Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области

191124, Санкт-Петербург, ул. Смольного, д.6

http://www.spb.arbitr.ru

 

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

Дело № А56-95613/2020

29 апреля 2021 года

г.Санкт-Петербург

 

Резолютивная часть решения объявлена  26 апреля 2021 года.

Полный текст решения изготовлен  29 апреля 2021 года.

 

Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области в составе:судьи  Корчагиной Н.И.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем ФИО1

рассмотрев в судебном заседании дело по иску:

истец: :ОБЩЕСТВО С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ "ЧАРОИТ" (адрес:  Россия 191124, Санкт-Петербург, ул . ОРЛОВСКАЯ, ДОМ 1, ЛИТЕР А, ПОМЕЩЕНИЕ 39Н, ОГРН:  );

ответчик: :МЕЖРАЙОННАЯ ИНСПЕКЦИЯ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ № 11 ПО САНКТ-ПЕТЕРБУРГУ (адрес:  Россия 191123, г САНКТ-ПЕТЕРБУРГ, 

<

...>/А/39-Н, ОГРН:  

<

***>);

об оспаривании решения и действий МИ ФНС № 11 по Санкт-Петербургу, 

при участии

- от истца: ФИО2 по доверенности от 01.10.2020

- от ответчика: ФИО3 по доверенности от 20.01.2021

            ФИО4 по доверенности от 12.01.2021

            ФИО5 по доверенности от 12.01.2021

            ФИО6 по доверенности от 01.02.2021 

 

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Чароит» (далее – Общество) обратилось в Арбитражный суд Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекция Федеральной налоговой службы № 11 по г. Санкт-Петербургу от 28.06.2019 года № 19-04/18073 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Обществу доначислены налог на добавленную стоимость, а также налог на прибыль организаций в размере 114 791 773 руб., штраф по п. 3 ст. 122 НК РФ, а также п. 1 ст. 119 НК РФ в сумме 80 354 241, 1 руб., пени в размере 29 281 912,81 руб., также просят признать незаконными действия должностных лиц, выразившиеся в осуществлении допроса свидетелей, получении объяснений и проведении осмотра объекта недвижимости и территорий, помещений, документов, предметов вне рамок выездной налоговой проверки ООО «Чароит», а именно допрос свидетеля ФИО7 от 16.10.2018, допрос свидетеля ФИО8 от 19.10.2018, объяснение ФИО9 от 05.09.2017, объяснение ФИО10 от 02.10.2017, протокол осмотра объектов недвижимости  от 10.10.2017, протокол осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 20.04.2018 года.

Представитель заявителя заявление поддерживает.

Ответчик против удовлетворения заявления возражает, представил отзыв.

Выслушав объяснения представителей сторон, рассмотрев материалы дела, суд установил:

Межрайонной ИФНС России № 11 по Санкт-Петербургу проведена выездная налоговая проверка ООО «Чароит» по вопросам правильности исчисления и полноты уплаты налогов за период с 05.04.2016 г. по 31.12.2017 г., по результатам которой 10 декабря 2018 г. составлен акт налоговой проверки № 07/19.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля инспекция пришла к выводу о том, что организации в результате искусственного «дробления бизнеса» создали ситуацию, при которой видимость действий ряда налогоплательщиков: ООО «Чароит», ООО «Царский дом», ИП ФИО11 и ИП ФИО12, прикрывала фактическую деятельность одного налогоплательщика с целью снижения своих налоговых обязательств путем применения ЕНВД, из чего следует, что площадь торгового зала каждого налогоплательщика превышает 150 м2, а значит основания для применения специального налогового режима в виде ЕНВД отсутствовали.

Решением № 19-04/18073 от 28.06.2019 года Обществу доначислены налог на прибыль организаций и налог на добавленную стоимость в размере 114 791 773 руб., налогоплательщик привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ, а также пунктом 1 статьи 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 80 354 241,1 руб.; начислены пени в сумме 29 281 912,81 руб. за несвоевременную уплату НДС и налога на прибыль.

Как следует из оспариваемого решения, налоговый орган полагает, что создание схемы ухода от общего режима налогообложения выразилось в том, что ООО «Чароит» и ООО «Царский Дом» были организованы как отдельные юридические лица исключительно с целью уклонения от уплаты налогов (получения необоснованной налоговой выгоды в виде применения специально налогового режима). Выгодоприобретателем при применении данной «схемы» ухода от налогообложения путем «дробления бизнеса» является ФИО10. 

Как видно из материалов дела, основанием для вменения налогоплательщику по результатам проведенной проверки за период 05.04.2016 по 31.12.2017 годы налоговых обязательств по уплате налога на добавленную стоимость и налога на прибыль послужил вывод налогового органа об участии ООО «Царский дом» и ООО «Чароит» в создании общей схемы «дробления бизнеса» с целью снижения налоговых обязательств путем формального соблюдения действующего законодательства и создания искусственной ситуации, при которой видимость действия нескольких налогоплательщиков скрывала фактическую деятельность одного налогоплательщика. По мнению ИФНС, в рамках «схемы» ООО «Чароит» и ООО «Царский Дом» были организованы как отдельные юридические лица исключительно с целью уклонения от уплаты налогов (получения необоснованной налоговой выгоды в виде применения специально налогового режима). 

В ходе налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу, что ООО «Чароит» и ООО «Царский дом» не были самостоятельными юридическими лица и использовали не только прописанные в договорах субаренды нежилых помещений площади 147,1м2 и 145 м2 соответственно, а всю площадь помещения метражом 771,8 м2, как единую торговую зону.      Согласно пп.6 п.2 ст. 346. 26 НК РФ право на применение ЕНВД имеют лица, осуществляющие розничную торговлю через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли. Таким образом, по мнению налогового органа, Общество в нарушение п.2 пп.6 ст. 346.26 НК РФ в проверяемый период применяло систему налогообложения в виде ЕНВД. 

В качестве доказательств, свидетельствующих, по мнению налогового органа, о наличии признаков получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в результате согласованных действий ООО «Царский дом» и ООО «Чароит» путем применения схемы дробления бизнеса, инспекция указывает то, что по адресу СПБ, ул. Орловская, д. 1, л. А, пом. 39Н расположен Магазин «Царский дом», площадью 771 м2, в котором в 2016 году располагались и осуществляли розничную торговлю сувенирными товарами в адрес физических лиц ООО «Чароит», ООО «Царский Дом», ИП ФИО12, ИП ФИО11.

Все вышеуказанные организации осуществляют один и тот же вид деятельности – 47.77.2 – Торговля розничная ювелирными изделиями в специализированных магазинах, а также применяют специальную систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Инспекция указывает также на то обстоятельство, что помещение по адресу: СПБ, ул. Орловская, д. 1, л. А, пом. 39Н арендует у собственника, а потом сдает в субаренду вышеуказанным компаниям ООО «Традиция». Генеральный директор ООО «Традиция» ФИО11 является также одним из субарендаторов (ИП ФИО11). Неиспользование ООО «Традиция» арендованного помещения по назначению, а сдача в субаренду, исходя из установленной взаимозависимости, позволила урегулировать отношения по вопросам договорного пользования помещений ООО «Чароит» и ООО «Царский Дом», ИП ФИО11, ИП ФИО12 не напрямую с собственником, а через подконтрольную организацию - ООО «Традиция».

По мнению Инспекции, ООО «Традиция» путем демонтажа стен между, разделяющих взятые в аренду у собственника нежилых помещений 45Н, 44Н, 39Н.41Н объединило и зарегистрировало помещение по адресу СПБ, ул. Орловская, д. 1, л. А, пом. 39Н.

Также, по мнению Инспекции, о согласованности действий свидетельствуют следующие обстоятельства: государственная регистрация Общества за несколько дней до заключения договоров субаренды с ООО «Традиция» и до момента, когда была осуществлена перепланировка помещений взятых в субаренду (30.05.2016); общий учредитель созданных организаций – ФИО10, в том числе ООО «Традиция» (20%), ООО «Чароит» (100% до 05.06.2017), ООО «Царский дом» (100%); указание контактных лиц посредством электронной почты ФИО10 и ФИО12

По мнению Инспекции, IР-адреса ООО «Чароит», ООО «Царский дом», ООО «Традиция», ИП ФИО11 и ИП ФИО12 идентичны и привязаны к юридическому адресу СПб, ул. Большая Пушкарская, д. 22, оф. 305, который располагается в арендованном у БЦ «Сенатор» офисе ООО «ЦК», генеральным директором которого является ФИО12, учредителем в период с 02.12.2015 по 29.09.2016 была ФИО10 а в период с 30.09.2016 по настоящее время - ФИО11 -100%.

Также Инспекция делает вывод об отсутствии самостоятельности у ООО Чароит» и ООО «Царский дом», исходя из следующих обстоятельств: ООО «Чароит» и ООО «Царский дом» имели одинаковых поставщиков, и идентичный поставляемый товар; при ведении деловых переговоров отсутствовала взаимозаменяемость контактных лиц в лице генеральных директоров; помещение имеет общий торговый зал с одним входом, площади внутри которого не являются изолированными и не разграничены между собой какими-либо перегородками, единую стилистику, кассовую зону, а также общий режим работы и номер телефона для связи; все сотрудники носят одинаковую форму, на ценниках на продукцию отсутствует наименование организации, из-за чего невозможно сделать выводы о том, кому принадлежит товар.

