое имущество

Кабельные линии электропередачи 0,4 - 35 кВ

(стр. 54-62 экспертного заключения (пункт 2.7.2.1)) В перечне спорного имущества отсутствуют КЛ с уровнем напряжением свыше 10 кВФундамент не выявленНедвижимое имущество

Подстанции электрической сети (СТП, МТП, КТП киоскового типа, КТП блочного типа 0,22 - 20 кВ)

(стр. 62-72 экспертного заключения (пункт 2.7.3.1)) В перечне спорного имущества КТП блочного типа отсутствуют.Фундамент не выявленНедвижимое имущество

Подстанции электрической сети 35 - 750 кВ

(стр. 73-74 экспертного заключения (пункт 2.7.3.2)) В перечне спорного имущества указанные объекты отсутствуют.Фундамент не выявлен.Недвижимое имущество

Линии связи (ЛС).

(стр. 74-78 экспертного заключения (пункт 2.8.1)) В перечне спорного имущества указанные объекты отсутствуют.Фундамент не выявленНедвижимое имущество

Волоконно-оптические линии связи (ВОЛС)

(стр. 78-88 экспертного заключения (пункт 2.8.2))Фундамент не выявленНедвижимое имущество

Оборудование телемеханики

(стр. 84 экспертного заключения, (пункт 2.9))Фундамент не выявлен.Движимое имущество

Таким образом, исследовательская часть выполненного РЭФ «ТЕХЭКО» экспертного заключения содержит квалифицирующий признак отнесения объекта к недвижимому имуществу - наличие фундамента, которое ни у одного из исследуемых объектов не выявлен. Эксперты не указывают, какое именно физическое свойство рассматриваемых объектов свидетельствует об отнесении их к движимому или недвижимому имуществу. При этом в ряде случаев, экспертами дана оценка объектам, которые либо отсутствуют на балансе заявителя в принципе, либо не указаны в анализируемом Перечне имущества.

Кроме того, в Заключении от 15.06.2018 по неизвестным причинам отсутствуют выводы о квалификации следующих объектов: комплексная трансформаторная подстанция (КТП); комплектная трансформаторная подстанция наружной установки (КТПН); комплектная мачтовая трансформаторная подстанция (КМТП); распределительный пункт (РП); распределительное устройство (РУ); трансформаторная подстанция (ТП); промышленная площадка; внутриплощадочная дорога; контрольный кабель.

При этом, упоминание об этих объектах, их инвентарные номера и сведения ОКОФ имеются в приложениях к оспариваемому решению и к заключению РЭФ «ТЕХЭКО».

Итоговый вывод экспертов (стр. 90 Заключения) сводится к тому, что любое перемещение объектов требует нового проекта с привязкой к изменившимся условиям расположения, что, по мнению экспертов, аннулирует первоначальное функциональное назначение линии и возникает новый линейный объект с иным функциональным назначением.

Эксперты описывают группы объектов с указанием, что все они строятся по проекту и на основании наличия проекта приходит к выводу, объекты являются недвижимым имуществом и объектом капитального строительства.

Однако в данном случае критерии, установленные законодателем для отнесения объекта к движимому или недвижимому (ст. 130 ГК РФ), применительно к выделенным группам объектов исследования, экспертом установлены не были, выводы о наличии или отсутствии прочной связи с землей не сделаны, исследование в данной части не проведено.

Также экспертами не исследованы группы объектов на предмет факта возникновения несоразмерного ущерба при их перемещении, что будет свидетельствовать о наличии факта прочной связи с землей, который и является, в конечном результате, критерием отнесения имущества к движимому или недвижимому.

Информация о регистрации спорных имущественных объектов Общества в ЕГРН в ходе проверки не запрашивалась,  документы технического учета (инвентаризации) объектов, разрешения на строительство и (или) ввод в эксплуатацию не исследовались.

В представленной ПАО «МРСК Сибири» проверяющим лицам технической документации на спорные объекты отсутствуют какие-либо сведения (характеристики), позволяющие законно квалифицировать их как недвижимые.

В целях представления возражений на выводы экспертов РЭФ «ТЕХЭКО», заявителем заключен договор № 18.4000.199.19 от 24.04.2019 с ООО «Оценочная компания «ВЕТА» на оказание услуг по рецензированию заключения № 10223/Ц от 15.06.2018 по результатам проведения технической экспертизы объектов основных средств.

Указанная экспертная организация аккредитована при НП «Саморегулируемая организация Ассоциации российских магистров оценки» (свидетельство № 40-АС от 25.12.2009) и является членом НП «Саморегулируемая организация Ассоциация «Объединение градостроительного планирования и проектирования» (протокол № 1885-01 от 24.10.2017), а также членом Ассоциации судебных экспертов «Национальная палата Судебной экспертизы» (свидетельство № 533 от 05.02.2016).

ООО «Оценочная компания «ВЕТА» подготовлена для ПАО «МРСК Сибири» письменная рецензия от 17.05.2019 № 18.4000.199.19 на экспертное заключение РЭФ «ТЕХЭКО» от 15.06.2018 № 10223/Ц.

Рецензия выполнена экспертом ФИО12, имеющем высшее строительное образование - «Горьковский инженерно-строительный институт им. В.П. Чкалова по специальности «Гидротехническое строительство» (диплом ЖВ № 470898 от 19.06.1981), прошобоснованным.

В своей рецензии от 17.05.2019 № 18.4000.199.19 эксперт ФИО12 установил (стр. 24-27) ряд пороков, критичных процессуальных и фактических ошибок, допущенных экспертами РЭФ «ТЕХЭКО» в заключении № 10223/Ц от 15.06.2018, в том числе: 1) использование источников и законодательных актов, не действовавших в 2013-2015 гг.; 2) использование внутренних локальных актов (стандарты) ПАО «ФСК ЕЭС» (сетевая компания, осуществляющая передачу электрической энергии по сетям иного уровня напряжения, нежели заявитель); 3) отсутствие данных о нормативных документах, позволивших экспертам сделать вывод о наличии государственной регистрации права на объекты, по которым не требуется наличие разрешения на строительство; 4) использование в приложении № 1 к экспертному заключению наименований объектов основных средств, не числящиеся на балансе ПАО «МРСК Сибири»;5) отражение в заключении только общего описания состава разделов проектной документации и требований к их содержанию, установленных Положением о составе разделов проектной документации и требованиях к их содержанию (утв. Постановлением Правительства РФ от 16.02.2008 № 87). При этом не было учтено, что законодательство не запрещает разработку проектной документации на некапитальные объекты, при строительстве которых используются технологии монтажа, позволяющие без значительного ущерба назначению переместить данные объекты; 6) необоснованное отнесение трансформаторных подстанций (ТП) к недвижимому имуществу, вызванное игнорированием положения действующих действующими стандартов, а именно ГОСТ 25957-83, относящих ТП к мобильным инвентарным зданиям и сооружениям, и не имеющие прочной связи с землей и, как следствие, перемещение которых в пространстве возможно без причинения ущерба их назначению; 7) необоснованное отнесение воздушных линий электропередач напряжением 0,4/6/10 кВ к недвижимому имуществу, вызванное неквалифицированным игнорированием положения, согласно которой все конструктивные элементы металлических опор соединяются между собой с помощью болтов, что конструкция опор - сборно-разборная, что позволяет демонтировать и переносить на другое необходимое место все конструктивные элементы опор и фундаменты без повреждений и нанесения несоразмерного ущерба их назначению; 8) необоснованное отнесение линий электропередач, а также волоконно-оптических линий связи (ВОЛС) состоящих из одного или нескольких параллельных кабелей к недвижимому имуществу и др.

