ДВЕНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

410002, г. Саратов, ул. Лермонтова д. 30 корп. 2 тел: (8452) 74-90-90, 8-800-200-12-77; факс: (8452) 74-90-91,

http://12aas.arbitr.ru; e-mail: info@12aas.arbitr.ru

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

 

арбитражного суда апелляционной инстанции

Дело №А12-4458/2024

г. Саратов

21 октября 2024 года

Резолютивная часть постановления объявлена 08 октября 2024 года. 

 

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе 

председательствующего судьи Акимовой М.А., 

судей Землянниковой В.В., Пузиной Е.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания Страховой А.Г.

при участии в судебном заседании представителя общества с ограниченной ответственностью «Хлебница-Волгоград» ФИО1, действующего на основании доверенности от 21.03.2024 № 02/24, ордера от 07.10.2024 № 014211, представителя инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Волгограда ФИО2, действующего на основании доверенности от 09.01.2024 № 15, 

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Хлебница-Волгоград» на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 13 июня 2024 года по делу № А12-4458/2024 (судья Бритвин Д.М.) 

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Хлебница-Волгоград» (400137, 

<

...>, помещ. 2, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>)  

к инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Волгограда (400094, 

<

...>, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) 

заинтересованные лица: Управление Федеральной налоговой службы по Волгоградской области (400005, 

<

...>, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>), общество с ограниченной ответственностью «Пекарея-Волгоград» (400005, 

<

...>, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, дата прекращения деятельности: 25.05.2021) , общество с ограниченной ответственностью «Каравай-Волгоград» (400127, 

<

...>, Г, оф. 2, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, дата прекращения деятельности: 31.05.2021), общество с ограниченной ответственностью «Мускат-Волгоград» (400002, 

<

...>, помещ. 1, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, дата прекращения деятельности: 25.03.2021), общество с ограниченной ответственностью «Ваниль-Волгоград» (400002, 

<

...>, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, дата прекращения деятельности: 25.03.2021), общество с ограниченной ответственностью «Буфет-Волгоград» (400087, 

<

...>, помещ. 3, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, дата прекращения деятельности: 25.03.2021), индивидуальный предприниматель ФИО3 (ОГРНИП 

<

***>, ИНН 

<

***>), индивидуальный предприниматель ФИО4 (ОГРНИП 

<

***>, ИНН 

<

***>), индивидуальный предприниматель ФИО5 (ОГРНИП 

<

***>, ИНН 

<

***>), индивидуальный предприниматель ФИО6 (ОГРНИП 

<

***>, ИНН 

<

***>), индивидуальный предприниматель ФИО7 (ОГРНИП 

<

***>, ИНН 

<

***>), индивидуальный предприниматель ФИО8 (ОГРНИП 

<

***>, ИНН 

<

***>), индивидуальный предприниматель ФИО9 (ОГРНИП 

<

***>, ИНН 

<

***>), индивидуальный предприниматель ФИО10 (ОГРНИП 

<

***>, ИНН 

<

***>), индивидуальный предприниматель ФИО11 (ОГРНИП 

<

***>, ИНН 

<

***>), индивидуальный предприниматель ФИО12 (ОГРНИП 

<

***>, ИНН 

<

***>)

о признании недействительным решения, 

 

УСТАНОВИЛ:

в Арбитражный суд Волгоградской области обратилось общество с ограниченной ответственностью «Хлебница-Волгоград» (далее – ООО «Хлебница-Волгоград», общество, налогоплательщик, заявитель) с заявлением о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Волгограда (далее – ИФНС России по Дзержинскому району г. Волгограда, инспекция, налоговый орган) от 08.07.2022 № 1677 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. ООО «Хлебница-Волгоград» заявлено ходатайство о восстановлении срока подачи указанного заявления.

Решением суда первой инстанции от 13 июня 2024 года ходатайство ООО «Хлебница-Волгоград» о восстановлении срока удовлетворено, срок на обжалование восстановлен. Требования ООО «Хлебница-Волгоград» оставлены без удовлетворения. 

Не согласившись с принятым судебным актом, налогоплательщик обратился в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе, в части отказа в удовлетворении заявленных требований, принять по делу новый судебный акт, которым требования заявителя удовлетворить.

Налоговый орган возражает против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве, представленном в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), просит в удовлетворении апелляционной жалобы отказать.

Иные лица, участвующие в деле, явку представителей в судебное заседание не обеспечили, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом в порядке статьи 186 АПК РФ путём направления определения, выполненного в форме электронного документа, посредством его размещения в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» в режиме ограниченного доступа.

Информация о месте и времени судебного заседания размещена в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» (kad.arbitr.ru) 25 июля 2024 года, что подтверждено отчётом о публикации судебных актов на сайте.

В соответствии с частью 3 статьи 156 АПК РФ суд считает возможным рассмотреть дело в отсутствие указанных лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещённых и не явившихся в судебное заседание.

Исследовав материалы дела, изучив доводы жалобы и отзыва на неё, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, арбитражный суд апелляционной инстанции пришёл к выводу, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

Из материалов дела следует, что на основании решения ИФНС России по Дзержинскому району г. Волгограда от 04.10.2021 № 2 (т.5 л.д.60) инспекцией в период с 04.10.2021 по 18.03.2022 проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО «Хлебница-Волгоград» по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2018 по 31.12.2020 по вопросам правильности их исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления).

18 мая 2022 года по результатам проведённой проверки инспекцией составлен акт налоговой проверки № 5160 (т.2 л.д.145-150, т.3, т.4 л.д.1-65).

08 июля 2022 года по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, в том числе акта налоговой проверки (т.2 л.д.145-150, т.3, т.4 л.д.1-65), возражений на акт налоговой проверки от 28.06.2022 № 27340 (т.4 л.д.67-88), от 05.07.2022 № 28198 (т.4 л.д.89-116), документов, представленных налогоплательщиком в подтверждение взаимоотношений с контрагентами, инспекцией вынесено решение № 1677 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением обществу доначислены суммы неуплаченных налогов в общем размере 160 912 798 руб., в том числе налог на добавленную стоимость (далее – НДС) в сумме 95 762 774 руб., налог на прибыль организаций в сумме 65 150 024 руб., начислены пени по налогам в общем размере 58 316 147,60 руб., налогоплательщик привлечён к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 5 663 938 руб., статьёй 119 НК РФ в виде штрафа в размере 4 247 953 руб., пунктом 1 статьи 126.1 НК РФ, в виде штрафа в размере 500 руб. (т.1 л.д.69-т.2 л.д.90).

Основанием для доначисления ООО «Хлебница-Волгоград» налога на добавленную стоимость в сумме 95 762 774 руб., налога на прибыль организаций в сумме 65 150 024 руб., пеней послужили выводы инспекции о том, что в результате заключения лицензионных договоров на передачу готовой схемы ведения бизнеса и право пользоваться товарным знаком пекарня «Хлебница» ООО «Хлебница-Волгоград» осуществлено выделение группы взаимозависимых организаций и индивидуальных предпринимателей с целью формального соблюдения ими условий, предусмотренных пунктом 3 статьи 346.12, статьёй 346.26 НК РФ, что позволило налогоплательщику и подконтрольным ему лицам применять специальные режимы налогообложения (УСН и ЕНВД), и как следствие, получать налоговую экономию в виде неисчисления и неуплаты налогов, предусмотренных общей системой налогообложения. 

Налоговый орган счёл, что фактически ООО «Хлебница-Волгоград» с подконтрольными ему лицами является единым хозяйствующим субъектом, при этом какая-либо разумная деловая цель и экономическая обоснованность в «дроблении» бизнеса сети «Пекарня» на территории Волгоградской области с привлечением сублицензиатов (полностью подконтрольных ООО «Хлебница-Волгоград» и не имеющих какой-либо самостоятельности), за исключением уменьшения действительных налоговых обязательств, отсутствовали. Инициатором, контролирующим органом и выгодоприобретателем формального разделения («дробления») бизнеса и искусственного распределения выручки от осуществляемой деятельности на подконтрольных взаимозависимых лиц являлось ООО «Хлебница-Волгоград».

Решением УФНС России по Волгоградской области от 22.02.2023 № 130 (т.5 л.д.1-20) жалоба ООО «Хлебница-Волгоград» (т.4 л.д.136-151) на решение инспекции от 08.07.2022 № 1677 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлена без удовлетворения. 

Не согласившись с указанным решением УФНС России по Волгоградской области, общество обратилось в ФНС России (т.5 л.д.21-37).

Решением УФНС России по Волгоградской области от 20.11.2023 № 18-2023/85ск внесено изменение в решение инспекции в части начисления пени в период моратория с 01.04.2022 по 01.10.2022 в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 № 497 «О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами», размер пени уменьшен на сумму 7 126 252,32 руб. 

Решением ФНС России от 13.12.2023 № БВ-3-9/16331@ жалоба налогоплательщика от 02.05.2023 № ФНС-1/23 (с учётом дополнения к жалобе от 09.06.2023 № 1/1-23) оставлена без удовлетворения (т.5 л.д.38-43).

Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик оспорил его в судебном порядке.

Жалоба ООО «Хлебница-Волгоград» в ФНС России, а также требования налогоплательщика, изложенные в заявлении в арбитражный суд, рассмотрены с учётом решения УФНС России по Волгоградской области от 20.11.2023 № 18-2023/85ск о внесении изменений в решение инспекции в части начисления пени.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из законности и обоснованности решения налогового органа и неподтверждённости доводов общества, изложенных в заявлении.

Согласно апелляционной жалобе заявитель полагает, что в ходе судебного разбирательства не были установлены событие и состав вменённого обществу налогового правонарушения, в связи с чем выводы суда первой инстанции об отказе в удовлетворении заявленных требований не могут являться законными, обоснованными и мотивированными. ООО «Хлебница-Волгоград» указало, что организации и индивидуальные предприниматели осуществляли финансово-хозяйственную деятельность самостоятельно, взаимодействуя с ООО «Хлебница-Волгоград» только в рамках лицензионных договоров, что подтверждено проведёнными допросами. Исходя из доводов налогоплательщика, спорные организации осуществляли взаимодействие в рамках лицензионных договоров коммерческой концессии («франшизы»), дающих право вести бизнес другой компании и использовать её бизнес-модель. При этом ООО «Хлебница-Волгоград» как добросовестный франчайзер не только продавало права организациям и индивидуальным предпринимателям (франчайзи), но и на всех этапах сопровождало их деятельность. В обоснование своей позиции налогоплательщик указывает, что старался контролировать процесс для сохранения бренда, в том числе: осуществлял поиск и аренду помещений для размещения пекарен; ремонт помещений и подготовку к эксплуатации; осуществлял рекламное оформление пекарен и размещал информацию и коммерческое обозначение в сети «Интернет»; приобретал оборудование для пекарен, устанавливал его и сдавал в аренду франчайзи; выбирал лицензиатов (франчайзи) из числа сотрудников ООО «Хлебница-Волгоград», так как они имели соответствующий опыт в сфере производства хлебобулочных изделий; осуществлял взаимодействие с поставщиками сырья для изготовления хлебобулочных изделий в пекарнях; организовывал работу пекарен; приобретал ККТ и сдавал её в аренду организациям и индивидуальным предпринимателям.

