ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

672000, Чита, ул. Ленина 100б http://4aas.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

г. Чита                               Дело №А78-9316/2015

 

«4» мая 2017 года

Резолютивная часть постановления объявлена 26 апреля 2017 года.

Полный текст постановления изготовлен 4 мая 2017 года.

Четвертый арбитражный апелляционный  суд в составе:    

председательствующего судьи  Ткаченко Э.В., 

судей: Никифорюк Е.О., Басаева Д.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью «Геологоразведочная экспедиция №324» на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Забайкальского края от 22 февраля 2017 года по делу №А78-9316/2015 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Геологоразведочная экспедиция №324» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, место нахождения: 672012, 

<

...>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по г.Чите (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, место нахождения: 

<

...>) о признании решения №14-08/21 от 10.04.2015 недействительным в части 

(суд первой инстанции: Бронникова Е.А),

при участии в судебном заседании:

от Общества - не было,

от Инспекции - ФИО2, представителя по доверенности от 21.01.2017, ФИО3, представителя по доверенности от 10.01.2017,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Геологоразведочная экспедиция №324» (далее также – заявитель, Общество, ООО «Геологоразведочная экспедиция №324») обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по г. Чите (далее также – заинтересованное лицо, Инспекция, МИФНС №  2 по г. Чите) с требованиями о признании решения №14-08/21 от 10.04.2015 недействительным в части:

- доначисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 14971820 руб. (пункт 1 резолютивной части решения);

- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) НДПИ в виде штрафа в размере 1839326 руб. (подпункт 1 пункта 2 резолютивной части решения);

- начисления пеней в размере 2718248 руб. за просрочку исполнения обязанности по уплате НДПИ (подпункт 1 пункта 3 резолютивной части решения);

- предложения уплатить суммы налогов, указанных в пункте 1 решения налогового органа (подпункт 1 пункта 4 резолютивной части решения);

- предложения уплатить штраф в размере 1839326 руб. за неуплату (неполную) уплату НДПИ (подпункт 3 пункта 4 резолютивной части решения);

- предложения уплатить пени в размере 2718248 руб. за просрочку исполнения обязанности по уплате НДПИ (подпункт 4 пункта 4 резолютивной части решения)

Уточнив в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ требования (вх. от 15.02.2017 А78-Д-4/6703 – т. 23 л.д. 2-3), заявитель просил признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по  г.Чите №14-08/21 от 10.04.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части:

- доначисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 14881337 руб. (пункт 1 резолютивной части решения);

- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) НДПИ в виде штрафа в размере 1839326 руб. (подпункт 1 пункта 2 резолютивной части решения);

- начисления пеней в размере 2713045,09 руб. за просрочку исполнения обязанности по уплате НДПИ (подпункт 1 пункта 3 резолютивной части решения);

- предложения уплатить суммы налогов, указанных в пункте 1 решения налогового органа (подпункт 1 пункта 4 резолютивной части решения);

- предложения уплатить штраф в размере 1839326 руб. за неуплату (неполную) уплату НДПИ (подпункт 3 пункта 4 резолютивной части решения);

- предложения уплатить пени в размере 2713045,09 руб. за просрочку исполнения обязанности по уплате НДПИ (подпункт 4 пункта 4 резолютивной части решения).

Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 22 февраля 2017 года заявленные обществом требования удовлетворены частично.

Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г. Чите № 14-08/21 от 10.04.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- доначислений по налогу на добычу полезных ископаемых за 2011 год в размере 948768 руб., за 2012 год в размере 4628509 руб., за 2013 год в размере 2242910 руб.,

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату (неполную уплату) сумм налога на добычу полезных ископаемых за 2012 год в размере 864425 руб., за 2013 год в размере 448582 руб.,

- начисления пени по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 1499675 руб. признать недействительным и противоречащим Налоговому кодексу РФ.

В остальной части заявления отказано.

На Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 2 по городу Чите возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя. 

Заявителю возвращена излишне уплаченная государственная пошлина на сумму 3000 руб.   по платежному поручению № 340 от 08.07.2015г.

Судебный акт принят со ссылками на статьи 11, 112, 114, 122, 334, 337, 338, 339, 340, 342 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 1, 2 Федерального закона от 26.03.1998 № 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях», статьи 23.2 Закона Российской Федерации «О недрах», статьи 702, 703, 713, 720 Гражданского кодекса Российской Федерации, и мотивирован наличием оснований для частичного удовлетворения заявленных требований общества.

Суд первой инстанции признал правомерным в части доначисление обществу налога на добычу полезных ископаемых, соответствующих пени и санкций, приняв во внимание произведенный перерасчет налоговых обязательств с учетом документов, представленных обществом в материалы дела при рассмотрении дела в суде.    

Судом расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение заявления об оспаривании решения инспекции на основании части 1 статьи 111 Арбитражного процессуального кодекса РФ отнесены на заявителя.  

Оснований для снижения размера налоговых санкций за неуплату налога на добычу полезных ископаемых, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, судом не установлено.    

Не согласившись с решением суда первой инстанции в части, Общество обжаловало его в апелляционном порядке, поставив вопрос об отмене решения в части отказа в удовлетворении требований общества и принятии в данной части нового судебного акта об удовлетворении требований общества.  

По мнению заявителя, несостоятелен вывод суда о том, что количество добытого полезного ископаемого следует определять по мере получения его от подрядчика, обоснованный ссылками на положения статей 702, 703 , 713 и 720 Гражданского кодекса РФ, поскольку данные нормы не подлежат применению в настоящем споре. Указанный вывод суда не соответствует статьям 337 и 339 Налогового кодекса РФ и статье 4 Федерального закона от 26.03.1998 № 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях».

Признание судом правомерности использования инспекцией показателей эксплуатационных и технологических потерь, определенных инструментальным путем для целей обязательного учета, в качестве величины фактических потерь для целей исчисления НДПИ не сопровождается правовым обоснованием, помимо указания на то обстоятельство, что налогоплательщик при исчислении НДПИ по декларациям учитывал те же показатели потерь. 

При этом судом не дана оценка доводам налогоплательщика о том, что указанный способ определения фактических потерь не соответствует статье 339 Налогового кодекса РФ, а инспекцией не применялись показатели уменьшения запасов и количества добытого полезного, путем использования которых данная статья предписывает рассчитывать величину фактических потерь; указанный способ определения фактических потерь может применяться для определения величины фактических потерь в целях исчисления НДПИ лишь с 01.01.2016 в связи с дополнением Федеральным законом от 23.11.2015 № 319-ФЗ подпункта 1 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса РФ абзацем соответствующего содержания.

Признание судом правомерности завышения величины фактических потерь на величину «потерь в штабеле» в решении также не обосновано. При этом судом не дана оценка доводам налогоплательщика о том, что указанная величина не является частью потерь, т.к. определялась инспекцией не в соответствии со статьей 339 Налогового кодекса РФ; указанная величина не является фактической, т.к. при ее расчете использован показатель «металл с учетом извлечения», представляющий собой показатель возможного извлечения металла; указанная величина не может облагаться в том налоговом периоде, когда соответствующее количество руды лишь поступило в переработку, поскольку статьей 339 Налогового кодекса РФ предписано определять величину фактических потерь по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого, а цикл переработки руды в среднем составляет 120 дней.

Полагает вывод суда о злоупотреблении процессуальными правами заявителем  необоснованным. То обстоятельство, что лицам, участвующим в деле, и суду пришлось производить перерасчет налоговых обязательств, не может служить основанием для вывода о злоупотреблении стороной процессуальными правами, поскольку установление действительного размера налоговых обязательств налогоплательщика является задачей судебного разбирательства.     

В отзыве на апелляционную жалобу Инспекция полагает доводы апелляционной жалобы необоснованными, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу  - без удовлетворения. 

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети «Интернет» 04.04.2017.

Общество, надлежащим образом извещенное о времени и месте слушания дела, своего представителя для участия в судебном заседании не направило, заявив ходатайство об отложении судебного разбирательства, мотивированное следующим. Для составления дополнения к апелляционной жалобе общество утром 21.04.2017 обратилось в апелляционный суд с заявлением об ознакомлении с материалами дела. Судом не обеспечена возможность ознакомления представителя общества ФИО4 с материалами дела в тот же день по причинам, не зависящим от представителя; возможность ознакомления с материалами дела в период с 24.04.2017 по 25.04.2017 у представителя отсутствует (24.04.2017 – участие в рассмотрении материалов налоговой проверки другого налогоплательщика; 25.04.2016 – отсутствие авиарейсов в г. Чита из г. Иркутска, прибытие поезда после окончания рабочего дня); ознакомление с материалами дела и включение в дополнение к апелляционной жалобе указаний на материалы дела утром 26.04.2017 не обеспечивает заблаговременного представления документов стороне и в суд. Кроме того, из карточки дела следует, что от инспекции представлен отзыв на апелляционную жалобу, который не получен обществом, что потребует дополнительного времени для ознакомления с ним и подготовки возражений.  

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения оснований для удовлетворения ходатайства и отложения судебного разбирательства, предусмотренных статьей 158 Арбитражного процессуального кодекса РФ, не установил, отказав в удовлетворении ходатайства общества. 

Судом причины неявки представителя общества в судебное заседание уважительными не признаны. Дело в течение длительного времени рассматривалось в суде первой инстанции, соответственно у представителя Общества имелась возможность ознакомиться с материалами дела как в период его рассмотрения в суде первой инстанции, так и заблаговременно в суде апелляционной инстанции (дело поступило в суд 29.03.2016) и сформировать свою позицию. При этом судом учтено, что представитель общества ФИО4 19.04.2017 обращался в суд апелляционной инстанции с заявлением об изготовлении и выдаче копий аудиозаписей судебных заседаний и лично получил их 20.04.2017. Между тем, ходатайство об ознакомлении с материалами дела подано представителем в суд 21.04.2017, без указания временного периода нахождения в г. Чита.     

Содержание отзыва на апелляционную жалобу аналогично позиции Инспекции, приведенной в суде первой инстанции. Невозможность участия представителя Общества в данном судебном заседании документально не подтверждена. 

В соответствии с частью 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации неявка лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных о месте и времени судебного заседания, не является препятствием для рассмотрения дела по существу.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 36 от 28.05.2009 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции» разъяснено, что  при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду, что если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.

При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ.

В связи с тем, что Инспекция не настаивала на проверке решения суда первой инстанции в полном объеме, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена судом апелляционной инстанции только в обжалуемой Обществом части. 

В судебном заседании представители Инспекции доводы отзыва на апелляционную жалобу поддержали, просили решение суда первой инстанции в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу общества – без удовлетворения.   

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, заслушав пояснения представителей Инспекции, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании решения заместителя начальника инспекции МРИ ФНС № 2 по г. Чите № 14-08/38 от 23.06.2014 в отношении общества с ограниченной ответственностью «Геологоразведочная экспедиция № 324» проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, исчисления) налогов и сборов: налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, налога на добычу полезных ископаемых, водного налога, земельного налога, транспортного налога, регулярных платежей за пользование недрами за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, налога на доходы физических лиц за период с 01.04.2011 по 31.05.2014.

По результатам выездной проверки составлен акт проверки № 14-08/ от 20.02.2015 (т. 3 л.д.  20-74) и вынесено  оспариваемое решение  № 14-08/21 от 10.04.2015 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения».

Данным решением обществу за 2011, 2012, 2013 года доначислен налог на добычу полезных ископаемых в общем размере 14971820 руб., общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату (неполную уплату) налога на добычу полезных ископаемых в общем размере 1839326 руб., общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное неудержание и (или) неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению как налоговым агентом в размере 770561 руб., обществу также начислены пени по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 2718248 руб., пени по налогу на доходы физических лиц в размере 460014 руб.

Не согласившись с указанным решением, общество оспорило его в вышестоящий налоговый орган.

Решением по апелляционной жалобе УФНС России по Забайкальскому краю от 22.06.2015 № 2.14-20/207-юл/06494 жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Заявитель, считая, что оспариваемое решение инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его в части недействительным.  

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции в обжалуемой части отказа в удовлетворении требований подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.

Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений.

В силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

По существу доначисления налоговым органом налога на добычу полезных ископаемых суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, ООО «Геологоразведочная экспедиция №324» в соответствии со статьей 334 Налогового кодекса РФ является плательщиком налога на добычу полезных ископаемых, поскольку является недропользователем и имеет лицензию на право пользования недрами ЧИТ 12355 БР, выданную 19.05.2004, с целевым назначением и видами работ: геологическое изучение, разведка и добыча рудного и россыпного золота на Староверинской площади в Читинской области (т. 4).

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 336 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Добыча на Богомоловском золоторудном месторождении осуществлялась на основании рабочего проекта «Отработка Богомоловского золоторудного месторождения». В основу проекта положена часть запасов окисленных и сульфидных руд Богомоловского золоторудного месторождения (Западный, Центральный и Восточный участки) (т. 24).

Ведение отработки запасов месторождения запланировано одним карьером. Переработка руд Богомоловского золоторудного месторождения осуществляется в соответствии с Проектом «Экспериментального полигона кучного выщелачивания. Золотоноша-Байковская площадь. Нерчинско-Заводский район Читинской области. Основные технические решения» (т. 24).

В проекте «Переработка руд Богомоловского золоторудного месторождения осуществляется в соответствии с Проектом «Экспериментального полигона кучного выщелачивания. Золотоноша-Байковская площадь. Нерчинско-Заводский район Читинской области. Основные технические решения» в разделе 5.1 «Формирование и отработка рудного штабеля» установлено, что штабель формируется частями (полосками) длиной около 80 м. По мере формирования полос выделяются законченные участки штабеля шириной 16-17 м по верху, что соответствует массе руды – 20 тыс. тонн (так называемые секции). В течение сезона можно сформировать и отработать 14 секций по 20 тыс. тонн каждая.

