Шестой арбитражный апелляционный суд 

улица Пушкина, дом 45, город Хабаровск, 680000, 

официальный сайт:  http://6aas.arbitr.ru

e-mail: info@6aas.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

 

№ 06АП-896/2019

22 марта 2019 года

г. Хабаровск

Резолютивная часть постановления объявлена 20 марта 2019 года.      Полный текст  постановления изготовлен 22 марта 2019 года.

Шестой арбитражный апелляционный суд  в составе:

председательствующего судьи Швец Е.А.

судей            Мильчиной И.А., Тищенко А.П.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1

при участии  в заседании:

от общества с ограниченной ответственностью "ЛИДЕР-ДВ": ФИО2, представитель по доверенности от 27.12.2018;

от инспекции федеральной налоговой службы России по Индустриальному району г. Хабаровска: ФИО3, представитель по доверенности от 27.12.2018;

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу  общества с ограниченной ответственностью "ЛИДЕР-ДВ"

на решение от  10.01.2019

по делу № А73-19344/2018

Арбитражного суда Хабаровского края

принятое судьей Маскаевой А.Ю.

по  заявлению общества с ограниченной ответственностью "ЛИДЕР-ДВ"

к инспекции федеральной налоговой службы России по Индустриальному району г. Хабаровска

о  признании незаконным решения 

 

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Лидер-ДВ» (далее – заявитель, ООО «Лидер-ДВ», Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Индустриальному району г. Хабаровска (далее – налоговый орган, Инспекция) от 15.11.2017 № 3309 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения».

 Решением от 10.01.2019 суд в удовлетворении заявленных требований отказал.

Не согласившись с решением суда, ООО «Лидер-ДВ» заявило апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда ввиду неправильного применения судом норм материального права. В обоснование жалобы указало, что  отсутствуют надлежащие доказательства совершения ООО «Лидер-ДВ» налогового правонарушения; в решении содержатся ссылки на доказательства, полученные в рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, которые не были предметом рассмотрения при привлечении ООО «Лидер-ДВ» к ответственности за совершение налогового правонарушения; налоговым органом не доказано, что счет-фактура от 19.12.2016 № 46 на сумму 3 666 666,64 руб. подписан уполномоченным лицом Общества; судом отказано в удовлетворении ходатайства общества об истребовании доказательств о принятии к налоговому вычету (или возмещению) по НДС спорного счет-фактуры от 19.12.2016 № 46, предъявленный контрагентом заявителя МУП «Горводоканал», что повлекло принятие неправильного решения;   при решении вопроса о наложении штрафных санкций не исследовался вопрос о применении обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика. Также заявитель ссылается на нарушения, допущенные налоговым органом при рассмотрения материалов налоговой проверки. 

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы апелляционной жалобы, просил отменить решение суда первой инстанции, принять по делу новый судебный акт, которым удовлетворить заявленные ООО «Лидер-ДВ» требования.

Инспекция в представленном отзыве, представитель в судебном заседании, отклонили доводы апелляционной жалобы, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, как законное и обоснованное, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Исследовав представленные материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, отзыва, выслушав представителей лиц, участвующих а деле, апелляционный суд не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции.

Общество с ограниченной ответственностью «Лидер-ДВ» состоит на налоговом учете в ИФНС России по Индустриальному району г. Хабаровска.

22.02.2017 Обществом в налоговый орган представлена уточненная налоговая декларация (корректировка № 1) по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 4 квартал 2016 г.

По результатам камеральной налоговой проверки представленной Обществом налоговой декларации Инспекцией установлено занижение налогооблагаемой базы на сумму 3 666 666,64 руб., в связи с чем, налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату (неполную уплату) налога, в виде применения к нему штрафных санкций в размере 112 725,20 руб., доначислен налог в размере 559 322,00 руб., начислены пени в размере 37 076,87 руб.