Презюмируя выявленные нарушения, эксперт пришел к выводу, что заключение № 10223/Ц от 15.06.2018 не содержит обоснование выводов по поставленному вопросу, что противоречит ст. 8 Федерального закона № 73-ФЗ, а огрехи исследования, допущенные экспертами, нарушения методики производства строительно-технических экспертиз повлекли за собой отсутствие компетентных ответов на поставленные вопросы. В целом, фактически полученные выводы не являются достоверными, заключение не является. 

Учитывая необратимый характер перечисленных выше пороков экспертного заключения № 10223/Ц от 15.06.2018, налогоплательщик обратился в ФБУ Красноярская лаборатория судебной экспертизы Министерства юстиции РФ с целью проведения государственным экспертным учреждением независимого исследования спорных объектов электросетевого хозяйства предприятия.

Перед экспертом предприятием был поставлен вопрос: «К какому виду имущества -движимому (недвижимому) относятся объекты ПАО «МРСК Сибири»: КТП, МКТП, СКТП, КТПС, КТПК, СТП, МТП, ВЛИ 0,4 кВ, ВЛ 0,4 кВ, ВЛ 6 кВ, ВЛ 10 кВ, ВЛЗ 10 кВ, КЛ 10 кВ, КЛ 6кВ, КЛ 0,4 кВ, КВЛ 6 кВ, КВЛ 0,4 кВ, ВЛИ 6 кВ, ВЛЗ 6 кВ, ВОЛС?».

Согласно акту экспертного исследования от 06.07.2018 № 595/50(18) все объекты относятся к движимому имуществу.

Таким образом эксперты, деятельность которых регулируется нормами Федерального закона от 31.05.2011 № 73-ФЗ «О государственной судебно-экспертной деятельности в РФ» подтверждают у названных выше объектов электросетевого хозяйства наличие всех признаков движимого имущества.

Заявитель отмечает, что данный вывод соотносится с аналогичными экспертными оценками, ранее выполненными: 1) Томской лабораторией судебной экспертизы Минюста РФ - акт строительно-технической экспертизы по определению отнесения воздушных, кабельных линий электропередачи 10-6-0,4 кВ и трансформаторных подстанций (КТП) напряжением 10/0,4 кВ к объектам недвижимости от 07.02.2003 № 46; 2) Читинской лабораторией судебной экспертизы Минюста РФ - акт строительно-технической экспертизы по определению отнесения высоковольтных линий электропередачи (ВЛ 0,4, 6, 10 и 20 кВ), кабельных линий электропередачи (КЛ 0,4, 6 и 10 кВ), комплексных трансформаторных подстанций (КТПН), трансформаторных подстанций (ТП 10/0,4 кВ) и открытых распределительных устройств (ОРУ) к объектам недвижимости от 04.11.2002 № 1904/16; 3) Омской лабораторией судебной экспертизы Минюста РФ - акт строительно-технической экспертизы по исследованию воздушных линий электропередач (ВЛ 0,4, 6-10 кВ) и трансформаторных подстанций (ТП 10/0,4 кВ) от 05.06.2002 № 647/18.едшем подготовку по программам: «Организация подготовки проектной документации» (удостоверение № ПК/17-00685-П); «Работы по организации строительства, реконструкции и капитального ремонта привлекаемым застройщиком или заказчиком на основании договора юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем (генеральным подрядчиком)» (удостоверение № ПК/17-00684-С); «Судебная строительно-техническая и стоимостная экспертиза объектов недвижимости» (удостоверение № 622405053365» и имеющим сертификат соответствия № RU.31971.04.C3BO/001/VDT1623 соответствия требованиям, предъявляемым к эксперту в сфере «Экспертиза инженерных систем зданий и сооружений»;

Указанный эксперт является членом Союза судебных экспертов «Экспертный совет» (per. № 77 от 25.02.2019), опыт работы в должности главного инженера проекта и строительно-технического эксперта 28 лет (копии документов приложены к рецензии).

Суд, в ходе судебного разбирательства, провел опрос экспертов РЭФ «ТЕХЭКО», с целью получения от них пояснений относительно доводов изложенных в рецензии экспертов ООО «Оценочная компания «ВЕТА», и  выводов экспертов ФБУ Красноярская лаборатория судебной экспертизы Министерства юстиции РФ, однако из пояснений полученных судом от указанных лиц не усматривается, что указанные в рецензии пороки экспертизы не имели места, а так же, что выводы экспертов, изложенные в акте экспертного исследования ФБУ Красноярская лаборатория судебной экспертизы Министерства юстиции РФ, необоснованны. 

Относительно довода о неправомерном применении Обществом налоговой льготы, установленной пи 8 пункта 4 ст. 374, пунктом 25 ст. 381 НК РФ, в отношении объектов имущества (воздушные и кабельные линии, трансформаторные подстанции различного исполнения, распределительные устройства, ВОЛС), имеющих прочную связь с землей, перемещение которых без нанесения несоразмерного ущерба их конструктивной целостности и проектным функциональным назначениям невозможно, в силу чего спорное имущество является недвижимым и признается объектом для налогообложения налогом на имущество организаций.

В подтверждение своих выводов налоговый орган указал, что в главе 1.2. Приказа Минэнерго РФ от 08.07.2002 № 204 «Об утверждении глав Правил устройства электроустановок» даны следующие нормативные определения: 1.2.2. Энергетическая система (энергосистема) - совокупность электростанций, электрических и тепловых сетей, соединенных между собой и связанных общностью режимов в непрерывном процессе производства, преобразования, передачи и распределения электрической и тепловой энергии при общем управлении этим режимом. 1.2.3. Электрическая часть энергосистемы - совокупность электроустановок электрических станций и электрических сетей энергосистемы. 1.2.4. Электроэнергетическая система - электрическая часть энергосистемы и питающиеся от нее приемники электрической энергии, объединенные общностью процесса производства, передачи, распределения и потребления электрической энергии. 1.2.5. Электроснабжение - обеспечение потребителей электрической энергией. Система электроснабжения - совокупность электроустановок, предназначенных для обеспечения потребителей электрической энергией. 1.2.6. Электрическая сеть - совокупность электроустановок для передачи и распределения электрической энергии, состоящая из подстанций, распределительных устройств, токопроводов, воздушных и кабельных линий электропередачи, работающих на определенной территории.

Ссылка инспекции на Приказ Минпромэнерго РФ от 01.08.2007 № 295 «О перечнях видов имущества, входящего в состав единого производственно-технологического комплекса организации-должника, являющейся субъектом естественной монополии топливно-энергетического комплекса» (далее - Приказ № 295) представляется несостоятельной, поскольку данный документ был принят во исполнение ст. 3 Федерального закона от 24.06.1999 № 122-ФЗ «Об особенностях несостоятельности (банкротства) субъектов естественных монополий топливно-энергетического комплекса», который утратил силу с 01.07.2009., поэтому не подлежит применению в силу ч. 8 ст. 3 Федерального закона от 31.07.2020 № 247-ФЗ «Об обязательных требованиях в РФ». Кроме того как указывалось ранее, приказ не может являться документом, квалифицирующим линии электропередачи как недвижимое имущество, поскольку в силу пункта 2 ст. 3 ГК РФ под законами применительно к положениям Гражданского Кодекса РФ следует понимать федеральные законы.