Инспекция указывает на проведенные мероприятия налогового контроля, в ходе которых было выяснено, что ФИО13 (генеральный директор ООО «Чароит») являлась администратором всего магазина. С ней же решали вопросы, касающиеся своей деятельности, все сотрудники «Царского дома». Магазин был единой торговой площадкой, консультация покупателей осуществлялась на всей территории зала, присутствовал единый внутренний устав для всех сотрудников. О том, что на территории торгового зала вели свою деятельность ООО «Царский дом», ИП ФИО11 и ИП ФИО12 сотрудники не знали.

В своих объяснениях от 02.10.2017 сотрудникам УЭБ и ПК МВД России по г. Санкт-Петербургу и Ленинградской области ФИО10, сообщает, что в 2015 году совместно с гражданином КНР Вэй ФИО14 приняла решение об открытии магазина по продаже сувенирной и ювелирной продукции в г. Санкт-Петербурге. 17.08.2015 ФИО10 были учреждены две организации: ООО «Нефрит» ИНН 

<

***>, расположенное по адресу СПб, ул. Большая Пушкарская д. 22, офис 207 и ООО «Традиция». Ею же зимой 2016 года были выдвинуты предложения ФИО11 и ФИО13 о должностях генеральных директоров в ООО «Царский дом» и ООО «Чароит» соответственно. Вышеуказанная информация подтверждается объяснениями ФИО11 от 19.09.2017 и объяснениями ФИО13 от 05.09.2017, полученными сотрудникам УЭБ и ПК МВД России по г. Санкт-Петербургу и Ленинградской области в рамках проводимых оперативных мероприятий.

Не согласившись с решением Инспекции, ООО «Чароит» обжаловало его в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по Санкт-Петербургу № 16-13/56156@ от 28.09.2020 жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением Инспекции, Общество обратилось в Арбитражный суд Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России № 11 по Санкт-Петербургу от 28.06.2019 года № 19-04/18073 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В обоснование требований Общество указывает на неполноту проведенной проверки, недоказанность вменяемых налогоплательщику налоговых обязательств.

По мнению Общества, заявляя о факте дробления бизнеса налоговый орган должен доказать наличие в действиях ООО «Чароит» и ООО «Царский дом» основной цели – не уплатить либо не полностью уплатить налоги; что ООО «Чароит», ООО «Царский дом», а также ИП ФИО11 и ИП ФИО12, являются фиктивными (несамостоятельными) лицами, которые контролировались со стороны одного лица, и именно это лицо получало доходы от деятельности контролируемых лиц; что деятельность ООО «Чароит», ООО «Царский дом» и предпринимателей была фиктивной, то есть в реальности не осуществлялась; что ООО «Чароит» создало фиктивный документооборот через ООО «Царский дом» и ИП ФИО11 и ИП ФИО12; что аффилированность ООО «Царский дом» и ООО «Чароит» и предпринимателей повлияла на результаты сделок Общества.

Согласно ст. 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств: 1) отсутствие события налогового правонарушения; 2) отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения.

В соответствии с п. 3 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации № 64 от 28.12.2006 г. "О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые правонарушения" (далее Постановление № 64) под уклонением от уплаты налогов и (или) сборов, ответственность за которое предусмотрена статьями 198 и 199 Уголовного кодекса РФ, следует понимать умышленные деяния, направленные на их неуплату в крупном или особо крупном размере и повлекшие полное или частичное непоступление соответствующих налогов и сборов в бюджетную систему Российской Федерации.

Способами уклонения от уплаты налогов и (или) сборов могут быть как действия в виде умышленного включения в налоговую декларацию или иные документы, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, заведомо ложных сведений, так и бездействие, выражающееся в умышленном непредставлении налоговой декларации или иных указанных документов.

При этом, в пункте 8 указанного Постановления № 64 уклонение от уплаты налогов и (или) сборов возможно только с прямым умыслом с целью полной или частичной их неуплаты.

Пункт 9 Постановления № 64 устанавливает, что под включением в налоговую декларацию или в иные документы, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, заведомо ложных сведений следует понимать умышленное указание в них любых не соответствующих действительности данных об объекте налогообложения, расчете налоговой базы, наличии налоговых льгот или вычетов и любой иной информации, влияющей на правильное исчисление и уплату налогов и сборов

Согласно пункту 2 статьи 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Недопустимо обоснование виновности лица на предположениях, на соображениях вероятности тех или иных фактов.

Таким образом, умысел налогоплательщика должен быть доказан совокупностью обстоятельств совершения налогового правонарушения в их единстве, взаимосвязи и взаимозависимости. При этом, согласно статье 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Доказывание умысла в налоговом правонарушении состоит в комплексном выявлении и документальном закреплении обстоятельств, как прямо, так и косвенно указывающих на то, что лицо (налогоплательщик) осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Заявителем не отрицается, что Общество и ООО «Царский дом», а также ИП, обладают признаками взаимозависимости. В то же время, взаимозависимость обществ сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, так как данное обстоятельство (взаимозависимость субъектов предпринимательской деятельности) может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, если будет доказано, что данная взаимозависимость используется участниками сделки для осуществления согласованных действий, необусловленных разумными экономическими и иными причинами, имеет признаки несамостоятельного ведения предпринимательской деятельности, осуществление одним из участников "схемы" формальной экономической деятельности исключительно в целях обеспечить занижения доходов и получения необоснованной налоговой выгоды, а также позволяет налоговому органу осуществить мероприятия, связанные с контролем цен по сделкам между контрагентами. Между тем правильность определения цен по сделкам между данными лицами налоговым органом не проверялась, как не исследовались и вопросы влияния взаимозависимости на хозяйственный результат деятельности общества.

Так, в соответствии с п. 3 ст. 346.28 НК РФ организации или индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на уплату единого налога, подают в налоговые органы в течение пяти дней со дня начала применения системы налогообложения, установленной настоящей главой, заявление о постановке на учет организации или индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика единого налога.

Переход к ЕНВД или возврат к общему режиму налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.3 НК РФ.

Условия ограничения возможности применения ЕНВД прямо указаны в законе.

В пунктах 1 и 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы; налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Конституционный Суд Российской Федерации в этой связи подчеркивал, что налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями. Указанная правовая позиция неоднократно подтверждалась Конституционным Судом Российской Федерации применительно к уплате различных налогов и сборов (Постановление от 3 июня 2014 года № 17-П, Определение от 7 июня 2011 года № 805-О-О и др.). 

Как отмечалось ранее, по смыслу положений Постановления N 53 применение налогоплательщиками специальных налоговых режимов, наряду с уменьшением налоговой базы, получением налогового вычета, возмещением налога из бюджета, объединяется понятием налоговой выгоды.

В части 3.2 Определения Конституционного суда Российской Федерации от 04.07.2017 г. N 1440-О отмечено, что контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов, включающий мероприятия по пресечению злоупотреблений налогоплательщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, осуществляется налоговыми органами в рамках полномочий, предоставленных им федеральным законодателем. В первую очередь, применительно к отношениям по уплате налогов и сборов соответствующие полномочия предусмотрены положениями статьи 40 "Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения", главы 14 "Налоговый контроль", раздела V.1 "Взаимозависимые лица. Общие положения о ценах и налогообложении. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами. Соглашение о ценообразовании", раздела V.2 "Налоговый контроль в форме налогового мониторинга", развивающими и уточняющими полномочия налоговых органов, закрепленные статьей 7 Закона Российской Федерации от 21 марта 1991 года N 943-I "О налоговых органах Российской Федерации".

Указанные положения в полной мере согласуются с публично-правовым характером налоговой обязанности и необходимостью ее реализации в условиях, которые отвечали бы вытекающим из верховенства права принципам равенства и справедливости, что предопределяется, по смыслу правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации (Постановления от 14 июля 2003 года N 12-П, от 3 июня 2014 года N 17-П и от 24 марта 2017 года N 9-П; определения от 7 июня 2011 года N 05-О-О, от 18 сентября 2014 года N 1822-О, от 10 ноября 2016 года N 2561-О и др.), императивным в своей основе методом налогового регулирования и связанностью законом налоговых органов, основания, пределы, процедурные и иные условия деятельности которых требуют, насколько возможно, детального определения.

В свою очередь, гражданское законодательство допускает совместное осуществление деятельности хозяйствующих субъектов в целях получения прибыли от осуществления предпринимательской деятельности. При этом, указанная совместная деятельность хозяйствующих субъектов сама по себе не свидетельствует о получении налоговой выгоды (Определение Конституционного суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П).

В силу действия принципа добросовестности налогоплательщиков предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

В соответствии с пунктом 9 Постановления N 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В оспариваемом решении налоговый орган делает вывод о том, что Общество зарегистрировано за несколько дней до заключения договоров субаренды с ООО «Традиция» ИНН 

<

***>, и до момента, когда была осуществлена перепланировка помещений, взятых в субаренду (30.05.2016), что свидетельствует о подготовки единого объекта организации торговли по адресу аренды помещений указанными обществами.