Общество обжаловало решение инспекции в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по Хабаровскому краю жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением ИФНС России по Индустриальному району г. Хабаровска от 15.11.2017 № 3309, Общество обратилось с  заявлением в суд.

 Из положений части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 АПК РФ следует, что основанием для принятия решения суда о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц являются одновременно два условия, несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. 

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленного требования, пришел к выводу об отсутствии указанных условий. При этом обоснованно суд исходил из следующего.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС является, в том числе, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 154 НК РФ определено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено статьей 154 НК РФ, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Согласно пункту 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 статьи 167 НК РФ, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Правилами ведения книги продаж, применяемой при расчетах по НДС, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (далее -Правила ведения книги продаж) предусмотрено, что продавцы ведут книгу продаж на бумажном носителе либо в электронном виде, предназначенную для регистрации счетов-фактур.

Регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство. При этом единой регистрации подлежат счета-фактуры (в том числе корректировочные), составленные как на бумажном носителе, так и в электронном виде (п. 2 Правил ведения книги продаж).

Регистрации в книге продаж подлежат составленные и (или) выставленные счета-фактуры (в том числе корректировочные) во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению НДС в соответствии с НК РФ, в том числе при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) (п. 3 Правил ведения книги продаж).

На основании приказа ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@ «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, порядка ее заполнения, а также формата представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость в электронной форме» сведения из книги продаж отражаются в р. 9 налоговой декларации по НДС.

 Как следует из материалов дела, 09.01.2017 ООО «Лидер-ДВ»   представлена первичная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2016 г. с «нулевыми» показателями.

При проверке Инспекцией выявлено расхождение между сведениями, отраженными в разделе 9 налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2016 г. общества и сведениями, отраженными в книге покупок контрагента налогоплательщика МУП «Горводоканал», на сумму 1 203 101,70 руб., в отношении налогоплательщика сформировано автотребование от 14.02.2017 № 883 о представлении пояснений.

 22.02.2017 ООО «Лидер ДВ» представлена уточненная (корректировочная №1) налоговая декларация со следующими показателями:

- налоговая база - 3 576 554 руб., сумма НДС с налогооблагаемой базы -643 780 рублей.

- сумма НДС, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) подлежащая вычету, - 630 866 рублей.

- итого сумма налога, подлежащая уплате в бюджет - 12 914 рублей.

По результатам проверки, проведенной в отношении уточненной (корректировка № 1) налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2016г., налоговым органом установлено занижение налогооблагаемой базы по НДС в размере 3 666 666,64 руб., в связи с чем, обществу доначислен НДС в размере 559 322 руб. К налогоплательщику применены штрафные санкции, начислены пени в соответствующих размерах.

Основанием для доначисления налога послужили выводы Инспекции о неотражении обществом в разделе 9 уточненной (корректировка № 1) налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2016 г. счета-фактуры от 19.12.2016 № 46, выставленного им в адрес МУП «Водоканал», на сумму 3 666 666,64 руб. (в том числе, НДС - 559 322 рубля).

В ходе камеральной налоговой проверки уточненной (корректировка № 1) налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2016 г. Инспекцией проведены мероприятия налогового контроля - истребованы документы у контрагента общества МУП «Горводоканал» в отношении спорной операции.

В результате проведения мероприятий (дополнительных мероприятий) налогового контроля от МУП «Горводоканал» получены договор на поставку павильонов насосной станции от 03.11.2016 № П-392 с приложениями на общую стоимость 6 600 000,00 руб.; счета-фактуры на общую сумму 6 600 000 руб. (в том числе НДС -1006 779,6 руб.), в частности от 19.12.2016 № 46, в соответствии с которым общество поставило в адрес МУП «Горводоканал» павильоны насосной станции на сумму 3 666 666,64 руб. (в том числе, НДС - 559 322 руб.); товарные накладные, в частности от 19.12.2016 № 45 на передачу ООО «Лидер-ДВ» павильонов насосной станции на сумму 3 666 666,64 руб. (в т.ч. НДС - 559 322,03 руб.); договор поставки павильонов насосной станции от 16.11.2016 № 36/16, заключенный между ООО «Лидер-ДВ» (заказчик) и АО «Дальстальконструкция» (поставщик); путевые листы по доставке павильонов насосной станции; акт взаимных расчетов между МУП «Горводоканал» и ООО «Лидер-ДВ» за 4 квартал 2016 г., в соответствии с которым расчеты между ООО «Лидер-ДВ» и МУП «Горводоканал» произведены в полном объеме, задолженность отсутствует.