В настоящее время такое основное средства как «Электрическая сеть» отсутствует.

Кроме того, указанное в пункте 1.2.6. Правил устройства электроустановок понятие «Электрическая сеть» дано как термин, объединяющий совокупность электроустановок для передачи и распределения электрической энергии, состоящая из подстанций, распределительных устройств, токопроводов, воздушных и кабельных линий электропередачи. 

В постановлении Арбитражного суда Московского округа от 23.09.2020 по делу № А40-317545/2018 указано, что судам надлежит установить связаны ли льготируемые объекты (группы однородных объектов) налогоплательщика в единый недвижимый комплекс и являются ли они частью сложной неделимой вещи, представляющей собой недвижимое имущество.

В ходе рассмотрения дела заявитель пояснил, что совокупность электроустановок входящая в спорные сети, являются нормативно обособленными объектами, обладают самостоятельными функциями и могут использоваться отдельно друг от друга.

Объекты основных средств, которые были признаны инспекцией недвижимым имуществом, можно разделить на несколько категорий:

Воздушные линии электропередач: 1) Воздушные линии (ВЛ) электропередач напряжением 6-10кВ. 2) Воздушные линии (ВД) электропередач напряжением 0,4кВ и ниже.

В отношении данных ОС налогоплательщиком применяется коды ОКОФ: Линия электропередачи воздушная (Код ОКОФ 124521125); Сооружения электроэнергетики (Код ОКОФ 124521010), что подтверждается сведениями, содержащимися в актах о приеме-передаче объектов основных средств по форме ОС-1.

Согласно Правилам технической эксплуатации электроустановок потребителей воздушная линия электропередач - устройство для передачи электроэнергии по проводам, расположенным на открытом воздухе и прикрепленным с помощью изоляторов и арматуры к опорам или кронштейнам и стойкам на инженерных сооружениях (мостах, путепроводах и т.п.) (причем за начало и конец воздушной линии электропередачи принимаются линейные порталы или линейные вводы распределительного устройства, а для ответвлений - ответвительная опора и линейный портал или линейный ввод распределительного устройства).

В пункте 34 «ГОСТ 19431-84. Государственный стандарт Союза ССР. Энергетика и электрификация. Термины и определения» (введен в действие Постановлением Госстандарта СССР от 27.03.1984 № 1029) линия электропередачи определена как электрическая линия, выходящая за пределы электростанции или подстанции и предназначенная для передачи электрической энергии на расстояние.

То есть в отношении линии электропередач нормативно чётко определены ее начало и конец, что делает нормативно неправильным включение в ее состав трансформаторных подстанций, других линий электропередачи и ВОЛС.

Согласно «ГОСТ 24291-90. Государственный стандарт Союза ССР. Электрическая часть электростанции и электрической сети. Термины и определения» (утвержден и введен в действие Постановлением Госстандарта СССР от 27.12.1990 № 3403) электрическая сеть подразделяется: 69) системообразующая электрическая сеть - электрическая сеть высших классов напряжения, обеспечивающая надежность и устойчивость энергосистемы как единого объекта; 70) распределительная электрическая сеть - электрическая сеть, обеспечивающая распределение электрической энергии между пунктами потребления.

Линии электропередач напряжением 10 кВ и ниже относится к распределительной электрической сети, то есть отвечает за транспортировку электоэнергии до конкретных потребителей, и, в случае ее вывода из эксплуатации по различным основаниям, это не приведет к прекращению функционирования электрической сети в целом.

Для ВЛ 0,4, 6 и 10 кВ в качестве основных и единственных несущих элементов опоры используются железобетонные стойки, которые крепятся в земле исключительно путем погружения стойки в пробуренный котлован в земле определенного диаметра и глубины, с последующей трамбовкой и присыпкой земли.

Для В Л 0,4-10 кВ способы крепления опор в земле однотипны, вне зависимости от типа проводов, материала опор (ж/б, дерево, дерево на ж/б приставках).

Конструкция опор и их способы крепления в земле не предусматривает фундаментов, данные ВЛ не имеют неразрывной связи с землей, возможен их демонтаж, не нарушающий их свойств и характеристик, и повторное применение после демонтажа. В данном случае необходимости иметь прочную связь с землей, а именно фундамента, не имеется, земельного участка для установки опоры воздушной линии электропередачи напряжением до 10 кВ включительно определяется как площадь контура, равного поперечному сечению опоры на уровне земли; ВЛ закрепляются в грунте путем установки в сверлильный котлован с последующей его засыпкой.

Для воздушных линий электропередачи напряжением 10 кВ и ниже используются унифицированные опоры на базе железобетонных и деревянных стоек различной длины. Данные стойки устанавливаются с помощью бурильно-крановых машин в рассверленные ямы диаметром от 350 до 450 мм и глубиной 1,8-2,5 м.

Для закрепления стоек в земле используется обратная засыпка с послойным уплотнением. Данная технология не дает неразрывной связи с землей и позволяет демонтировать опоры без повреждений и нанесения несоразмерного ущерба их назначению.

Спорные объекты физически непосредственно связаны с землей, но в данном случае необходимости иметь прочную связь с землей, а именно фундамента, не имеется, земельного участка для установки опоры воздушной линии электропередачи напряжением до 10 кВ включительно определяется как площадь контура, равного поперечному сечению опоры на уровне земли; ВЛ закрепляются в грунте путем установки в сверлильный котлован с последующей его засыпкой.

Демонтируемые при выполнении работ по техническому перевооружению и реконструкции элементы ВЛ, после оценки технического состояния и определения соответствия требованиям НТД используются повторно.

Указанные объекты электросетевого хозяйства на территории присутствия Общества местные законодательные органы власти не относят к объектам капитального строительства.

Кроме того, пунктом 5 Постановления Правительства РФ от 03.12.2014 № 1300 «Об утверждении перечня видов объектов, размещение которых может осуществляться на землях или земельных участках, находящихся в государственной или муниципальной собственности, без предоставления земельных участков и установления сервитутов» начиная с 01.03.2015 предусмотрена возможность строительства линий электропередачи напряжением до 35 кВ, а также связанных с ними трансформаторных подстанций и иного предназначенного для осуществления передачи электрической энергии оборудования, для размещения которых не требуется разрешения на строительство, на землях и земельных участках, находящихся в государственной или муниципальной собственности, без предоставления земельных участков и установления сервитутов.

Руководствуясь указанными нормами, Минэкономразвития России в письме от 11.10.2016 № Д23и-4847 разъяснил, что линейные объекты, в том числе подземные, являющиеся сооружениями, введенными в эксплуатацию как объекты капитального строительства в соответствии со ст. 55 ГрК РФ с большей степенью вероятности, относятся к недвижимости. Линейные объекты, не вводимые в эксплуатацию в указанном порядке, скорее всего не являются недвижимостью.

Согласно технической документации прокладка кабельной линии напряжением 0,4 - 10 кВ осуществляется в траншею шириной 0,3 м и глубиной 0,7 м. При укладке кабеля используется обратная засыпка вынутым при копке траншеи грунтом. Какое-либо бетонирование или иные работы капитального характера при прокладке кабеля не применяется.