Однако в данном случае отсутствует какая-либо связь между указанными событиями. Между тем, налоговый орган по смыслу применения ст. 54.1 НК РФ должен доказать причинную связь между действиями налогоплательщика и допущенными искажениями. 

Между тем, ООО «Царский дом» и ООО «Чароит», ИП ФИО11, ИП ФИО12 являются самостоятельными субъектами экономической деятельности, прошедшими государственную регистрацию, о чем внесены соответствующие записи в ЕГРЮЛ.

Каждый субъект хозяйственной деятельности самостоятельно ведет бухгалтерский учет, использует отдельную контрольно-кассовую технику, самостоятельно несет налоговые обязательства, выплачивает заработную плату персоналу. Указанные обстоятельства подтверждаются представленными в материалы дела документами: бухгалтерской и налоговой отчетностью Общества за 2016-2017 годы, документами, подтверждающими постановку на учет ККМ в налоговом органе. Паспорта регистрации, акты регистрации, а также карточки регистрации ККТ № 42015886 от 07.06.2016г. и ККТ № 42015887 от 07.06.2016г. свидетельствуют о наличии у ООО «Царский дом» двух отдельных аппаратов контрольно-кассовой техники, а также у ООО «Чароит» двух отдельных аппаратов ККТ  (карточка регистрации ККТ № 42015889 от 07.06.2016г., карточка регистрации ККТ № 42015888 от 07.06.2016г., акт регистрации ККТ № 07062016001 от 06.2016 г.)

Однако налоговая инспекция в решении ссылается только на наличие у ООО «Царский дом» и ООО «Чароит» двух аппаратов ККТ, что не соответствует действительности.

Действующее законодательство не содержит ограничений для физических лиц относительно количества юридических лиц, учредителями которых они могут являться, не содержит запрета на совершение хозяйственных операций между организациями, в состав участников которых они входят. 

Указанные обстоятельства, не подтверждают отсутствие у них разумной деловой цели при совершении ими хозяйственных операций. Каждый из них удовлетворяет признакам самостоятельных субъектов предпринимательской деятельности, установленным применительно к физическим и юридическим лицам в ст.ст. 23, 48 ГК РФ. Каждый в рамках НК РФ по своему усмотрению имеет право применять упрощенные специальные режимы налогообложения, которые имеют своей сутью поддержку некрупного предпринимательства.

В материалах налоговой проверки отсутствуют доказательства о том, что операции по реализации товара Обществом и предпринимателями умышленно организованы автономно и только для видимости.

Как установлено судом, Общества и предприниматели самостоятельно ведут бухгалтерский учет, используют отдельную контрольно-кассовую технику, самостоятельно несут налоговые обязательства, выплачивают заработную плату персоналу. При этом, субъекты применяют одинаковый специальный налоговый режим – ЕНВД. У каждой организации имеется свой штат сотрудников. Указанные обстоятельства подтверждаются представленными в материалы дела документами: бухгалтерской и налоговой отчетностью Общества за 2016-2017 годы, документами, подтверждающими постановку на учет ККМ в налоговом органе. Паспорта регистрации, акты регистрации, а также карточки регистрации ККТ № 42015886 от 07.06.2016г. и ККТ № 42015887 от 07.06.2016г. свидетельствуют о наличии у ООО «Царский дом» двух отдельных аппаратов контрольно-кассовой техники, а также у ООО «Чароит» двух отдельных аппаратов ККТ  (карточка регистрации ККТ № 42015889 от 07.06.2016г., карточка регистрации ККТ № 42015888 от 07.06.2016г., акт регистрации ККТ № 07062016001 от 06.2016 г.).

Однако налоговая инспекция в решении ссылается только на наличие у ООО «Царский дом» и ООО «Чароит» двух аппаратов ККТ, что не соответствует действительности.

Кроме того, по каждому помещению имеется отдельный узел учета. Указанный факт подтверждается заключенным с ПСК договором № 56927 от 07.02.2011 г. (Перечень энергоснабжаемых объектов – приложение А к договору).

Самостоятельность ООО «Царский дом», ООО «Чароит» и индивидуальных предпринимателей также подтверждается фактом аренды различных офисных и складских помещений по различным адресам. Так, ООО «Царский дом» арендовало офисное помещение (договор аренды № 34/16БН от 1 декабря 2016 г.). Также наличие указанных договорных отношений подтверждается договором № ПШ/09-12 СК от 19 декабря 2016 г., предметом которого являются услуги по уборке и очистке помещений Заказчика – ООО «Царский дом».

ООО «Чароит» арендовало иное офисное помещение – договор аренды от 1 июля 2016 г.

ИП ФИО11 арендовала складское помещение - договор аренды сооружения № 297/ИП от 23 июня 2017 г.

Выводы налогового органа о том, что, заявитель создал с взаимозависимым лицом схему, направленную на получение необоснованной налоговой, не преследуя при этом экономических (деловых) целей, носят предположительный характер, не основаны на материалах дела.

Объединение профессионального опыта, деловых связей и деловой репутации указанных лиц обуславливало получение положительного экономического эффекта, отвечающего экономическим интересам каждого из них в отдельности. При этом штаты сотрудников ООО «Царский дом», ООО «Чароит», ИП ФИО11 и ИП ФИО12 обладают признаком самостоятельности и отвечают деловым целям каждой из организаций и ИП. 

Кроме того, ссылка ИФНС на совпадение IP-адресов несостоятельна по следующим причинам. 

Само по себе совпадение IP-адресов организаций не свидетельствует об их взаимозависимости, согласованности и подконтрольности сторон, а также не влияет на результат принятия управленческих решений. Взаимозависимость обществ и предпринимателей и согласованность их действий в целях получения необоснованной налоговой выгоды не подтверждены.

 Результаты предпринимательской деятельности данных субъектов независимы, отсутствует какое-либо перераспределение выручки (налоговой экономии). Указанные факты свидетельствуют об отсутствии обстоятельств, на которые ссылается налоговый орган. Также не установлено факта распределения между собой полученной выручки (налоговой выгоды).

Взаимозависимость Общества и спорных лиц сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, если установлено, что такая взаимозависимость используется налогоплательщиком как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленными разумными экономическими или иными причинами, и названные действия совершаются налогоплательщиком исключительно или преимущественно с целью получения налоговой выгоды при отсутствии реальных причин и условий экономической деятельности.

Исходя из п. 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018 г., сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и третьих лиц не является основанием для консолидации их доходов, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.

Взаимозависимость сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля только если установлено, что такая взаимозависимость используется как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами, чего в настоящем деле (с учетом представленных инспекцией доказательств) не усматривается.

Налоговым органом не установлено обстоятельств, свидетельствующих о создании Обществом искусственных условий для применения ЕНВД, осуществлении им согласованных действий с иными лицами в целях формального соблюдения ограничения на применение ЕНВД. 

В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.02.2008 № 11542/07 также разъяснено, что участие в сделках лиц, признанных взаимозависимыми, не свидетельствует об экономической неоправданности расходов Общества и наличии у него необоснованной налоговой выгоды, поскольку каждый налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе единолично оценивать ее эффективность и целесообразность, исходя из поставленных целей. Законодательство Российской Федерации не запрещает ведение хозяйственной деятельности между взаимозависимыми лицами. Организации, входящие в единый холдинг, заключают коммерческие сделки от своего имени. Эффективность и целесообразность управленческих решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, находится вне сферы налогового и судебного контроля.

Действующее законодательство не содержит ограничений для физических лиц относительно количества юридических лиц, учредителями которых они могут являться, не содержит запрета на совершение хозяйственных операций между организациями, в состав участников которых они входят. 

Указанные обстоятельства, не подтверждают отсутствие у них разумной деловой цели при совершении ими хозяйственных операций. Каждый из них удовлетворяет признакам самостоятельных субъектов предпринимательской деятельности, установленным применительно к физическим и юридическим лицам в ст.ст. 23, 48 ГК РФ. Каждый в рамках НК РФ по своему усмотрению имеет право применять упрощенные специальные режимы налогообложения, которые имеют своей сутью поддержку некрупного предпринимательства.

Деятельность ООО «Чароит» имело деловую цель, направленную на получение экономического эффекта в виде прибыли, составляющей разницу в денежных средствах, уплаченных при приобретении меховых и ювелирных изделий, янтарной посуды, сувенирных изделий и их продаже. Данный факт подтверждается договорами оказания маркетинговых услуг. Также экономический интерес данной организации определяется расширением вариативности взаимодействия с поставщиками ювелирных изделий. Экономическая обоснованность действий ООО «Чароит» обусловлена необходимостью расширения ассортимента товаров, существующего пула поставщиков, оценки их надежности, повышения эффективности закупок и логистики, мониторинга эффективности взаимодействия с поставщиками и бенчмаркинга. Результатом деятельности выступает подписание хозяйственных договоров с различными предприятиями, направленных на получение дохода в данном сегменте рынка.