Также, МУП «Горводоканал» представило письмо, полученное от АО «Дальстальконструкция» (поставщика павильонов насосной станции ООО «Лидер-ДВ») от 27.03.2017 №360, в соответствии с которым по договору поставки от 16.11.2016 № 36/16, заключенному между ООО «Лидер ДВ» и АО «Дальстальконструкция», изготовлено и доставлено на объект строительства МУП «Горводоканал» «Комплекс обезжелезивания и деменгации вод Амурского водозабора в пласте» 10 павильонов насосной станции на сумму 3 650 000 рублей. Доставка осуществлялась с 02.12.2016 по 14.12.2016 грузовым тягачом АО «Дальстальконструкция» на участок АПВЗ, находящегося в районе железнодорожного моста через реку Амур.

В результате анализа выписки банка ООО «Лидер-ДВ» налоговым органом установлено, что за период с 01.10.2016 по 31.12.2016 поступила оплата от МУП «Горводоканал» в размере 6 600 000 рублей.

В ходе мероприятий налогового контроля и оценки документов, представленных к материалам камерального контроля, Инспекция пришла к выводу о реальности спорной сделки и неправомерности не учёта обществом соответствующей финансово-хозяйственной операции при определении налоговой базы по НДС за 4 квартал 2016г., неотражения налогоплательщиком в р. 9 уточненной (корректировка № 1) налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2016 г. счета фактуры от 19.12.2016 № 46 на сумму 3 666 666, 64 руб. (в том числе, НДС - 559 322,03 рубля.).

 Указанный вывод инспекции поддержал суд первой инстанции, соглашается с выводом инспекции и апелляционная коллегия.

ООО «Лидер-ДВ»  не отрицал арифметические исчисленные размеры доначисленного налога, пени и штрафа, указывая о неправомерности доначисления НДС, не опроверг выводы налогового органа о реальности спорной финансово-хозяйственной операции.

Доводы заявителя о допущенных нарушениях при рассмотрении материалов камеральной налоговой проверки правомерно отклонены судом первой инстанции в связи со следующим.

В соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 101 НК РФ в случае принятия решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения должны быть также рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в п. 6.1 ст. 101 НК РФ, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 статьи 101 НК РФ.

Пунктом 6. 1 статьи 101 НК РФ  определено, что лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в течение 10 дней со дня истечения срока проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, указанного в соответствующем решении налогового органа, вправе представить в этот налоговый орган письменные возражения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля в целом или в части.

Как следует из материалов дела, 30.08.2017 в адрес ООО «Лидер-ДВ»   направлено уведомление, которым руководитель Общества приглашался  в Инспекцию на 04.09.2017 для ознакомления с материалами, полученными в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

 В назначенное время руководитель общества явился в Инспекцию и был ознакомлен с документами, являющимися материалами дополнительных мероприятий налогового контроля, а именно: с копией протокола допроса ФИО4 (руководителя ООО «Лидер-ДВ»), поручением Инспекции от 07.08.2017 № 11-23/24052 в ИФНС России по г. Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края об истребовании документов (информации) у МУП «Горводоканал» (протокол Инспекции от 04.09.2017).  

 В этот же день руководителю общества Инспекцией   вручено извещение от 04.09.2017 № 3476 о дате, времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, в соответствии с которым рассмотрение назначено на 18.09.2017 года.