Пунктом 1 статьи 337 Налогового кодекса РФ установлено, что полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).

К видам добытого полезного ископаемого подпунктом 13 пункта 2 статьи 337 Налогового кодекса РФ отнесены концентраты и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемые при добыче драгоценных металлов, то есть извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений.

Общество признает добытым полезным ископаемым лигатурное золото (сплав Доре) и хлористое серебро.

Технологическая схема кучного выщелачивания, установленная проектом «Экспериментального полигона кучного выщелачивания. Золотоноша-Байковская площадь. Нерчинско-Заводский район Читинской области. Основные технические решения», состоит из следующих операций: 1) выщелачивание руды – перевод золота в раствор цианидными защелаченными растворами; 2) переработка растворов заключается в извлечении золота из растворов на активированный уголь, далее извлечение золота из угля в раствор, электролиз растворов (извлечение золота из растворов с образованием осадка); 3) плавка осадков на сплав Доре (лигатурное золото).

Согласно пункту 1 статьи 338 Налогового кодекса РФ налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого) как стоимость добытых полезных ископаемых.

Исходя из пункта 1 статьи 339 Налогового кодекса РФ количество добытого полезного ископаемого также определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.

При извлечении драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений количество добытого полезного ископаемого определяется по данным обязательного учета при добыче, осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации о драгоценных металлах и драгоценных камнях (пункт 4 статьи 339 Налогового кодекса РФ).

Статьей 1 Федерального закона от 26.03.1998 № 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» определено, что добычей драгоценных металлов является извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы.

Согласно пункту 2 статьи 20 приведенного Федерального закона № 41-ФЗ драгоценные металлы и драгоценные камни подлежат обязательному учету по массе и качеству при добыче, производстве, использовании и обращении. Порядок такого учета и отчетности устанавливается Правительством Российской Федерации.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 28.09.2000 №731 утверждены Правила учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности.

В соответствии с пунктом 7 названных Правил (в редакции рассматриваемого периода) учет драгоценных металлов и драгоценных камней при их добыче, производстве, использовании и обращении осуществляется по массе и качеству, а также в стоимостном выражении. Учет драгоценных металлов, входящих в состав продуктов переработки минерального и вторичного сырья, при передаче их на аффинаж осуществляется в пересчете на массу химически чистых драгоценных металлов. После проведения аффинажа учет указанных драгоценных металлов осуществляется по результатам аффинажа.

Таким образом, при извлечении драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений установлен особый порядок ведения учета количества добытого полезного ископаемого.

В соответствии с пунктом 2 статьи 339 Налогового кодекса РФ количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

При этом, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.

Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений (пункт 3 статьи 339 Кодекса).

Судом первой инстанции установлено и следует из материалов дела, что согласно Приказам от 29.12.2010 № 48-П, от 29.12.2012 № 48-П, от 29.12.2012 № 73-П «Об учетной политике предприятия» на 2011 год, 2012 год и 2013 год количество добытого полезного ископаемого определяется прямым методом (т. 4).

В соответствии с пунктом 1 статьи 342 Налогового кодекса РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов (0 рублей в случае, если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется в соответствии со статьей 338 Налогового кодекса РФ как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении) при добыче, в том числе полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых. В целях главы 26 Налогового кодекса РФ нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации. В случае, если на момент наступления срока уплаты налога по итогам первого налогового периода очередного календарного года у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормативы потерь на очередной календарный год, впредь до утверждения указанных нормативов потерь применяются нормативы потерь, утвержденные ранее в порядке, установленном абзацем вторым настоящего подпункта, а по вновь разрабатываемым месторождениям - нормативы потерь, установленные техническим проектом.

Правила утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки, утверждены постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 № 921 (далее -Правила).

В период с 25.11.2008 по 20.02.2012 Правила (в редакции постановления Правительства РФ № 833 от 07.11.2008, № 605 от 23.07.2009) устанавливали, что нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные) рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и включаются в состав проектной документации (технического проекта, технико-экономического обоснования, проекта обустройства месторождения и иной документации). Нормативы потерь твердых полезных ископаемых (кроме общераспространенных) утверждаются Федеральным агентством по недропользованию.

С 21.02.2012 действует редакция Правил с учетом изменений, внесенных постановлением Правительства № 82 от 03.02.2012, согласно которой утверждению подлежат нормативы потерь полезных ископаемых, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения.

Нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные) и подземных вод (минеральных, промышленных, термальных) при добыче рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и утверждаются недропользователем в составе проектной документации, подготовленной и согласованной в соответствии со статьей 23.2 Закона Российской Федерации «О недрах» (пункт 2). Недропользователь направляет сведения об утвержденных нормативах потерь с протоколом согласования проектной документации в территориальный орган Федеральной налоговой службы, в котором он состоит на налоговом учете, в 10-дневный срок со дня их утверждения.

Нормативы потерь твердых полезных ископаемых и подземных вод (минеральных, промышленных, термальных) уточняются в зависимости от конкретных горногеологических условий, применяемых схем, способов и систем разработки участка месторождения, планируемого к разработке в предстоящем году, при подготовке годовых планов развития горных работ (годовых программ работ). Для месторождений, срок разработки которых не превышает 5 лет (без учета периода подготовки месторождения к промышленной эксплуатации), нормативы потерь полезных ископаемых при их добыче включаются в состав технического проекта на разработку месторождения на весь период разработки месторождения и впоследствии не уточняются.

Нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные) и подземных вод (минеральных, промышленных, термальных), не превышающие по величине нормативы, утвержденные в составе проектной документации, ежегодно утверждаются недропользователем.

Нормативы потерь твердых полезных ископаемых (за исключением общераспространенных) и подземных вод (минеральных, промышленных, термальных), превышающие по величине нормативы, утвержденные в составе проектной документации, утверждаются недропользователем после их согласования с Федеральной службой по надзору в сфере природопользования в порядке, установленном настоящими Правилами (пункт 3).

При отсутствии утвержденных в установленном порядке нормативов потерь все фактические потери полезных ископаемых относятся к сверхнормативным до утверждения нормативов потерь (пункт 4).

При вышеприведенном правовом регулировании суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что с 21.02.2012, также как и ранее, действует редакция Правил с учетом изменений, внесенных постановлением Правительства № 82 от 03.02.2012, согласно которой необходимо утверждение нормативов потерь в составе согласованной проектной документации.

В Постановлении №921, в редакции постановления Правительства № 82 от 03.02.2012, предусмотрено, что проектная документация должна быть подготовлена и согласована в соответствии со статьей 23.2 Закона Российской Федерации «О недрах» (пункт 2), порядок согласования которой вступил в действие с 03.03.2010.

Обществом не представлено доказательств утверждения нормативов потерь полезного ископаемого и согласования проектной документации.

Из оспариваемого решения инспекции, материалов дела следует и не оспаривается сторонами, что добыча золота и доведение его до лигатурного золота (шлихового золота) осуществлялась подрядчиками на основании договоров подряда. Передача золото-серебряных слитков и шлихового золота подрядными организациями из золотоприемной кассы подрядных организаций в золотоприемную кассу ООО «Геологоразведочная экспедиция №324» осуществлялась комиссией на основании двухсторонних актов передачи (например, том 17 л.д. 42).

Из оспариваемого решения следует, что количество добытого полезного ископаемого определялось налоговым органом на основании актов на передачу золото-серебряных слитков, хлористого серебра и шлихового золота от подрядных организаций ООО «ГРЭ-324». В процессе передачи определялось количество добытого полезного ископаемого взвешиванием слитков лигатурного золота (шлихового золота, хлористого серебра), то есть прямым методом с учетом особенностей, предусмотренных пунктом 4 статьи 339 Налогового кодекса РФ.

ООО «Рудтехнология» добывало и перерабатывало рудное золото с применением технологии кучного выщелачивания. Передача золотосодержащих слитков от ООО «Рудтехнология» к ООО «Геологоразведочная экспедиция №324» осуществлялась комиссией по актам передачи.

Переработанная золотосодержащая руда поступала в золотоприемную кассу ООО «Рудтехнология» в виде лигатурного золота и хлористого серебра.

Из вышеизложенного следует, что ООО «Рудтехнология» осуществляло добычу и переработку золотосодержащей руды на основании договоров подряда по лицензии, выданной ООО «Геологоразведочная экспедиция №324».

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено нарушение Обществом порядка исчисления НДПИ в отношении добываемого ООО «Рудтехнология» рудного золота.

Позиция общества, приведенная также при апелляционном обжаловании, относительно того, что количество добытого полезного ископаемого должно определяться налогоплательщиком по результатам аффинажа, как достоверное, а не по результатам измерений, отраженных в учетных документах, не соответствует пункту 2 статьи 339 Налогового кодекса РФ, на что правильно указал суд первой инстанции.

В соответствии с положениями Порядка работы организаций, осуществляющих аффинаж драгоценных металлов, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 17.08.1998 № 972, при приеме на аффинаж содержащих драгметаллы концентратов аффинажным заводом осуществляется их контрольное опробование.

Непосредственно сам процесс аффинажа драгметаллов (т.е. процесс очистки извлеченных драгметаллов от примесей и сопутствующих компонентов, доведения драгметаллов до соответствия их обязательным требованиям) определен Федеральным законом № 41-ФЗ как производство этих металлов.

В то же время в силу абз. 2 пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса РФ (а также положений Постановления Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 № 64, разъясняющих данную норму Налогового кодекса) не может быть признана полезным ископаемым продукция, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности, а также продукция, в отношении которой были осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья (например, операции по очистке от примесей).

Драгметаллы, полученные уже в результате осуществления процесса аффинирования, представляют собой товарную (конечную) продукцию аффинажного производства, которое согласно вышеизложенным положениям Федерального закона № 41-ФЗ осуществляется вне технологического процесса добычи полезного ископаемого, и, соответственно, как результат добычных работ (т.е. как добытые полезные ископаемые) не рассматриваются.

Следовательно, количество золота, полученное после аффинажа лигатурного золота (и, соответственно, без участия недропользователя), не может рассматриваться как добытое полезное ископаемое, в понимании статьи 337 Налогового кодекса РФ.

Довод общества о том, что оно правомерно определяло количество добытого полезного ископаемого за январь-июль 2011 года и январь-июнь 2012 года на основании данных аффинажного завода, противоречит вышеприведенным нормам права.

Как установлено выездной налоговой проверкой и не оспаривается обществом, добыча полезных ископаемых осуществлялась с привлечением подрядной организации ООО «Рудтехнология».

Подрядчик осуществлял весь комплекс добычных работ и сдавал результат работ (золотосодержащий концентрат) ООО ГРЭ-324.

Таким образом, лигатурное золото являлось добытым полезным ископаемым и результатом подрядных работ.

Как правильно указывает суд первой инстанции, в Налоговом кодексе РФ не предусмотрено особенностей определения количества полезного ископаемого, добытого с привлечением подрядных организаций, в связи с чем подлежит учету специфика как налогового, так и гражданского законодательства, регламентирующего спорные правоотношения.

Из содержания положений статей 702,703, 713, 720 Гражданского кодекса РФ следует, что до момента передачи результата работ от подрядчика к заказчику, у заказчика (например, при нарушении сроков передачи результатов работ заказчику) возникает право требования изготовленной вещи у подрядчика.

Налогоплательщики налога на добычу полезных ископаемых добывающие полезные ископаемые не хозяйственным способом, а с привлечением подрядных организаций, должны обеспечивать своевременное оформление сдачи - приемки готовой продукции (в рассматриваемом спорном случае - лигатурное золото) для своевременного и правильного определения количества добытого полезного ископаемого.

Учет, которым определяется количество добытого полезного ископаемого поступившего в ГРЭ-324, осуществляется Обществом по актам приема-передачи от подрядчиков (ООО «Рудтехнология»). Порядок передачи подрядчиком золото-серебряных слитков Обществу регламентирован п. 3.1 и 3.2 договора подряда № 1-КГР-11 от 01.01.2011, п. 3.4, п. 3.5 договоров подряда № 3-КГР-12 от 01.07.2012 и № 4-КГР-13 от 29.12.2012, дополнительным соглашением № 1 к Договору подряда № 4-КГР-13 от 29.12.2012 (т. 2. 4).

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции, что, учитывая специфику организации процесса добычи ООО «Геологоразведочная экспедиция №324», позиция налогового органа о необходимости определения количества добытого полезного ископаемого на основании актов приемки - передачи золотых слитков от ООО «Рудтехнология» к Обществу не противоречит статьям 337 и 339 Налогового кодекса РФ. 

Судом первой инстанции также принято во внимание, что в проверяемых налоговых периодах январь - май 2011 года, март 2012 года Общество определяло количество добытого полезного ископаемого на основании актов приемки передачи золотосодержащих слитков от подрядной организации, с привязкой к паспортам-расчетам аффинажного завода. А в июне, июле 2011 года и феврале 2012 года общество определяло количество добытого полезного ископаемого на основании данных золотоприемной кассы ООО «Рудтехнология» и паспортов-расчетов аффинажного завода. При этом в 2013 году в ходе судебного разбирательства обществом применен порядок определения количества добытого полезного ископаемого на основании данных золотоприемной кассы ООО «Рудтехнология».

Судом при сравнении количества добытого полезного ископаемого (лигатурное золото и хлористое серебро) по данным деклараций ООО «ГРЭ-324» и золотоприемной кассы ООО «Рудтехнология» данная позиция подтверждения не нашла. 