Приведенные выше аргументы о нормативной обоснованности учета линий электропередач в качестве самостоятельных объектов основных средств в полной мере относятся и к кабельным линиям электропередач.

Трансформаторные подстанции. Комплектные распределительные устройства.

В отношении данных ОС налогоплательщиком применяется коды ОКОФ: Подстанции трансформаторные комплектные (Код ОКОФ 143115020); Трансформаторы электрические силовые мощные (Код ОКОФ 143115010); Подстанции трансформаторные комплектные (КТП) II габарита (мощностью от 100 до 1000 кВ х А включительно, напряжением до 35 кВ включительно) (Код ОКОФ 143115202); Подстанции трансформаторные комплектные (КТП) III габарита (мощностью от 1000 до 6300 кВ х А включительно, напряжением до 35 кВ включительно) (Код ОКОФ 143115203); Устройства распределительные комплектные высокого напряжения (Код ОКОФ 143120160).

Трансформаторные подстанции и комплектные распределительные устройства относятся в соответствии с ОКОФ к Машинам и оборудованию (Коды ОКОФ 14 0000000) и не относятся к зданиям и сооружениям. Данное оборудование представляет собой электроустановки, предназначенные для преобразования (повышения или понижения) напряжения в сети переменного тока и распределения электроэнергии. Применяется для предоставления возможности потребителю получать электроэнергию соответствующего класса напряжения (низкого, среднего).

В отношении указанного оборудования даны следующие нормативные определения:

Согласно Приказа Минэнерго РФ от 20.06.2003 № 242 «Об утверждении глав Правил устройства электроустановок» (вместе с «Правилами устройства электроустановок. Седьмое издание. Раздел 4. Распределительные устройства и подстанции. Главы 4.1, 4.2»): 

4.2.4. Распределительное устройство (РУ) - электроустановка, служащая для приема и распределения электроэнергии и содержащая коммутационные аппараты, сборные и соединительные шины, вспомогательные устройства (компрессорные, аккумуляторные и др.), а также устройства защиты, автоматики, телемеханики, связи и измерений. 

4.2.5. Комплектное распределительное устройство - РУ, состоящее из шкафов или блоков со встроенными в них аппаратами, устройствами измерения, защиты и автоматики и соединительных элементов (например, токопроводов), поставляемых в собранном или полностью подготовленном к сборке виде. 

4.2.6. Трансформаторная подстанция - электроустановка, предназначенная для приема, преобразования и распределения энергии и состоящая из трансформаторов, РУ, устройств управления, технологических и вспомогательных сооружений. 

(П. 26 ГОСТ 24291-90 трансформаторная подстанция - Электрическая подстанция, предназначенная для преобразования электрической энергии одного напряжения в энергию другого напряжения с помощью трансформаторов).

 4.2.10. Комплектная трансформаторная ПС (КТП) - ПС, состоящая из трансформаторов, блоков (КРУ и КРУН) и других элементов, поставляемых в собранном или полностью подготовленном на заводе-изготовителе к сборке виде.

(П. 40 ГОСТ 24291-90 комплектная трансформаторная подстанция (КТП) -подстанция, состоящая из шкафов или блоков со встроенным в них трансформатором и другим оборудованием распределительного устройства, поставляемая в собранном или подготовленном для сборки виде). 

4.2.11. Столбовая трансформаторная ПС (СТП) - открытая трансформаторная ПС, все оборудование которой установлено на одностоечной опоре ВЛ на высоте, не требующей ограждения ПС. Мачтовая трансформаторная ПС (МТП) - открытая трансформаторная ПС, все оборудование которой установлено на конструкциях (в том числе на двух и более стойках опор В Л) с площадкой обслуживания на высоте, не требующей ограждения ПС.

(П. 40 ГОСТ 24291-90 32 мачтовая (трансформаторная) подстанция - открытая трансформаторная подстанция, оборудование которой установлено на одной или нескольких опорах линии электропередачи, не требующая наземных ограждений).

КТП, МТП, СТП.

Рассмотренные выше типы трансформаторных подстанций, а также их опорные конструкции (ж/б стойки, приставки, блоки) не имеют неразрывной связи с землей, возможен их демонтаж, не нарушающий их свойств и характеристик, перемещение и повторное применение после демонтажа.

Как понятно из определения данный вид трансформаторных подстанций изначально поставляется в собранном или полностью подготовленном к сборке виде, установка трансформаторных подстанций шкафного типа осуществляется посредствам закрепления рамы ТП на ж/б приставки, которые в свою очередь устанавливаются в котлованы в земле без применения капитального фундамента. КТП киоскового типа также могут быть установлены при помощи стоек (УСО), а также ж/б блоков, не заглубляемых в землю.

Кроме того, технологическое оборудование вне зависимости от наличия фундамента для его установки выступает в гражданском обороте самостоятельно именно в качестве оборудования, для которого возможны неоднократный демонтаж, перемещение на другое место с последующей установкой при сохранении эксплуатационных качеств и проектных характеристик конструктивных элементов оборудования без потери его технических свойств и технологических функций.

Трансформаторные подстанции напряжением 10/0,4 кВ - это изделия полной заводской готовности, создается изначально именно как движимое имущество, то есть изделие, готовое к эксплуатации. При этом имеется возможность установки и монтажа в кратчайшие сроки блок-модулей подстанции за счет степени заводской готовности и комплектации электрооборудованием. Подстанция легко транспортируется как изделие полной заводской готовности автомобильным, железнодорожным, водным и воздушным транспортом. Изложенное выше свидетельствует о том, что трансформаторная подстанция создается именно как движимое имущество, а его перемещение в пространстве без несоразмерного ущерба его назначению возможно.

Трансформаторные подстанции напряжением 10/0,4 кВ служат для преобразования напряжения в электросетях, а также для отключения отдельных их участков и представляют собой устройство, выполняющее определенную функцию в системе транспортировки и распределения электрической энергии. Устройство может функционировать, будучи смонтированным на различных опорных конструкциях, выдерживающих вес трансформаторной подстанции, либо вовсе без опор. Такие подстанции без усилий могут быть транспортированы для установки в другом месте, поскольку монтируются разъемными соединителями на опорных конструкциях. Опорные конструкции не могут быть определены как фундаменты, поскольку не являются неотъемлемой частью трансформаторной подстанции, не имеют неразрывного, жёсткого сопряжения с конструкцией трансформаторной подстанции, а также с грунтом, могут быть извлечены для повторного использования, т.е. относятся, скорее, к категории инвентаря, такелажа.

Комплектные трансформаторные подстанции при отсоединении кабелей возможно демонтировать, переместить на новое место эксплуатации, осуществить монтаж и дальнейшую эксплуатацию. При этом как общее назначение объекта, так и его технические характеристики подстанции сохраняются. Затраты на их демонтаж несоизмеримо меньше стоимости самих объектов. Данные объекты являются стандартным оборудованием заводского серийного производства, обладают полной заводской готовность к эксплуатации, не относятся к объектам капитального строительства и не подлежат технической инвентаризации и техническому учету.