Рассмотрение материалов проверки с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля состоялось в назначенное время 18.09.2017 в отсутствие налогоплательщика, надлежащим образом извещенного о дате, времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки (протокол Инспекции от 18.09.2017 № 3615/1).

Поступившие 19.09.2017 (вход. № 04731дсп) от ИФНС России по г. Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края документы, истребованные налоговым органом в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля по поручению от 07.08.2017 № 11-23/24052, вручены лично руководителю ООО «Лидер-ДВ» 30.10.2017, о чем свидетельствует его подпись на протоколе  от 30.10.2017 б/н.

В этот же день налогоплательщику вручено извещение от 27.10.2017 № 3476/1 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, в соответствии с которым рассмотрение материалов назначено на 15.11.2017 года, о чем свидетельствуют его подпись.

Рассмотрение материалов проверки с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля состоялось 15.11.2017 в отсутствие надлежащим образом извещенного налогоплательщика.

С учетом изложенного, довод заявителя о том, что в оспариваемом решении содержатся ссылки на доказательства, полученные в рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, не рассмотренных Инспекцией, является необоснованным.

Суд первой инстанции, отклоняя доводы общества, со ссылками на пункт 9 статьи 101, абзац 2 пункта 14 статьи 101  НК РФ, на правовую позицию, изложенную в постановлении  Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации  от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», правомерно указал, что нарушение налоговым органом нормативных сроков, установленных, в том числе, пунктом 9 статьи 101 НК РФ, в силу их непресекательного характера, не может являться безусловным основанием для признания действий должностных лиц налогового органа незаконными, а вынесенного решения - подлежащим отмене, а может повлечь невозможность взыскания доначисленных налоговым органом налогов, а также штрафов и пеней.

Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 3309 вынесено Инспекцией 15.11.2017. Данное решение вручено налогоплательщику по ТКС 01.02.2018.

Вместе с тем, вручение Решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 3309 не помешало реализовать ООО «Лидер-ДВ» право на подачу апелляционной жалобы в соответствии со статьями 137, 138 НКРФ.

Таким образом, проверив законность процедуры проведения камеральной налоговой проверки и рассмотрения её материалов с учетом установленных обстоятельств, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что нарушений установленного Налоговым кодексом Российской Федерации порядка проведения камеральных налоговых проверок и вынесения решений по ним, которые являются основанием для признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ, налоговым органом не допущено.

 Обществу была предоставлена возможность знакомиться с материалами налоговой проверки, предоставлять свои возражения, пояснения и дополнительные документы, участвовать в рассмотрении материалов камеральной налоговой проверки. Акт камеральной налоговой проверки и оспариваемое решение, в которых зафиксирован состав выявленного налогового правонарушения, по содержанию соответствуют предъявляемым к ним налоговым законодательством, в частности статьями 100, 101 НК РФ, требованиям. Заявитель реализовал свое право на апелляционное обжалование.

Довод ООО «Лидер-ДВ» о том, что Инспекция не провела в соответствии со статьей 95 НК РФ экспертизу подписи, содержащейся в спорном счете-фактуре, является несостоятельным, поскольку проведение экспертизы является правом, а не обязанностью налогового органа. 

Довод апелляционной жалобы о том, что судом было отказано в удовлетворении ходатайства общества об истребовании доказательств о принятии к налоговому вычету (или возмещению) по НДС спорного счета-фактуры от 19.12.2016 № 46, предъявленный контрагентом заявителя МУП «Горводоканал», что повлияло на разрешение дела, подлежит отклонению, поскольку данное обстоятельство не может повлиять на законность оспариваемого решения, так как принято оно в отношении ООО «Лидер-ДВ». 