ООО «Чароит», в отличие от ООО «Царский дом» и предпринимателей, занималось реализацией меховых изделий. Данный факт подтверждается сдачей отчетности ООО «Чароит» в личном кабинете на сайте ФНС России, а также товарной накладной на контрольные идентификационные знаки, полученные от АО «Гознак» (от 19.10.2016 г. № 08/00014326), счетом-фактурой № 08/10/00004411 от 19 октября 2016 г. Также представлен скриншот ответа службы поддержки единой национальной системы цифровой маркировки Честный ЗНАК о регистрации ООО «Чароит» в личном кабинете меховых изделий от 26.09.2016 г. под регистрационным номером 0000006978.

Развитие бизнеса ООО «Царский дом» (кроме прибыли от продажи ювелирными изделиями, изделий из кости мамонта) происходило по направлению развития продаж часов, продвижения товара на рынке сбыта, ориентированного на обеспеченного потребителя, проведении расширенной рекламной кампании в сегменте «премиум». Кроме того, ООО «Царский дом» заключен рамочный договор подряда на изготовление ювелирных изделий по дизайн-макету заказчика. Указанная правовая конструкция нацелена на работу с индивидуальными заказчиками, по индивидуальным проектам.  Сделки, заключенные ООО «Царский дом», имеют экономическое значение и эффект, поскольку использованы в деятельности организации, в управленческих и маркетинговых целях, в оценке бизнеса, конкурентоспособности и в стратегическом планировании, что свидетельствует о наличии объективной деловой цели в развитии бизнеса.

Данный факт подтвержден договорами, заключенными ООО «Царский дом» на оказание маркетинговых услуг, предметом которых служит проведение исследований: рынка поставщиков часов в сегменте «премиум»; рынка сбыта часов в сегменте «премиум»; рынка изделий из кости мамонта; конкурентов на рынке часов «премиум»; по анализу восприятия имиджа и брэнда в сегменте «премиум»; разработка стратегии проведения рекламных мероприятий.

Также из заявления ИП ФИО12, заверенного нотариусом, следует, что в процессе осуществления предпринимательской деятельности в качестве индивидуального предпринимателя она занималась реализацией различной продукцией для здоровья, а также украшений. Продукция для здоровья – это травяные сборы: с кедровыми почками, мятой, душицей, ромашкой; чай пакетированный; чага. Указанную продукцию ИП ФИО12 покупала на рынках и в деревнях, развивала данное направление, которое имело для нее особую важность. Постепенно она увеличивала ассортимент товара, указанное направление было основной целью ее деятельности как индивидуального предпринимателя.  

Из заявления ИП ФИО11, заверенного нотариусом, следует, что в процессе осуществления ею предпринимательской деятельности в качестве индивидуального предпринимателя она занималась реализацией различной сувенирной продукцией, а также изделий из камней, украшений из янтаря. С целью приобретения различной сувенирной продукции она посещала ярмарки и рынки, где покупала изделия народного творчества (матрешки, изделия из бересты (тарелки, лукошки, фляжки, зеркала, туески); изделия из керамики (тарелки сувенирные, кружки сувенирные); изделия из дерева (ложки, подставки, разделочные доски); изделия из стекла (игрушки, статуэтки); изделия из глины (игрушки, посуда); платки с вышивкой, гобелены и другие товары). Особенный спрос такие товары имели среди туристов. В связи с этим данное направление деятельности ею постоянно расширялось, увеличивался ассортимент товаров. Указанное направление всегда ее очень интересовало и было основной целью ее деятельности как индивидуального предпринимателя.  

Таким образом, экономическая цель сделок с участием ООО «Царский дом», ООО «Чароит» и индивидуальных предпринимателей состояла в специализации торговой деятельности по различным направлениям.

Сделки, совершенные ООО «Царский дом», ООО «Чароит» и ИП ФИО11 и ИП ФИО12 и иными лицами полностью соответствуют своей природе и действующему законодательству, не носили формального характера, не являлись мнимыми либо притворными, имели деловые цели.

В Приложении № 4 к Акту проверки № 07/19 от 10.12.2018 г. налоговый орган делает вывод о наличии у обществ и индивидуальных предпринимателей семи общих поставщиков. Однако исходя из анализа первичной документации и бухгалтерской отчетности можно сделать вывод примерно о 100 поставщиках. Иными словами, всего лишь 7 % поставщиков у ООО «Царский дом», ООО «Чароит» и индивидуальных предпринимателей являются общими.

Таким образом, налоговый орган, по сути, привлекает к ответственности налогоплательщика не за организацию Обществом неправомерной налоговой схемы по организации (созданию) предпринимателя как фиктивного (подставного) лица, а за реализацию Обществом своей общей правоспособности (ст.ст. 17, 18, 23 ГК РФ), включающей в себя свободное распоряжение своим конституционным правом на труд, в, в том числе, через занятие предпринимательской деятельностью. При этом общая правоспособность и дееспособность личности может быть ограничена лишь в случаях, специально установленных федеральным законом и только по решению суда (п.2 ст.1 ГК РФ). Доказательств ограниченной право- и дееспособности у ИП ФИО11 и ИП ФИО12, равно как и правосубъектности Обществ, налоговый орган не предоставил. Экономическая целесообразность деятельности Обществ и индивидуальных предпринимателей лежит вне контроля налогового органа и не может подвергаться сомнению с точки зрения эффективности ведения ими бизнеса, в том числе и с точки зрения налогового планирования этого бизнеса. Запретным в рамках ст. 54.1 НК РФ является только недобросовестное, фиктивное, подложное, для видимости, мнимое ведение бизнеса, где гражданская правоспособность используется как инструмент для реализации налогоплательщиком своих незаконных целей.

Как указывается в абзацах 5 и 6 пункта 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-ОП, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Данная правовая позиция неоднократно нашла свое подтверждение в определениях Высшего Арбитражного Суда РФ, Верховного Суда РФ, в том числе в определении Верховного Суда РФ от 29.11.2016 N 305-КГ16-10399.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Действующее законодательство не содержит ограничений для физических лиц относительно количества юридических лиц, учредителями которых они могут являться. Указанные обстоятельства не подтверждают отсутствие у них разумной деловой цели при совершении ими хозяйственных операций. Каждый из них удовлетворяет признакам самостоятельных субъектов предпринимательской деятельности, установленным применительно к физическим и юридическим лицам в ст.ст. 23, 48 ГК РФ. Каждый в рамках НК РФ по своему усмотрению имеет право применять упрощенные специальные режимы налогообложения, которые имеют своей сутью поддержку некрупного предпринимательства.

Выводы налогового органа о том, что заявитель создал с взаимозависимыми лицами схему, направленную на получение необоснованной налоговой, не преследуя при этом экономических (деловых) целей, носят предположительный характер, не основаны на материалах дела.

Согласно Постановлению Пленума Верховного Суда РФ от 23 июня 2015 г. N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" при установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов. Если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

Налоговым органом не опровергнуто, что ООО «Царский дом», ООО «Чароит», ИП ФИО11 и ИП ФИО12 являются самостоятельными организациями и предпринимателями, а указано, что видимость действий ряда налогоплательщиков: ООО «Чароит», ООО «Царский дом», ИП ФИО11 и ИП ФИО12, прикрывала фактическую деятельность одного налогоплательщика с целью снижения своих налоговых обязательств путем применения ЕНВД, из чего следует, что площадь торгового зала каждого налогоплательщика превышает 150 м2, а значит основания для применения специального налогового режима в виде ЕНВД отсутствовали.

Особое значение для доказывания наличия целевой направленности деятельности налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды приобретает выявление в его действиях (бездействии) умысла на искусственное создание условий для применения специальных налоговых режимов, следствием чего становится получение необоснованной налоговой выгоды, базирующейся на отражении финансово-хозяйственных операций не в соответствии с их истинным содержанием. Результатом такой умышленной деятельности является уклонение от уплаты действительных налоговых обязательств вследствие искажений сведений о фактах хозяйственной жизни (ст. 54.1 НК РФ).

Данный довод согласуется с позицией Министерства финансов РФ, нашедшей свое отражение в письме от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@.

Из материалов дела следует, что каждый субъект хозяйственной деятельности самостоятельно ведет учет своих доходов и расходов, использует отдельную контрольно-кассовую технику, самостоятельно несет налоговые обязательства, выплачивает заработную плату персоналу, результаты предпринимательской деятельности индивидуальных предпринимателей не зависят от деятельности ООО «Чароит» и ООО «Царский дом», отсутствует какое-либо перераспределение выручки (налоговой экономии). 

ФНС России в своем письме от 11.08.2017 г. N СА-4-7/15895@ "О направлении обзора судебной практики по вопросу получения необоснованной налоговой выгоды путем формального разделения (дробления) бизнеса и искусственного распределения выручки от осуществляемой деятельности на подконтрольных взаимозависимых лиц", указало, что с целью исключения необоснованных выводов налоговых органов о применении схемы дробления бизнеса, необходимо обратить внимание на то, что вне зависимости от сферы предпринимательской деятельности проверяемого налогоплательщика, при доказывании схемы дробления бизнеса налоговым органам необходимо не только устанавливать обстоятельства ведения налогоплательщиком и связанными с ним субъектами одного и того же вида деятельности, но и также выявлять обстоятельства отсутствия реального участия таких субъектов в деятельности осуществляемой самим налогоплательщиком, а также подконтрольности субъектов проверяемому налогоплательщику, что исключает наличие у формальных участников самостоятельных доходов по сделкам (п. 2.2). При этом, идентичность деятельности нескольких налогоплательщиков, не свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (п. 5.1).