Подстанции трансформаторные комплектные, подстанции мачтовые трансформаторные представляют собой металлический шкаф, с встроенным в него трансформаторным оборудованием, закрепленный на опорах или на ж/б основании. Заглубленного фундамента или иных признаков капитальности в своем составе не имеют, прочная связь с землей отсутствует. Являются оборудованием. Устройство может функционировать, будучи смонтированным на различных опорных конструкциях, выдерживающих вес трансформаторной подстанции, либо вовсе без опор. Такие подстанции без усилий могут быть транспортированы для установки в другом месте, поскольку монтируются разъемными соединителями на опорных конструкциях. Опорные конструкции не могут быть определены как фундаменты, поскольку не являются неотъемлемой частью трансформаторной подстанции, не имеют неразрывного, жёсткого сопряжения с конструкцией трансформаторной подстанции, а также с грунтом, могут быть извлечены для повторного использования, т.е. относятся, скорее, к категории инвентаря, такелажа.

Комплектные трансформаторные подстанции являются изделиями полной заводской готовности, создаются изначально именно как движимое имущество, у них имеется возможность установки и монтажа в кратчайшие сроки блок-модулей подстанции. Подстанция легко транспортируется как изделие полной заводской готовности автомобильным, железнодорожным, водным и воздушным транспортом. Изложенное выше свидетельствует о том, что трансформаторная подстанция создается именно как движимое имущество, а его перемещение в пространстве без несоразмерного ущерба его назначению возможно.

Сами трансформаторные подстанции используются как электросетевыми предприятиями, так и потребителями электроэнергии (например, промышленными предприятиями и другими), что, в совокупности с нормативным разделением данных объектов, делает фактически невозможным их включение в состав линий электропередач. В этом случае, трансформаторная подстанция будет выполнять те же функции, хотя и не будет входить в некий гипотетический единый недвижимый комплекс.

В отношении дороги внутриплощадочной, промышленной площадки. Заявитель сослался на то, что Верховный Суд РФ в пункте 2 Обзора судебной практики по делам, связанным с оспариванием отказа в осуществлении кадастрового учета (утв. Президиумом ФС РФ 30.11.2016) указал, что асфальтобетонное покрытие не обладает признаками самостоятельного объекта недвижимого имущества (сооружения), является улучшением земельного участка, на котором оно размещено, (аналогичный вывод приведен в постановлении Арбитражного суда Московского округа от 14.12.2016 по делу № А40-250528/2015).

Министерство финансов РФ в письме от 13.11.2019 № 03-05-05-01/87416 разъяснило, что на основании пункта 1 ст. 133 ГК РФ замощение земельного участка, не отвечающее признакам сооружения, является его частью и не может быть признано самостоятельной недвижимой вещью (Обзор судебной практики Верховного Суда РФ № 1 (2016), утв. Президиумом Верховного Суда РФ 13.04.2016, Определение Верховного Суда

РФ от 07.04.2016 по делу № 310-ЭС15-16638, пункт 38 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23.06.2015 № 25).

Если асфальтированная площадка не является самостоятельной недвижимой вещью (сооружением - объектом капитального строительства), а является только замощением земельного участка (улучшениями земельного участка), покрытый асфальтом земельный участок (асфальтированная площадка), не признается объектом обложения налогом на имущество организаций в силу подпункта 1 пункта 4 статьи 374 НК РФ (приложение № 2).

Каких-либо доводов в отношении указанного имущества в оспариваемом решении инспекцией не приведено.

Налогоплательщиком в отношении основных средств - волоконно-оптических линий связи (ВОЛС) применяются следующие коды ОКОФ: ОКОФ 14 3222000 «Средства кабельной связи и аппаратура проводной связи оконченная и промежуточная»; ОКОФ 14 3222540 «Системы дальней связи оптоволоконные»; ОКОФ 14 3222040 «Системы связи оптоволоконные»; ОКОФ 14 3222010 «Аппаратура проводной связи общего применения (телефонные станции, аппаратура оперативной, диспетчерской и громкоговорящей связи, аппаратура телеграфная и фототелеграфная, аппараты факсимильные общего применения; комплексы, оборудование и аппаратура систем передачи данных; аппаратура связи по линиям электропередачи; контрольно-испытательная аппаратура устройств подводной связи)».

По мнению Инспекции, подлежит применению код ОКОФ 12 4526080 («Сооружения связи»).

ВОЛС представляет подвес ОКСН (волоконно-оптического кабеля самонесущего) при помощи специальной арматуры на опорах существующих, действующих ВЛ 0,4 кВ и выше, ВОЛС не имеет собственной трассы (опор).

ВОЛС имеют все признаки, характеризующие их как движимое имущество, т.к. представляют собой линию связи, включающую в себя оптический кабель, подвешенный на ранее существующие опоры ВЛ-110 Кв и волоконно-оптические системы передачи (ВОСП), не имеют неразрывной связи с землей, линиями электропередачи на которые они подвешены и могут быть перемещены в любой момент без потери функциональности как линий электропередачи, так и собственной.

Согласно пункту 1 ст. 8 Федерального закона от 07.07.2003 № 126-ФЗ «О связи» сооружения связи, которые прочно связаны с землей и перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе линейно-кабельные сооружения связи, относятся к недвижимому имуществу, государственная регистрация права собственности и других вещных прав на которое осуществляется в соответствии с гражданским законодательством. Особенности государственной регистрации права собственности и других вещных прав на линейно-кабельные сооружения связи устанавливаются Правительством РФ.

Постановлением Правительства РФ от 11.02.2005 № 68 утверждено Положение «Об особенностях государственной регистрации права собственности и других вещных прав на линейно-кабельные сооружения связи» (далее - Положение), в п. 3 которого установлено, что линейно-кабельные сооружения связи, право на которые подлежит государственной регистрации, представляют собой совокупность разнородных недвижимых вещей, технологически образующих единое целое, соединенных являющимися движимым имуществом физическими цепями (кабелями) (подпункт 1), а также объект недвижимости, созданный или приспособленный для размещения кабеля связи, функционально и технологически не взаимосвязанный и не образующий единое целое с другими сооружениями связи (подпункт 2).

В абзаце 2 пункта 4 Положения указано, что линейно-кабельное сооружение связи, имеющее признаки, указанные в пп 2 пункта 3 настоящего Положения, рассматривается как отдельный объект недвижимости.

ВОЛС крепится на уже существующих линиях электропередач или находится внутри арендованной кабельной канализации.

Проектной документацией по ВОЛС подтверждается: трасса ВОЛС подвешивается на уже существующие и действующие линии электропередач; крепление ВОЛС к линиям электропередач происходит путем применения спиральных линейных зажимов, которые по своей конструкции не требуют сверления отверстий в элементах опоры, а также электросварки. То есть не возникает прочной связи с опорой. При проектировании исходят из технического требования о недопустимости ослабления элементов опор путем сверления, прошивки отверстий и т.п. Кроме того, при монтаже узлов на опорах недопустимо применения электросварки; монтаж и демонтаж ВОЛС возможны и без вывода из эксплуатации соответствующей линии электропередачи.

Согласно п. 1 ст. 8 Федерального закона от 07.07.2003 № 126-ФЗ «О связи» сооружения связи, которые прочно связаны с землей и перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе линейно-кабельные сооружения связи, относятся к недвижимому имуществу.

Как показывает анализ технической документации ВОЛС не являются прочно связанными с линиями электропередач, на которые они подвешены, могут быть легко смонтированы и демонтированы, при этом при соблюдении определенных условий линия электропередач даже может не выводится из эксплуатации.

ВОЛС не входят в состав линий энергопередач, распределительных устройств и ПС, не имеют с указанными электроустановками единого функционального назначения, не образуют функциональную и технологическую взаимосвязь между элементами и их составляющими, не имеют единой цели при использовании.