Общество при рассмотрении дела в суде обозначило как правильной свою позицию по определению количества добытого полезного ископаемого на основании данных по золотоприемной кассы и паспортам-расчетам аффинажного завода по результатам аффинажа.

При этом как установлено судом, налогоплательщиком количество добытого полезного ископаемого указанным способом не определялось, в налоговых декларациях количество определенное таким образом не заявлялось. В каких-либо локальных актах самого предприятия и в учетной политике предприятия указанный порядок не закреплен.

Судом также установлено, что сам недропользователь золотоприемную кассу не ведет, так как не осуществляет самостоятельно добычу. 

Судом апелляционной инстанции не установлено оснований для признания обоснованным довода Общества о том, что потери полезного ископаемого возможно установить только по окончании отработки месторождения.

Данный довод являлся предметом исследования суда первой инстанции и правомерно им отклонен, с учетом следующего. 

Согласно Лицензионному соглашению, которое является неотъемлемой частью Лицензии ЧИТ 12355 БР на право пользования недрами с целью изучения, разведки и добычи рудного и россыпного золота на Староверинской площади в Забайкальском крае, недропользователь обязан обеспечить недопущение сверхнормативных потерь полезного ископаемого. Приказами об учетной политике Общества предусмотрено ежемесячное измерение потерь полезного ископаемого.

Определение фактических потерь полезного ископаемого по окончании отработки месторождения противоречит нормам Налогового кодекса РФ (статьям 339, 341), в соответствии с которыми, количество добытого полезного ископаемого с учетом фактических потерь полезного ископаемого определяется ежемесячно.

Неправомерность довода Общества о том, что потери полезного ископаемого возможно определить только по окончании отработки месторождения подтверждается судебной практикой (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 16.06.2016 № Ф05-7761/2016 по делу № А40-83172/2015, Постановление ФАС Московского округа от 05.08.2014 № Ф05-8490/2014 по делу № А40-139919/13 (Определение Верховного суда РФ от 05.12.2014 № 305-КГ14-4545 по делу № А40-139919/13), Постановление Президиума ВАС РФ от 12.11.2013 № 8090/13 по делу № А78-3471/2012, Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 02.03.2016 № Ф02-763/2016 по делу № А78-1324/2015).

Поскольку у общества не имеется утвержденных в установленном порядке нормативов технологических потерь полезного ископаемого в составе согласованной, в установленном законом порядке проектной документации, следовательно, у Общества не имеется правовых оснований для применения ставки 0 процентов в части нормативных потерь полезного ископаемого.

Как указывалось, фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений (пункт 3 статьи 339 Кодекса).

Общество в апелляционной жалобе указывает, что данный способ определения фактических потерь может применяться для определения величины фактических потерь в целях исчисления НДПИ лишь с 01.01.2016 в связи с дополнением Федеральным законом от 23.11.2015 № 319-ФЗ подпункта 1 статьи 342 Налогового кодекса РФ абзацем соответствующего содержания.

Данный довод Общества несостоятелен, поскольку указанные изменения лишь конкретизировали существовавший ранее порядок определения величины фактических потерь драгоценных металлов по данным обязательного учета, поскольку в соответствии с пунктом 4 статьи  339 Налогового кодекса РФ при извлечении драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений количество добытого полезного ископаемого определяется по данным обязательного учета при добыче, осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации о драгоценных металлах и драгоценных камнях.

Ссылка общества на то, что цикл переработки составляет в среднем 120 дней, не корректна, поскольку это не впервые уложенная руда и не впервые начатая переработка, до проверяемых налоговых периодов осуществлялась добыча и переработка полезного ископаемого, следовательно, помимо уложенной руды в проверяемых периодах, имело место быть полезное ископаемое в незавершенном производстве, в отношении которого, в том числе завершился технологический цикл.

Суд апелляционной инстанции также считает правильной позицию суда, отклонившего довод общества о наличии у него права применять ставку 0 процентов, предусмотренную пп. 5 п. 1 статьи 342 Налогового кодекса РФ, в отношении добытого полезного ископаемого, остающегося в отвалах. 

Проектной документации общества не предусмотрено оставление в отвалах полезного ископаемого в отношении которого не имеется промышленной технологии извлечения. Также у общества не имеется утвержденных нормативов содержания полезных ископаемых, остающихся в отвалах или в отходах горно-добывающего и перерабатывающего производства, в соответствии с Правилами, утвержденными постановлением Правительства РФ от 26.12.2001 № 899 «Об утверждении Правил отнесения запасов полезных ископаемых к некондиционным запасам и утверждения нормативов содержания полезных ископаемых, остающихся во вскрышных, вмещающих (разубоживающих) породах, в отвалах или в отходах горно-добывающего и перерабатывающего производства». Проектная документация, на основании которой общество осуществляет переработку полезного ископаемого, не утверждена в установленном законом порядке.

Из материалов дела следует, что Общество первоначально в заявлении о признании недействительным решения налогового органа № 14-08/21 от 10.04.2015 оспаривало количество добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по общеустановленной ставке за налоговые периоды 2011-2013 г.г., стоимость единицы добытого ископаемого, долю содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого за налоговые периоды 2011-2012 г.г.

Впоследствии, представитель Общества заявил в суде о необходимости рассмотрения налоговых обязательств налогоплательщика по налогу на добычу полезных ископаемых в полном объеме, в том числе в части не ухудшающей положение Общества, а также установления действительных налоговых обязательств, с учетом расчетов, в которых налогоплательщик в ходе судебного разбирательства изменил числовые показатели налоговых деклараций по сравнению с теми, которые были предметом выездной налоговой проверки.

Из положений части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ следует, что проверка законности ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов осуществляется арбитражным судом исходя из установленных им обстоятельств на дату принятия соответствующих актов, решений и совершения оспариваемых действий (бездействия) государственных органов, а также из тех документов, сведений, которые представил на проверку в указанные органы налогоплательщик.

Таким образом, законность ненормативного акта проверяется судом применительно к тем обстоятельствам, которые существовали на дату его вынесения. Арбитражный суд не может подменять деятельность налоговых органов по проведению налоговых проверок, так как это противоречит принципу разделения полномочий исполнительной и судебной власти, установленному статьей 10 Конституции Российской Федерации.

Следовательно, изменение количества добытого полезного ископаемого, не заявленного в налоговых декларациях в установленном порядке до принятия решения по результатам выездной налоговой проверки, не могут влиять на законность решения налогового органа, принятого по результатам выездной налоговой проверки.

По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции правильно определил, что предметом спора является решение налогового органа, с учетом тех обстоятельств, которые были предметом проверки, то есть, тех налоговых обязательств, которые налогоплательщик представил налоговому органу на выездную налоговую проверку, т.е. данные проверяемых при проверке налоговых деклараций.

Доводы заявителя апелляционной жалобы в данной части апелляционным судом отклоняются как необоснованные. 

Основанием доначисления обществу при проведении выездной налоговой проверки налога на добычу полезных ископаемых за налоговые периоды январь-июль 2011 года, январь-июнь 2012 года, за январь-апрель, июнь, декабрь 2013 года в размере 14 971 820 руб., явилось невключение, в нарушение статьи 336 Налогового кодекса РФ, в объект налогообложения НДПИ в рассматриваемых налоговых периодах, фактических технологических потерь, на которые соответствующие нормативы в установленном порядке не утверждены. В связи с чем, налоговым органом установлено занижение количества добытого полезного ископаемого, обложенного инспекцией по общеустановленной ставке – 6%, что и предопределило доначисление спорного налога, с начислением соответствующих пени и штрафа.

Суд первой инстанции, рассмотрев документы и уточненные расчеты количества добытого полезного ископаемого за оспариваемые налоговые периоды, представленные Обществом, выслушав пояснения о порядке определения количества добытого полезного ископаемого, отраженного в проверяемых налоговых декларациях и в уточненных расчетах, а также о причинах их расхождения пришел к выводу, что доначисления по налогу на добычу полезных ископаемых налоговым органом произведены обосновано в части. 

Суд принял во внимание, что в ходе проведения выездной налоговой проверки у налогового органа по отдельным налоговым периодам 2013 года отсутствовал полный пакет документов, подтверждающих количество добытого полезного ископаемого, что указывает на наличие иных налоговых обязательств, с учетом дополнительно представленных документов, чем установлено налоговой проверкой.

Судом апелляционной инстанции проверены нижеприведенные расчеты по отдельных налоговым периодам, арифметическая верность которых обществом под сомнение не поставлена, признаны обоснованными. 

Так, за январь 2011 года на основании оспариваемого решения № 14-08/21 от 10.04.2015 Обществу доначислено НДПИ в размере 28 415 руб., в связи с занижением налоговой базы на 473 582 руб. (стр. 7 решения), которое произошло в результате неправильного определения количества добытого полезного ископаемого, облагаемого по общеустановленной ставке 6 % (невключение количества сверхнормативных потерь в налогооблагаемую базу).

Налогоплательщик отразил в налоговой декларации за январь 2011 года количестводобытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 6% в размере20 846,21 гр. По данным налогового органа количество полезного ископаемого,подлежащего налогообложению по ставке 6% с учетом потерь составило 21 324,91 гр., в том числе количество полезного ископаемого, признаваемого Обществом готовой продукцией составило 20 724,50 гр., потери 600,41 гр. Занижение налоговой базы установлено налоговым органом в связи с занижением количества фактических потерь на 478,7 гр. (21 324,91-20 846,21) лигатурного золота.

Согласно пояснениям Общества показатель 20 846,21 определен как сумма количества полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией и количества фактических потерь. При этом Обществом применялся каждый раз иной подход для определения каждого из этих показателей:

1. Количество полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией определено как количество лигатурного золота, сданного подрядчиком ООО «Рудтехнология» по актам приема передачи ООО «ГРЭ-324» и составило 20 724,5 гр. В то же время, Обществом количество добытого в декларациях определено в отношении этого количества золота, но с учетом результатов аффинажа, поэтому количество добытого полезного ископаемого составило 20 287,58 гр.

2. В показатель добытого полезного ископаемого, облагаемого по общеустановленной ставке, в декларации за январь 2011 Обществом включены также фактические потери лигатурного золота в количестве 558,63 гр., в том числе технологические потери, слагающиеся из потерь с угольной мелочью и потерь в металлургии составили 488,64 гр., эксплуатационные потери составили 69,99 гр. Несмотря на то, что эксплуатационные потери в январе 2011 составили 112,05 гр., в декларации учтены эксплуатационные потери в меньшем размере (69,99 гр.).

Причины такого способа отражения количества добытого полезного ископаемого обществом не объяснены. 

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции Обществом представлены уточненные (исправленные) расчеты (т. 20,22): по мнению налогоплательщика, декларация Общества за январь 2011 заполнена неверно, поэтому показатели расчетов представленных в суд, следует признавать показателями налоговых деклараций.

Так, согласно «Расчету количества ДПИ (рудное золото) за январь 2011 (исправленный)» количество добытого полезного ископаемого, подлежащего отражению в декларации за январь 2011, должно составить 20 745,5 гр. Фактические потери химически чистого золота, допущенные в январе 2011 в количестве 600,98 гр., отражению в декларации не подлежат.

Рассмотрев расчет количества ДПИ (рудного золото) за январь 2011 года, представленный Обществом, суд первой инстанции установил, что налогоплательщик в данном расчете также, как налоговый орган при проверке (стр. 10 решения), определил количество добытого полезного ископаемого по данным актов передачи готовой продукции (20 724,50 гр.), а не по данным золотоприемной кассы, как заявлено в суде представителем Общества.

Это можно наглядно увидеть из его расчета, где отражены акты от 14.01.2011, 28.01.2011 и количество полезного ископаемого в лигатуре в размере 20 724,5 гр. (раздел таблицы «Сдано подрядчиком, оформлено к перевозке»).

В связи с чем, судом установлено, что доводы Общества о неправомерном определении налоговым органом количества добытого полезного ископаемого по данным актов передачи готовой продукции противоречат принятому им порядку расчета добытого полезного ископаемого, так как Обществом также определено количество добытого полезного ископаемого по данным актов передачи готовой продукции в размере 20 724,50 гр.

В  разделе таблицы «Данные о количестве ДПИ и фактическом содержании в нем химически чистого золота по итогам аффинажа» можно увидеть, что налогоплательщик пытается неправомерно увеличить количество добытого золота на 21 гр., необоснованно учитывая паспорт-расчет № 233/2931 от 14.02.2011.

Если обратиться к паспортам-расчетам № 46А/546 от 26.01.2011, № 154А/3054 от 14.02.2011 (т. 20, 

<

...>), на основании которых налоговым органом определено количество полезного ископаемого переданного на аффинаж, то можно увидеть, что фактически Общество передало на аффинаж 20 724,50 гр., добытого в январе 2011 года полезного ископаемого, а не 20 287,58 гр., как считает Общество.

Золото в количестве 21 гр. (паспорт-расчет № 233/2931 от 14.02.2011) не является дополнительно отправленным на аффинаж, а является количеством золота, содержащемся в шлаке, полученном при опробовании шлихового золота. Поэтому у налогового органа не имелось основания для увеличения количества добытого полезного ископаемого, на величину 21 гр.

Согласно паспорту-расчету № 46А/546 от 26.01.2011 на аффинаж по данным заказчика (ООО «ГРЭ-324») поступило 11 306,50 гр. лигатурной массы (лигатурного золота).

Согласно паспорту-расчету № 154А/3054 от 14.02.2011 на аффинаж по данным заказчика поступило 9 418,00 гр. лигатурной массы (лигатурного золота).