Доводы налогового органа в обоснование позиции о "дроблении бизнеса", используемого в целях получения необоснованной налоговой выгоды, о том, что помещение имеет единую стилистику, кассовую зону, а также общий режим работы и номер телефона для связи, а также тот факт, что на ценниках на продукцию отсутствует наименование организации, из-за чего невозможно сделать выводы о том, кому принадлежит товар также не могут быть признаны в качестве безусловного доказательства необоснованной налоговой выгоды.

Как указывает налоговый орган в оспариваемом решении, как установлено в ходе допроса собственника помещения - ФИО15 (Протокол допроса от 19.04.2018 б/н) свидетель затруднилась ответить на вопрос о том, кто фактически занимал арендованные помещения. Кроме того, свидетель отметил, что вопрос сдачи помещений в субаренду согласовывался с ним, но документального подтверждения этого факта не представлено, как того требует договор аренды от 01.12.2015 № 1/760. Вышеуказанными договорами субаренды установлена арендная плата в твердой сумме, никаких положений о компенсации коммунальных платежей не установлено (кроме договора с ООО «Чароит» от 10.03.2017, согласно п. З.4., 3.5. которого установлена предоплата и расчет за фактически оказанные услуги на основании счетов обслуживающих организаций).

В силу принципа свободы договора, установленного статьей 421 ГК РФ, граждане и юридические лица свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора.

Согласно пункту 4 статьи 421 ГК РФ условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано обязательными для сторон правилами, установленными законом или иными правовыми актами (императивными нормами), действующими в момент его заключения (статья 422 ГК РФ).

Согласно ст. 606 ГК РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

Вместе с тем, налоговым органом не оспорены и не представлены доказательства, опровергающие следующие обстоятельства:

- внесение субарендных платежей;

- передача имущества в субаренду;

Как следует из допроса ФИО15, вопрос сдачи в субаренду помещений был согласован. Кроме того, в помещении установлены 4 узла учета электроэнергии. Указанный факт подтверждается заключенным договором с ПСК.

Предметом договора субаренды от 10 апреля 2016 г., а также договора субаренды от 10 марта 2017 г. является нежилое помещение 45-Н общей площадью торгового зала 145 кв.м., расположенное в здании по адресу: 

<

...>, лит. А. для розничной торговли. В приложении к договору выделены границы арендуемой части помещения. 

Между тем, отсутствие письменного согласия ФИО15 на заключение договора субаренды (при наличии такого согласия, выраженного в устной форме) не влечет недействительности договора, а также каких-либо иных правовых последствий.

Как отмечал Пленума ВАС РФ в Постановлении от 14.03.2014 № 16 «О свободе договора и ее пределах» норма, определяющая права и обязанности сторон договора, толкуется судом исходя из ее существа и целей законодательного регулирования, то есть суд принимает во внимание не только буквальное значение содержащихся в ней слов и выражений, но и те цели, которые преследовал законодатель, устанавливая данное правило.

Также, как указал налоговый орган, из анализа банковских выписок установлено отсутствие перечисления денежных средств за коммунальные услуги в адрес ООО «Традиция», в том числе во время действия договора субаренды от 10.03.2017, что свидетельствует об отсутствии несения расходов за коммунальные услуги и подтверждает несение указанных расходов за счет ООО «Традиция».

При этом налоговым органом не оспариваются факты внесения арендной платы по договору. В данном случае сторонами по договору арендная плата была установлена в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 614 ГК РФ, т.е. определена в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно.

Пункт 5.3 договора субаренды предусматривает, что вопросы, не урегулированные договором, регулируются действующим гражданским законодательством.

В соответствии с п. 2 ст. 616 ГК РФ арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды.

Без обеспечения нежилых помещений электроэнергией, водой, теплоэнергией, другими видами коммунального обслуживания общество не могло реализовать право пользования арендуемыми помещениями, необходимыми ему для осуществления своей деятельности. Следовательно, это обслуживание неразрывно связано с предоставлением услуг по аренде, а порядок расчетов между арендатором и арендодателем за названные услуги значения не имеет (Постановление Президиума ВАС РФ от 25.02.2009 г. № 12664/08).

Изложенные факты, среди прочих, подтверждают реальность совершенных хозяйственных операций. 

Инспекция указывает, что ООО «Традиция» путем демонтажа стен между, разделяющих взятые в аренду у собственника нежилых помещений 45Н, 44Н, 39Н, 41Н объединило и зарегистрировало помещение по адресу СПБ, ул. Орловская, д. 1, л. А, пом. 39Н.

Дополнительным соглашением (заключенным 4 июля 2017 г.) к договору субаренды от 10.03.2017 г. б/н предусмотрено, что предметом договора является часть нежилого помещения 39-Н общей площадью торгового зала 145 кв. м., расположенное в здании по адресу: 

<

...>, лит. А для розничной торговли. В Приложении – план помещения 39 Н с выделенными границами арендуемой части помещения. 

В силу установленного ст. 421 ГК РФ принципа свободы договора условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

В соответствии с п. 3 ст. 607 ГК РФ в договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды.

Часть помещения может являться предметом договора, поскольку:

1) является непотребляемой вещью; 

2) обладает определенными физическими характеристиками, позволяющими рассматривать ее в качестве недвижимой вещи (т.е. вещи, перемещение которой без несоразмерного ущерба ее назначению невозможно (ст. 130 ГК РФ));

3) может быть индивидуализирована по отношению к иной недвижимости (например, обозначением на экспликации к поэтажному плану); 

4) часть помещения может представлять экономический интерес, что говорит о возможности участия в гражданском обороте наряду с другими вещами также и части помещения, как самостоятельного объекта права.

Таким образом, часть помещения может быть объектом договора аренды, если она индивидуализирована в договоре таким способом, который позволяет на основании имеющихся в договоре и приложениях к нему данных однозначно определить передаваемое в аренду имущество (указание в договоре соответствующих характеристик части помещения, прилагаемые к договору планы и т.п.).

Кроме того, аренда помещения одной организацией у другой организации является общераспространенной практикой и не свидетельствует о наличии взаимозависимости между Арендодателем и Арендатором помещения.

Таким образом, в договоре субаренды (и последующем дополнительном соглашении к нему) стороны четко определили размер площади и границы передаваемой в субаренду части помещения. К договору и дополнительному соглашению имеются Приложения в виде кадастрового плана помещения с планом этажа с выделенными границами. Указанные факты позволяют однозначно определить передаваемое в аренду имущество.

Довод налоговой инспекции относительно идентичности IP-адресов также не может свидетельствовать о необоснованности налоговой выгоды в связи со следующим.

Для подключения к сети применяются динамические IP-адреса, что дает провайдеру возможность обслуживать большее количество клиентов, чем реальное количестве свободных адресов, находящихся во владении провайдера. Совпадение IP-адресов в данном случае может свидетельствовать лишь о совпадении адреса, с которого поступило платежное поручение. Тем самым динамические IP-адреса соединения с Интернетом могут совпадать у весьма значительного числа устройств. Сам по себе факт совпадения динамических IP-адресов не доказывает совпадение различных налогоплательщиков в одном лице при ведении ими хозяйственной деятельности.

Доводы налогового органа, основанные на непоказательных (недостаточных) данных, на догадках не могут свидетельствовать о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

В свою очередь, в случае если заинтересованным лицом не представлены надлежащие доказательства того, какие именно факты безусловно свидетельствуют о формальном (мнимом) осуществлении предпринимателем финансово-хозяйственной деятельности, оценка требований и возражений сторон осуществляется судом, с учетом положений части 1 статьи 65, части 3 статьи 189, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в отношении бремени доказывания, исходя из принципа состязательности, согласно которому риск наступления последствий несовершения соответствующих процессуальных действий несут лица, участвующие в деле (части 2,3 статьи 9 данного НК РФ).

Налоговый орган в своем решении и в ходе судебного заседания не обосновал, на основании каких фактов (приказы, решения, координационные договоры и т.п.) была установлена видимость действий ряда налогоплательщиков, которая прикрывала фактическую деятельность одного налогоплательщика, что повлекло вывод о фиктивности обществ и индивидуальных предпринимателей и последующее отнесение всех доходов на общество. 

Из правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в Обзоре от 4 июля 2018 г. следует, что «к деловым целям может относиться, в том числе, и налоговая оптимизация при условии отсутствия фиктивных отношений. ВС РФ отметил, что сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность. При этом при рассмотрении дела судом налоговым органом не представлено доводов в опровержение позиции налогоплательщика о наличии деловой цели в создании Общества и при совершении обществами и индивидуальными предпринимателями самостоятельных хозяйственных операций. Со стороны налогового органа в нарушение ст. 65 АПК РФ не было представлено доказательств «фиктивности» деятельности налогоплательщика.

Помимо изложенного, суд отмечает, что если (условно) согласиться налоговым органом о наличии между обществами и предпринимателями, приводящей к получению необоснованной налоговой выгоды, то размер такой выгоды определен проверяющими неверно.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.06.2007 N 320-О-П разъяснил, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Налоговый орган не принимает (полностью либо частично) расходы по налогу на прибыль, а также налоговые вычеты по представленным документам.