Волоконно-оптический кабель, как следует из Правил проектирования, строительства и эксплуатации волоконно-оптических линий связи (утв. Минэнерго России 27.12.2002, Минсвязи России 24.04.2003), представляет собой кабель, содержащий оптические волокна, объединенные в единую конструкцию, обеспечивающую передачу трафика посредством световых сигналов.

В соответствии с пунктом 3.2.2.1 технического документа ГОСТ Р 53245-2008 волоконно-оптическая линия - часть кабельной системы, состоящая из кабеля, коннекторов и муфт и соединяющая две точки терминирования, представляющая собой волоконно-оптическое коммуникационное оборудование.

К оборудованию систем связи относятся: оконечные аппараты (передающие и приемные), устройства коммутационных систем - станции, узлы, используемые для передачи информации любого вида (речевой, буквенно - цифровой, зрительной и т.п.) сигналами, распространяемыми по проводам, оптическим волокнам или радиосигналами, т.е. оборудование телефонной, телеграфной, факсимильной, телекодовой связи, кабельного радио- и телевещания - Общероссийский классификатор основных фондов (ОКОФ) ОК 013-94, утвержден постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 № 359.

Согласно п. 2.5.178. Правил устройства электроустановок (утв. Приказом Минэнерго России от 20.05.2003 № 187), волоконно-оптической линией связи на воздушных линиях электропередачи (ВОЛС-ВЛ) называется линия связи, для передачи информации по которой служит оптический кабель (ОК), размещаемый на элементах ВЛ.

В соответствии с пунктом 3 ст. 6 Федерального закона «О связи» организации связи по договору с собственником или иным владельцем зданий, опор линий электропередачи, контактных сетей железных дорог, столбовых опор, мостов, коллекторов, туннелей, в том числе туннелей метрополитена, железных и автомобильных дорог и других инженерных объектов и технологических площадок, а также полос отвода, в том числе полос отвода железных дорог и автомобильных дорог, могут осуществлять на них строительство, эксплуатацию средств связи и сооружений связи.

Согласно пункту 1.2.6. гл. 1.2 «Электроснабжение и электрические сети» Правил устройства электроустановок (утв. Приказом Минэнерго России от 08.07.2002 № 204) электрическая сеть - совокупность электроустановок для передачи и распределения электрической энергии, состоящая из подстанций, распределительных устройств, токопроводов, воздушных и кабельных линий электропередачи, работающих на определенной территории.

Согласно пунктам 2.4.2 и 2.5. Правил устройства электроустановок (утв. Приказом Министерства энергетики РФ от 20.05.2003 № 187), воздушной линией электропередачи является устройство для передачи и распределения электроэнергии по изолированным или неизолированным проводам, расположенным на открытом воздухе и прикрепленным линейной арматурой к опорам, изоляторам или кронштейнам, к стенам зданий и к инженерным сооружениям.

На основании ГОСТ 19431-84 «Государственный стандарт Союза ССР. Энергетика и электрификация. Термины и определения» (утв. Постановлением Госстандарта СССР от 27.03.1984 № 1029), энергоснабжение (электроснабжение) - это обеспечение потребителей энергией (электрической энергией).

Исходя из норм отраслевого законодательства к линиям энергопередачи, а также сооружениям, являющимся их неотъемлемой технологической частью, относится имущество, которое с учетом функционального назначения используется для передачи электроэнергии.

При этом ни гл. 1.2 «Электроснабжение и электрические сети», ни гл. 2.5 «Воздушные линии электропередачи напряжением выше 1 кВ», ни гл. 4.2. «Распределительные устройства и подстанции напряжением выше 1 кВ» Правил устройства электроустановок не указывают в качестве элемента электрических сетей ВОЛС, поскольку ВОЛС не предназначен и не может служить средством для передачи и распределения электрической энергии.

Заводы-изготовители трансформаторных подстанций не оснащают их аппаратурой и кабелями ВОЛС непосредственно на заводе, что подтверждается содержанием Паспорта трансформатора (автотрансформатора), в котором в разделе 3 - комплектность - не указано на наличие в его комплекте ВОЛС и волоконно-оптического коммуникационного оборудования. При проведении осмотра электроустановки с участием сотрудника государственного надзорного органа, по результатам которого производится допуск в эксплуатацию энергоустановок, вообще не предъявляются волоконно-оптическое оборудование и кабеля, не проверяется их наличие/отсутствие и работоспособность, что свидетельствует об отсутствии их необходимости с точки зрения готовности электрооборудования к эксплуатации и его функционированию.

Таким образом, воздушные линии электропередачи и электроустановки служат средством для передачи и распределения электрической энергии. Несмотря на монтаж на указанные сооружения электроэнергетики ВОЛС единого целого с данными сооружениями связи не образуется, поскольку они функционально и технологически не взаимосвязаны.

Причем как наименование раздела Правил устройства электроустановок, (утв. Приказом Минэнерго России от 20.05.2003 № 187) «Подвеска волоконно-оптических линий связи на ВЛ», так и п. 2.5.181. Правил устройства электроустановок, согласно которому «для сооружения конкретной линии связи допускается использование нескольких В Л различного напряжения, совпадающих по направлению с ее трассой», следует, что ВЛ не являются составной частью линии связи (ВОЛС), а лишь служат для его подвески. При этом для подвески ВОЛС могут использоваться сразу несколько самостоятельных ВЛ.

Таким образом, ВОЛС и электроустановки Общества не могут образовывать единый недвижимый комплекс, так как имеют разное предназначение, в доказательство обратного налоговым органом не приведено ни одного довода технического характера.

Спорные ВОЛС у налогоплательщика состоят из кабеля и оконечных устройств и не включают в себя какого-либо недвижимого имущества.

При этом ВОЛС не является объектом инженерной инфраструктуры, проектной документацией не предусмотрено создание объектов инженерной инфраструктуры, для размещения оптических кабелей связи.

Сами подстанции Общества, в которых установлено оборудование, в которое заходит ВОЛС, что позволяет обеспечивать их связью, выполняют совершенной отличные от ВОЛС функции, возможность их функционирования никоем образом не зависит от наличия или отсутствия ВОЛС. Также трансформаторные подстанции Общества являются самостоятельными объектами недвижимости.

ВОЛС Общества образованы движимым имуществом - оптическим кабелем и оконечными устройствами и не включают в состав какого-либо недвижимого имущества.

В соответствии с п. 4.2.6. Правил устройства электроустановок (издание 7) (далее -ПУЭ), трансформаторная подстанция - электроустановка, предназначенная для приёма, преобразования и распределения энергии и состоящая из трансформаторов типа КТП, ОРУ, устройств управления, технологических и вспомогательных сооружений.

Открытое распределительное устройство (ОРУ) — распределительное устройство, оборудование которой располагается на открытом воздухе. Все элементы ОРУ размещаются на бетонных или металлических основаниях, прикрепленных к ним болтовыми соединениями.

Комплектная трансформаторная ПС, состоящая из трансформаторов, блоков (КРУ и КРУН) и других элементов, поставляемых в собранном или полностью подготовленном на заводе-изготовителе к сборке виде.

Способ монтажа - монтируется на железобетонных стойках типа УСО, которые заглубляются в специально пробуренные скважины на глубину 1-1,5 м. или блоках типа ФБС, которые укладываются на подготовленную песчаную подушку.