Таким образом, на аффинаж поступило 20 724,50 гр. (11 306,50+9 418,00) лигатурного золота, добытого в январе 2011 года.

Это подтверждает неправомерность определения Обществом количества добытого полезного ископаемого по данным аффинажа, поскольку количество добытого золота, как указывалось выше, должно определяться по данным учета недропользователя, в соответствии с п. 4 ст. 339 НК РФ.

В связи с тем, что налоговым органом обоснованно не учтено золото в количестве 21 гр., что не ухудшает положение налогоплательщика.

Рассмотрев расчет количества фактических потерь (рудного золото) за январь 2011 года, представленный Обществом, суд первой инстанции установил, что налогоплательщик в данном расчете также, как налоговый орган при проверке (стр. 10 решения), определил количество фактических потерь добытого полезного ископаемого по данным отчетов о движении металла в штабеле и в металлургии (199,47 гр. потери химически чистого золота с угольной мелочью, 149,61 гр. потери в металлургии). Расчет количества технологических потерь за январь 2011 налоговым органом осуществлялся в следующем порядке.

Учетная политика для целей бухгалтерского учета и налогообложения на 2011 год утверждена Приказом № 48-П от 29.12.2010.

Согласно пункту 12.1. Приказа «Об учетной политике предприятия на 2011 год» производственный процесс при добыче золота способом кучного выщелачивания состоит из 5 переделов:

1-й передел – руддвор (включая буровзрывные работы, извлечение, транспортировку, выгрузку руды);

2-й передел – руда в штабелях;

3-й передел – кучное выщелачивание;

4-й передел – золотоприемная   касса;

5- передел – аффинажный завод.

Потери химически чистого золота в январе 2011 определены налоговым органом, с учетом установленных учетной политикой и проектом переработки стадий переработки в следующем порядке:

- расчет количества потерь на стадии извлечения золота на активированный уголь: количество извлекаемого золота, содержащегося в штабеле кучного выщелачивания на начало периода (39 982,03) - количество извлекаемого золота, содержащегося в штабеле кучного выщелачивания на конец периода (26 504,51)- количество золота, сорбированного на активированный уголь (13 278,05): 39 982,03-26 504,51-13 278,05 = 199,47 гр.

расчет количества потерь золота на стадии металлургического передела: количество золота, сорбированного на активированный уголь (13 278,05)+количество золота в процессе металлургии на начало периода (15 237,16) - количество золота в процессе металлургии на конец периода (13 554,1) – готовая продукция (14 811,5): 13 278,05+15 237,16-13 554,1-14811,5 = 149,61 гр.

-количество эксплуатационных потерь определено на основании Таблицы учетаэксплуатационных потерь, в порядке, установленном ст. 339 НК РФ. Эксплуатационныепотери за январь составили 80 гр. химически чистого золота. Общее количество потерьхимически чистого золота составило 429,08 гр. (80+149,61+199,47) или 600,41 гр.лигатурного золота (429,08/0,71464), что соответствует количеству потерь, исчисленномуОбществом в уточненных расчетах.

Согласно пояснениям Общества, причиной расхождения количества потерь, отраженного в декларации и количества потерь определенного по данным обязательного учета, является неверное отражение в декларации количества эксплуатационных потерь золота. В расчете Общества он отражен в количестве 50 гр. (69,99 гр. лигатурного), фактически этот показатель за январь 2011 года составил 80 гр. (112,05 гр. лигатурного), что подтверждается Таблицей учета эксплуатационных потерь, представленных Обществом при проведении выездной налоговой проверки по требованию Инспекции.

При установленных обстоятельствах вывод суда первой инстанции о правомерности доначисления налога на добычу полезных ископаемых за январь 2011 года в размере 28 415 руб. и соответствующих ему пени и штрафа является правильным.

За февраль 2011 года на основании оспариваемого решения № 14-08/21 от 10.04.2015 Обществу доначислено НДПИ в размере 10 338 руб., в связи с занижением налоговой базы на 172 306 руб. (стр. 7 решения), которое произошло в результате неправильного определения количества добытого полезного ископаемого, облагаемого по

общеустановленной ставке 6 % (невключение количества эксплуатационных потерь в налогооблагаемую базу).

Налогоплательщик отразил в налоговой декларации за февраль 2011 года количество добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 6% в размере 33 307,43 гр. По данным налогового органа количество полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 6% с учетом потерь составило 34 162,16 гр., в том числе количество полезного ископаемого, признаваемого Обществом готовой продукцией составило 30    020     гр.,    потери   4 142,16    гр.  Занижение налоговой    базы установлено налоговым органом в связи с занижением количества добытого полезного ископаемого на 854,73 гр. (34 162,16 - 33 307,43)

Согласно пояснениям Общества, показатель 33 307,43 определен как сумма количества полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией и количества фактических потерь. При этом Обществом применялся нестандартный подход для определения каждого из этих показателей:

1. Количество полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией определено как количество лигатурного золота, сданного подрядчиком ООО «Рудтехнология» по актам приема передачи ООО «ГРЭ-324» и составило 29 984,3 гр. В то же время, Обществом количество добытого в декларациях определено в отношении этого количества золота, но с учетом результатов аффинажа, поэтому количество добытого полезного ископаемого составило 30 098,1 гр.

2. В показатель добытого полезного ископаемого, облагаемого по общеустановленной ставке, в декларации за февраль 2011 года Обществом включены также потери лигатурного золота в количестве 3 209,85 гр., в том числе технологические потери, слагающиеся из потерь с угольной мелочью и потерь в металлургии составили 1 032,88 гр., эксплуатационные потери составили 2 176,97 гр. Несмотря на то, что эксплуатационные потери в феврале 2011 составили 3 109,45 гр., в декларации учтены эксплуатационные потери в меньшем размере (2 176,97 гр.).

Причины такого способа отражения количества добытого полезного ископаемого представитель Общества также не смог объяснить.

В ходе судебных заседаний Обществом представлены уточненные (исправленные) расчеты: по мнению налогоплательщика, декларация Общества за февраль 2011 заполнена неверно, поэтому показатели расчетов представленных в суд, следует признавать показателями налоговых деклараций.

Так, согласно «Расчету количества ДПИ (рудное золото) за февраль 2011 (исправленный)» количество добытого полезного ископаемого, подлежащего отражению в декларации за февраль 2011, составляет 30 098,1 гр. Фактические потери химически чистого золота, допущенные в феврале 2011 в количестве 666,06 гр., отражению в декларации не подлежат.

Рассмотрев расчет количества ДПИ (рудного золото) за февраль 2011 года, представленный Обществом, судом установлено, что налоговым органом при определении количества добытого полезного ископаемого по данным актов передачи готовой продукции допущена арифметическая ошибка.

Это установлено из расчета Общества, где отражены акты от 14.02.2011 №№ 3, 4, 5 и количество полезного ископаемого в лигатуре в размере 29 984,3 гр. (раздел таблицы «Сдано подрядчиком, оформлено к перевозке»). В связи с чем, налоговым органом количество добытого полезного ископаемого завышено на 35,7 гр. (30 020-29 984,3).

Рассмотрев расчет количества фактических потерь (рудного золото) за февраль 2011 года, представленный Обществом, суд первой инстанции установил, что налогоплательщик в данном расчете также, как налоговый орган при проверке (стр. 10 решения), определил количество фактических потерь добытого полезного ископаемого по данным отчетов о движении металла в штабеле и в металлургии (732,21 гр. потери химически чистого золота с угольной мелочью, 300,67 гр. потери в металлургии). Расчет количества технологических потерь за февраль 2011 налоговым органом осуществлялся в следующем порядке.

-расчет количества потерь на стадии извлечения золота на активированный уголь: количество извлекаемого золота, содержащегося в штабеле кучного выщелачивания на начало периода (26 504,51) - количество извлекаемого золота, содержащегося в штабелекучного выщелачивания на конец периода (18 550,73) - количество золота, сорбированного на активированный уголь 7 836,06: 26 504,51-18 550,73 – 7 836,06 = 117,72 гр.

-потери золота на стадии металлургического передела: количество золота,сорбированного на активированный уголь (7 836,06)+количество золота в процессеметаллургии на начало периода (13 554,1) - количество золота в процессе металлургии наконец периода (16 556,22) – готовая продукция (4 785,6): 7 836,06+13 554,1-16 556,22-4 785,6 = 48,34 гр.

- количество эксплуатационных потерь определено на основании Таблицы учета эксплуатационных потерь и составило 500 гр. химически чистого золота. Общее количество потерь химически чистого золота составило 666,06 гр. (500+117,72+48,34) или 4 142,16 гр. лигатурного золота (666,06/0,1608), что соответствует количеству потерь, исчисленному Обществом.

Согласно пояснениям Общества, причиной расхождения количества потерь, отраженного в декларации и количества потерь определенного по данным обязательного учета, является неверное отражение в декларации количества эксплуатационных потерь золота. В расчете Общества он отражен в количестве 350 гр., фактически этот показатель за февраль 2011 г. составил 500 гр., что подтверждается Таблицей учета эксплуатационных потерь, представленных Обществом при проведении выездной налоговой проверки по требованию Инспекции.

С учетом установленной в ходе судебного разбирательства арифметической ошибки количества добытого полезного ископаемого, сумма налога на добычу полезных ископаемых, подлежащая уплате в бюджетную систему составит 9 906 руб., что на 432 руб. меньше, чем сумма налога, доначисленная по результатам выездной налоговой проверки.

На март 2011 года на основании оспариваемого решения № 14-08/21 от 10.04.2015Обществу доначислено НДПИ в размере 678 012 руб., в связи с занижением налоговой базы на 11 300 196 руб. (стр. 7 решения), которое произошло в результате неправильногоопределения количества добытого полезного ископаемого, облагаемого по общеустановленной ставке 6 % (невключение количества сверхнормативных потерь в налогооблагаемую базу).

Налогоплательщик отразил в налоговой декларации за март 2011 года количестводобытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 6% в размере17 577,28 гр. По данным налогового органа количество полезного ископаемого,подлежащего налогообложению по ставке 6% с учетом потерь составило 32 150,76 гр., в том числе количество полезного ископаемого, признаваемого Обществом готовой продукцией составило 16 879 гр., потери 15 271,76 гр. Занижение налоговой базы установлено налоговым органом в связи с занижением количества добытого полезного ископаемого на 14 573,48 гр. (32 150,76 – 17 577,28).

Согласно пояснениям Общества в декларации показатель 17 577,28 определен как сумма количества полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией и количества фактических потерь:

1. Количество полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией, определено как количество лигатурного золота, сданного подрядчиком ООО «Рудтехнология» по актам приема передачи ООО «ГРЭ-324» и составило 16 879,3 гр. В то же время, Обществом количество добытого полезного ископаемого в декларации определено в отношении этого количества золота, но с учетом результатов аффинажа, поэтому количество добытого полезного ископаемого составило 16 877,9 гр. Это можно наглядно увидеть из его расчета, где отражены акты от 03.03.2011, 17.03.2011 и количество полезного ископаемого в лигатуре в размере 16 879,3 гр. (раздел таблицы «Сдано подрядчиком, оформлено к перевозке»).

2. В показатель добытого полезного ископаемого, облагаемого по общеустановленной ставке, в декларации за март 2011 Обществом включены также фактические потери лигатурного золота в количестве 699,38 гр., в том числе технологические потери, слагающиеся из потерь с угольной мелочью и потерь в металлургии составили 354,54 гр., эксплуатационные потери составили 344,84 гр. Несмотря на то, что эксплуатационные потери в марте 2011 составили 492,61 гр., в декларации учтены эксплуатационные потери в меньшем размере.

Причины такого способа отражения количества добытого полезного ископаемого представитель Общества также не смог объяснить.

В ходе судебных заседаний Обществом представлены уточненные (исправленные) расчеты: по мнению налогоплательщика, декларация Общества за март 2011 заполнена неверно, поэтому показатели расчетов представленных в суд, следует признавать показателями налоговых деклараций.

Так, согласно «Расчету количества ДПИ (рудное золото) за март 2011 (исправленный)» количество добытого полезного ископаемого, подлежащего отражению в декларации за март 2011, составляет 48 508,9 гр., а не 17 577,28 гр. Фактические потери химически чистого золота, допущенные в марте 2011 в количестве 515,91 гр., отражению в декларации не подлежат.

Рассмотрев расчет количества фактических потерь (рудного золото) за февраль 2011 года, представленный Обществом, суд первой инстанции установил, что налогоплательщик в данном расчете также, как налоговый орган при проверке (стр. 10 решения), определил количество фактических потерь добытого полезного ископаемого по данным отчетов о движении металла в штабеле и в металлургии (117,72 гр. потери химически чистого золота с угольной мелочью, 48,34 гр. потери в металлургии). Расчет количества технологических потерь за март 2011 налоговым органом осуществлялся в следующем порядке. Измерение технологических   потерь   в   порядке,   установленном   п.   3   ст.   339   НК   РФ   осуществлялось обществом на стадиях извлечения золота из минерального сырья в продуктивные растворы, на стадии извлечения золота на активированный уголь, на стадии металлургического передела.

В марте 2011 Обществом измерены (определены) фактические потери на стадии извлечения золота из минерального сырья в продуктивные растворы, что подтверждается Балансом металла. Так, в марте 2011 г. в штабель кучного выщелачивания уложено 32 900 т. руды, содержащей 29 281 гр. золота. При определении количества потерь золота на этой стадии Обществом установлено, что из 29 281 г. укладываемого в штабель золота, извлекаемым следует признать золото в количестве 20 496,7 гр. Золото в количестве 8 784,3 гр. признано не извлекаемым (потерянным). 