Апелляционный суд считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным. 

В силу части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 АПК РФ, а также разъяснений, данных в пункте 1 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28.06.2022 № 21 «О некоторых вопросах применения судами положений главы 22 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации и главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации», ненормативные правовые акты могут быть признаны недействительными, действия, решения органов, осуществляющих публичные полномочия, могут быть признаны незаконными, если они не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Согласно пункту 1 статьи 143 и пункту 1 статьи 246 НК РФ российские организации признаются налогоплательщиками НДС и налога на прибыль организаций.

Апелляционная коллегия пришла к выводу о законности доначисления спорных сумм по налогу на прибыль и НДС. 

Статьёй 247 НК РФ определено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаётся прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой для целей главы 25 НК РФ признаётся денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьёй 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 248 НК РФ к доходам относятся в том числе доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав. При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учёта.

Доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретённых, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 статьи 249 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведённых расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты (а в случаях, предусмотренных статьёй 265 НК РФ, убытки), осуществлённые (понесённые) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтверждёнными расходами понимаются затраты, подтверждённые документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведённые расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчётом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с положениями статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаётся операция по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 168 НК РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ налоговая база для исчисления подлежащего уплате НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено указанной статьёй, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьёй 105.3 НК РФ, с учётом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учёте либо налоговой отчётности налогоплательщика.

Положениями пункта 2 статьи 54.1 НК РФ предусмотрены условия, при одновременном соблюдении которых, в случае отсутствия обстоятельств, установленных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, налогоплательщик вправе по имевшим место сделкам (операциям) уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ, а именно:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачёт (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключённого с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

При невыполнении любого из этих условий налогоплательщик теряет право на уменьшение налоговой базы (налога) по сделке в целом.

Введение статьи 54.1 в НК РФ направлено на установление запрета совершения налогоплательщиком формально правомерных действий с основной целью неисполнения (неполного исполнения) обязанности по уплате налогов или получения права на возмещение (возврат, зачёт) (запрет на злоупотребление правом).

Данная норма не устанавливает различного порядка применения её положений в отношении обязательств по конкретным налогам (расходов при исчислении налога на прибыль организаций и вычетов при исчислении НДС).

Таким образом, при несоблюдении одного из указанных в пункте 1 и подпунктах 1 или 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ условий налогоплательщик не вправе уменьшать налоговую базу на расходы при исчислении налога на прибыль организаций и уменьшать сумму НДС на налоговые вычеты.

В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление Пленума ВАС РФ № 53) разъяснено, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы.

Представление налогоплательщиком документов как в обоснование налоговых вычетов по НДС, так и расходов по налогу на прибыль не является само по себе достаточным основанием для получения соответствующей налоговой выгоды, если налоговым органом доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговым органом могут быть представлены доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды, которые подлежат исследованию и оценке в совокупности и взаимосвязи.

Из разъяснений, данных в пункте 9 постановления Пленума ВАС РФ № 53, следует, что установление судом наличия разумных или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учётом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счёт налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности её получения может быть отказано.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с положениями статьи 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса (определение Верховного Суда Российской Федерации от 22.07.2016 № КГ16-4920).

Нормы налогового права не предполагают формального подхода при разрешении налоговых споров, и не исключают возможности оценки совокупности обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения дела.

Из материалов дела следует, что 10 января 2018 года ООО «Хлебница-Волгоград» с целью осуществления деятельности по производству и реализации продукции под брендом («Пекарня Хлебница») заключены лицензионный договор на использование товарного знака № ХМ-29 с ООО «Хлебница», ИНН 

<

***> – собственником франшизы «Пекарня Хлебница» (с 10.01.2018 по 31.05.2019), лицензионный договор на право использования коммерческого обозначения и ноу-хау от 10.01.2018 № ХМ-8 (т.7 л.д.45-48, т.6 л.д.30-36). В связи с изменением правообладателя торгового знака 01 июня 2019 года лицензионный договор перезаключён ООО «Хлебница-Волгоград с ООО «Корпорация Хлебница», ИНН 

<

***> (лицензионные договоры от 01.06.2019 № КХЛ19-10, от 01.06.2019 № ХМ19-3 (т.7 л.д.49-62, т.6 л.д.39-52).

В тот же день 10 января 2018 года ООО «Хлебница-Волгоград» заключены лицензионные (фактически сублицензионные) договоры с юридическими лицами: 

1) лицензионный договор от 10.01.2018 № 1 на право использования коммерческого обозначения и ноу-хау с ООО «Ваниль-Волгоград» (ИНН 

<

***>, дата регистрации юридического лица 30.11.2016, дата прекращения деятельности 25.03.2021), дополнительное соглашение от 10.01.2018 (электронные материалы дела от 02.04.2024 п. 16.10);

2) лицензионный договор от 10.01.2018 № 2 на право использования коммерческого обозначения и ноу-хау с ООО «Пекарея-Волгоград» (ИНН 

<

***>, дата регистрации юридического лица 18.01.2016, дата прекращения деятельности 31.05.2021), дополнительное соглашение от 10.01.2018 (т.29 л.д.44-50);

3) лицензионный договор от 10.01.2018 № 3 на право использования коммерческого обозначения и ноу-хау с ООО «Каравай-Волгоград» (ИНН 

<

***>, дата регистрации юридического лица 07.07.2016, дата прекращения деятельности 31.05.2021), дополнительное соглашение от 10.01.2018 (т.31 л.д.2-8);

4) лицензионный договор от 10.01.2018 № 4 на право использования коммерческого обозначения и ноу-хау с ООО «Мускат-Волгоград» (ИНН 

<

***>, дата регистрации юридического лица 30.10.2017, дата прекращения деятельности 25.03.2021), дополнительное соглашение от 10.01.2018 (т.28 л.д.81-87);

5) лицензионный договор от 10.01.2018 № 5 на право использования коммерческого обозначения и ноу-хау с ООО «Буфет-Волгоград» (ИНН 

<

***>, дата регистрации юридического лица 21.11.2017, дата прекращения деятельности 25.03.2021), дополнительное соглашение от 10.01.2018 (т.30 л.д.95-101);

ООО «Хлебница-Волгоград» заключены следующие лицензионные договоры с индивидуальными предпринимателями: 

1) лицензионный договор от 28.03.2018 № 6 на право использования коммерческого обозначения и ноу-хау с ИП ФИО8 (ИНН 

<

***>, дата регистрации индивидуального предпринимателя 28.03.2018, дата прекращения деятельности 06.05.2021), дополнительное соглашение от 28.03.2018 (т.6 л.д.55-61);

2) лицензионный договор от 13.04.2018 № 7 на право использования коммерческого обозначения и ноу-хау с ИП ФИО7 (ИНН 

<

***>, дата регистрации индивидуального предпринимателя 13.04.2018, дата прекращения деятельности 24.12.2021), дополнительное соглашение от 13.04.2018 (т.7 л.д.1-7);

3) лицензионный договор от 17.07.2018 № 8 на право использования коммерческого обозначения и ноу-хау с ИП ФИО4 (ИНН 

<

***>, дата регистрации индивидуального предпринимателя 17.07.2018, дата прекращения деятельности 12.01.2022), дополнительное соглашение от 17.07.2018 (т.7 л.д.8-17);

4) лицензионный договор от 18.07.2018 № 9 на право использования коммерческого обозначения и ноу-хау с ИП ФИО5 (ИНН 

<

***>, дата регистрации индивидуального предпринимателя 17.07.2018, дата прекращения деятельности 27.12.2021), дополнительное соглашение от 17.07.2018 (т.7 л.д.18-25);

5) лицензионный договор от 18.07.2018 № 10 на право использования коммерческого обозначения и ноу-хау с ИП ФИО6 (ИНН 

<

***>, дата регистрации индивидуального предпринимателя 18.07.2018, дата прекращения деятельности 24.12.2021), дополнительное соглашение от 18.07.2018 (электронные материалы дела от 02.04.2024 п. 13);

6) лицензионный договор от 23.07.2019 № 6 с ИП ФИО13 (ИНН 

<

***>, дата регистрации индивидуального предпринимателя 23.07.2019, дата прекращения деятельности 11.05.2021) (т.6 л.д.94-107);

7) лицензионный договор от 25.02.2020 № 12 с ИП ФИО3 (ИНН 

<

***>, дата регистрации индивидуального предпринимателя 25.02.2020, дата прекращения деятельности 06.05.2021) (т.6 л.д.65-78).

Налоговым органом установлено, что 24 декабря 2020 года зарегистрирована индивидуальная предпринимательская деятельность ФИО12, ФИО11 и ФИО10, которыми производство хлебобулочных изделий в торговых точках «Хлебница» осуществлялось с того же дня без заключения лицензионного договора.

По результатам контрольных мероприятий налоговый орган пришёл к выводу, что ООО «Хлебница-Волгоград» в нарушение пункта 1 статьи 54.1 НК РФ в целях минимизации налоговых обязательств по общей системе налогообложения создало схему с участием подконтрольных (взаимозависимых) участников, применяющих специальные налоговые режимы, организовало схему ухода от налогообложения.

Исходя из оспоренного решения инспекции налогоплательщиком создана схема минимизации налоговых обязательств посредством исключения доходов, подлежащих налогообложению по общеустановленной системе налогообложения, и отнесения их к категории доходов, подлежащих налогообложению по упрощённой системе налогообложения, в виде единого налога на вменённый доход для отдельных видов деятельности, полученных подконтрольными обществу организациями и индивидуальными предпринимателями, вовлечёнными в предпринимательскую деятельность, фактически составляющими с заявителем единый хозяйствующий субъект. 

Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчётности, – достоверны (пункт 1 постановления Пленума ВАС РФ № 53).

Проявлением недобросовестности может являться создание (выделение) юридического лица исключительно для уменьшения налоговой нагрузки без цели ведения фактической предпринимательской деятельности.