Перемещение возможно. Повторное использование составных элементов подстанций 35/6 и 20/6 возможно. Демонтаж выполняется в обратной последовательности монтажу. Ущерб, возникающий при перемещении составляет 10-15%.

Также на устройство ВОЛС не требует разрешения на строительство (при том, что при создании сооружений связи такое разрешение требуется в силу ГрК РФ) и не предоставляется земельный участок, поскольку сооружения электроэнергетики, на которые ВОЛС устанавливаются не является его составной частью.

Налоговым органом, в ходе судебного разбирательства пояснений по доводам о технической природе спорных основных средств, пояснений представлено не было, доказательств опровергающих указанные выше доводы заявителя суду не представлены и судом не установлены.

Суд не принимает доводы инспекции о то, что ВОЛС Общества в силу большей протяженности прочно связана с землей и потому является разновидностью недвижимого имущества, а так же довод налогового органа, что в результате монтажа ВОЛС, использования в деятельности трансформаторных подстанций и комплектных распределительных устройств возникают неделимые сложные объекты, поскольку такие являются гипотетическими, не следующими из имеющейся технической документации, и не подтвержденными допустимыми, достоверными доказательствами.

Суд отмечает, что объектом недвижимости прочно связанным с землей, сама по себе ВОЛС не является, т.к. для ее размещения  используются существующие и эксплуатируемые сооружения (конструкции) линий электропередачи, поэтому ее размер и факт монтажа ВОЛС к линейно-кабельное сооружение связи, не являются сами по себе обстоятельствами свидетельствующими, что ВОЛС и линейно-кабельное сооружение связи образовали единую вещь, раздел которой не возможен, учитывая что назначению первого и второго, в случае демонтажа ВОЛС, ущерба нанесено не будет. 

Таким образом, у перечисленных объектов отсутствуют основные признаки недвижимого имущества - не имеют прочной связи с землей, имеется возможность перемещения данных объектов без несоразмерного ущерба их назначению.

Относительно довода о применении различных налоговых льгот суд отмечает следующее.

Так, по мнению налогового органа Общество, применив в отношении аналогичных по сути объектов основных средств, отличием в характеристике которых является дата ввода в эксплуатацию, различные налоговые преференции (льготу, освобождающую от налогообложения движимое имущество и пониженные налоговые ставки, предусмотренные для недвижимого имущества), злоупотребило правом, установленным для налогоплательщиков пп 3 пункта 1 ст. 21 НК РФ.

Судом установлено, что Общество до 01.01.2013, в отношении объектов аналогичных спорным объектам основных средств (воздушные и кабельные линии, трансформаторные подстанции, ОРУ, КРУН, ВОЛС), применяло налоговую льготу, предусмотренную пунктом 11 ст. 381 НК РФ.

Согласно указанной норме (в ред., действовавшей до 01.01.2013) освобождаются от налогообложения организации - в отношении железнодорожных путей общего пользования, федеральных автомобильных дорог общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов.

Перечень имущества, относящегося к объектам, поименованным в пункте 11 ст. 381 НК РФ, утвержден Постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 № 504 «О Перечне имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, в отношении которых организации освобождаются от обложения налогом на имущество организаций».

В 2013-2015 гг. по объектам основных средств (ВЛ и КЛ, ТП различного вида исполнения, ОРУ, КРУ), принятым на учет в качестве основных средств до 01.01.2013, заявитель применял пониженные ставки налога в соответствии с пунктом 3 ст. 380 НК РФ, определяемые законами субъектов РФ в отношении магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, которые не могут превышать в 2013 году 0,4%, в 2014 году - 0,7%, в 2015 году - 1%, в 2016 году - 1,3%, в 2017 году - 1,6%, в 2018 году - 1,9%.

Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утверждается Правительством РФ.

Спорные объекты основных средств (ВЛ и КЛ, ТП, ОРУ, КРУ, ВОЛС) прямо поименованы в Перечне имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружениям, являющимся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, (утв. Постановлением Правительства РФ № 504 от 30.09.2004).

В силу пп 3 пункта 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

Согласно пункту 1 ст. 56 НК РФ, льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

Статьей 8 Конституции РФ гарантируется предпринимателям экономическая свобода и выбор различных вариантов осуществления субъективных прав. При этом у конституционного права на экономическую свободу есть установленные в самой Конституции РФ пределы (границы) - сфера публичного интереса. Конституционное право, защищая публичный интерес, ограничивает частный интерес через принцип необходимости добросовестного осуществления своих субъективных прав (пункт 3 ст. 17 Конституции РФ).

Субъекты предпринимательской деятельности вправе применять в рамках свободы экономической деятельности различные гражданско-правовые средства. Однако, осуществляя субъективные права, они должны учитывать, что при этом они могут выйти за рамки собственно частных отношений и затронуть сферу публичных (фискальных) интересов. И когда имеет место очевидное игнорирование этих интересов, может иметь место злоупотребление предоставленными субъективными правами. Выявить это могут только правоприменители (налоговые органы и суды).

На основании пункта 1 ст. 374 НК РФ для российских организаций объектом налогообложения по налогу на имущество признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесённое в совместную деятельность), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст.ст. 378, 378.1 и 378.2 НК РФ.

В соответствии с пп 8 пункта 4 ст. 374 НК РФ (в ред., действовавшей в 2013-2014 гг.) не признаются объектами налогообложения движимое имущество, принятое с 1 января 2013 года на учет в качестве основных средств.

В соответствии с пп 8 пункта 4 ст. 374 НК РФ (в ред., действующей с 01.01.2015) не относится к объектам налогообложения по налогу на имущество организаций движимое имущество первой и второй амортизационных групп.

Согласно вступившим в силу с 01.01.2015 пунктом 25 ст. 381 НК РФ, освобождаются от налогообложения организации - в отношении движимого имущества, принятого с 1 января 2013 года на учет в качестве основных средств, за исключением следующих объектов движимого имущества, принятых на учет в результате: реорганизации или ликвидации юридических лиц; передачи, включая приобретение, имущества между лицами, признаваемыми в соответствии с положениями пункта 2 ст. 105.1 НК РФ взаимозависимыми.

Таким образом, в отношении движимого имущества третьей - десятой амортизационных групп может применяться льгота в соответствии с пунктом 25 ст. 381 НК РФ при соблюдении условий, предусмотренных данной нормой Кодекса.

Объект налогообложения представляет собой обязательный элемент налогообложения.

Как указывал Конституционный Суд РФ (определения от 15.05.2007 № 372-О-П, от 15.01.2009 № 246-0-0, от 19.06.2016 № 1459-0), налогоплательщик исполняет обязанность по уплате налога не произвольно, а в соответствии с законом, в частности с учетом установленных законом обязательных элементов налогообложения; объект налогообложения является таким обязательным элементом налогообложения (пункт 1 ст. 17 НК РФ) и налогоплательщик не может произвольно применять его или отказаться от его применения.

То есть в отношении определения обязательного элемента налогообложения -объекта налогообложения, у налогоплательщика отсутствует возможность выбора.

При таких обстоятельствах, в 2013-2014 гг. у Общества не имелось выбора применять или не применять какую-либо льготу, поскольку движимое имущество, принятое с 01.01.2013 на учет в качестве основных средств, не признавалось объектом налогообложения.