Вывод о том, что величина потерь определяется через показатель извлечения, поддержан в судебных актах по делам № А78-9771/2015, № А40-62741/16.

Расчет количества потерь на стадии извлечения золота на активированный уголь: количество извлекаемого золота, поступившего в штабель кучного выщелачивания за налоговый период (20 496,7)+количество извлекаемого золота, содержащегося в штабеле кучного выщелачивания на начало периода (18 550,73) - количество извлекаемого золота, содержащегося в штабеле кучного выщелачивания на конец периода (31 474,63) -количество золота, сорбированного на активированный уголь (7 460,73): 20 496,7+18 550,73 – 31 474,63-7 460,73 = 112,07 гр.

Потери золота на стадии металлургического передела: количество золота, сорбированного на активированный уголь (7 460,73)+количество золота в процессе металлургии на начало периода (16 556,22) - количество золота в процессе металлургии на конец периода (13 633,51) – готовая продукция (10 279,6): 7 460,73+16 556,22-13 633,51-10 279,6 = 103,84 гр.

Количество эксплуатационных потерь определено на основании Таблицы учета эксплуатационных потерь   и составило 300 гр. химически чистого золота.

Общее количество потерь химически чистого золота составило 9 300,21 гр. (8 784,3+300+112,08+103,83) или 15 271,28 гр. лигатурного золота.

Согласно пояснениям Общества, причиной расхождения количества потерь, отраженного в декларации и количества потерь определенного по данным обязательного учета, является неверное отражение в декларации количества эксплуатационных потерь золота. В декларации Общества он отражен в количестве 210 гр., фактически этот показатель за март 2011 г. составил 300 гр., что подтверждается Таблицей учета эксплуатационных потерь, представленных Обществом при проведении выездной налоговой проверки по требованию Инспекции.

При таких обстоятельствах обоснован вывод суда первой инстанции относительно того, что налоговый орган правомерно доначислил налог на добычу полезных ископаемых за март 2011 года в размере 678 012 руб., соответствующие ему пени и штраф.

За апрель 2011 года на основании оспариваемого решения № 14-08/21 от 10.04.2015Обществу доначислено НДПИ в размере 524 010 руб., в связи с занижением налоговой базы на 8 733 497 руб. (стр. 7 решения), которое произошло в результате неправильногоопределения количества добытого полезного ископаемого, облагаемого по общеустановленной ставке 6 % (неправильное определение количества добытого полезного ископаемого, невключение количества сверхнормативных потерь в налогооблагаемую базу) и неправильного определения доли содержания полезного ископаемого.

Налогоплательщик отразил в налоговой декларации за апрель 2011 года количество добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 6% в размере 20 117,01 гр. По данным налогового органа количество полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 6% с учетом потерь составило 29 999,41 гр., в том числе количество полезного ископаемого, признаваемого Обществом готовой продукцией составило 15 526,5 гр., потери 14 472,91 гр. Занижение налоговой базы установлено налоговым органом в связи с занижением количества добытого полезного ископаемого на 9 882,4 гр. (29 999,41 – 20 117,01).

Согласно пояснениям Общества показатель 20 117,01 определен как сумма количества полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией и количества фактических потерь. При этом Обществом применялся нестандартный подход для определения каждого из этих показателей:

1. Количество полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией определено как количество лигатурного золота, сданного подрядчиком ООО «Рудтехнология» по актам приема передачи ООО «ГРЭ-324» составило 15 526,5 гр. В то же время, Обществом количество добытого полезного ископаемого в декларации определено в отношении этого количества золота, но с учетом результатов аффинажа, поэтому количество добытого полезного ископаемого составило 18 597,73 гр.

2. В показатель добытого полезного ископаемого, облагаемого по общеустановленной ставке, в декларации за апрель 2011 Обществом включены также потери лигатурного золота в количестве 1519,28 гр., в том числе технологические потери, слагающиеся из потерь с угольной мелочью и потерь в металлургии составили 641,25 гр., эксплуатационные потери составили 878,03 гр. Несмотря на то, что эксплуатационные потери в апреле 2011 составили 1204,82 гр., в декларации учтены эксплуатационные потери в меньшем размере.

В ходе судебных заседаний Обществом представлены уточненные (исправленные) расчеты: по мнению налогоплательщика, декларация Общества за апрель 2011 заполнена неверно, поэтому показатели расчетов представленных в суд, следует признавать показателями налоговых деклараций.

Так, согласно «Расчету количества ДПИ (рудное золото) за апрель 2011 (исправленный)» количество добытого полезного ископаемого, подлежащего отражению в декларации за апрель 2011, составляет 48 898,5 гр., а не 18 597,73 гр. Фактические потери химически чистого золота, допущенные в апреле 2011 в количестве 1 226,29 гр., отражению в декларации не подлежат.

Рассмотрев расчет количества фактических потерь (рудного золото) за апрель 2011 года, представленный Обществом, суд установил, что налогоплательщик в данном расчете также, как налоговый орган при проверке (стр. 10 решения), определил количество фактических потерь добытого полезного ископаемого по данным отчетов о движении металла в штабеле и в металлургии (292,88 гр. потери химически чистого золота с угольной мелочью, 123,41 гр. потери в металлургии). Расчет количества технологических потерь за апрель 2011 налоговым органом осуществлялся в порядке, отраженным в предшествующих налоговых периодах (январь, февраль, март 2011). Количество потерь химически чистого золота на стадии извлечения золота из минерального сырья в продуктивные растворы составило 8 503,9 гр., на стадии извлечения золота на активированный уголь 292,84 гр., на стадии металлургического передела 123,4 гр. Количество эксплуатационных потерь определено на основании Таблицы учета эксплуатационных потерь   и составило 810 гр. химически чистого золота.

Общее количество потерь химически чистого золота составило 9 730,14 гр. (8 503,9+292,84+123,4+810) или 14 472,91 гр. лигатурного золота.

Согласно пояснениям Общества, причиной расхождения количества потерь, отраженного в декларации и количества потерь определенного по данным обязательного учета, является неверное отражение в декларации количества эксплуатационных потерь золота. В декларации Общества он отражен в количестве 570 гр., фактически этот показатель за апрель 2011 г. составил 810 гр. химически чистого золота, что подтверждается Таблицей учета эксплуатационных потерь, представленных Обществом при проведении выездной налоговой проверки по требованию Инспекции.

При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции о правомерности доначислил налог на добычу полезных ископаемых за апрель 2011 года в размере 524 010 руб., соответствующих ему пени и штрафа, является правильным.

За май 2011 года на основании оспариваемого решения № 14-08/21 от 10.04.2015Обществу доначислено НДПИ в размере 1 366 538 руб., в связи с занижением налоговойбазы на 22 775 640 руб. (стр. 7 решения), которое произошло в результате неправильногоопределения количества добытого полезного ископаемого, облагаемого по общеустановленной ставке 6% (невключение количества сверхнормативных потерь в налогооблагаемую базу).

Налогоплательщик отразил в налоговой декларации за май 2011 года количество добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 6% в размере 160 937,58 гр. По данным налогового органа количество полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 6% с учетом потерь составило 248 789,71 гр., в том числе количество полезного ископаемого, признаваемого Обществом готовой продукцией составило 154 620,29 гр., потери 94 169,42 гр. Занижение налоговой базы установлено налоговым органом в связи с занижением количества добытого полезного ископаемого на 87 852,13 гр. (248 789,71-160 937,58).

Согласно пояснениям Общества показатель 160 937,58 определен как сумма количества полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией и количества фактических потерь. При этом применяемый обществом подход для определения каждого из этих показателей не закреплен ни в одном документе предприятия:

1. Количество полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией определено как количество лигатурного золота, сданного подрядчиком ООО «Рудтехнология» по актам приема передачи ООО «ГРЭ-324» составило 154 620,12 гр. В то же время, Обществом количество добытого полезного ископаемого в декларации определено в отношении этого количества золота, но с учетом результатов аффинажа, поэтому количество добытого полезного ископаемого составило 152 244,64 гр.

2. В показатель добытого полезного ископаемого, облагаемого по общеустановленной ставке, в декларации за май 2011 Обществом включены также потери лигатурного золота в количестве 8 692,94 гр., в том числе технологические потери, слагающиеся из потерь с угольной мелочью и потерь в металлургии составили 3 437,36 гр., эксплуатационные потери составили 5255,58 гр. Несмотря на то, что эксплуатационные потери в мае 2011 составили 7392,84 гр., в декларации учтены эксплуатационные потери в меньшем размере.

В ходе судебных заседаний Обществом представлены уточненные (исправленные) расчеты: по мнению налогоплательщика, декларация Общества за май 2011 заполнена неверно, поэтому показатели расчетов представленных в суд, следует признавать показателями налоговых деклараций.

Так, согласно «Расчету количества ДПИ (рудное золото) за май 2011 (исправленный)» количество добытого полезного ископаемого, подлежащего отражению в декларации за май 2011 составляет 99 967,82 гр., а не 160 937,58 гр. Изменение количества добытого полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией влечет изменение и остальных показателей декларации. Например, долю содержания химически чистого металла следует изменить с 0,18647 на 0,2833. Фактические потери химически чистого золота, допущенные в мае 2011 в количестве 2 042,96 гр., отражению в декларации не подлежат.

Рассмотрев расчет количества фактических потерь (рудного золото) за май 2011 года, представленный Обществом, суд первой инстанции установил, что налогоплательщик в данном расчете также, как налоговый орган при проверке (стр. 10 решения), определил количество фактических потерь добытого полезного ископаемого по данным отчетов о движении металла в штабеле и в металлургии (380,39 гр. потери химически чистого золота с угольной мелочью, 260,57 гр. потери в металлургии). Расчет количества технологических потерь за май 2011 налоговым органом осуществлялся в порядке, отраженным в предшествующих налоговых периодах (январь, февраль, март 2011).

Количество потерь химически чистого золота на стадии извлечения золота из минерального сырья в продуктивные растворы составило 15 945,4 гр., на стадии извлечения золота на активированный уголь 380,39 гр., на стадии металлургического передела 260,57 гр. Количество эксплуатационных потерь определено на основании Таблицы учета эксплуатационных потерь   и составило 1400 гр. химически чистого золота.

Общее количество потерь химически чистого золота составило 17 986,36 гр. (15 945,4+380,39+260,57+1400) или 94 169,42 гр. лигатурного золота.

Согласно пояснениям Общества, причиной расхождения количества потерь, отраженного в декларации и количества потерь определенного по данным обязательного учета, является неверное отражение в декларации количества эксплуатационных потерь золота. В декларации Общества он отражен в количестве 980 гр., фактически этот показатель за май 2011 г. составил 1400 гр. химически чистого золота, что подтверждается Таблицей учета эксплуатационных потерь, представленных Обществом при проведении выездной налоговой проверки по требованию Инспекции.

Кроме того, в приложении к возражениям «Спорные суммы, факторы, обусловившие их формирование и основания оспаривания доначислений налога по 2011 году» по налоговому периоду май 2011 года Общество указывает на арифметическую ошибку, допущенную Инспекцией при отражении в расчетах показателя налоговая база по столбцу «по данным декларации налогоплательщика». В данном случае в таблице № 2 Расчет доначисленных сумм налога на добычу полезных ископаемых» по столбцу «по данным декларации налогоплательщика» указываются показатели, отраженные в декларации, а не исчисленные Инспекцией. В связи с чем, довод общества в данном случае является необоснованным.

При таких обстоятельствах является правильным вывод суда о правомерности доначисления налога на добычу полезных ископаемых за май 2011 года в размере 1 366 538 руб., соответствующих ему пени и штрафа.

За июнь 2011 года на основании оспариваемого решения № 14-08/21 от 10.04.2015 Обществу доначислен НДПИ в размере 1 070 961 руб., в связи с занижением налоговой базы на 17 849 344 руб. (стр. 7 решения), которое произошло в результате неправильного определения количества добытого полезного ископаемого и стоимости единицы добытого полезного ископаемого.

Налогоплательщик отразил в налоговой декларации за июнь 2011 года количество добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 6% в размере 88 807,32 гр. По данным налогового органа количество полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 6% с учетом потерь составило 65 680,46 гр., в том числе количество полезного ископаемого, признаваемого Обществом готовой продукцией составило    41 516,3    гр.,    потери    24 164,16    гр.    Занижение    налоговой    базы    установлено налоговым     органом     в     связи     с     занижением     стоимости     единицы     добытого    полезного ископаемого на 429,51 гр.

Согласно пояснениям Общества показатель 88 807,32 определен как сумма количества полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией и количества фактических потерь.

1. Количество полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией составило 84 924,52 гр. В то же время, этот показатель не соотносится ни с количеством продукции переданной подрядчиком ООО «Рудтехнология» по актам приема передачи ООО «ГРЭ-324», ни с количеством продукции, поступившей в золотоприемную кассу ООО «Рудтехнология», ни с количеством золота (серебра) по результатам аффинажа.

Причины такого способа отражения количества добытого полезного ископаемого представитель Общества также не смог объяснить.

3. В показатель добытого полезного ископаемого, облагаемого по общеустановленной ставке, в декларации за июнь 2011 Обществом включены также потери лигатурного золота в количестве 3 882,8 гр., в том числе технологические потери, слагающиеся из потерь с угольной мелочью и потерь в металлургии составили 2 103,07 гр., эксплуатационные потери составили 1 779,73 гр. Несмотря на то, что эксплуатационные потери в июне 2011 составили 2542,47 гр., в декларации учтены эксплуатационные потери в меньшем размере.