Довод заявителя жалобы о том, что решение суда первой инстанции   содержит недопустимое доказательство в виде выписки банка Региобанк филиал ПАО банка «ФК-Открытие», так как данный документ представлен в форме электронного документа на CD-диск в формате Word/Excel и не подписан какой-либо электронной подписью, признается судом несостоятельным, так как доказательственная сила информации, фиксируемой электронно-вычислительными устройствами, определяется в рамках национального процессуального законодательства.

В 1979 году Государственный арбитраж СССР утвердил инструктивные указания № И-1-4 «Об использовании в качестве доказательств по арбитражным делам документов, подготовленных с помощью электронно-вычислительной техники».

В соответствии с пунктом 1 указаний устанавливалось, что стороны по арбитражным   делам   в   обоснование   своих  требований  и  возражений  вправе

представлять арбитражам документы, подготовленные с помощью электронно-вычислительной техники. Эти документы, поскольку они содержат данные об обстоятельствах, имеющих значение для дела, должны приниматься органами арбитража на общих основаниях в качестве письменных доказательств.

Документы, подготовленные с помощью электронно-вычислительной техники и представляемые в арбитраж в качестве доказательств по делу, должны были представляться в таком виде, который позволял уяснить их содержание (пункт 5 указаний).

Кроме того, в соответствии с частью 3 статьи 75 АПК РФ, документы, полученные посредством факсимильной, электронной или иной связи, в том числе с использованием информационно-телекоммуникационной сети "Интернет", а также документы, подписанные электронной подписью в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, допускаются в качестве письменных доказательств в случаях и порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом, другими федеральными законами, иными нормативными правовыми актами или договором.

Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что при рассмотрении вопроса о снижении размера начисленных штрафных санкций судом не учтено    тяжелое финансовое положение Общества,   подлежит отклонению.

 В соответствии со статьями 112, 114 НК РФ при применении налоговых санкций суду или налоговому органу, рассматривающему дело, следует учитывать обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение правонарушения.

Согласно пункту 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Кодекса за совершение налогового правонарушения.

В силу пункта 4 указанной статьи обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Таким образом, право относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо в статье 112 НК РФ, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, и устанавливать размер, в том числе и кратность снижения налоговых санкций, предусмотренных законом, предоставлено суду.

Как следует из материалов дела налоговым органом при принятии оспариваемого решения обстоятельств, смягчающих либо отягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, предусмотренных статьей 112 НК РФ не установлено; по пункту 1 статьи 122 НК РФ начислены штрафные санкции в сумме 112 725,20руб. 

Управлением при рассмотрении апелляционной жалобы обстоятельства, приведенные заявителем в качестве смягчающих, рассмотрены  и отклонены, в том числе ввиду документальной неподтвержденности приведенных обществом доводов о тяжелом финансовом положении.

Доказательства, обосновывающие доводы заявителя о тяжелом финансовом положении, Обществом в материалы дела также не представлены. Как верно указал суд первой инстанции, налоговая и бухгалтерская отчетность с нулевыми показателями не свидетельствует о тяжелом финансовом положении налогоплательщика.

 Дополнительных обстоятельств для снижения штрафных санкций заявителем не приведено.

Оценив представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи в соответствии со статьей 71 АПК РФ, суд первой инстанции пришел к обоснованному  выводу, что оспариваемое решение Инспекции законно и обосновано, в связи с чем отказал в удовлетворении заявленного ООО «Лидер-ДВ» требования.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, сводящиеся к иной, чем у арбитражного суда, неверной трактовке законодательства, не могут служить основаниями для отмены судебного акта, так как не свидетельствуют о нарушении арбитражным судом первой инстанции норм права. Кроме того, данные доводы не опровергают выводы суда первой инстанции, а лишь выражают несогласие с ними, что не может являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта. Оснований для переоценки выводов суда первой инстанции, по мнению суда апелляционной инстанции не имеется.

Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Хабаровского края от  10.01.2019 по делу № А73-19344/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Дальневосточного округа в течение двух месяцев со дня его принятия через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

  Е.А. Швец

Судьи

И.А. Мильчина

         А.П. Тищенко