Также в 2016 году налоговым органом не были учтены следующие документы по таким расходам как:

- расчеты с поставщиками – 71 021 231,91 руб.;

- заработная плата – 1 603 159,95руб.;

- страховые взносы – 488 601,39 руб.;

- комиссия банков – 83 092,15 руб.;

- НДФЛ – 217 049 руб.

Итого в 2016 году: 73 413 134,4 руб.

В 2017 году:

- расчеты с поставщиками – 223 525 603,6 руб.;

- заработная плата – 5 239 079,61 руб.;

- страховые взносы – 1 916 949,52 руб.;

- комиссия банков – 222 385,13руб.;

- НДФЛ – 830 422 руб.

Итого в 2017 году: 231 734 439,9 руб.

Также налоговая инспекция не принимает налоговые вычеты в размере: 613464,61 руб.

Указанные расходы подтверждены договорами, счетами-фактурами и товарными накладными.

В п. 7 ст. 166 НК РФ законодатель предусмотрел возможность исчисления расчетным путем налоговой базы по налогу на добавленную стоимость. Признавая обязанность по документальному подтверждению права на налоговый вычет в порядке, установленном главой 21 НК РФ, вместе с тем Президиум ВАС в своем Постановлении от 19.07.2011 г. № 1621/11 отмечает, что гарантируемая Конституцией Российской Федерации судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении заявленных вычетов исходят из одного только отсутствия у налогового органа необходимых документов на момент вынесения им оспариваемого решения. В случаях, когда в силу объективных причин налогоплательщик лишен возможности своевременно представить соответствующие документы в налоговый орган и обосновывает такое право, представляя их в суд, вопрос о законности доначисления налога должен решаться судом исходя из всех доказательств, представленных сторонами и приобщенных в материалы дела. Обязанность опровергнуть позицию налогоплательщика в силу требований статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается на налоговый орган.

Таким образом, право на налоговые вычеты обусловлено наличием документов, а не их представлением в налоговый орган. И если налогоплательщик лишен объективной возможности своевременно представить соответствующие документы налоговикам, он может представить их непосредственно в суд. 

Между тем, довод налогоплательщика относительно неприменения ст. 54.1 НК РФ в связи с тем, что указанная норма права устанавливает новые обязанности налогоплательщика и обратной силы не имеет и не должна использоваться применительно к периоду времени, предшествующему 19.08.2017 г., подлежит отклонению в связи со следующим. 

Предусмотренный положениями ст. 54.1 НК РФ порядок осуществления налогового контроля фактически сводится к конкретизации существующих полномочий налогового органа и ограничению его усмотрения при вмешательстве в осуществление налогоплательщиком прав по исчислению налоговой базы. Следовательно, данное регулирование, касающееся процедурных вопросов проведения налоговых проверок и направленное на обеспечение прав налогоплательщика, а не на их ограничение, не может рассматриваться как ухудшающее права налогоплательщиков регулирование, которому была придана обратная сила частью 2 статьи 2 Федерального закона от 18 июля 2017 года № 163-ФЗ. Фактически оно не определяет по-новому объем прав и обязанностей налогоплательщиков при уплате налогов и сборов, а лишь конкретизирует механизм налогового контроля таким образом, чтобы поддерживался баланс частных и публичных интересов в процессе выявления незаконного уменьшения налогоплательщиком налоговой базы, и указывает на обстоятельства и условия, которые могут быть приняты во внимание налоговым органом при квалификации действий налогоплательщика как незаконных.

В свою очередь, Федеральный закон от 18 июля 2017 года N 163-ФЗ вступил в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования (ч. 1 его статьи 2), т.е. с 19 августа 2017 года. При этом нормативные положения, регулирующие общие положения о налоговом контроле (ст. 82 НК РФ НК РФ с учетом ст. 54.1 НК РФ), применяются к камеральным налоговым проверкам налоговых деклараций, представленных в налоговый орган после дня вступления в силу названного Федерального закона, а также выездным налоговым проверкам и проверкам полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после дня вступления в силу этого Федерального закона (ч. 2 его статьи 2), и тем самым относятся к охваченным указанными проверками налоговым периодам. Такое регулирование согласуется с общим принципом действия закона во времени и по кругу лиц в том виде, как это вытекает из ст. ст. 54 и 57 Конституции Российской Федерации, а также положений ст. 5 «Действие актов законодательства о налогах и сборах во времени» НК РФ.

Выездные налоговые проверки ООО «Чароит» и ООО «Царский дом» проведены на основании решений начальника Межрайонной инспекции ФНС России № 11 по Санкт-Петербургу от 12.02.2018 № 10/19, от 12.02.2018 № 11/19 о проведении выездной налоговой проверки, принятых после даты вступления Закона № 163-ФЗ в силу.

С учетом позиции, выраженной ФНС России в своем письме от 11.08.2017 г. N СА-4-7/15895@, для подтверждения факта формального разделения (дробления) бизнеса и вменения налогоплательщику дополнительного дохода, необходимо со стороны налогового органа предоставить: доказательства отсутствия реальной деятельности у организации и ИП, чей доход вменяется проверяемому налогоплательщику, то есть, формальное создание лица без намерения осуществлять предпринимательскую деятельность, нести соответствующие расходы, связанные с осуществлением данной деятельности, доказательства номинального руководства и контроля за управлением оборотными средствами этого лица, проверяемым налогоплательщиком; доказательства о наличии документально подтвержденных сведений о фактическом управлении и принятии решений, в том числе по вопросам договорных обязательств и распределения финансовых потоков непосредственно проверяемым налогоплательщиком; доказательства несения расходов, проверяемым налогоплательщиком за подконтрольное или взаимозависимое от него лицо.

Налоговым органом не доказана вся совокупность обстоятельств направленности действий ряда налогоплательщиков (ООО «Чароит», ООО «Царский дом», ИП ФИО11 и ИП ФИО12) исключительно либо преимущественно на минимизацию налогового бремени путем дробления бизнеса, предполагающая обязательное наличие одного из квалифицирующих признаков необоснованной налоговой выгоды, перечисленных в п. 5 Постановления Пленума N 53. В частности, не подтверждены материалами дела факты получения ООО «Царский дом» налоговой выгоды вне связи с осуществлением ООО «Чароит», ИП ФИО11 и ИП ФИО12 реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Напротив, налогоплательщик и ИП фактически и самостоятельно осуществляли каждый свою деятельность в соответствии с деловой целью и видом экономической деятельности, для которых они были созданы. При этом, доводы налогового органа о направленности действий налогоплательщика исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды только по совокупности косвенных (небазовых, факультативных) признаков недостаточно для вывода о мнимости всех сделок Общества.

В силу части 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение о признании его незаконным (недействительным).

Таким образом, исследовав материалы дела, проанализировав собранные по делу доказательства и доводы сторон в совокупности, суд приходит к выводу, что налоговым органом в ходе проверки не было собрано достаточно достоверных доказательств в подтверждение заявленных доводов о недобросовестности истца и направленности его умысла на получение необоснованной налоговой выгоды.

Напротив, в обоснование своей позиции инспекций положила противоречивые доказательства, ссылалась на неполно исследованные обстоятельства.

Арбитражный суд при определении предмета доказывания по налоговому спору и исследовании соответствующих доказательств не должен восполнять пробелы решения налогового органа. В частности, к таким дефектам относятся не отражение или неполное отражение обстоятельств налогового правонарушения, отсутствие ссылок на соответствующие доказательства. При разрешении спора суд проверяет законность решений и действий (бездействия) налогового органа и не должен подменять собой данный государственный орган.

Иные доводы инспекции об обоснованности доначисления Заявителю налогов, соответствующих сумм штрафов и пеней также не свидетельствуют.

Выявленная судом неполнота проведенной налоговой проверки не может быть восполнена в рамках судебного разбирательства. Доводы Общества об отсутствии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды налоговым органом в нарушение ст. ст. 65, 200 АПК РФ должным образом не опровергнуты.

Требования статей 65, 67, 68, 71 АПК РФ, предусматривающих, в том числе то, что арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. При этом обстоятельства дела, которые, согласно закону, должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Пункт 4 статьи 82 НК РФ предусматривает, что при осуществлении налогового контроля не допускается, в частности, сбор информации о налогоплательщике (плательщике сбора, налоговом агенте), полученной в нарушение положений Конституции Российской Федерации, НК РФ, федеральных законов.

Статья 89 НК РФ определяет порядок и сроки проведения налоговой проверки, согласно пункту 8 которой срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведении проверки.

Из содержания указанной нормы права, с учетом положений статьи 90 НК РФ следует, что опрос свидетелей, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля, осуществляется в пределах срока проведения выездной налоговой проверки.

Из материалов дела усматривается, что решение о проведении выездной налоговой проверки № 10/19 принято 12.02.2018 г. Окончена проверка, согласно справке о проведенной проверке 09.10.2018 г., то есть опрос свидетелей мог быть осуществлен налоговым органом в период с 12 февраля по 9 октября 2018 года включительно. В указанные временные рамки опрошена свидетель: ФИО10 – 19.09.2018 г. 