В ходе судебных заседаний Обществом представлены уточненные (исправленные) расчеты: по мнению налогоплательщика, декларация Общества за июнь 2011 заполнена неверно, поэтому показатели расчетов представленных в суд, следует признавать показателями налоговых деклараций.

Так, согласно «Расчету количества ДПИ (рудное золото) за июнь 2011 (исправленный)» количество добытого полезного ископаемого, подлежащего отражению в декларации за июнь 2011 составляет 72 871,7 гр., а не 88 807,32 гр. Изменение количества добытого полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией влечет изменение и остальных показателей декларации. Например, долю содержания химически чистого металла следует изменить с 0,33432 на 0,3759. Фактические потери химически чистого золота, допущенные в июне 2011 в количестве 1 553,1 гр., отражению в декларации не подлежат.

Рассмотрев расчет количества фактических потерь (рудного золото) за июнь 2011 года, представленный Обществом, суд первой инстанции установил, что налогоплательщик в данном расчете также, как налоговый орган при проверке (стр. 10 решения), определил количество фактических потерь добытого полезного ископаемого по данным отчетов о движении металла в штабеле и в металлургии (419,03 гр. потери химически чистого золота с угольной мелочью, 284,06 гр. потери в металлургии). Расчет количества технологических потерь за июнь 2011 налоговым органом осуществлялся в порядке, отраженным в предшествующих налоговых периодах (январь, февраль, март 2011).

Количество потерь химически чистого золота на стадии извлечения золота из минерального сырья в продуктивные растворы составило 14 269,6 гр., на стадии извлечения золота на активированный уголь 419,03 гр., на стадии металлургического передела 284,06 гр. Количество эксплуатационных потерь определено на основании Таблицы учета эксплуатационных потерь   и составило 850 гр. химически чистого золота.

Общее количество потерь химически чистого золота составило 15 822,69 гр. (14 269,6+419,03+284,06+850) или 24 164,16 гр. лигатурного золота.

Согласно пояснениям Общества, причиной расхождения количества потерь, отраженного в декларации и количества потерь определенного по данным обязательного учета, является неверное отражение в декларации количества эксплуатационных потерь золота. В декларации Общества он отражен в количестве 595 гр., фактически этот показатель за июнь 2011 г. составил 850 гр. химически чистого золота, что подтверждается Таблицей учета эксплуатационных потерь, представленных Обществом при проведении выездной налоговой проверки по требованию Инспекции.

Следовательно, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о правомерности доначисления налога на добычу полезных ископаемых за июнь 2011 года в размере 1 070 961 руб. и соответствующих ему пени и штрафа.

За июль 2011 года на основании оспариваемого решения № 14-08/21 от 10.04.2015 Обществу доначислено НДПИ за июль 2011 года в размере 1 711 658 руб., в связи с занижением налоговой базы на 28 527 629 руб. (стр. 7 решения), которое произошло в результате неправильного определения количества добытого полезного ископаемого и стоимости единицы добытого полезного ископаемого.

Налогоплательщик отразил в налоговой декларации за июль 2011 года количество добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 6% в размере 122 200,36 гр. По данным налогового органа количество полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 6% с учетом потерь составило 166 815,74 гр., в том числе количество полезного ископаемого, признаваемого Обществом готовой продукцией составило 139 461,4 гр., потери 27 354,34 гр. Занижение налоговой базы установлено налоговым органом в связи с занижением количества добытого полезного ископаемого на 44 615,38 гр. (166 815,74 – 122 200,36) и стоимости единицы добытого полезного ископаемого на 80,35 руб.

Согласно пояснениям Общества показатель 122 200,3 определен следующим образом:

1.Количество готовой продукции, составило 116 705,93 гр. В то же время, этотпоказатель не соотносится ни с количеством продукции переданной подрядчиком ООО«Рудтехнология» по актам приема передачи ООО «ГРЭ-324», ни с количеством готовойпродукции, поступившей в золотоприемную кассу ООО «Рудтехнология», ни с количеством золота (серебра) по результатам аффинажа.

Причины такого способа отражения количества добытого полезного ископаемого представитель Общества также не смог объяснить.

2.В показатель добытого полезного ископаемого, облагаемого по общеустановленной ставке, в декларации за июль 2011 Обществом включены также потери лигатурного золота в количестве 5 494,43 гр., в том числе технологические потери, слагающиеся из потерь с угольной мелочью и потерь в металлургии составили 3 252,43 гр., эксплуатационные потери составили 2 242 гр. Несмотря на то, что эксплуатационные потери в июле 2011 составили 3202,85 гр., в декларации учтены эксплуатационные потери в меньшем размере.

В ходе судебных заседаний Обществом представлены уточненные (исправленные) расчеты: по мнению налогоплательщика, декларация Общества за июль 2011 заполнена неверно, поэтому показатели расчетов представленных в суд, следует признавать показателями налоговых деклараций.

Так, согласно «Расчету количества ДПИ (рудное золото) за июль 2011 (исправленный)» количество добытого полезного ископаемого, подлежащего отражению в декларации за июль 2011, составляет 119 103,8 гр. Изменение количества добытого полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией влечет изменение и остальных показателей декларации. Например, долю содержания химически чистого металла следует изменить с 0,24041 на 0,24749. Фактические потери химически чистого золота, допущенные в июле 2011 в количестве 1 551,92 гр., отражению в декларации не подлежат.

Рассмотрев расчет количества ДПИ (рудного золото) за июль 2011 года, дополнительно представленные документа, суд первой инстанции пришел к выводу, что стоимость единицы добытого полезного ископаемого подлежит перерасчету.

Согласно первичным документам, представленным Обществом при проведении выездной налоговой проверки, общий вес золото-серебряных слитков, полученных за июль 2011 г. ООО «ГРЭ-324», составил 139 461,4 гр.

В качестве документов, подтверждающих величину доли содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого, в ходе выездной налоговой проверки плательщиком представлены расчеты на принятый металл (паспорт-расчеты) ОАО «Красцветмет» от 11.08.2011 г. № 1952А/27165-1; 28.07.2011 № 1731А/25603-1; от 19.07.2011 № 1627А/23830-1 на количество 40 724,4 гр. концентратов золотосодержащих. На концентраты золотосодержащие в количестве 98 737 гр. (139 461,4 - 40 724,4) результаты аффинажа в ходе выездной налоговой проверки не представлены.

В ходе проведения выездной налоговой проверки Обществом не представлен паспорт-расчеты по результатам аффинажа золотосодержащих концентратов в количестве 61 328 гр., которые поступили ООО «ГРЭ-324» по акту от 07.07.2011 г. № 3 и в отношении 37 409 гр. концентрата, поступившего по акту от 28.07.2011.

В суд первой инстанции Обществом представлен паспорт–расчет от 30.08.2011 №23824, согласно которому доля содержания химически чистого золота в 61 600 гр. концентрата составила 0,0231 и паспорт–расчет от 03.10.2011 г. № 27149, согласно которому доля содержания химически чистого золота в 37 442,1 гр. концентрата составила 0,003725.

Если учесть указанные паспорта-расчеты № 23824 и № 27149, доля содержания химически чистого золота в единице добытого полезного ископаемого за июль 2011 г., составит 0,2112.

Рассмотрев расчет количества фактических потерь (рудного золото) за июль 2011 года, представленный Обществом, суд первой инстанции установил, что налогоплательщик в данном расчете также, как налоговый орган при проверке (стр. 10 решения), определил количество фактических потерь добытого полезного ископаемого по данным отчетов о движении металла в штабеле и в металлургии (414,67 гр. потери химически чистого золота с угольной мелочью, 367,25 гр. потери в металлургии).

Расчет количества технологических потерь за июль 2011 налоговым органом осуществлялся в следующем порядке.

Количество потерь химически чистого золота на стадии извлечения золота из минерального сырья в продуктивные растворы составило 7 453,9 гр., на стадии извлечения золота на активированный уголь 414,65 гр., на стадии металлургического передела 285,78 гр. Количество эксплуатационных потерь определено на основании Таблицы учета эксплуатационных потерь   и составило 770 гр. химически чистого золота.

Общее количество потерь химически чистого золота составило 8 924,33 гр. (7 453,9+414,65+285,78+770) или 42 255,35 гр. лигатурного золота (8924,33/0,2112).

Согласно пояснениям Общества, причиной расхождения количества потерь, отраженного в декларации и количества потерь определенного по данным обязательного учета, является неверное отражение в декларации количества эксплуатационных потерь золота. В расчете Общества он отражен в количестве 539 гр., фактически этот показатель за июль 2011 г. составил 770   гр., что подтверждается Таблицей учета эксплуатационных потерь, представленных Обществом при проведении выездной налоговой проверки по требованию Инспекции.

Дополнительно заявленные в ходе судебных заседаний доводы Общества, о том, что декларация Общества за июль 2011 заполнена неверно, в связи с тем, что фактические потери, определенные инструментально для целей обязательного учета, не могут учитываться для целей исчисления НДПИ, поэтому не подлежат отражению в декларациях, отклонены судом по вышеприведенным основаниям. 

С учетом уточнения количества добытого полезного ископаемого по данным выездной налоговой проверки, сумма налога на добычу полезных ископаемых, дополнительно подлежащая уплате в бюджетную систему составила 763 322 руб., что на 948 336 руб. меньше, чем сумма налога, доначисленная по результатам выездной налоговой проверки.

За январь 2012 года на основании оспариваемого решения № 14-08/21 от 10.04.2015 обществу доначислено НДПИ за январь 2012 года в размере 21 910 руб. В ходе настоящего судебного разбирательства выявлена арифметическая ошибка, допущенная налоговым органом при исчислении НДПИ, в связи с чем, судом установлено, что доначисление за январь 2012 года произведено неправомерно.

За февраль 2012 года на основании оспариваемого решения № 14-08/21 от 10.04.2015 Обществу доначислен НДПИ в размере 363 346 руб., в связи с занижением налоговой базы на 6 055 758 руб. (стр. 12, 15 решения), которое произошло в результате неправильного определения количества добытого полезного ископаемого, облагаемого по общеустановленной ставке 6 % (неверное определение количества добытого полезного ископаемого, невключение количества потерь в налогооблагаемую базу).

Налогоплательщик отразил в налоговой декларации за февраль 2012 года количество добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 6% в размере 47 807,66 гр. По данным налогового органа количество полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 6% с учетом потерь составило 157 089,55 гр., в том числе количество полезного ископаемого, признаваемого Обществом готовой продукцией составило 92 633 гр., потери 64 456,05 гр. Занижение налоговой базы установлено налоговым органом в связи с занижением количества добытого полезного ископаемого на 109 281,89 гр. (157 089,55-47 807,66).

Согласно пояснениям Общества показатель 47 807,65 определен как сумма количества полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией и количества фактических потерь. При этом Обществом применялся нестандартный подход для определения каждого из этих показателей:

1.Количество полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией составило 41 715,5 гр. Причины отражения такого количества добытого  полезного  ископаемого представитель Общества не смог пояснить.

2.В показатель добытого полезного ископаемого, облагаемого по общеустановленной ставке, в декларации за февраль 2012 Обществом включены также потери лигатурного золота в количестве 6 092,15 гр., в том числе технологические потери, слагающиеся из потерь с угольной мелочью и потерь в металлургии составили 1 845,71 гр., эксплуатационные потери составили 4246,44 гр.

В ходе судебных заседаний Обществом представлены уточненные (исправленные) расчеты: по мнению налогоплательщика, декларация Общества за февраль 2012 заполнена неверно, поэтому показатели расчетов представленных в суд, следует признавать показателями налоговых деклараций.

Так, согласно «Расчету количества ДПИ (рудное золото) за февраль 2012 (исправленный)» количество добытого полезного ископаемого, подлежащего отражению в декларации за февраль 2012 составляет 92 639,8 гр., а не 41 715,5 гр., что соотносится с количеством добытого полезного ископаемого, определенным налоговым органом (92 633,5 гр. – определено по результатам ВНП). Изменение количества добытого полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией, влечет изменение и остальных показателей декларации. Например, долю содержания химически чистого металла, согласно уточненным расчетам Общества, следует изменить с 0,07748 на 0,0471, что соответствует доле, определенной налоговым органом по результатам ВНП.

Фактические потери химически чистого золота, допущенные в феврале 2012 в количестве 13 025,12 гр., согласно «исправленным» расчетам Общества, отражению в декларации не подлежат.

Рассмотрев расчет количества добытого полезного ископаемого за февраль 2012 года, представленный Обществом, суд первой инстанции установил, что налогоплательщиком в налоговой декларации количество полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией составило 41 715,5 гр. По данным «Расчета количества ДПИ (рудное золото) за февраль 2012 (исправленный)» по графам «Сдано подрядчиком, оформлено к перевозке..» количество лигатурного золота, сданного подрядчиком ООО «Рудтехнология» по актам приема передачи ООО «ГРЭ-324» и составило 92 633,5 гр. Таким образом, налоговым органом количество полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией определено верно.

Рассмотрев расчет количества фактических потерь (рудного золото) за февраль 2012 года, представленный Обществом, суд первой инстанции установил, что налогоплательщик в данном расчете также, как налоговый орган при проверке (стр. 10 решения), определил количество фактических потерь добытого полезного ископаемого по данным отчетов о движении металла в штабеле и в металлургии (84,58 гр. потери химически чистого золота с угольной мелочью, 58,42 гр. потери в металлургии). Расчет количества технологических потерь за февраль 2012 налоговым органом осуществлялся в порядке, отраженным в предшествующих налоговых периодах (январь, февраль, март 2011).

Количество потерь химически чистого золота на стадии извлечения золота на активированный уголь 84,57 гр., на стадии металлургического передела 58,42 гр.

