Апелляционное определение № 33А-4230/2026 от 14 апреля 2026 г.

Судья Кашимовский А.Е. Дело № 33а-4230/2026 (№ 2а-944/2026)

УИД 25RS0004-01-2025-005089-47


А П Е Л Л Я Ц И О Н Н О Е О П Р Е Д Е Л Е Н И Е

15 апреля 2026 г. город Владивосток

Судебная коллегия по административным делам Приморского краевого суда в составе:

председательствующего Горпенюк О.В.,

судей Ануфриева М.А., Булановой Н.А.,

при секретаре Мильер Т.С.,

рассмотрела в открытом судебном заседании административное дело по административному исковому заявлению ФИО1 к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 12 по Приморскому краю (МИФНС России № 12 по Приморскому краю) об оспаривании решения, по апелляционной жалобе представителя административного истца ФИО1 – ФИО5, на решение Советского районного суда г. Владивостока от 16 января 2026 г.,

заслушав доклад судьи Ануфриева М.А., возражения представителей административного ответчика МИФНС России № 12 по Приморскому краю ФИО6, ФИО7 относительно апелляционной жалобы, судебная коллегия

у с т а н о в и л а:

ФИО1 обратился в Советский районный суд г. Владивостока с настоящим административным иском, в котором просит признать решение МИФНС России № 12 по Приморскому краю № от 15.09.2025 о привлечении административного истица к ответственности за совершение налогового правонарушения. В обоснование административного иска указано, что по результатам камеральной проверки на основании налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц по форме 3 НДФЛ за 2024 г., поданной административным истцом, установлено, что налогоплательщиком в результате неправомерного применения зачёта сумм налога, удержанного с доходов, полученных за пределами Российской Федерации в связи с работой по найму, допущено неверное определение налоговой базы по налогу, что повлекло начисление и неуплату НДФЛ за 2024 г. В связи с чем налоговым органом вынесено решение от 15.09.2025 № «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», дополнительно начислен налог, а также штрафные санкции. Апелляционная жалоба на указанное решение оставлена без удовлетворения УФНС России по Приморскому краю. Считает, что сумма налога, исчисленная и уплаченная в Договаривающемся Государстве (Республика Армения), подлежит зачету в другом Договаривающемся Государстве, резидентом которого он является, а именно в Российской Федерации в соответствии со статьей 22 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Армения от 28.12.1996 «Об устранении двойного налогообложения на доходы и имущество», то есть уплаченный им в Республики Армения налог на доходы физического лица за 2024 год не подлежит уплате в Российской Федерации, а подлежит зачёту.

Представитель административного ответчика МИФНС России № 12 по Приморскому краю не признал административный иск, настаивал на законности и обоснованности оспариваемого решения.

Решением Советского районного суда г. Владивостока от 16.01.2026 отказано в удовлетворении административного иска.

В апелляционной жалобе представитель административного истца просит отменить решение суда и принять по делу новое решение об удовлетворении административного иска, ссылаясь на неправильное определение обстоятельств, имеющих значение для дела, при неправильном применении норм материального и процессуального права без учёта и оценки доводов административного истца.

Относительно доводов апелляционной жалобы представителем административного ответчика МИФНС России № 12 по Приморскому краю представлены письменные возражения.

Неявившийся административный истец извещён надлежащим образом о времени и месте апелляционного разбирательства; учитывая положения части 6 статьи 226 Кодекса административного судопроизводства РФ (далее – КАС РФ), судебная коллегия определила рассмотреть дело в отсутствие неявившегося лица.

Проверив материалы административного дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, судебная коллегия не находит оснований для отмены решения суда.

Согласно пункту 1 статьи 82 Налогового кодекса РФ налоговым контролем признаётся деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом. Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

По общему правилу камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчётов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Такая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трёх месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчёта). В случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки. Акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем), если иное не предусмотрено настоящим пунктом (пункты 1, 2, 5 статьи 88, пункты 1, 5 статьи 100 НК РФ).

Дела о выявленных в ходе камеральной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьёй 101 Налогового кодекса РФ (пункт 1 статьи 100.1 Налогового кодекса РФ).

В соответствии со статьёй 101 Налогового кодекса РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 настоящей статьи, или решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Срок рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения соответствующего решения может быть продлен, но не более чем на один месяц (пункт 1).

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя (пункт 2).

В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа: 1) устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки (участник (участники) консолидированной группы налогоплательщиков), нарушение законодательства о налогах и сборах; 2) устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения; 3) устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения; 4) выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения (пункт 5).

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение: 1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; 2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 7).

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указывается размер выявленной недоимки, а также подлежащий уплате штраф (пункт 8).

Указанное решение в течение пяти дней со дня его вынесения должно быть вручено лицу, в отношении которого оно было вынесено (его представителю), под расписку или передано иным способом, свидетельствующим о дате получения решения этим лицом (его представителем) (пункт 9).