При оценке обоснованности налоговой выгоды судом могут учитываться такие обстоятельства, как: особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.), практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, использование общих трудовых и производственных ресурсов, особенности гражданско-правовых отношений внутри группы.

При этом, оценивая разумность экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика, суд не обладает полномочиями проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности.

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 № 15570/12 определён ряд критериев, по которым должно осуществляться отграничение законной оптимизации структуры бизнеса от дробления бизнеса в целях получения необоснованной налоговой выгоды, в число которых входит: самостоятельность выполняемых организациями видов деятельности, включение их деятельности в единый производственный процесс, направленность на достижение общего экономического результата, действительная хозяйственная, экономическая самостоятельность организаций.

Под дроблением бизнеса следует понимать факт снижения налогоплательщиками своих налоговых обязательств путём создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика. При этом получение необоснованной налоговой выгоды достигается в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству.

Позиция налогового органа построена на том, что в проверяемый период (2018-2020 годы) ООО «Хлебница-Волгоград» реализовывало незаконную схему «дробления бизнеса» с участием указанных организаций (предпринимателей), и основана на совокупности установленных фактов.

В результате анализа условий лицензионных и сублицензионных договоров, заключённых ООО «Хлебница-Волгоград» с владельцами франшизы и спорными организациями соответственно, налоговым органом установлена идентичность их условий, кроме условий о количестве пекарен, которые могут быть открыты одним лицензиатом, размере сумм первоначального взноса и ежемесячного вознаграждения право использования интеллектуальной собственности (размер вознаграждения, выплачиваемого обществом владельцам франшизы, превышает размер вознаграждения, полученного заявителем от спорных организаций).

Согласно выпискам по расчётному счёту за 2018-2020 годы ООО «Хлебница-Волгоград» в адрес ООО «Хлебница», ООО «Корпорация Хлебница» перечислены денежные средства с назначением платежа: «Оплата по Лицензионному договору за использование товарного знака», «Оплата согл. лицензионному договору». 

Юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями (подконтрольными лицами) в адрес ООО «Хлебница-Волгоград» также перечислены денежные средства с назначением платежа «Оплата по лицензионному договору». При этом индивидуальными предпринимателями не оплачены суммы первоначального взноса в размере 1 000 000 руб., установленные дополнительными соглашениями к лицензионным договорам. 

Согласно пункту 3.2 лицензионных договоров при невыплате или неполной выплате лицензиатом первоначального взноса либо просрочке выплаты на два и более банковских дней лицензиар вправе приостановить исполнение своих обязанностей и потребовать от лицензиата возмещения всех убытков и (или) расторгнуть договор в одностороннем порядке (например, лицензионный договор от 25.02.2020 № 12 с ИП ФИО3, т.6 л.д.65-78, лицензионный договор от 23.07.2019 № 6 с ИП ФИО13, т.6 л.д.94-107).

В соответствии с пунктом 6 (приложение № 2 к лицензионному договору) в случае просрочки исполнения любого денежного обязательства предусмотрена ответственность  в виде санкции в размере 1% от суммы задолженности за каждый день просрочки платежа. 

Из материалов дела следует, что ООО «Хлебница-Волгоград» санкции к лицензиатам не применены, действие договоров не приостановлено. 

В апелляционной жалобе налогоплательщик указал, что согласно лицензионным договорам стороны договорились изменить пункт 1 договора, изложив его в следующей редакции: «Первоначальный взнос 1000000 (один миллион). Первоначальный взнос является невозвратным». Заявитель не предъявлял санкции, а также не подавал судебные иски в отношении индивидуальных предпринимателей в связи с отсутствием юридических претензий. Условия договоров выполнялись в полном объёме, нарушений со стороны индивидуальных предпринимателей не установлено.

Суд апелляционной инстанции считает указанные доводы несостоятельными, они опровергнуты материалами дела.

На основании выписок по расчётному счёту ООО «Хлебница-Волгоград» за 2018-2020 годы установлено, что налогоплательщиком в адрес ООО «Хлебница» перечислены денежные средства в размере 4 092 742 руб., в том числе с назначением платежа «Оплата по Лицензионному договору за использование товарного знака № ХМ-29 от 10.01.2018» в размере 3 000 000 руб. (2018 год – 1 000 000 руб., 2019 год – 2 000 000 руб.), а также с назначением платежа «Оплата согл. лицензионному договору № ХМ19-3 от 01.01.2019» в размере 1 092 742 руб. (2018 год – 600 000 руб., 2019 год – 492 742  руб.).

ООО «Хлебница-Волгоград» в адрес ООО «Корпорация Хлебница» перечислены денежные средства в размере 9 600 000 руб., в том числе с назначением платежа «Оплата согл. лицензионному договору «Право использования товарного знака» в размере 4 700 000 руб., а также с назначением платежа «Оплата согл. лицензионному договору» в размере 4 900 000 руб. 

Юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями (подконтрольными лицами) в адрес ООО «Хлебница-Волгоград» перечислены денежные средства с назначением платежа «Оплата по лицензионному договору»: ООО «Буфет-Волгоград» 41 154 руб., ООО «Ваниль-Волгоград» 92 065 руб., ООО «Мускат-Волгоград» 29 606 руб., ООО «Каравай-Волгоград» 98 903 руб., ООО «Пекарея-Волгоград» 56 662 руб., ИП ФИО3 40 000 руб., ИП ФИО9 404 354 руб., ИП ФИО4 675 784 руб., ИП ФИО5 797 251 руб., ИП ФИО6 769 129 руб., ИП ФИО7 672 370 руб., ИП ФИО8 667 902 руб.

Налоговым органом установлено, что индивидуальными предпринимателям не оплачены суммы первоначального взноса в размере 1 000 000 руб., предусмотренные дополнительными соглашениями к лицензионным договорам. 

Налогоплательщиком в апелляционной жалобе не приведено доказательств оплаты индивидуальными предпринимателями первоначального взноса в полном объёме. 

Из материалов дела следует и установлено налоговым органом и судами обеих инстанций, что ООО «Хлебница-Волгоград» принимало непосредственное участие и в иных сферах финансово-хозяйственной деятельности пекарен, которые выделены в отдельные предприятия. Налогоплательщиком осуществлялись расходы на обеспечение жизнедеятельности пекарен всей сети «Хлебница» (расходы на рекламу, объявления через интернет-сайты, оплата заработной платы своим сотрудникам, которые выполняли работу для подконтрольных лиц и др.). Приём сырья от поставщиков для изготовления продукции пекарнями осуществлялся совместными силами работников сети пекарен «Хлебница» и налогоплательщика. Спорные организации не имели собственных средств и ресурсов для аренды помещений напрямую у собственников (арендаторов помещений). Поиском помещений, заключением договоров аренды занималось ООО «Хлебница-Волгоград» с последующей их передачей в субаренду юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям для размещения пекарен «Хлебница». 

Возражая против указанного вывода налогового органа и суда первой инстанции, заявитель в апелляционной жалобе указал, что спорные организации (юридические лица и индивидуальные предприниматели) не являются взаимозависимыми для целей налогообложения, не подпадают ни под один из критериев для признания указанных лиц взаимозависимыми. Указанные лица осуществляют взаимодействие в рамках лицензионных договоров. Налоговый орган не учитывает юридическую и финансовую разность построения бизнеса организаций, которая заключается в приравнивании использования схемы по дроблению бизнеса и построение структуры бизнеса по франшизе. Заявитель полагает, что порядочный франчайзер не просто продаёт права, но и сопровождает на всех этапах. Налогоплательщиком оказывалась помощь в подборе помещений, для более рационального распространения точек реализации хлебобулочных изделий. ООО «Хлебница-Волгоград», используя новую форму взаимодействия, старалось контролировать процесс для сохранения своего имени, бренда, а также качество продукции, преследовало не только имиджевую цель, но и финансовую, получая выплачиваемые юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями вознаграждения за использование интеллектуальной собственности. В соответствии с лицензионными договорами партнёры могут пользоваться только именем и обеспечивать производство хлебобулочных изделий, сохраняя качество и эстетику продукции.

Суд апелляционной инстанции считает указанные доводы апелляционной жалобы несостоятельными.

Принимая во внимание, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.

Аналогичная позиция изложена в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 24.02.2004 № 3-П.

Вместе с тем, налоговый орган не лишён права приводить доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц в обход установленных законом ограничений в применении специальных налоговых режимов, предназначенных для субъектов малого и среднего предпринимательства.

На налоговом органе в этом случае лежит бремя доказывания того, что имело место деление по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность в силу значительности своего объёма фактически не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным пунктом 3 статьи 346.12, пунктом 4 статьи 346.13, а также пунктами 2.2. и 2.3. статьи 346.26 НК РФ, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников и основных средств.

О превышении установленных пределов осуществления права могут, в частности, свидетельствовать: 

1) распределение доходов от реализации товаров (работ, услуг) между несколькими лицами, которыми прикрывалась фактическая деятельность другого (одного) хозяйствующего субъекта, обладавшего необходимыми ресурсами для её ведения, но не отвечавшего установленным законом условиям для применения УСН; 

2) осуществление единой (общей) деятельности несколькими лицами, объединившими принадлежащие им материальные, трудовые и финансовые ресурсы при том, что в силу значительности своего объёма осуществляемая ими деятельность не отвечала (перестала отвечать) ограничениям, необходимым для применения УСН, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников, стоимостью основных средств. 

Исходя из пункта 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утверждённого Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018, в таких случаях налоговый орган определяет права и обязанности соответствующих лиц исходя из подлинного экономического содержания их деятельности путём консолидации доходов и исчисления налогов по общей системе налогообложения. 

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации применительно к уплате различных налогов и сборов, изложенной в Постановлении от 03.06.2014 № 17-П и Определении от 07.06.2011 № 805-О-О, налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учётной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями.

В статье 20 НК РФ установлено, что взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: 

1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20%. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновлённого, а также попечителя и опекаемого.

Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 данной статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения. Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключённым между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии со статьёй 105.1 НК РФ (пункт 1 статьи 105.1 НК РФ).

При оценке обоснованности налоговой выгоды судом могут учитываться такие обстоятельства, как особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.), практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, использование общих трудовых и производственных ресурсов, особенности гражданско-правовых отношений внутри группы (пункт 4 Обзора практики рассмотрения дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утверждённого Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018).