Общее количество потерь химически чистого золота, подлежащего налогообложению по ставке 6%, составило 142,99 гр. (84,57+58,42) или 3 035,88 гр. лигатурного золота. Эксплуатационные потери, измеренные Обществом в феврале 2012 года, подлежат налогообложению по ставке 0%.

Рассмотрев расчет количества ДПИ (рудного золото) за февраль 2012 года, выслушав пояснения Общества, установлено, что количество добытого полезного ископаемого, подлежащее налогообложению по ставке 6%, подлежит перерасчету.

Судом установлено, что с учетом дополнительно представленных документов в суд, сумма налога на добычу полезных ископаемых, подлежащая уплате в бюджетную систему составит 78 875 руб., что на 284 471 руб. меньше, чем сумма налога, доначисленная по результатам выездной налоговой проверки.

За март 2012 года на основании оспариваемого решения № 14-08/21 от 10.04.2015Обществу доначислен НДПИ в размере 1 626 295 руб., в связи с занижением налоговой базы на 27 104 911 руб. (стр. 12, 15 решения), которое произошло в результате неправильного определения количества добытого полезного ископаемого, облагаемого по общеустановленной ставке 6 % (невключение количества сверхнормативных потерь в налогооблагаемую базу).

Налогоплательщик отразил в налоговой декларации за март 2012 года количество добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 6% в размере 34 455,24 гр. По данным налогового органа количество полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 6% с учетом потерь составило 160 929,95 гр., в том числе количество полезного ископаемого, признаваемого Обществом готовой продукцией составило 31 345,5 гр., потери 129 584,45 гр. Занижение налоговой базы установлено налоговым органом в связи с занижением количества добытого полезного ископаемого на 126 474,71 гр. 

Согласно пояснениям Общества показатель 34 455,24 определен как сумма количества полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией и количества фактических потерь. При этом Обществом эти показатели определялись в следующем порядке:

1. Количество полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией составило 31 345,3 гр., что соотносится с количеством добытого полезного ископаемого, установленного налоговым органом по результатам ВНП (31 345,5 гр.).

2. В показатель добытого полезного ископаемого, облагаемого по общеустановленной ставке, в декларации за март 2012 Обществом включены также потери лигатурного золота в количестве 3 109,94 гр., в том числе технологические потери, слагающиеся из потерь с угольной мелочью и потерь в металлургии составили 658,35 гр., эксплуатационные потери составили 2 451,59 гр.

В ходе судебных заседаний Обществом представлены уточненные (исправленные) расчеты: по мнению налогоплательщика, декларация Общества за март 2012 заполнена неверно, поэтому показатели расчетов представленных в суд, следует признавать показателями налоговых деклараций.

Так, согласно «Расчету количества ДПИ (рудное золото) за март 2012 (исправленный)» количество добытого полезного ископаемого, подлежащего отражению в декларации за февраль 2012 составляет 31 345,3 гр., а не 34 455,24 гр.

Фактические потери золота, допущенные в марте 2012 в количестве 4 160,62 гр., согласно «исправленным» расчетам Общества, отражению в декларации не подлежат.

Рассмотрев расчет количества фактических потерь (рудного золото) за март 2012 года, представленный Обществом, суд первой инстанции установил, что налогоплательщик в данном расчете также, как налоговый орган при проверке (стр. 10 решения), определил количество фактических потерь добытого полезного ископаемого по данным отчетов о движении металла в штабеле и в металлургии (84,58 гр. потери химически чистого золота с угольной мелочью, 58,42 гр. потери в металлургии). Расчет количества технологических потерь за март 2012 налоговым органом осуществлялся в порядке, отраженным в предшествующих налоговых периодах (январь, февраль, март 2011).

Количество потерь химически чистого золота на стадии извлечения золота из минерального сырья в продуктивные растворы составило 2 341,92 гр., на стадии извлечения золота на активированный уголь 43,14 гр., на стадии металлургического передела 47,11 гр.

Общее количество потерь химически чистого золота, подлежащего налогообложению по ставке 6%, составило 2 432,17 гр. или 17 753,07 гр. лигатурного золота. Эксплуатационные потери, измеренные Обществом в марте 2012 года, подлежат налогообложению по ставке 0%.

Рассмотрев расчет количества ДПИ (рудного золото) за март 2012 года, выслушав пояснения Общества, установлено, что количество добытого полезного ископаемого, подлежащее налогообложению по ставке 6%, подлежит перерасчету.

Судом установлено, что с учетом дополнительно представленных документов, сумма налога на добычу полезных ископаемых, подлежащая уплате в бюджетную систему составила 187 997 руб. (631 457-443 460)., что на 1 438 298 руб. меньше, чем сумма налога, доначисленная по результатам выездной налоговой проверки.

За апрель 2012 года на основании оспариваемого решения № 14-08/21 от 10.04.2015обществу доначислен НДПИ за апрель 2012 года в размере 1 376 552 руб., в связи сзанижением налоговой базы на 22 942 527 руб. (стр. 15 решения), которое произошло врезультате неправильного определения количества добытого полезного ископаемого, облагаемого по общеустановленной ставке 6 % (невключение количества сверхнормативных потерь в налогооблагаемую базу).

Налогоплательщик отразил в налоговой декларации за апрель 2012 года количество добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 6% в размере 29 201,54 гр. По данным налогового органа количество полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 6%  с  учетом потерь составило 232 107,06 гр., в том числе количество полезного ископаемого, признаваемого Обществом готовой продукцией составило 29 201,54 гр., потери 202 905,52 гр. Занижение налоговой базы установлено налоговым органом в связи с занижением количества добытого полезного ископаемого на 202 905,52 гр.

Согласно пояснениям Общества показатель 29 201,54 определен как сумма количества полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией и количества фактических потерь. При этом Обществом эти показатели определялись в следующем порядке:

1. Количество полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией составило 19 904,34 гр., в этом налоговом периоде показатель определен на основании количества слитков лигатурного золота, поступившего в золотоприемную кассу подрядной организации ООО «Рудтехнология».

2. В показатель добытого полезного ископаемого, облагаемого по общеустановленной ставке, в декларации за апрель 2012 Обществом включены также потери лигатурного золота в количестве 9 297,2 гр., в том числе технологические потери, слагающиеся из потерь с угольной мелочью и потерь в металлургии составили 633,37 гр., эксплуатационные потери составили 8 663,83 гр.

В ходе судебных заседаний Обществом представлены уточненные (исправленные) расчеты: по мнению налогоплательщика, декларация Общества за апрель 2012 заполнена неверно, поэтому показатели расчетов представленных в суд, следует признавать показателями налоговых деклараций.

Так, согласно «Расчету количества ДПИ (рудное золото) за апрель 2012 (исправленный)» количество добытого полезного ископаемого, подлежащего отражению в декларации за апрель 2012 составляет 19 898,3 гр.

Фактические потери золота, допущенные в апреле 2012 в количестве 13 006,33 гр., согласно «исправленным» расчетам Общества, отражению в декларации не подлежат.

Рассмотрев расчет количества фактических потерь (рудного золото) за апрель 2012 года, представленный Обществом, суд первой инстанции установил, что налогоплательщик в данном расчете также, как налоговый орган при проверке (стр. 10 решения), определил количество фактических потерь добытого полезного ископаемого по данным отчетов о движении металла в штабеле и в металлургии (30,72 гр. потери химически чистого золота с угольной мелочью, 16,36 гр. потери в металлургии). Расчет количества технологических потерь за апрель 2012 налоговым органом осуществлялся в порядке, отраженным в предшествующих налоговых периодах (январь, февраль, март 2011).

Количество потерь химически чистого золота на стадии извлечения золота из минерального сырья в продуктивные растворы составило 15 028,8 гр., на стадии извлечения золота на активированный уголь 30,72 гр., на стадии металлургического передела 16,36 гр.

Общее количество потерь химически чистого золота, подлежащего налогообложению по ставке 6%, составило 15 075,88 гр. или 202 905,52 гр. лигатурного золота. Эксплуатационные потери, измеренные Обществом в апреле 2012 года, подлежат налогообложению по ставке 0%.

В ходе выездной налоговой проверки количество добытого полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией за апрель 2012 года налоговым органом установлено в соответствии с декларацией Общества. Причиной данного решения послужило следующее обстоятельство: в ходе проведения проверки в качестве документов, подтверждающих количество добытого полезного ископаемого, Обществом представлен только акт от 16.04.2012 № 8, согласно которому количество добытого составило 3 738,1 гр. В то же время, в декларации этот показатель отражен в количестве 29 201,54 гр. Данное расхождение расценен налоговым органом, как неполный пакет документов, поэтому для исчисления налоговой базы приняты показатели декларации Общества.

Судом установлено, что с учетом дополнительно представленных документов, сумма налога на добычу полезных ископаемых за апрель 2012 года, подлежащая уплате в бюджетную   систему составила 1 293 166 руб., что на 83 386 руб. меньше, чем сумма налога, доначисленная по результатам выездной налоговой проверки.

За май 2012 года на основании оспариваемого решения № 14-08/21 от 10.04.2015 Обществу доначислен НДПИ в размере 158 098 руб., в связи с занижением налоговой базы на 2 643 971 руб. (стр. 14 решения), которое произошло в результате неправильного определения количества добытого полезного ископаемого и стоимости единицы добытого полезного ископаемого.

Налогоплательщик отразил в налоговой декларации за май 2012 года количество добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 6% в размере 25 561,3 гр. По данным налогового органа количество полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 6% с учетом потерь составило 14 575,43 гр., в том числе количество полезного ископаемого, признаваемого Обществом готовой продукцией составило 8 423,8 гр., сверхнормативные потери 6 151,63 гр. Занижение налоговой базы установлено налоговым органом в связи с занижением стоимости единицы добытого полезного ископаемого на 405,01 руб.

Согласно пояснениям Общества показатель 25 561,3 определен следующим образом:

1.Количество готовой продукции, составило 23 707,71 гр. показатель определен на основании количества слитков лигатурного золота, поступившего в золотоприемную кассу подрядной организации ООО «Рудтехнология».

2.В показатель добытого полезного ископаемого, облагаемого по общеустановленной ставке, в декларации за май 2012 Обществом включены также потери лигатурного золота в количестве 1 853,8 гр., в том числе технологические потери, слагающиеся из потерь с угольной мелочью и потерь в металлургии составили 915,29 гр., эксплуатационные потери составили 938,29 гр.

В ходе судебных заседаний Обществом представлены уточненные (исправленные) расчеты: по мнению налогоплательщика, декларация Общества за май 2012 заполнена неверно, поэтому показатели расчетов представленных в суд, следует признавать показателями налоговых деклараций.

Так, согласно «Расчету количества ДПИ (рудное золото) за май 2012 (исправленный)» количество добытого полезного ископаемого, подлежащего отражению в декларации за май 2012, составляет 23 707,71 гр. Фактические потери химически чистого золота, допущенные в мае 2012 в количестве 2 255,23 гр., отражению в декларации не подлежат.

Рассмотрев расчет количества фактических потерь (рудного золото) за май 2012 года, представленный Обществом, налоговый орган установил, что налогоплательщик в данном расчете также, как налоговый орган при проверке (стр. 10 решения), определил количество фактических потерь добытого полезного ископаемого по данным отчетов о движении металла в штабеле и в металлургии (128,2 гр. потери химически чистого золота с угольной мелочью, 42,52 гр. потери в металлургии). Расчет количества технологических потерь за май 2012 налоговым органом осуществлялся в порядке, отраженным в предшествующих налоговых периодах (январь, февраль, март 2011).

Количество потерь химически чистого золота на стадии извлечения золота из минерального сырья в продуктивные растворы составило 2 538,46 гр., на стадии извлечения золота на активированный уголь 128,2 гр., на стадии металлургического передела 42,52 гр.

Общее количество потерь химически чистого золота составило 2 709,18 гр. (2 538,46+128,2+42,52) или 6 151,63 гр. лигатурного золота (2 709,18/0,4404).

Рассмотрев расчет количества ДПИ (рудного золото) за май 2012 года, дополнительно представленные документа, выслушав пояснения Общества, судом первой инстанции установлено, что стоимость единицы добытого полезного ископаемого подлежит перерасчету.

Согласно первичным документам, представленным Обществом при проведении выездной налоговой проверки, общий вес золото-серебряных слитков, полученных за май 2012 г. ООО «ГРЭ-324», составил 8 423,8 гр.

В нарушение пункта 5 статьи 340 Налогового кодекса РФ Обществом неверно исчислена стоимость единицы добытого полезного ископаемого в связи с неверным определением доли содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого.

Согласно пункту 5 статьи 340 Налогового кодекса РФ стоимость единицы добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла.

Несмотря на то, что количество добытого золота и отправленного на аффинаж за май 2012 года составило 8 423,8 гр., в ходе проведения ВНП Обществом представлен один расчет на принятый металл (паспорт-расчет) ОАО «Красцветмет» от 21.05.2012 № 830А/11930-1 в отношении количества золота 5 214,3 гр. доля содержания химически чистого металла в единице добытого за май металле составила 0,4404. В судебное заседание представлен дополнительно паспорт от 01.06.2012 № 958А/13237-1 в отношении количества 3 209,7 гр. С учетом дополнительно представленного паспорта доля содержания составит 0,4998.

При   исчислении   стоимости   единицы   добытого   полезного  ископаемого Обществом использовалась доля 0,1865 (стр. 15 решения).

Судом установлено, что с учетом дополнительно представленного паспорт-расчета доля содержания 0,4998 больше, чем установлено выездной проверкой (0,4404), следовательно, при выездной проверке налог на добычу полезных ископаемых в сумме 158 098 руб. доначислен в меньшем размере, что не привело к нарушению прав налогоплательщика.