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов административного дела, 11.04.2025 ФИО1 в налоговый орган представлена налоговая декларация по налогу на доходы физических лиц (форма № 3-НДФЛ) за 2024 г., в которой налогоплательщиком заявлен доход от источников за пределами Российской Федерации в связи с работой по найму в ООО «...», Республика Армения в общей сумме 1 435 754,16 рубля, отражена сумма налога, уплаченного в иностранном государстве в размере 332 366,98 рубля, сумма налога, исчисленная в Российской Федерации в размере 186 648 рублей и сумма налога, подлежащая зачёту в Российской Федерации в размере 186 648 рублей, итого сумма налога, подлежащая к уплате в бюджет составила 0 руб.

В ходе камеральной налоговой проверки на основе указанной налоговой декларации и документов и объяснений, представленных налогоплательщиком ФИО1 установлено, что налогоплательщик ФИО1 осуществлял свои трудовые функции вне местонахождения работодателя (дистанционно), оставаясь при этом налоговым резидентом Российской Федерации. Следовательно, возможность зачёта удержанного в Армении налога с таких доходов против российского налога, исключена; нормы, определяющие порядок зачёта сумм налога в отношении рассматриваемого дохода, не применимы. Излишне удержанный (уплаченный) в Армении налог с указанного дохода такой налогоплательщик вправе возместить самостоятельно в соответствии с правилами внутреннего законодательства Армении. Таким образом, по результатам проверки установлено, что в нарушение статьи 210 Налогового кодекса РФ налогоплательщиком, в результате применения зачёта в Российской Федерации, с доходов, полученных за пределами Российской Федерации в связи с работой по найму дистанционно (удалено), допущено не верное определение налоговой базы по налогу, что повлекло не исчисление и неуплату налога на доходы физических лиц за 2024 г. в сумме 186 648 рублей. По факту выявленных нарушений, в соответствии со статьёй 88 Налогового кодекса РФ налогоплательщику 10.07.2025 направлено требование № от 10.07.2025 о необходимости предоставления уточнённой декларации. Результаты камеральной налоговой проверки зафиксированы МИФНС России № 12 по Приморскому краю в акте налоговой проверки № от 25.07.2025, полученном в виде электронного документа налогоплательщиком ФИО1 31.07.2025.

15.09.2025 решением МИФНС России № 12 по Приморскому краю № налогоплательщик ФИО1 привлечён к ответственности за совершение налогового правонарушения, выразившегося в неправомерном применении зачёта сумм налога, удержанного с доходов, полученных за пределами Российской Федерации в связи с работой по найму, не верном определении налоговой базы по налогу, не исчисление и неуплату НДФЛ за 2024 г. в сумме 186 648 рублей (1 435 754,16 * 13%) в срок не позднее 15.07.2025; взыскан штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в сумме 18 665 рублей с учётом следующего исчисления: сумма штрафа 37 330 рублей (186 648 * 20%) со снижением размера штрафных санкций в 2 раза (37 330/2) ввиду признания налоговым органом в качестве обстоятельства, смягчающего ответственность, - недостаточная определённость законодательных положений (незначительная степень вины), что в совокупности с отсутствием признака повторности (единичное совершение правонарушения) свидетельствует о незначительном характере совершённого правонарушения. Указанное решение в виде электронного документа получено налогоплательщиком ФИО1 18.09.2025.

Решением УФНС России по Приморскому краю от 30.10.2025 № апелляционная жалоба налогоплательщика ФИО1 оставлена без удовлетворения; решение МИФНС России №12 по Приморскому краю от 15.09.2025 № «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» признано вступившим в силу со дня принятия настоящего решения по апелляционной жалобе.

Разрешая спор и отказывая в удовлетворении административного иска, суд первой инстанции исходил из того, что оспариваемое решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения принято уполномоченным должностным лицом налогового органа в пределах его компетенции, с соблюдением установленного порядка и срока принятия таких решений, в том числе с созданием необходимых условий для участия административного истца путём надлежащего его извещения в проведении налоговой проверки и рассмотрении материалов налоговой проверки; оспариваемое решение приняты при наличии законных на то оснований и его содержание соответствует требованиям закона.

Установленные по делу фактические обстоятельства по представленным сторонами доказательствам, которые были оценены судом первой инстанции применительно к положениям действующего законодательства, подтверждают правомерность вывода суда первой инстанции об отсутствии оснований для удовлетворения заявленных административных исковых требований.

Доводы апелляционной жалобы по существу повторяют позицию административного истца в суде первой инстанции, которой в обжалуемом судебном акте дана правильная правовая оценка.

В соответствии с положениями статей 208, 209 Налогового кодекса РФ доходы, полученные физическими лицами – налоговыми резидентами Российской Федерации от источников за пределами Российской Федерации, являются объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц.