К существенным доказательствам, свидетельствующим о применении хозяйствующими субъектами в своей деятельности схемы «дробления бизнеса», помимо возможных отношений взаимозависимости, аффилированности относятся такие факты как искусственное разделение единого производственного (иного хозяйственного, управленческого) процесса, фактически осуществляемого налогоплательщиком, на отдельные части с их отнесением на взаимозависимых лиц, которые лишены экономической самостоятельности и собственной деятельности фактически не осуществляют, реквизиты которых используются в целях выведения части выручки и получения налоговой выгоды при налогообложении группы лиц в целом. 

Вышеуказанные установленные налоговым органом обстоятельства подтверждены совокупностью представленных в материалы дела доказательств, в том числе показаниями директора и сотрудников ООО «Хлебница-Волгоград» ФИО14, руководителей спорных организаций, договорами субаренды, свидетельскими показаниями сотрудников ООО «Хлебница-Волгоград». 

Исходя из показаний работников общества, поиском помещений для размещения пекарен занимался ФИО4 (в 2018 году директор ООО «Буфет-Волгоград»), сотрудник ООО «Пекарея-Волгоград» (директор ФИО14), сотрудник ООО «Мускат-Волгоград» (директор ФИО6). С 17.06.2018 ФИО4 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя (лицензиат ООО «Хлебница-Волгоград»). 

Налоговым органом и судами обеих инстанций также установлено, что договоры субаренды помещений, заключённые ООО «Хлебница-Волгоград» и спорными юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями, содержат идентичные условия. 

Ремонт и текущее содержание арендованных и переданных в субаренду помещений под пекарни осуществлялось за счёт ООО «Хлебница-Волгоград» или за счёт индивидуальных предпринимателей, но с участием сотрудников налогоплательщика и/или сотрудников сети пекарен «Хлебница». 

Данные обстоятельства подтверждены материалами дела, в том числе свидетельскими показаниями директора ООО «Хлебница-Волгоград» ФИО14, сотрудников ООО «Хлебница-Волгоград» ФИО15, ФИО16, и не оспариваются заявителем. 

Указанными лицами подтверждено участие в подготовке помещений, установке оборудования и последующее их обслуживание ФИО17 и рабочими – сотрудниками ООО «Хлебница-Волгоград». Также свидетели пояснили, что они организовывали привлечение сторонних организаций, при этом счета на оплату оформляли от имени индивидуальных предпринимателей.

В апелляционной жалобе ООО «Хлебница-Волгоград» указало, что, осуществляя деятельность посредством заключения лицензионных договоров, пыталось привлечь как можно больше партнёров для масштабирования бизнеса. В связи с этим заявитель непосредственно помогал в подборе помещений для более рационального распространения точек реализации хлебобулочных изделий. ООО «Хлебница-Волгоград» осуществляло деятельность по предоставлению франшизы по производству и реализации продукции под брендом «Пекарня Хлебница», действовало в рамках лицензионных договоров с владельцами франшизы ООО «Хлебница» и ООО «Корпорация Хлебница» в целях оформления торговых точке в одном стиле. 

Суд апелляционной инстанции считает указанные доводы апелляционной жалобы несостоятельными. Материалами дела подтверждено, что действия заявителя в отношении спорных юридических лиц и индивидуальных предпринимателей не являлись помощью в подборе помещений, а представляли собой непосредственное участие, в частности, финансовое в деятельности сублицензиатов, поскольку подконтрольные лица не имели возможности быть самостоятельными и независимыми. 

Из материалов дела следует и установлено налоговым органом и судами обеих инстанций, что ООО «Хлебница-Волгоград» осуществляло за счёт собственных средств рекламное оформление торговых точек (внешний вид и внутри). 

Исходя из условий сублицензионных договоров, все мероприятия лицензиата, связанные с рекламой товаров, производимых/продаваемых должны быть согласованы с лицензиаром. Все права на рекламные продукты принадлежат лицензиару. Лицензиат вправе использовать их только с целью рекламирования пекарни в указанном лицензиаром объёме. Рекламные материалы, разработанные самостоятельно, лицензиаты имеют право использовать только с письменного согласия лицензиара (ООО «Хлебница-Волгоград»). Проведение лицензиатами любых рекламно-маркетинговых акций, кино- и фотосъёмок в помещении предприятий допускается исключительно с письменного согласия лицензиара. 

ООО «Хлебница-Волгоград» оплачена выдача разрешения комитета земельных ресурсов администрации городского округа – город Волжский Волгоградской области на установку и эксплуатацию рекламной конструкции по адресу: 

<

...>. 

Из свидетельских показаний работника ООО «Хлебница-Волгоград» ФИО18 следует, что заявитель осуществлял текущий ремонт и содержание рекламных конструкций. 

ИП ФИО19 и ООО «Волгоградская строительная компания» в соответствии со статьёй 93.1 НК РФ предоставили документы (информацию), свидетельствующие о проведении ими строительно-ремонтных работ в пекарнях (на объектах, арендованных спорными контрагентами). При этом заказчиком работ и лицом, осуществившим оплату, являлось ООО «Хлебница-Волгоград».

В апелляционной жалобе налогоплательщик указал, что ФИО18 осуществлял трудовую деятельность с 16.09.2020 по 19.10.2020, в течение месяца, не прошёл испытательный срок по несоответствию исполнения своих должных обязанностей, в связи с чем его показания носят необъективный, поверхностный характер. По мнению заявителя, ФИО18 чётко предоставил показания с явным умыслом показать общество в негативном ракурсе, интерпретировав ответы на поставленные вопросы на своё усмотрение и не приведя доказательств. За систематическое невыполнение трудовых обязанностей ФИО18 не прошёл установленный испытательный срок.

Суд апелляционной инстанции считает указанные доводы апелляционной жалобы несостоятельными, поскольку факт осуществления ООО «Хлебница-Волгоград» за счёт собственных средств рекламного оформления торговых точек (внешний вид и внутри) подтверждён совокупностью других доказательств. 

По информации ИП ФИО20, ею выполнены монтаж и демонтаж баннеров по адресам торговых точек сети пекарен, заказчиком и плательщиком работ являлось ООО «Хлебница-Волгоград». 

В подтверждение взаимоотношений с ООО «Хлебница-Волгоград» ИП ФИО20 представлены акты, подтверждающие «изготовление элементов СНР для оформления ТТ», «установку прожектора», «изготовление металлического каркаса», «монтаж, демонтаж баннера», «демонтаж вывески, очистки витрин на ТТ», «оформление козырька», с указанием в них адресов торговых точек, на которых осуществлялись работы. 

Кроме того, в сети «Интернет» размещена рекламная информация для покупателей хлебобулочных изделий сети пекарен «Хлебница» с указанием единого номера телефона: 

<

***> и 960-074-2037 для всех торговых точек г. Волгограда и г. Волжского Волгоградской области. 

Суд апелляционной инстанции соглашается с данной судом первой инстанции оценкой вывода инспекции о том, что в распространяемой в сети «Интернет» рекламе розничная торговля участников «раздробленного» бизнеса позиционируется как единая, а формально разделённые торговые объекты позиционируются как один объект с указанием единого контактного номера телефона для потенциальных потребителей (покупателей). 

Лицензионными договорами предусмотрено, что лицензиат не имеет права размещать Коммерческое обозначение в собственном Интернет-портале (например, т.6 л.д.56, пункт 3.2.4 договора). Лицензиар вправе поместить информацию о пекарне лицензиата в рекламных материалах и СМИ в рамках собственных мероприятий (например, т.6 л.д.67, пункт 4.1.8 договора).

Налоговым органом и судами обеих инстанций установлено, что ООО «Хлебница-Волгоград» приобретало за свой счёт необходимое оборудование и устанавливало его в пекарнях, что не оспаривается заявителем. Данные обстоятельства подтверждаются в том числе свидетельскими показаниями директора ООО «Хлебница-Волгоград» ФИО14, свидетельскими показаниями и пояснениями индивидуальных предпринимателей, договорами аренды оборудования, заключёнными заявителем и лицензиатами. 

ООО «Хлебница-Волгоград» также обеспечивало своих лицензиатов хозяйственным инвентарём и хозяйственными принадлежностями. Поставщиками оборудования и инвентаря для заявителя являлись ИП ФИО21, ИП ФИО22, ИП ФИО23, ООО «Авангард», ООО «Вудмакс», ООО «ТК «Айсберг», ООО «Доморент», ООО «Комплект Сервис», ООО «РесКом», ООО «ВЦПО «Фавор», ООО «Хлебница». 

Изложенные обстоятельства свидетельствуют о том, что заявитель обеспечивал подконтрольных лиц необходимым оборудованием, инвентарём и хозяйственными принадлежностями, необходимыми для осуществления хозяйственной деятельности в пекарнях, в связи с отсутствием у спорных организаций собственных средств и ресурсов. Выводы налогового органа и суда первой инстанции в указанной части являются обоснованными.

Кроме того, ООО «Хлебница-Волгоград» сдавало в аренду своим подконтрольным лицам (юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям) оборудование (технологическое и торговое) и инвентарь, которые приобретались и устанавливались в пекарнях за собственные средства, и в дальнейшем осуществляло их обслуживание. 

Сумма арендных платежей за переданные лицензиатам оборудование и инвентарь превысила их стоимость. Таким образом, заключения лицензиатами и ООО «Хлебница-Волгоград» договоров на указанных условиях свидетельствует об отсутствии у подконтрольных лиц экономической и деловой цели.

Согласно апелляционной жалобе ООО «Хлебница-Волгоград» для сохранения качества продукции и для привлечения партнеров приобретало оборудование и передавало его в эксплуатацию не на безвозмездной основе, заключало договоры аренды, что приносило дополнительную прибыль и позволяло партнёрам, не имея достаточных финансовых средств, начать осуществлять финансовую деятельность. Стоимость арендных платежей рассчитывалась обществом с учётом срока покрытия затрат на приобретение оборудования и с получением дохода. Лицензиаты имели возможность не единовременно потратить большую сумму при приобретении оборудования, а с учётом осуществления деятельности постепенно осуществлять оплату арендных платежей, что не требовало изыскания дополнительных оборотных средств для бесперебойного производства. После расторжения договорных отношений с индивидуальными предпринимателями и обществами оборудование передавалось в ООО «Хлебница-Волгоград». В связи с вышеизложенным ООО «Хлебница-Волгоград» имело экономическую и деловую цель при заключении договоров аренды, получая систематическую прибыль.  

Указанные доводы апелляционной жалобы несостоятельны. Налоговым органом и судом первой инстанции сделан вывод об отсутствии экономической и деловой цели у подконтрольных лиц, а не у налогоплательщика.

Из материалов дела следует и установлено налоговым органом и судами обеих инстанций, ООО «Хлебница-Волгоград» приобретало контрольно-кассовую технику (ККТ) и передавало в аренду своим подконтрольным лицам (юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям). 