За июнь 2012 года на основании оспариваемого решения № 14-08/21 от 10.04.2015 Обществу доначислено НДПИ в размере 3 269 431 руб., в связи с занижением налоговой базы на 54 490 518 руб. (стр. 12 решения), которое произошло в результате неправильного определения количества добытого полезного ископаемого и стоимости единицы добытого полезного ископаемого.

Налогоплательщик отразил в налоговой декларации за июнь 2012 года количество добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 6% в размере 25 791,72 гр. По данным налогового органа количество полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 6% с учетом потерь составило 63 149,15 гр., в том числе количество полезного ископаемого, признаваемого Обществом готовой продукцией составило 41 481 гр., потери 21 668,15 гр. Занижение налоговой базы установлено налоговым органом в связи с занижением количества добытого полезного ископаемого на 37 357,43 гр.

Согласно пояснениям Общества показатель 25 791,72 определен как сумма количества полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией и количества фактических потерь. При этом Обществом эти показатели определялись в следующем порядке:

1. Количество полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией составило 23 636,26 гр., показатель  определен на  основании количества слитков  лигатурного золота, поступившего в золотоприемную кассу подрядной организации ООО «Рудтехнология» с учетом результатов аффинажного завода.

2. В показатель добытого полезного ископаемого, облагаемого по общеустановленной ставке, в декларации за июнь 2012 Обществом включены также потери лигатурного золота в количестве 2 155,48 гр., в том числе технологические потери, слагающиеся из потерь с угольной мелочью и потерь в металлургии составили 711,57 гр., эксплуатационные потери составили 1 443,91 гр.

В ходе судебных заседаний Обществом представлены уточненные (исправленные) расчеты: по мнению налогоплательщика, декларация Общества за июнь 2012 заполнена неверно, поэтому показатели расчетов представленных в суд, следует признавать показателями налоговых деклараций.

Так, согласно «Расчету количества ДПИ (рудное золото) за июнь 2012 (исправленный)» количество добытого полезного ископаемого, подлежащего отражению в декларации за июнь 2012 составляет 23 648,01 гр.

Фактические потери золота, допущенные в июне 2012 в количестве 2 775,61 гр., согласно «исправленным» расчетам Общества, отражению в декларации не подлежат.

Рассмотрев расчет количества фактических потерь (рудного золото) за июнь 2012 года, представленный Обществом, суд первой инстанции установил, что налогоплательщик в данном расчете также, как налоговый орган при проверке (стр. 10 решения), определил количество фактических потерь добытого полезного ископаемого по данным отчетов о движении металла в штабеле и в металлургии (191,19 гр. потери химически чистого золота с угольной мелочью, 95,13 гр. потери в металлургии). Расчет количества технологических потерь за апрель 2012 налоговым органом осуществлялся в порядке, отраженным в предшествующих налоговых периодах (январь, февраль, март 2011).

Количество потерь химически чистого золота на стадии извлечения золота из минерального сырья в продуктивные растворы составило 4 922,22 гр., на стадии извлечения золота на активированный уголь 191,19 гр., на стадии металлургического передела 95,13 гр.

Общее количество потерь химически чистого золота, подлежащего налогообложению по ставке 6%, составило 5 208,54 гр. Эксплуатационные потери, измеренные Обществом в июне 2012 года, подлежат налогообложению по ставке 0%.

В ходе проверки установлено нарушение пункта 5 статьи 340 Налогового кодекса РФ, так как Обществом неверно исчислена стоимость единицы добытого полезного ископаемого в связи с неверным определением доли содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого.

Согласно пункту 5 статьи 340 Налогового кодекса РФ стоимость единицы добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла.

В ходе проведения ВНП Обществом представлены два расчета на принятый металл (паспорт-расчеты) ОАО «Красцветмет» от 10.07.2012 г. № 1412А/18583-1 в отношении количества золота 6 977,1 гр. доля содержания химически чистого металла в единице добытого за июнь металле составила 0,7015 и от 10.07.2012 № 1413А/18583 в отношении количества золота 6 585,4 гр доля содержания химически чистого металла в единице добытого за июнь металле составила 0,6799.

В судебное заседание представлен дополнительно паспорт-расчет от 05.09.2012 г. № 18585 в отношении количества 41 496,5 гр. С учетом дополнительно представленного паспорта доля содержания составит 0,1806. По данным выездной налоговой проверки доля составила 0,691, по данным декларации плательщика доля составила 0,4024, при анализе представленных документов доля составила 0,1806. Изменение доли содержания влечет изменение и остальных показателей декларации: количества потерь в пересчете на лигатурное золото, стоимости единицы добытого полезного ископаемого.

Рассмотрев расчет количества ДПИ (рудного золото) за июнь 2012 года, дополнительно представленные документы, выслушав пояснения сторон, судом первой инстанции установлено, что расчет доначисленных налоговым органом сумм налога, подлежит перерасчету в связи с дополнительно представленным документом.

Судом установлено, что с учетом дополнительно представленных в суд документов и изменением в связи с этим количества добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 6%, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, сумма налога на добычу полезных ископаемых, подлежащая уплате в бюджетную систему составила 468 987 руб. (1 489 271-1 020 284), что на 2 800 444 руб. меньше, чем сумма налога, доначисленная по результатам выездной налоговой проверки.

Судом первой инстанции также установлено, что представленные обществом в суд документы подтверждают, что в задекларированном обществом количестве добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по общеустановленной ставке за январь-апрель, июнь, декабрь 2013 года содержится количество фактических потерь полезного ископаемого. В связи с чем, доначисление налога на добычу полезных ископаемых за январь-апрель, июнь 2013 года произведено налоговым органом неправомерно.

Причиной невозможности определения количества добытого полезного ископаемого, является непредставление документов в ходе выездной проверки, истребованных налоговым органом по требованию от 20.11.2014 в полном объеме.

На золотосодержащую продукцию поступившую в золотоприемную кассу (ЗПК) ООО «Рудтехнология» по актам от 19.04.2013 № 5, от 30.06.2013 № 5, документов подтверждающих передачу продукции, доведенной до стандарта, ООО «ГРЭ-324» не представлено даже в судебные заседания.

За декабрь 2013 года на основании оспариваемого решения № 14-08/21 от 10.04.2015 Обществу доначислено НДПИ за декабрь 2013 года в размере 650 145 руб., в связи с занижением налоговой базы на 10 835 755 руб., которое произошло в результате неправильного определения количества добытого полезного ископаемого, облагаемого по общеустановленной ставке 6 % (невключение количества технологических потерь в налогооблагаемую базу).

Налогоплательщик отразил в налоговой декларации за декабрь 2013 года количество добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 6% в размере 46 247,24 гр. По данным налогового органа количество полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 6% с учетом потерь составило 118 751,46 гр., в том числе количество полезного ископаемого, признаваемого Обществом готовой продукцией составило 46 247,24 гр., потери 118 751,46 гр. Занижение налоговой базы установлено налоговым органом в связи с занижением количества добытого полезного ископаемого на 72 504,22 гр. 

Согласно пояснениям Общества показатель 46 247,24 определен как сумма количества полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией и количества фактических потерь. При этом Обществом эти показатели определялись в следующем порядке:

1. Количество полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией составило 45 210,5 гр., в этом налоговом периоде показатель определен на основании количества слитков лигатурного золота, поступившего в золотоприемную кассу подрядной организации ООО «Рудтехнология».

2. В показатель добытого полезного ископаемого, облагаемого по общеустановленной ставке, в декларации за декабрь 2013 Обществом включены также потери лигатурного золота в количестве 1 036,75 гр., в том числе технологические потери, слагающиеся из потерь с угольной мелочью и потерь в металлургии составили 1 036,75 гр.

В ходе судебных заседаний Обществом представлены пояснения: по мнению налогоплательщика, декларация Общества за декабрь 2013 заполнена неверно, фактические потери золота, допущенные в декабре 2013, отражению в декларации не подлежат.

Рассмотрев расчет количества фактических потерь (рудного золото) за декабрь 2013 года, представленный Обществом, суд первой инстанции установил, что налогоплательщик в данном расчете также, как налоговый орган при проверке, определил количество фактических потерь добытого полезного ископаемого по данным отчетов о движении металла в штабеле и в металлургии (590,02 гр. потери химически чистого золота с угольной мелочью, 446,73 гр. потери в металлургии).

В декабре 2013 расчет технологических потерь золота, поступившего в хвосты, осуществлялся Обществом самостоятельно и отражался в Балансе движения руд, промежуточных продуктов обогащения, шихты, уложенной в штабель выщелачивания и золота в технологических процессах.

Количество химически золота, поступившего в хвосты производства за декабрь 2013 г. составило 8 599 гр. (334 089 -325 490), или 72 504,22 лигатурного (8 599/0,1186), где 334 089 гр. количество химически чистого золота, находящегося в хвостах производства на конец налогового периода декабрь 2013, 325 490 гр. - количество химически чистого золота, находящегося в хвостах производства на конец налогового периода ноябрь 2013.

В ходе выездной налоговой проверки количество добытого полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией за декабрь 2013 года налоговым органом установлено в соответствии с декларацией Общества. Причиной данного решения послужило следующее обстоятельство: в ходе проведения проверки документов, подтверждающих количество добытого полезного ископаемого, Обществом не представлено.

Согласно документам, представленным в суд, количество полезного ископаемого, признаваемого готовой продукцией составило 32 106,6 гр.

Судом установлено, что с учетом дополнительно представленных документов в суд в подтверждение количества добытого полезного ископаемого за декабрь 2013 года, сумма налога на добычу полезных ископаемых, подлежащая уплате в бюджетную систему составила 523 346 руб., что на 126 799 руб. меньше, чем сумма налога, доначисленная по результатам выездной налоговой проверки. По этим же основанием (представление документов и их оценка инспекцией) произведены перерасчеты за январь, февраль, март, апрель, июнь 2013, где суммы доначислений отсутствуют.

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции сторонами с учетом уточненных расчетов и дополнительных документов в материалы дела представлены расчеты (т. 22 л.д. 122, т. 23 л.д. 106-112), которые приняты судом первой инстанции во внимание ввиду отсутствия арифметических разногласий. Судом апелляционной инстанции данные расчеты проверены, признаны обоснованными. 

При апелляционном пересмотре доводов о несогласии с арифметической верностью расчетов налога, соответствующих пени и налоговых санкций сторонами не приведено. 

С учетом перерасчета доначислений, общая сумма налога, необоснованно доначисленная инспекцией, составила 7820187 руб. (в пользу общества), а обоснованно доначисленной – 7151633 руб. 

На сумму 7151633 руб. (в пользу инспекции) приходится штраф в размере 526319 руб. Доначисленная обществу сумма не возлагает на последнего чрезмерного бремени по уплате штрафа, соразмерна и достаточна для реализации превентивного характера налоговых санкций, в связи с чем судом первой инстанции обоснованно отказано в снижении размера налоговых санкций за неуплату налога на добычу полезных ископаемых, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ.  

Возражений относительно данных выводов суда первой инстанции заявителем апелляционной жалобы не приведено, апелляционным судом оснований для признания этих выводов необоснованными не установлено. 

Судом первой инстанции по результатам рассмотрения дела по заявлению налогового органа расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение заявления об оспаривании решения инспекции на основании части 1 статьи 111 Арбитражного процессуального кодекса РФ отнесены на заявителя.  

Суд апелляционной инстанции считает правильной позицию суда первой инстанции, с учетом из следующего.  

Согласно части 1 статьи 111 Арбитражного процессуального кодекса РФ в случае, если спор возник вследствие нарушения лицом, участвующим в деле, претензионного или иного досудебного порядка урегулирования спора, предусмотренного федеральным законом или договором, в том числе нарушения срока представления ответа на претензию, оставления претензии без ответа, арбитражный суд относит на это лицо судебные расходы независимо от результатов рассмотрения дела.

В пункте 78 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ №57 от 30.07.2013 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что из положений статей 88, 89, 100, 101, 139 Налогового кодекса РФ следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом в случае, когда соответствующие доводы приведены только в судебном заседании на налогоплательщика применительно к части 1 статьи 111 Арбитражного процессуального кодекса РФ могут быть полностью или в части отнесены судебные расходы по делу независимо от результатов его рассмотрения (пункт 67 Постановления №57).

В результате представления документов и заявленных в суде доводов о порядке определения количества добытого и полезного ископаемого и потерь полезного ископаемого, лицами, участвующими в деле и судом первой инстанции производился перерасчет налоговых обязательств по налогу на добычу полезных ископаемых за оспариваемые налоговые периоды 2011-2013 года. 

Обоснование объективной невозможности представления документов в ходе проведения налоговой проверки, рассмотрения ее результатов и апелляционного обжалования в вышестоящий налоговый орган обществом не приведено. По мнению суда апелляционной инстанции, ссылка общества на необходимость установления в ходе судебного разбирательства действительного размера налоговых обязательств налогоплательщика по уплате налога на добычу полезных ископаемых, при том, что перерасчет обязательств связан с представлением неполного пакета документов самим налогоплательщиком в ходе налоговой проверки, опровергает позицию общества об отсутствии оснований в рассматриваемом случае для отнесения на него судебных расходов по уплате государственной пошлины. 

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта. 

Основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части отсутствуют.  

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 22 февраля 2017  года по делу №А78-9316/2015 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения. 

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия. 

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия. 

Кассационная жалоба подается через Арбитражный суд Забайкальского края. 

Председательствующий:Э.В. Ткаченко

Судьи:Е.О. Никифорюк

Д.В. Басаев