Свидетель ФИО9 опрошена 05.09.2017 г., свидетель ФИО7 опрошена 16.10.2018г., свидетель ФИО8 19.10.2018 г., т.е. вне рамок выездной налоговой проверки.

Как указал Пленум ВАС РФ в своем Постановлении № 57 от 30 июля 2013 г. «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», из взаимосвязанного толкования положений статей 88, 89, 93, 93.1 (пункты 1 и 1.1) и 101 НК РФ следует, что истребование у налогоплательщика, его контрагентов или иных лиц (в том числе государственных органов) документов, касающихся деятельности налогоплательщика, допускается лишь в период проведения в отношении этого налогоплательщика налоговой проверки либо дополнительных мероприятий налогового контроля.

В связи с этим судам следует исходить из того, что требование о представлении необходимых документов может быть направлено налоговым органом указанным лицам только в пределах сроков, предусмотренных соответственно пунктом 2 статьи 88, пунктом 6 статьи 89 и пунктом 6 статьи 101 НК РФ.

Поэтому, принимая во внимание положения пункта 4 статьи 101 НК РФ, согласно которым при рассмотрении материалов налоговой проверки не допускается использование доказательств, полученных с нарушением НК РФ, доказательства, истребованные налоговым органом после истечения указанных сроков, не могут быть учтены налоговым органом при рассмотрении материалов налоговой проверки.

Одновременно необходимо учитывать, что налоговый орган, руководствуясь нормой абзаца второго пункта 4 статьи 101 НК РФ, при рассмотрении материалов налоговой проверки вправе исследовать также документы, полученные в установленном НК РФ порядке до момента начала соответствующей налоговой проверки.

При этом получение доказательств после ее окончания налоговым законодательством не предусмотрено. Однако в случае возникновения такой необходимости, налоговый орган вправе принять решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. 

Таким образом, НК РФ не содержит запрета на проведение допросов свидетелей вне рамок налоговых проверок, однако использование их в качестве доказательств совершенного налогоплательщиком правонарушения по уже завершенной налоговой проверке следует признать неправомерным, а доказательства – недопустимыми в силу статьи 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Аналогичная позиция изложена в Письме ФНС России от 23.05.2014 № ЕД-4-2/7970@ «О порядке проведения допроса свидетеля».

В связи с чем является ошибочным довод налогового органа, о том, что налоговое законодательство не содержит никаких ограничений по времени для опроса свидетелей, как противоречащий статьям 89, 90 НК РФ.

Таким образом, свидетели ФИО9 ФИО7 ФИО8 опрошены вне рамок выездной налоговой проверки. При этом свидетель ФИО9 опрошена до момента начала выездной налоговой проверки, поэтому указанное доказательство следует признать правомерным по уже завершенной налоговой проверке. 

Опросы свидетелей ФИО7 и ФИО8 не могут быть приняты, в соответствии со статьей 68 АПК РФ, в качестве допустимых доказательств, поскольку действия инспекции, выраженные в опросе свидетелей ФИО7 и ФИО8  после окончания проверки, а также использование их в качестве доказательства при вынесении решения о привлечении к налоговой ответственности, неправомерны.

В связи с этим их пояснения не могут быть приняты, в соответствии со статьей 68 АПК РФ, в качестве допустимых доказательств, подтверждающих обстоятельства, на которые ссылается налоговый орган.

НК РФ устанавливает четкую процедуру сбора доказательств, которую инспекция нарушила, допросив свидетеля вне рамок выездной налоговой проверки. То есть любая деятельность налоговых органов по сбору доказательств должна осуществляется в рамках конкретной проверки. 

В материалах проверки присутствуют протокол осмотра от 10.10.2017 № 2/17, а также протокол осмотра от 20.04.2018 б/н.

Проверяемым периодом в ходе выездной налоговой проверки является временной отрезок с 05.04.2016 по 31.12.2017.

Следовательно, фигурирующие в Акте протокол осмотра от 20.04.2018 б/н не может использоваться для целей доказывания обстоятельств, соответствующих налоговых периодов, как составленный за их рамками, а также положенный в основу Акта протокол от 10.10.2017 № 2/17 не может служить доказательством обстоятельств, имевших место до даты начала выездной налоговой проверки.

Кроме того, в отношении Протокола осмотра объекта недвижимости от 10.10.2017 № 2/17 необходимо отметить, что указанный протокол составлен со ссылкой на пп. г, п. 4.2 ст. 9 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» и согласно данной норме проводится в отношении юридического лица с целью проверки достоверности сведений единого государственного реестра юридических лиц по основаниям, указанным в Приказе ФНС России от 11.02.2016 N ММВ-7-14/72@ «Об утверждении оснований, условий и способов проведения, штанных в пункте 4.2 статьи 9 Федерального закона «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» мероприятий, порядка использования результатов этих мероприятий, формы письменного возражения относительно предстоящей государственной регистрации  изменений устава юридического лица  или предстоящего внесения сведений в Единый государственный реестр юридических лиц, формы заявления юридического лица о недостоверности сведений о нем в Едином государственном реестре юридических лиц». Согласно протоколу от 10.10.2017 № 2/17, осмотр проводился в отношении объекта недвижимости юридического лица ООО «Традиция» по адресу: Санкт-Петербург, ул. Орловская, д. 1, лит. А. Между тем, вместо установления достоверности сведений об адресе, указанном ООО «Традиция» в учредительных документах, налоговым органом осуществлялись мероприятия налогового контроля (до назначения выездной налоговой проверки и вне рамок проведения камеральной налоговой проверки) с целью сбора доказательственной базы нарушения налогового законодательства ООО «Царский дом» и ООО «Чароит», что является нарушением действующего налогового законодательства. 

Так, согласно ст. 92 НК проведение осмотра допускается при проведении выездной налоговой проверки либо камеральной налоговой проверки декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога или выявлено наличие расхождений между налогоплательщиком и его контрагентом.

В нарушение ст. 92 НК РФ протокол осмотра б/н от 20.04.2018 составлен одновременно при проведении выездных налоговых проверок в отношении двух самостоятельных юридических лиц ООО «Чароит» и ООО «Царский дом», тогда как указанная норма подразумевает составление отдельного протокола на каждое юридическое лицо, в отношении которого проводится самостоятельная форма контроля.

В нарушение требований к составлению Протокола осмотра территорий, помещений, документов, предметов, утвержденных Приказом ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2189@ «Об утверждении форм документов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации и используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, оснований и порядка течения срока проведения выездной налоговой проверки, порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов, требований к составлению налоговой проверки, требований к составлению акта об обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях (за исключением налоговых правонарушений, дела о выявлении которых рассматриваются в порядке, установленном статьей 101 НК РФ)» указанный протокол не содержит даты окончания проведения осмотра, полного наименования лица, на территории или в помещении которого проведен осмотр, должность иных лиц, которые участвовали в проведении осмотра, не указано также от кого поступили замечания по проведенному осмотру. В указанном протоколе также имеется ссылка на применение технических средств, однако идентифицировать данные технические средства не представляется возможным, в виду отсутствия указания идентифицирующих признаков телефона и лазерной указки (марка, модель, номер и т.д.). Кроме того, согласно замечаниям к протоколу, участникам проведенного осмотра не было объявлено о применении технических средств.

Кроме того, протокол осмотра от 20.04.2018 б/н проводился в отношении ООО «Узор» и ИП ФИО16 Данный факт отражен в протоколе, не оспаривается налоговым органом. 

Проверяемым периодом в ходе выездной налоговой проверки является временной отрезок с 05.04.2016 по 31.12.2017.

Следовательно, протокол осмотра от 20.04.2018 б/н не может использоваться для целей доказывания обстоятельства соответствующих налоговых периодов, как составленный за их рамками. С октября-ноября 2017 года указанные помещения занимают ООО «Узор» и ИП ФИО16 Данный факт подтверждается договорами субаренды. 

Подлежит отклонению довод ИФНС относительно того, что «не имеет значения факт проведения осмотра в октябре 2017 и апреле 2018 г.г., поскольку Инспекция на основании проведенных допросов и доказательств может сопоставить фактически используемую площадь в период с 07.04.2016 г. по 31.12.2016 г. с площадью, используемой в момент проведению осмотра и вывести разницу», как основанный на предположениях или догадках, которые не подтверждены с достаточной степенью достоверности. 

По результатам оценки представленных в материалы дела доказательств, доводов и возражений участвующих в деле лиц судом установлено, в нарушение статей 88, 91, 92, 98, 99 Налогового кодекса Российской Федерации, формы протокола осмотра территорий, помещений, документов, предметов, утвержденной в приложении N 14 к Приказу Федеральной налоговой службы от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@ (действующий на момент его составления), осмотр территорий, помещений и документов, оформленный протоколом осмотра от 20.04.2018, проведен инспекцией в отсутствие представителя налогоплательщика и без его уведомления о времени и месте его проведения. 

На основании вышеизложенного, указанные протоколы не могут быть использованы в качестве допустимого доказательства, подтверждающего выводы, изложенные в оспариваемом решении, так как оформлены с нарушением установленного порядка, а также без учета правовых оснований проведения таких осмотров.