ООО «Пекарея-Волгоград» (директор ФИО14), ООО «Каравай-Волгоград» (директор ФИО10), ООО «Мускат-Волгоград» (директор ФИО6), ООО «Буфет-Волгоград» (директор ФИО4), ООО «Ваниль-Волгоград» (директор ФИО24) фактически прекратили деятельность в 2018 году. 

ККТ, зарегистрированная за данными организациями, была снята с учёта и в рассматриваемый период передана вновь зарегистрированным индивидуальным предпринимателям: ФИО6, ФИО4, ФИО8, ФИО7, ФИО5 

Индивидуальным предпринимателям, зарегистрированным в декабре 2020 года: ФИО12, ФИО11, ФИО10 передана ККТ от ФИО6, ФИО4, ФИО8, ФИО7, ФИО5 

Согласно пояснениям директора ООО «Хлебница-Волгоград» ФИО14 общество приобретало ККТ за собственные средства и передавало в аренду своим лицензиатам (протокол допроса от 24.12.2021 № 476).

Также установлено, что выручка, поступившая через ККТ, от реализации продукции, составила 1 444 915 576 руб., выручка, поступившая на банковские счета индивидуальных предпринимателей, составила 1 010 386 172 руб. То есть выручка, поступившая с применением ККТ, инкассировалась на расчётный счёт не в полном объёме, вследствие чего наличные денежные средства в размере 434 529 404 руб. выведены из хозяйственного оборота и остались в распоряжении ООО «Хлебница-Волгоград» и подконтрольных предпринимателей. 

Согласно пояснениям свидетелей (ФИО25, ФИО26, ФИО27) наличные денежные средства из кассы изымались индивидуальными предпринимателями, а также иными неустановленными лицами. 

Инкассация денег производилась налогоплательщиком по вторникам и четвергам. Главный бухгалтер ООО «Хлебница-Волгоград» ФИО28 делала рассылку по телефону ИП с указанием суммы инкассации и суммы дохода индивидуальным предпринимателям с указанием суммы инкассации и суммы дохода индивидуального предпринимателя. Выручка привозилась в понедельник, среду и пятницу. В эти дни бухгалтеры индивидуальных предпринимателей отчитывались главному бухгалтеру ООО «Хлебница-Волгоград» об остатке денежных средств в кассе (свидетель ФИО29).

Согласно представленным РОСИНКАС документам инкассация выручки производилась по вторникам и четвергам, в том числе инкассирование денежной наличности отдельных подконтрольных лиц (ИП ФИО8, ИП ФИО6, ИП ФИО7, ООО «Пекарея-Волгоград», ООО «Ваниль-Волгоград», ООО «Каравай-Волгоград») осуществлялось с юридического адреса ООО «Хлебница-Волгоград». 

Из материалов дела следует и установлено налоговым органом и судами обеих инстанций, что подконтрольные налогоплательщику лица (индивидуальные предприниматели и должностные лица юридических лиц) до регистрации предпринимательской деятельности являлись сотрудниками ООО «Хлебница-Волгоград» и (или) предприятий сети пекарен «Хлебница». 

Разделение работников ООО «Хлебница-Волгоград» и его лицензиатов является условным и фактически работники, состоящие в трудовых отношениях с одним из участников «раздробленного» розничного бизнеса, выполняют трудовые и (или) управленческие функции в отношении других участников «раздробленного» бизнеса, в том числе без какого-либо документального обоснования этого факта. 

По мнению ООО «Хлебница-Волгоград», изложенному в апелляционной жалобе, законодательством Российской Федерации не установлено ограничений, в соответствии с которыми сотрудники организации впоследствии не могут заниматься аналогичным видом деятельности. В связи с этим сотрудники регистрируют себя как индивидуального предпринимателя, регистрируют юридические лица и осуществляют предпринимательскую деятельность. При отсутствии достаточного стартового капитала они предпочли осуществлять предпринимательскую деятельность в рамках франшизы с ООО «Хлебница-Волгоград». Со стороны ООО «Хлебница-Волгоград» указанная ситуация более экономически выгодна с получением прибыли по следующим обстоятельствам: сотрудники, имея опыт работы и получив определённую квалификацию, используют клиентскую базу поставщиков и покупателей в личных целях, а именно, начинают предпринимательскую деятельность с аналогичным видом на себя.

Доводы апелляционной жалобы несостоятельны, поскольку сотрудники налогоплательщика, принявшие решение «заниматься аналогичным видом деятельности», самостоятельно указанную деятельность не осуществляли, а фактически образовывали с налогоплательщиком единый хозяйствующий субъект. Соответствующие выводы налогового органа и суда первой инстанции подтверждены совокупностью представленных в материалы дела доказательств.

На основании материалов дела налоговым органом и судами обеих инстанций установлено следующее разделение работников ООО «Хлебница-Волгоград» и его лицензиатов:

руководящий состав ООО «Хлебница-Волгоград» осуществлял контроль за деятельностью всей сети пекарен «Хлебница», открытых в Волгоградской области, в том числе проверку качества готовой продукции, осуществлялась консультационная и техническая поддержка, то есть выполнялись работы, предусмотренные условиями сублицензионных договоров, заключённых с юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями (аудитор, заведующий производством, технолог, специалист по обучению персонала);

сотрудники ООО Хлебница-Волгоград» участвовали в деятельности пекарен;

индивидуальные предприниматели выполняли работу для всей сети пекарен «Хлебница».

Сотрудников пекарен и налогоплательщика увольняли из одного предприятия и оформляли в другое формально, без изменения у них должностных обязанностей и рабочего места. Они себя воспринимали как единый хозяйствующий субъект.

ООО Хлебница-Волгоград» представлены сведения о доходах за 2018 год на сотрудников, которые ранее являлись сотрудниками обществ-лицензиатов. 

Кадровый состав организаций формируется за счёт работников организаций сети пекарен «Хлебница». 

ООО «Пекарея-Волгоград» представлены сведения о доходах (справки по форме 2-НДФЛ) за налоговые периоды 2018 года: январь – 94, февраль – 61, март – 24, апрель – 16. В течение четырёх месяцев (январь–апрель 2018 года) 70 сотрудников оформлены как сотрудники юридических лиц и индивидуальных предпринимателей сети пекарен («Хлебница»). 

Факты перехода сотрудников из одной организации в другую: 

из ООО «Каравай-Волгоград» в ООО «Ваниль-Волгоград», к ИП ФИО7, ИП ФИО6, ИП ФИО8, ИП ФИО4 и др.;

из ООО «Ваниль-Волгоград» в ООО «Буфет-Волгоград», ООО «Мускат-Волгоград», ООО «Каравай-Волгоград», к ИП ФИО7, ИП ФИО5, ИП ФИО6, ИП ФИО4, ИП ФИО8 и др.;

из ООО «Хлебница-Волгоград» к ИП ФИО5, ИП ФИО4 и др. 

Налоговым органом также установлено совпадение IP-адреса, с которого представлены бухгалтерская и налоговая отчётность всеми участниками бизнеса сети  пекарен «Хлебница» (188.233.187.110, 188.233.112.0, 188.233.116.153, 188.233.34.181, 188.233.76.19, 95.29.217.27), совпадают дата и время сеансов обмена. 

Налоговым органом также установлены факты участия сотрудников организаций сети пекарен «Хлебница-Волгоград» в деятельности друг друга, притом что формально они числились в штате другого предприятия. 

В ходе осмотра объекта недвижимости по адресу налогоплательщика: 

<

...> присутствовало доверенное лицо ООО «Хлебница-Волгоград» ФИО8 (протокол осмотра от 29.03.2019 № 591), которая являлась сотрудником ООО «Хлебница-Волгоград» по июль 2018 года. В период с 28.03.2018 по 06.05.2021 была зарегистрирована индивидуальным предпринимателем, на момент проведения осмотра имела договорные отношения с проверяемым налогоплательщиком, являлась его лицензиатом. Осмотр был проведён также в присутствии ещё одного доверенного лица ООО «Хлебница-Волгоград»  ФИО4 (протокол осмотра от 23.03.2020 № 453), который являлся директором ООО «Буфет-Волгоград», сотрудником ООО «Пекарея-Волгоград» и ООО «Мускат-Волгоград». С 17.06.2018 зарегистрирован индивидуальным предпринимателем, на момент проведения осмотра имел договорные отношения с проверяемым налогоплательщиком, являлся его лицензиатом.

Менеджеры по закупкам и категорийные менеджеры ООО «Хлебница-Волгоград» (ФИО30, ФИО31, ФИО32, ФИО33, ФИО34), энергетик ФИО17 расписываются за приём товаров, поступивших для индивидуальных предпринимателей. Индивидуальные предприниматели выдают доверенности на получение товарно-материальных ценностей от поставщиков сотрудникам ООО «Хлебница-Волгоград» и др. 

ООО «ЭР-Телеком» представлены документы, подтверждающие оказание услуг связи, Интернет для ООО «Хлебница-Волгоград» и его 15 лицензиатов, на основании которых установлено, что представители абонентов, адреса электронной почты, контактные номера телефонов являются едиными для нескольких лицензиатов. 

Представителями абонентов являлись: ФИО24, бухгалтер, главный бухгалтер (ИП ФИО4, ИП ФИО9); ФИО4 (ООО «Буфет-Волгоград»); Надежда (ИП ФИО8), админ. ООО «Буфет-Волгоград»; Виталий, рук. отдела ИТ (ИП ФИО3); Юлия (ФИО10), админ. (ООО «Пекарея-Волгоград», ООО «Каравай-Волгоград», ИП ФИО9); ФИО14 (ООО «Хлебница-Волгоград»); ФИО6 (ИП ФИО11, ООО «Мускат-Волгоград», ИП ФИО5, ООО «Ваниль-Волгоград») админ.  ИП ФИО12, ФИО10; ФИО12 (рук) (ИП ФИО5). 

Адреса электронной почты (информация получена из заказов на предоставление услуги): d.klimenko@hlebnitca.ru (ООО «Хлебница-Волгоград», ИП ФИО11, ИП ФИО12, ООО «Ваниль-Волгоград»); v.kiseleva@hlebnitca.ru (ИП ФИО7, ИП ФИО3); e.morozova@hlebnitca.ru (ООО «Мускат-Волгоград», ИП ФИО5); l.makarova@hlebnitca.ru (ИП ФИО8); v.nagaitsev@hlebnitca (ИП ФИО6). 