В 2015 году в отношении спорного имущества действовало сразу две налоговые льготы, предусмотренные пунктом 25 ст. 381 НК РФ и пунктом 3 ст. 380 НК РФ (в редакциях, соответствующих спорным периодах).

Пленум ВАС РФ в пункте 4 Постановления от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указал, что следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Таким образом, применение в 2015 году в отношении спорного имущества именно налоговой льготы, предусмотренной пунктом 25 ст. 381 НК РФ, а не пунктом 3 ст. 380 НК РФ (в действовавшей редакции), не является злоупотреблением налогоплательщиком своим правом.

Относительно довода инспекции что факт государственной регистрации прав на спорные объекты у других филиалов Общества свидетельствует о природе объекта как недвижимого следует отметить.

Поскольку требование о государственной регистрации прав установлено лишь в отношении недвижимости как категории гражданского права, вывод о необходимости распространения в отношении того или иного объекта капитального строительства соответствующего правового режима может быть сделан в каждом конкретном случае только с учетом критериев, установленных приведенными нормами ГК РФ.

Данное утверждение Общества подтверждается Постановлением Президиума ВАС РФ от 24.09.2013 № 1160/13 по делу № А76-1598/2012.

Верховный суд РФ в Определении от 30.06.2017 № 305-ЭС17-9584 по делу № А40-149258/2015 указал, что регистрация прав на объект как на объект недвижимого имущества не свидетельствует о наличии у него качеств недвижимой вещи.

В пункте 52 Постановления Пленума Верховного Суда РФ № 10, Пленума ВАС РФ № 22 от 29.04.2010 (ред. от 23.06.2015) «О некоторых вопросах, возникающих в судебной практике при разрешении споров, связанных с защитой права собственности и других вещных прав» указано, что в случае, когда право собственности на движимое имущество зарегистрировано как на недвижимое имущество, оспаривание зарегистрированного права может быть осуществлено путем предъявления иска о признании права отсутствующим. Что подтверждает наличие случаев, когда объект движимого имущества регистрируется как недвижимое имущество.

Аналогичная позиция изложена в судебных актах по делу № А40-149258/2015 (постановление Арбитражного суда Московского округа от 06.04.2017, оставлено в силе определением Верховного Суда РФ от 30.06.2017 № 305-ЭС17-9584), где суды установили регистрацию как недвижимого имущества, которое является движимым имуществом.

Следовательно, ссылка налогового органа на то, что факт регистрации на спорные объекты у некоторых филиалов Общества свидетельствует о природе объекта как недвижимого, является несостоятельной.

Относительно довода инспекции о том, что в отношении движимого имущества охранные зоны не устанавливаются и земельные участки для их размещения не выделяются суд отмечает.

Подпунктом 2 пункта 2 ст. 89 ЗК РФ установлено, что для обеспечения безопасного и безаварийного функционирования, безопасной эксплуатации объектов электроэнергетики устанавливаются охранные зоны с особыми условиями использования земельных участков независимо от категорий земель, в состав которых входят эти земельные участки.

В пункте 5 Постановления Правительства № 160 указано, что охранные зоны устанавливаются для всех объектов электросетевого хозяйства, в том числе не являющихся объектами недвижимости.

Как указывалось ранее, имущество не являющееся, земельным участком, участком недр зданием, сооружением, объектом незавершенного строительства, жилым или нежилым помещением, а также предназначенной для размещения транспортных средств частью зданий или сооружений (машино-места), если границы таких помещений, частей зданий или сооружений описаны в установленном законодательством о государственном кадастровом учете порядке, подлежащими государственной регистрации воздушными и морскими судами, судами внутреннего плавания, космическими объектами, может относиться к недвижимости, только если такое имущество прочно связано с землей, то есть является объектом, перемещение которого без несоразмерного ущерба его назначению невозможно, либо таковое имущество отнесено к недвижимым вещам в силу федерального закона. Следовательно, установление охранной зоны никак не связано с вопросом квалификации электросетевого имущества как движимого или недвижимого.

Таким образом, довод инспекции, что для всех объектов электросетевого хозяйства устанавливаются охранные зоны, при этом в отношении движимого имущества охранные зоны не устанавливаются, не соответствует действительности и не основан на нормах действующего законодательства.

Относительно довода инспекции о том, что для строительства ВЛ и КЛ выделяются земельные участки, следовательно, спорные объекты относятся к недвижимому имуществу суд отмечает.

Согласно пункту 3 Правил определения размеров земельных участков для размещения воздушных линий электропередачи и опор линий связи, обслуживающих электрические сети (утв. Постановлением Правительства РФ от 11.08.2003 №486) минимальный размер земельного участка для установки опоры воздушной линии электропередачи напряжением до 10 кВ включительно (опоры линии связи, обслуживающей электрическую сеть) определяется как площадь контура, равного поперечному сечению опоры на уровне поверхности земли. То есть под каждую опору определяется свой собственный участок земли. С учетом приведенных выше доводов о том, что технология установки опор не дает неразрывной связи с землей и позволяет демонтировать опоры без повреждений и нанесения несоразмерного ущерба их назначению, говорит в пользу возможности перемещения опор линий электропередач с использованием (по любым основаниям) иных точек на земельных участках для их установки после перемещения.

Следовательно, выделение земельных участков под объекты электроэнергетики не характеризует объект электроэнергетики, расположенный на нем, как недвижимый.

Таким образом, суд при ходит к выводу, что доначисление налога на имущество в связи с исключением в проверяемых периодах из налоговой базы электросетевых объектов, охарактеризованных налоговым органом как недвижимое имущество, необоснованно, не соответствует нормам действующего законодательства о налогах и сборах и фактическим обстоятельствам проведенной проверки.

С учетом вышеизложенного, по итогам рассмотрения дела требования заявителя о признании недействительным решения от 13.07.2018 г. № 03-1-29/1/17 в части доначисления и предложения уплатить НДС в размере 6 943 627 руб.. пени в размере 13 711 310 руб. 66 коп., штраф в размере 1 3388 725 руб. (п. 2.1.1), в части налога на прибыль организаций в размере 7 715 141 руб., а так же соответствующие им суммы пени и штрафа, налога на имущество организаций в сумме 20 55584 839 руб., соответствующие им суммы пени и штрафа подлежат удовлетворению судом. 

Расходы по оплате государственной пошлины подлежат отнесению ответчика, исходя из положений ст. 110 АПК РФ. 

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Признать недействительным Решение от 13.07.2018 г. № 03-1-29/1/17 в части доначисления и предложения уплатить НДС в размере 6 943 627 руб., пени в размере 1 371 310 руб. 66 коп., штраф в размере 1 338 725 руб. (п. 2.1.1), в части налога на прибыль организаций в размере 7 715 141 руб., а так же соответствующие им суммы пени и штрафа, налога на имущество организаций в сумме 20 584 839 руб., соответствующие им суммы пени и штрафа, вынесенное МИ ФНС России по КН № 4 в отношении  ПАО «Россети Сибирь», как не соответствующее ч. II НК РФ. 

Взыскать с МИ ФНС России по КН № 4 в пользу ПАО «Россети Сибирь» расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб. 

Возвратить ПАО «Россети Сибирь» излишне уплаченную государственную пошлину в сумме 3 000 руб. 

Решение может быть обжаловано в месячный срок с даты его принятия в Девятый арбитражный апелляционный суд.

Судья:

О.Ю. Паршукова 

 

.