При проведении осмотра не присутствовало лицо, в отношении которого проводился осмотр.

Указанный протокол подлежит исключению из числа доказательств по делу как недопустимое доказательство, полученное с нарушением федерального закона.

В связи с этим протоколы осмотра от 10.10.2017 № 2/17, а также от 20.04.2018 б/н  не могут быть приняты, в соответствии со статьей 68 АПК РФ, в качестве относимых и допустимых доказательств, подтверждающих обстоятельства, на которые ссылается налоговый орган.

Протокол от 20.04.2018 г. несоотносим с периодом выездной налоговой проверки (2016 - 2017 г.г.) и не подтверждает фактическое использование торговых площадей.

Между тем, действия налогового органа по проведению осмотра 10.10.2017 г. не могут быть признаны незаконными, поскольку в данной части налоговый орган наделен правом осуществлять осмотр объектов недвижимости на основании статьи 9 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей». 

Также действия налогового органа по осуществлению осмотра 20.04.2018 не могут быть признаны незаконными, поскольку  осуществлены в рамках выездной налоговой проверки, проводимой налоговым органом. Однако, учитывая изложенные выше обстоятельства, данный протокол не может быть принят, в соответствии со статьей 68 АПК РФ, в качестве относимого и допустимого доказательства, подтверждающего обстоятельства, на которые ссылается налоговый орган.

В соответствии с ч. 1 ст. 4 АПК РФ заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов, в том числе с требованием о присуждении ему компенсации за нарушение права на судопроизводство в разумный срок или права на исполнение судебного акта в разумный срок, в порядке, установленном настоящим Кодексом.

Таким образом, защите подлежит нарушенное или оспоренное право.

Кроме того, в соответствии с ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Статьями 137 и 138 НК РФ также предусмотрено право налогоплательщиков на судебное обжалование актов налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению налогоплательщиков, такие акты, действия или бездействие нарушают их права.

Из приведенного следует, что для признания действий должностного лица незаконными заявитель одновременно обязан доказать не только их несоответствие определенному закону либо иному нормативному правовому акту, но и нарушение такими действиями его прав и законных интересов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, а также указать, в чем заключается это нарушение.

Положения ч. 4 ст. 200 АПК РФ обязывают суд при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц установить нарушение оспариваемым актом, решением и действиями (бездействием) прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, суд приходит к выводу о том, что Общество не представило доказательств, свидетельствующих о нарушении его прав и законных интересов в сфере предпринимательской деятельности либо о создании препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности, а также не указало, в чем конкретно выразилось нарушение непосредственно его прав и законных интересов при осуществлении оспариваемых действий налогового органа.

Права и законные интересы налогоплательщика в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности фактически могут быть нарушены только решением налогового органа.

Довод налогоплательщика относительно затягивания сроков выездной налоговой проверки, недопустимости избыточного или неограниченного по продолжительности применения мер налогового контроля подлежит отклонению в связи со следующим.

Несвоевременное вручение Обществу решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по результатам выездной налоговой проверки не повлекло нарушения прав и законных интересов Общества, поскольку решение, не доведенное в установленный срок до налогоплательщика, не может считаться вступившим в законную силу и не нарушает прав налогоплательщика, в том числе право на обжалование данного решения, подлежит отклонению. 

Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке. Выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух календарных месяцев (п. 6 ст. 89 НК РФ).

Регламентация сроков взыскания налогов, равно как и сроков проведения выездных налоговых проверок, направлена на достижение равновесия интересов участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

Кроме того, как отмечает налоговый орган в отзыве на заявление, срок проведения проверки в отношении Общества не превысил 2-х месяцев, а общий срок приостановления не превысил шести месяцев; решения о приостановлении и возобновлении проверки вручены представителям Общества в соответствии с требованиями закона.

Довод налогоплательщика относительно составления и подписания Акта выездной налоговой проверки, а также Дополнений к акту выездной налоговой проверки лицами, не указанными в решении о проведении выездной налоговой проверки, является нарушением существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и свидетельствует о наличии оснований для признания решения инспекции недействительным как не соответствующего налоговому законодательству и нарушающего права и законные интересы налогоплательщика, подлежит отклонению в связи со следующим.

Согласно положениям п. 2 ст. 89 НК РФ в решении о проведении выездной налоговой проверки должны быть указаны, в том числе должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки.

В силу пункта 1 статьи 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

В акте налоговой проверки указываются, в том числе фамилии, имена, отчества лиц, проводивших проверку, их должности с указанием наименования налогового органа, который они представляют (пп. 3 п. 3 ст. 100 НК РФ).

Акт налоговой проверки подписывается проводившими ее лицами и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем) (п. 2 ст. 100 НК РФ).

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ не соблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершении налогового правонарушения или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения. Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Таким образом, безусловным основанием для отмены решения является допущенное налоговым органом нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки. Под такими нарушениями понимаются нарушения, влекущие не обеспечение прав налогоплательщика на участие в рассмотрении материалов проверки и представление объяснений.

В судебном заседании представитель истца заявил ходатайство о фальсификации и назначении судебной почерковедческой экспертизы, приобщил к материал дела заключение специалиста, из которого следует, что подписи  от имени ФИО17, ФИО18, ФИО19, ФИО20 в Акте налоговой проверки №07/19 от 10.02.2018г. в отношении ООО «Чароит» выполнены одним лицом. При этом подписи указанных лиц также не совпадают с подписями, проставленными от их имени в Дополнении к Акту налоговой проверки  №02/19. Судом в удовлетворении ходатайства было отказано.

В данной ситуации, не подписание акта выездной налоговой проверки 4-мя членам проверяющей группы не исключили факта представления Обществом письменных возражений по Акту проверки, по дополнениям к Акту проверки при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки.

Между тем, сам по себе факт подписания акта налоговой проверки лицом, не проводившим проверку, может указывать на нарушение требований внутреннего регламента, а не на нарушение существенных прав проверяемого налогоплательщика, поскольку в соответствии с положениями статьи 101 НК РФ право принятия решения о привлечении к налоговой ответственности принадлежит не лицу, подписавшему акт налоговой проверки, а руководителю (заместителю руководителя) налогового органа, уполномоченному принимать решение по вопросу о наличии в действиях налогоплательщика состава налогового правонарушения на основе анализа собранных материалов и предварительных предложений, изложенных в акте налоговой проверки.

Таким образом, не подписание акта налоговой проверки 4-мя членами проверяющей группы, при условии подписания акта другими лицами, проводившими проверку, не может являться основанием для отмены принятого решения, поскольку не относится к существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов проверки.

Кроме того, налогоплательщик не указал, каким образом отсутствие в акте проверки подписей всех должностных лиц повлияло на законность и обоснованность оспариваемого решения налоговой инспекции.

Также привлечение к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 119 НК РФ неправомерно, поскольку в связи с применением налогоплательщиком специального налогового режима ЕНВД обязанность по представлению деклараций отсутствовала.

Поскольку до проведения инспекцией выездной налоговой проверки организация не относила себя к плательщикам налогов по общей системе налогообложения, соответственно обязанность по представлению в инспекцию налоговых деклараций по этим налогам она исполнить не могла. 

Налогоплательщик, квалифицируя осуществляемую им деятельность как розничную торговлю, в отношении которой применяется ЕНВД, не только представлял налоговые декларации по ЕНВД, но и уплачивал данный налог. Тем самым он исполнял обязанности плательщика ЕНВД. Указанное обстоятельство свидетельствует об отсутствии вины налогоплательщика в совершении налогового правонарушения, что в силу ст. 109 НК РФ исключает привлечение налогоплательщика к ответственности за налоговое правонарушение в виде взыскания штрафа за непредставление налоговых деклараций по налогам, уплачиваемым в связи с применением общей системы налогообложения.

На основании вышеизложенного, суд приходит к выводу о том, что инспекция основывает свои доводы на недостаточно исследованных в ходе выездной налоговой проверки обстоятельствах, а спорный ненормативный правовой акт содержит предположения о создании налогоплательщиком со своими контрагентами условий получения необоснованной налоговой выгоды. Возложение на налогоплательщика негативных последствий в виде доначисления налогов, пени и штрафов в таком случае будет противоречить основам действующего материального и процессуального законодательства.

При таких обстоятельствах суд полагает, что решение ИФНС подлежит признанию недействительным, способом устранения допущенных нарушений прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «Царский дом» является корректировка налоговых обязательств на суммы налогов, пени и штрафа, доначисление которых признано судом необоснованным, в остальной части требований следует отказать.

Руководствуясь ст. ст. 167-171, 201, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

                                                            РЕШИЛ:

            Заявление общества с ограниченной ответственностью «Чароит»  удовлетворить частично.

            Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №11 по Санкт-Петербургу от 28.06.2019 года № 19-04/18073 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

            В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

            Обязать межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 11 по Санкт-Петербургу устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «Чароит» путем корректировки налоговых обязательств на суммы налогов , пени и штрафа, доначисление которых признано судом необоснованным.

       Решение может быть обжаловано в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия.

 

Судья                                                                                      Корчагина Н.И.