Адреса электронной почты (информация получена из заключённых договоров): kolesnikova3003@yandex.ru (ООО «Пекарея-Волгоград», ООО «Каравай-Волгоград», ИП ФИО9); d.klimenko@hlebnitca.ru (ООО «Хлебница-Волгоград», ИП ФИО12, ФИО10, ИП ФИО5, ООО «Ваниль-Волгоград»); e.morozova@hlebnitca.ru (ООО «Мускат-Волгоград»); l.makarova@hlebnitca.ru (ИП ФИО8); v.nagaitsev@hlebnitca (ИП ФИО6, ИП ФИО4); v.kiseleva@hlebnitca.ru (ИП ФИО3). 

Контактные номеров телефонов (информация получена из заказов на предоставление услуги): 8-961-065-19-67 (ИП ФИО8, ИП ФИО4, ООО «Буфет-Волгоград»); 8-909-393-01-51 (ИП ФИО6, ИП ФИО9);      8-905-333-77-79 (ИП ФИО7, ИП ФИО6, ИП ФИО4, ИП ФИО3); 8-961-691-91-09 (ООО «Мускат-Волгоград», ИП ФИО5); 8-927-544-07-16 (ООО «Пекарея-Волгоград», ООО «Каравай-Волгоград», ИП ФИО9); 8-903-327-17-17 (ООО «Хлебница-Волгоград», ИП ФИО11, ИП ФИО12, ФИО10, ИП ФИО5, ИП ФИО9, ООО «Ваниль-Волгоград»);         8-960-883-93-51 (ИП ФИО8). 

В сублицензионных договорах, заключённых юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями с ООО «НТЦ Тезис», указан для связи адрес электронной почты, принадлежащий следующим лицам: ФИО28, главному бухгалтеру ООО «Хлебница-Волгоград» (сентябрь 2019 года – март 2021 года), ИП ФИО14 (апрель 2021 года – декабрь 2021 года); ФИО24, директору ООО «Ваниль-Волгоград» (ноябрь 2016 года – сентябрь 2018 года), сотруднику ООО «Пекарея-Волгоград» (февраль 2016 года – январь 2018 года), ООО «Мускат-Волгоград» (февраль 2018 года – сентябрь 2018 года), ООО «Хлебница-Волгоград» (сентябрь 2018 года – декабрь 2020 года); ФИО8, сотрудник ООО «Хлебница-Волгоград» (июнь 2017 года – июль 2018 года), с 13.04.2018 по 24.12.2021 зарегистрирована индивидуальным предпринимателем, являлась лицензиатом проверяемого налогоплательщика, ИП ФИО14 (июль 2021 года – декабрь 2021 года). 

Из материалов дела следует и установлено налоговым органом и судами обеих инстанций, что поставщиками товара (работ, услуг) являются одни и те же организации, индивидуальные предприниматели, физические лица. 

В апелляционной жалобе налогоплательщик указал, что у ООО «Хлебница-Волгоград» имелась база поставщиков с качеством сырья, проверенным и себя зарекомендовавшим, с оптимальными ценами для рекомендаций индивидуальным предпринимателям и организациям. Это обстоятельство объединяет всех, кто осуществляет деятельность по франшизе, независимо от продукции (одежда, хлебобулочные изделия, косметика, а также рестораны, пункты быстрого питания).

Суд апелляционной инстанции считает указанные доводы несостоятельными. Учитывая представленные в материалы дела доказательства в их совокупности, перечень одинаковых поставщиков товаров, работ, услуг является одним из доказательств того, что участники являются единой организованной структурой.

Налоговым органом установлено, что денежные средства перечислены за следующие товары, работы, услуги:

мука: ООО «ТД «Оскольская мука» (ИП ФИО3, ИП ФИО9, ИП ФИО4, ИП ФИО5, ИП ФИО6, ИП ФИО7, ИП ФИО8, ИП ФИО11); ОАО «Городищенский комбинат хлебопродуктов» (ИП ФИО3, ИП ФИО9, ИП ФИО4, ИП ФИО5, ИП ФИО6, ИП ФИО7, ИП ФИО8, ООО «Буфет-Волгоград», ООО «Ваниль-Волгоград», ООО «Каравай-Волгоград», ООО «Мускат-Волгоград», ООО «Пекарея-Волгоград»);

товар: ООО «Югснабконтракт» (ИП ФИО3, ИП ФИО9, ИП ФИО4, ИП ФИО5, ИП ФИО6, ИП ФИО8, ИП ФИО7, ООО «Буфет-Волгоград», ООО «Ваниль-Волгоград», ООО «Каравай-Волгоград», ООО «Мускат-Волгоград», ООО «Пекарея-Волгоград»);

товар: ИП ФИО35 (ИП ФИО3, ИП ФИО9, ИП ФИО4, ИП ФИО5, ИП ФИО6, ИП ФИО7, ИП ФИО8, ИП ФИО10, ООО «Буфет-Волгоград», ООО «Ваниль-Волгоград», ООО «Каравай-Волгоград», ООО «Мускат-Волгоград», ООО «Пекарея-Волгоград», ООО «Хлебница-Волгоград»). 

На основании представленных поставщиками документов налоговым органом установлено, что товары, услуги для юридических лиц и индивидуальных предпринимателей (подконтрольных лиц) поставлены (оказаны) в один день. Акты выполненных работ на оказание услуг по стирке спецодежды ООО «Ручеёк» подписаны 17.02.2020 и 04.08.2020 с ИП ФИО5, ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО4 и ФИО6; 15.10.2020 – с ИП ФИО4, ФИО6, ФИО5 и ФИО9 

УПД на поставку товара (перчатки, пакеты, туалетная бумага, мешки мусорные, салфетки, форма для пирога) ИП ФИО35 подписаны с ООО «Буфет-Волгоград», ООО «Ваниль-Волгоград», ООО «Каравай-Волгоград», ООО «Мускат-Волгоград». 

Из материалов дела следует и установлено налоговым органом и судами обеих инстанций совпадение IP-адресов по осуществлению доступа к системе «Банк-Клиент», которые используются клиентами банка при электронном взаимодействии и идентифицируют их в системе, обеспечивающей возможность удалённого управления счетами. Также установлен IP-адрес 188.233.187.110, с которого осуществлялось дистанционное банковское обслуживание, управление расчётными счетами и выставление электронных счетов налогоплательщиком и подконтрольными лицами, то есть использовался один и тот же персональный компьютер (одного диапазона). IP-адрес 188.233.187.110 по осуществлению доступа к системе «Банк-Клиент» используется ИП ФИО14 (зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 19.11.2020), которая ранее являлась учредителем и руководителем ООО «Хлебница-Волгоград». 

Согласно апелляционной жалобе налогоплательщик считает, что само по себе совпадение указанных адресов не может достоверно и безусловно свидетельствовать о подконтрольности и согласованности действий общества и его контрагентов. В решении о привлечении к ответственности не приведены данные о совпадении IP-адресов общества и лицензиатов, а также не установлены доказательства того, что необходимые для управления расчётными счетами посредством системы «Клиент-Банк» ключи электронно-цифровых подписей, предоставленные банковскими учреждениями организациям-контрагентам, находились в распоряжении сотрудников общества или связанных с ним лиц. Кроме того, совпадение IP-адресов не доказывает, что налогоплательщик был должен знать об особенностях хозяйственной деятельности контрагентов, и не позволяет вменять ему отсутствие должной осмотрительности и осторожности, подконтрольность, взаимозависимость, согласованность действий. 

В рассматриваемом случае суд апелляционной инстанции считает указанные доводы апелляционной жалобы несостоятельными. Совпадение контактных телефонов и IP-адресов, с которых осуществлялся доступ к системе «Клиент-Банк» является одним из обстоятельств, свидетельствующих о подконтрольности и согласованности действий налогоплательщика и его контрагентов.

В сети «Интернет» размещена рекламная информация для покупателей хлебобулочных изделий сети пекарен «Хлебница» с указанием единого номера телефона 

<

***> и 960-074-20-37 для всех торговых точек г. Волгограда и г. Волжского Волгоградской области.

Налоговым органом также установлено совпадение контактных номеров телефонов, которые указаны в справках 2-НДФЛ ООО «Хлебница-Волгоград» и подконтрольных лиц: 

ООО «Пекарея-Волгоград» и ООО «Каравай-Волгоград» – 8-937-540-5979;

ООО «Пекарея-Волгоград» и ИП ФИО9 – 8-937-718-8830;

ООО «Ваниль-Волгоград» – 24-24-24, который размещён в сети Интернет как единый номер телефона сети пекарен «Хлебница»;

ООО «Хлебница-Волгоград» и ИП ФИО8 – 8-960-883-9351. 

Согласно свидетельским показаниям менеджеров по персоналу ООО «Хлебница-Волгоград» ФИО36 (протокол допроса от 13.01.2022 № 10), ФИО16 (протокол допроса от 17.02.2022 № 43) указанные лица, являясь сотрудниками налогоплательщика, осуществляли поиск работников для пекарен, то есть заявитель нёс расходы по содержанию менеджеров по персоналу для выполнения кадровой работы подконтрольных ему юридических лиц и индивидуальных предпринимателей.

Из свидетельских показаний сотрудников общества ФИО37, продавца-кассира (протокол допроса от 14.01.2022), ФИО38, старшего пекаря (протокол допроса от 18.02.2022) следует, что они и другие сотрудники пекарен не отделяют деятельность подконтрольных лиц от деятельности ООО «Хлебница-Волгоград» и воспринимают их как единое целое или как подразделения ООО «Хлебница-Волгоград». Кроме того, фамилии индивидуальных предпринимателей и указали на то, что они фактически осуществляли функции менеджеров или территориальных управляющих. Они переходили работать из одного предприятия в другое по решению руководства, в связи с закрытием одного общества или индивидуального предпринимателя и открытием других. При этом их рабочее место не менялось, оставалось по прежнему адресу. Когда вводили новое хлебобулочное изделие, приезжал технолог и показывал, как делать. Во всех пекарнях действовала одна система скидок на продукцию (ежедневно с 19.30 часов и до 11.00 часов). 

Согласно показаниям ИП ФИО4 он не помнит, кто был директором и его непосредственным начальником во время работы в ООО «Пекарея-Волгоград», не помнит, где находился офис организации. Причиной увольнения из ООО «Пекарея-Волгоград» послужило более интересное предложение от ООО «Мускат-Волгоград». В обеих организациях он занимал должность менеджера и имел одинаковые обязанности по осуществлению контроля за бесперебойной работой оборудования на торговых точках. 

Исходя из показаний ИП ФИО4 (протокол допроса от 21.01.2022, т.43 л.д.137-148), он являлся директором ООО «Буфет-Волгоград», однако ему (согласно показаниям) не известно, с кем был заключён лицензионный договор на право использования Коммерческого обозначения и Ноу-Хау, поскольку все вопросы и проблемы он решал только с учредителем ООО «Буфет-Волгоград» ФИО39

Представленный в материалы дела лицензионный договор от 10.01.2018 № 5 подписан ФИО14 и ФИО4 (т.7 л.д.8-15).

На момент заключения ООО «Хлебница-Волгоград» и ИП ФИО4 лицензионного договора предприниматель был знаком с ФИО14 и длительный период времени участвовал в деятельности сети пекарен «Хлебница». ФИО4 в 2016 году являлся сотрудником ООО «Санги-Стиль», в котором также работала ФИО14 

ИП ФИО4 также пояснил, что не выдавал доверенности на осуществление каких-либо действий и (или) представление его интересов. 

Вместе с тем от кредитного учреждения получена доверенность, выданная ФИО4 на распоряжение денежными средствами на счетах в 2020 году ФИО40, которая в период с декабря 2019 года по март 2020 года являлась бухгалтером ООО «Хлебница-Волгоград». Доверенности на получение товарно-материальных ценностей и право подписи в документах выданы сотрудникам ООО «Хлебница-Волгоград»: менеджеру по закупкам ФИО30 и энергетику ФИО17 

ИП ФИО4 сведения о выплаченных ФИО40, ФИО30, ФИО17 доходах не представлял, какие-либо перечисления в их адрес не осуществлял. 

Таким образом, налоговый орган пришёл к обоснованному выводу, что показания ИП ФИО4 свидетельствуют об умышленном искажении обстоятельств и фактов, касающихся его участия в деятельности ООО «Пекарея-Волгоград» и ООО «Мускат-Волгоград», а также его работы в качестве директора ООО «Буфет-Волгоград» и индивидуального предпринимателя. 

Индивидуальными предпринимателями ФИО12, ФИО11 и др. представлена письменная информация по ряду вопросов, которые задавались ФИО4, что свидетельствует о согласованности и подконтрольности их действий. 

Согласно апелляционной жалобе налогоплательщик критически относится к показаниям свидетелей, содержащихся в протоколах допросов. Относительно показаний ФИО29 и ФИО16: в общей совокупности проведённых допросов индивидуальных предпринимателей, генеральных директоров и сотрудников, налоговая инспекция приводит доказательства нескольких сотрудников, не учитывая, что вышеуказанные сотрудники могли иметь субъективное мнение об организационном построении финансово-хозяйственной деятельности ООО «Хлебница-Волгоград» в рамках взаимодействия по франшизе, не подкреплённое продолжительными трудовыми взаимоотношениями. Вышеуказанные сотрудники осуществляли краткосрочное трудоустройство, поэтому нельзя свидетельские показания считать их объективными и достоверными. Ссылаясь на протоколы допросов ФИО4, ФИО7, ФИО3, ФИО8, ФИО5, налогоплательщик счёл, что они единолично осуществляли финансово-хозяйственную деятельность, на задаваемые вопросы отвечали подробно и по существу характера деятельности в качестве индивидуального предпринимателя, ранее занимаемые должности и место работы способствовали более эффективному управлению бизнесом, одновременно получая финансовую самостоятельность и личный бизнес в статусе индивидуального предпринимателя. 

Сотрудники, непосредственно работающие на торговых точках, не знали про ООО «Хлебница-Волгоград», не знали про сотрудников указанной организации, подчинялись или напрямую индивидуальным предпринимателям, юридическим лицам в лице должностных лиц или управляющим на торговых точках, инкассация денежных средств осуществлялась индивидуальными предпринимателями или должностными лицами юридических лиц, работающих по франшизе. На вопросы об участии ООО «Хлебница-Волгоград» в работе на торговых точках отвечают, что ничего не знают и пояснить не могут, поскольку организация не участвовала в финансово-хозяйственной деятельности индивидуальных предпринимателей и юридических лиц, работающих по франшизе. Индивидуальные предприниматели и юридические лица, работающие по франшизе, имели офисные подразделения и определённое количество сотрудников в штате, позволяющее самостоятельно осуществлять финансово-хозяйственную деятельность. Указанные выводы сделаны налогоплательщиком на основании допросов ФИО28, ФИО41, ФИО42, ФИО43, ФИО44, ФИО45, ФИО46, ФИО47, ФИО30, ФИО48, ФИО49, ФИО36, ФИО50, ФИО51, ФИО33, ФИО52, ФИО53

Суд апелляционной инстанции считает указанные доводы апелляционной жалобы несостоятельными. Позиция о неправомерности выводов налогового органа не может быть основана исключительно на свидетельских показаниях, выдержках из протоколов допросов. Подтверждение свидетелями факта трудоустройства в спорные организации (к юридическим лицам или индивидуальным предпринимателям) не опровергает выводы налогового органа. Показания свидетелей в совокупности подтверждают выводы налогового органа и суда первой инстанции.

Апелляционный суд также считает, что вопреки доводам апелляционной жалобы суд первой инстанции обоснованно отказал заявителю в удовлетворении ходатайства о вызове свидетелей.

Из материалов дела следует и установлено налоговым органом и судами обеих инстанций, что налогоплательщиком, юридическими лицами, индивидуальными предпринимателями (подконтрольными лицами) для оказания юридических, консультационных, консалтинговых и бухгалтерских услуг привлечены ФИО54 и ФИО55 

Условия договоров, заключённых подконтрольными лицами с ФИО55 и ФИО54, идентичны и включают в себя обязательства по абонентскому обслуживанию Клиента (юридического лица, индивидуального предпринимателя), в том числе: в области бухгалтерии (предоставлять оценку бизнеса, проводить информационно-консультационную работу бухгалтерской деятельности организации, осуществлять внутренний и внешний финансово-экономический анализ, а также оптимизацию документооборота, оказывать помощь в ведении бухгалтерского учёта, при необходимости в его восстановлении); в области налоговых отношений (осуществлять помощь, давать рекомендации, оптимизировать и планировать налоговую политику организации при сложившихся негативных последствиях нарушений, др.); в области юриспруденции (осуществлять эффективное решение текущих проблем, предотвращать появление новых, разрабатывать договорную политику организации, помощь в формировании внутренних документов организации, консультирование по вопросам в области трудового законодательства). Услуги оказываются в устной и письменной, дистанционной и комбинированных формах с использованием телефонии и Интернета. 

ФИО55 осуществляла ликвидацию ООО «Буфет-Волгоград» и в настоящее время является ликвидатором ООО «Хлебница-Волгоград». 

Таким образом, налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что спорные контрагенты не осуществляли самостоятельной финансово-хозяйственной деятельности на собственный риск. ООО «Хлебница-Волгоград» координировало деятельность участников процесса, задействовав общие материально-технические и трудовые ресурсы. Фактически ООО «Хлебница-Волгоград» и спорные юридические лица и индивидуальные предприниматели осуществляли единый производственный процесс, направленный на достижение экономического результата в интересах заявителя. 

Учитывая изложенное, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод, что налогоплательщиком организован фиктивный документооборот с подконтрольными лицами: ООО «Пекарея-Волгоград», ООО «Каравай-Волгоград», ООО «Мускат-Волгоград», ООО «Ваниль-Волгоград», ООО «Буфет-Волгоград», ИП ФИО3, ИП ФИО4, ИП ФИО5, ИП ФИО6, ИП ФИО7, ИП ФИО8, ИП ФИО9, ИП ФИО10, ИП ФИО11, ИП ФИО12 При этом подконтрольные лица самостоятельно деятельность не вели, действия взаимозависимых участников схемы «дробления» бизнеса согласованны, видимость действий нескольких лиц фактически прикрывала деятельность одного налогоплательщика. В результате неправомерных действий, выразившихся в составлении формального документооборота и распределении части доходов на лицензиатов, ООО «Хлебница-Волгоград» занизило выручку от реализации товаров и, как следствие, занизило налогооблагаемую базу для исчисления НДС и налога на прибыль организаций. В рассматриваемом случае действия налогоплательщика, направленные на построение «искусственных» договорных отношений и имитацию реальной экономической деятельности с подконтрольными лицами, носили умышленный характер, имели цель получения налоговой экономии в виде неуплаты НДС и налога на прибыль организаций путём «дробления» бизнеса сети «Пекарня» на территории Волгоградской области с привлечением сублицензиатов. 

Не соглашаясь с указанными выводами, налогоплательщик в апелляционной жалобе отмечает, что ключевым признаком дробления бизнеса является искусственность деятельности отдельных предпринимательских субъектов. В связи с этим такое деяние надлежит квалифицировать как искажение в рамках пункта 1 статьи 54.1 НК РФ. Доказывая такого рода искажения, должны быть установлены факты, свидетельствующие об отсутствии самостоятельности отдельных субъектов. В совокупности установленные факты должны убедительно доказывать, что такие субъекты не осуществляют предпринимательскую деятельность в своём интересе и на свой риск, не выполняют реальных функций и принимают на себя статус участников операций. Вышеуказанные обстоятельства судом первой инстанции не установлены. Судом первой инстанции были установлены нарушения пункта 1 статьи 54.1 НК РФ, основанные исключительно на случайным образом связывающих отдельные бизнесы обстоятельствах.

Суд апелляционной инстанции считает доводы налогоплательщика несостоятельными, они опровергнуты представленными в материалы дела доказательствами. 

Резюмируя изложенное выше, судами обеих инстанций установлено, что бизнес по производству и реализации хлебобулочной продукции под брендом «пекарня Хлебница» разделён следующим образом:

в функции ООО «Хлебница-Волгоград» входили аренда помещений и выполнение строительно-монтажных работ в целях обеспечения соответствия помещений требованиям договоров, которые затем сдавались в субаренду юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям (подконтрольным лицам), а также осуществление контроля за исполнением подконтрольными лицами обязательств, установленных сублицензионными договорами. В то же время заявленным видом деятельности ООО «Хлебница-Волгоград» была «Деятельность по предоставлению прочих вспомогательных услуг для бизнеса», применялся специальный режим налогообложения в виде УСН;

в функции подконтрольных ООО «Хлебница-Волгоград» юридических лиц и индивидуальных предпринимателей входили производство и реализация в розницу хлебобулочных изделий в магазинах-кулинариях и пекарнях. При этом заявленным видом деятельности организаций являлась «Деятельность ресторанов и услуги по доставке продуктов питания» с применением специального режима налогообложения в виде ЕНВД. Подконтрольные организации также сдавали в субаренду помещения и получали доход (применялась система налогообложения в виде УСН). 

Сублицензионными договорами, заключёнными ООО «Хлебница-Волгоград» с юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями (подконтрольными лицами), предусмотрено обеспечение налогоплательщиком своих лицензиатов рекламными материалами, консультационной и технической поддержкой, обязательное согласование помещений, их внешнего вида, рекламного оформления, проведение мероприятий по рекламе товаров, контроль соответствия качества продукции товаров и др., в том числе с проведением проверок и составлением актов проверки, согласований, рекомендаций, одобрений и оценки действий пекарен, постоянный контроль лицензиаром (ООО «Хлебница-Волгоград») за деятельностью сублицензиатов. В обязанности лицензиатов входило обязательное предоставление отчётов об использовании результата интеллектуальной деятельности в установленном порядке по образцу и с периодичностью, установленными лицензиаром, в целях получения от лицензиата максимальной информации о своей деятельности. 

Организационный и производственный процесс (выбор и найм помещения для размещения пекарен, дальнейшее их содержание, дизайн и оформление, продвижение бизнеса (реклама и маркетинг), приобретение оборудования и дальнейшее его обслуживание, поиск и обучение сотрудников, выбор поставщиков сырья для изготовления хлебобулочных изделий по готовой рецептуре, анализ рынка сбыта и др.), управление деятельностью пекарен и контроль за качеством выпускаемой продукции, координировались одними и теми же лицами – сотрудниками ООО «Хлебница-Волгоград». С целью контроля и консультаций, оказания содействия и помощи в ведении хозяйственной деятельности пекарен ООО «Хлебница-Волгоград» содержало штат сотрудников, которыми обеспечивалось выполнение этих задач. 

ООО «Хлебница-Волгоград» принимало непосредственное участие в иных сферах финансово-хозяйственной деятельности пекарен, которые выделены в отдельные предприятия. ООО «Хлебница-Волгоград» осуществлялись расходы на обеспечение жизнедеятельности пекарен всей сети «Хлебница» (расходы на рекламу, объявления через интернет-сайты, оплата заработной платы своим сотрудникам, которые выполняли работу для подконтрольных лиц, др.). Приём сырья от поставщиков для изготовления продукции пекарнями осуществлялся совместными силами работников сети пекарен «Хлебница» и проверяемого налогоплательщика. 

Материалами дела подтверждено непосредственное участие заявителя в каждом из этапов финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, подконтрольных лиц (от поиска помещения для размещения пекарен до инкассирования выручки, полученной в пекарнях отдельными юридическими лицами и индивидуальным предпринимателями  и сдачи бухгалтерской и налоговой отчётности), а именно ООО «Хлебница-Волгоград»:

осуществляло поиск и арендовало помещения для индивидуальных предпринимателей (подконтрольных лиц) с целью размещения в них пекарен и кулинарий в связи с отсутствием у них собственных средств и ресурсов;

осуществляло контроль за рекламным оформлением пекарен и за счёт собственных средств рекламное оформление торговых точек.

В распространяемой рекламе в сети «Интернет» розничная торговая участников «раздробленного» бизнеса позиционировалась как единая, формально отдельные торговые объекты позиционировались как один объект с указанием единого контактного номера телефона для потенциальных потребителей (покупателей).

ООО «Хлебница-Волгоград» приобретало за свой счёт необходимое оборудование и устанавливало его в пекарнях и кулинариях, осуществляло обслуживание и ремонт оборудования после сдачи его в аренду подконтрольным лицам.

Из числа работников сети пекарен «Хлебница» выбирались лица для регистрации на их имя индивидуальной предпринимательской деятельности и формального наделения правами франчайзи.

ООО «Хлебница-Волгоград» за свой счёт осуществляло поиск сотрудников для работы в пекарнях; в лице менеджера по закупкам ФИО30 взаимодействовало с поставщиками товаров (работ, услуг), в том числе сырья для изготовления пекарнями хлебобулочных изделий.

Разделение работников общества и его лицензиатов условно. Фактически работники, состоящие в трудовых отношениях с одним из участников «раздробленного» бизнеса, выполняют трудовые и (или) управленческие функции в отношении других участников «раздробленного» бизнеса, в том числе без какого-либо документального обоснования. 

Менеджеры по закупкам и категорийные менеджеры ООО «Хлебница-Волгоград» (ФИО30, ФИО31, О.В., ФИО32, ФИО33, ФИО34), энергетик ФИО17 отвечают за приём товаров (сырья), поступивших для индивидуальных предпринимателей в пекарни и кулинарии. Индивидуальные предприниматели выдают доверенности сотрудникам ООО «Хлебница-Волгоград» на получение товарно-материальных ценностей от поставщиков. Сотрудники общества указаны в договорах, заключённых подконтрольными лицами с поставщиками товара (работ, услуг), как контактные лица. 

В документах, составленных с поставщиками товара, кредитными учреждениями, операторами связи и др., указаны одинаковые контактные номера телефонов и электронной почты.

Контрагенты индивидуальных предпринимателей называют контактным для переговоров лицо, которым принимались решения о поставке товара в адрес лицензиатов, согласовании цен и новой продукции, режиме работы торговых точек, и др., ФИО30, которую воспринимают как «начальника отдела продаж» ООО «Хлебница-Волгоград».

Одни индивидуальные предприниматели представляли интересы и указывали в документах контактные данные других предпринимателей.

ООО «Хлебница-Волгоград» и подконтрольные лица представляют справки по форме 2-НДФЛ, в которых контактные номера телефонов совпадают.

Сотрудники налогоплательщика в рамках сублицензионных договоров, заключённых с юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями, осуществляли контроль за использованием готовой рецептуры хлебобулочных изделий в рамках франшизы «Хлебница», технологи по качеству – сотрудники ООО «Хлебница-Волгоград» – разрабатывали новые блюда, а также обучали пекарей; осуществляли контроль за качеством выпускаемой продукции; проведение маркетинговых мероприятий было возможно только после согласования с ООО «Хлебница-Волгоград».

ООО «Хлебница-Волгоград» приобретало ККТ за счёт собственных средств, затем передавало в аренду лицензиатам. В случае прекращения деятельности одного лицензиата ККТ регистрировалась на другое лицо и оставалась либо на той же торговой точке, либо перемещалась на другую.

Юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями заключены договоры на инкассацию денежной наличности с РОСИНКАС, которым представлены документы, свидетельствующие о том, что инкассация наличных денег с торговых точек ИП ФИО8, ИП ФИО6, ИП ФИО7, ООО «Пекарея-Волгоград», ООО «Ваниль-Волгоград», ООО «Каравай-Волгоград» осуществлялась по вторникам и четвергам по юридическому адресу ООО «Хлебница-Волгоград».

Учитывая перечисленные факты, выводы налогового органа и суда первой инстанции о том, что ООО «Хлебница-Волгоград» с целью уменьшения налоговых обязательств по уплате НДС и налога на прибыль организаций искажены сведения о финансово-хозяйственной деятельности и объектах налогообложения путём формального разделения («дробления») бизнеса на подконтрольных юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, применяющих ЕНВД и УСН, которые фактически составляют с ООО «Хлебница-Волгоград» единый хозяйствующий субъект, обоснованы и подтверждены материалами дела. В рассматриваемом случае подконтрольные лица не являлись самостоятельными и независимыми. В результате согласованных действий с индивидуальными предпринимателями и юридическими лицами намеренно осуществлено «дробление» единого процесса, созданы дополнительные звенья в цепочке реализации товаров потребителям через сеть пекарен «Хлебница». 

Таким образом, видимость действий нескольких налогоплательщиков прикрывала фактическую деятельность одного налогоплательщика. Инициатором и выгодоприобретателем формального разделения («дробления») бизнеса и искусственного распределения выручки от осуществляемой деятельности на подконтрольных взаимозависимых лиц являлось ООО «Хлебница-Волгоград». 

Создание дополнительных организаций исключительно для сохранения права на использование упрощённого режима налогообложения ради уменьшения налоговой нагрузки является проявлением недобросовестности налогоплательщика.

Доводы налогоплательщика о применении бизнес-модели по использованию франшизы суд первой инстанции обоснованно отклонил, потому что в данном случае эта бизнес-модель была использована как способ избежать действительных налоговых обязательств.

Сумма уплаченного подконтрольными лицами налога по УСН и ЕНВД подлежит учёту для определения действительного размера неполной уплаты налога проверяемым налогоплательщиком.

По итогам проведённой инспекцией выездной налоговой проверки сумма неуплаченного НДС составила 95 762 774 руб., налога на прибыль организаций – 65 150 024 руб. 

ООО «Хлебница-Волгоград» расчёт налогового органа по НДС и налогу на прибыль организаций не оспорен, контррасчёт не представлен. 

С учётом смягчающих обстоятельств размер штрафных санкций снижен налоговым органом в восемь раз. 

Также судами обеих инстанций проверена процедура проведения налоговым органом проверки, оформления её результатов и ознакомления с ними общества, по результатам которой суды обеих инстанций пришли к выводу о соблюдении налоговым органом требований НК РФ и об отсутствии существенных нарушений, влекущих отмену решения инспекции.

Поскольку оспоренное решение налогового органа соответствует требованиям действующего законодательства, суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении заявленных требований на основании части 3 статьи 201 АПК РФ.

С целью реализации налогоплательщиком права на судебную защиту суд первой инстанции обоснованно восстановил срок, предусмотренного частью 4 статьи 198 АПК РФ.

Таким образом, все имеющие значение для правильного и объективного рассмотрения дела обстоятельства выяснены судом первой инстанции, всем предоставленным доказательствам дана правовая оценка.

Доводы апелляционной жалобы, сводящиеся фактически к несогласию с выводами суда первой инстанции, к повторению утверждений исследованных и правомерно отклонённых арбитражным судом первой инстанции, не могут служить основанием для отмены судебного акта, поскольку не свидетельствуют о нарушении судом норм материального и процессуального права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 АПК РФ, арбитражным судом апелляционной инстанции не установлено.

Апелляционная коллегия считает решение, принятое судом первой инстанции, законным и обоснованным. Апелляционную жалобу следует оставить без удовлетворения.

В соответствии с частью 1 статьи 177 АПК РФ постановление, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения в установленном порядке в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд  

 

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Волгоградской области от 13 июня 2024 года по делу   № А12-4458/2024 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения. 

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объёме через арбитражный суд первой инстанции, принявший решение, в порядке, предусмотренном статьями 275-276 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

 

 

Председательствующий                                                                                М.А. Акимова

 

Судьи                                                                                                               В.В. Землянникова

 

                                                                                                                          Е.В. Пузина