Подпунктом 3 пункта 1, пунктами 2, 3 статьи 228 Налогового кодекса РФ установлено, что физические лица – налоговые резиденты Российской Федерации, получающие доходы от источников, находящихся за пределами Российской Федерации, самостоятельно исчисляют и уплачивают налог на доходы физических лиц, исходя из сумм таких доходов. Указанные налогоплательщики обязаны представить в налоговый орган по месту своего учёта соответствующую налоговому декларацию с учётом положений статьи 229 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 232 Налогового кодекса РФ фактически уплаченные физическим лицом – налоговым резидентом Российской Федерации за пределами Российской Федерации в соответствии с законодательством других государств суммы налога с доходов, полученных в иностранном государстве, не засчитываются при уплате налога в Российской Федерации, если иное не предусмотрено соответствующим международным договором Российской Федерации по вопросам налогообложения.

Федеральным законом от 17.12.1997 № 151-ФЗ ратифицировано Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Армения об устранении двойного налогообложения на доходы и имущество, подписанное в городе Москве 28.12.1996 (далее – Соглашение).

Из положений статьи 14 Соглашения следует, что жалованье, заработная плата и другие подобные вознаграждения, получаемые резидентом одного Договаривающегося государства в связи с работой по найму, осуществляемой в другом Договаривающемся государстве в течение периода нахождения в этом другом государстве, составляющего не менее 183 дней в календарном году, либо непрерывно в течение не менее 183 дней, начавшихся в предшествующем календарном году и истекающих в текущем календарном году, могу облагаться налогом в этом другом государстве в порядке и по ставкам, которые предусмотрены для резидентов этого государства. В случае, если получатель осуществляет работу в другом Договаривающемся государстве в течение периода или периодов, не превышающих в общей сложности 183 дня в течение календарного года; либо вознаграждение выплачивается нанимателем или от имени нанимателя, который не является резидентом другого государства; либо расходы по оплате вознаграждений не несут постоянное представительство или постоянная база, которые наниматель имеет в другом государстве, – вознаграждение, получаемое резидентом одного Договаривающегося государства в связи с работой по найму, осуществляемой в другом Договаривающемся государстве, облагается налогом только в первом упомянутом государстве.

Согласно пункту 1 статьи 22 Соглашения, если резидент одного Договаривающегося государства получает доход или владеет имуществом в другом Договаривающемся государстве, которые, в соответствии с положениями настоящего Соглашения, могут облагаться налогом в другом государстве, сумма налога на этот доход или имущество, уплаченная в этом другом государстве, подлежит вычету из налога, взимаемого с такого резидента в связи с таким доходом или имуществом в первом упомянутом государстве. Такой вычет, однако, не будет превышать сумму налога первого государства на такой доход или имущество, рассчитанного в соответствии с его налоговым законодательством и правилами.

Материалами административного дела подтверждается и не оспаривается сторонами, что за 2024 г. налогоплательщиком ФИО1 – налоговым резидентом Российской Федерации, заявлен доход от источников за пределами Российской Федерации в виде вознаграждения в связи с работой по найму в ООО «...» в Республике Армения в общей сумме 1 435 754,16 рубля с отражением суммы налога, уплаченного в Армении в размере 332 366,98 рубля. Несмотря на то, что по трудовому договору № от 01.11.2022 с работодателем ООО «...» место выполнение работы ФИО1 в должности Level-дизайнера является административное структурное подразделение, расположенное по адресу деятельности работодателя (<адрес>), а также работа может выполняться дистанционно (<адрес>), что является основным место работы работника ФИО1, осуществление трудовых функций по указанному трудовому договору ФИО1, являющимся налоговым резидентом Российской Федерации, в 2024 г. не было связано с непосредственным нахождением его в Республике Армения в течение необходимого периода в общей сложности не менее 183 дней в календарном году.

Таким образом, в соответствии с положениями Соглашения доход, полученный ФИО1 – налоговым резидентом Российской Федерации в 2024 г. в связи с работой по найму в Республике Армения, не мог облагаться налогом в Республике Армения, и является объектом налогообложения налога на доходы физических лиц в Российской Федерации, что исключает возможность применения положений статьи 22 Соглашения к рассматриваемым спорным правоотношениям.

Суд первой инстанции, верно, определил обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения административного дела, провёл надлежащий анализ законодательства, дал верное толкование положений закона.

Доводы апелляционной жалобы сводятся по существу к несогласию и переоценке установленных по делу обстоятельств, равно как и к иному толкованию норм законодательства, подлежащего применению к спорным правоотношениям, при этом не содержат фактов, которые не проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение, либо опровергали выводы суда первой инстанции.

Поскольку обжалуемый судебный акт вынесен с соблюдением норм процессуального права и при правильном применении норм материального права, основания для его отмены или изменения в апелляционном порядке, предусмотренные статьёй 310 КАС РФ, отсутствуют.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 307-311, 318 Кодекса административного судопроизводства РФ, судебная коллегия

о п р е д е л и л а:

решение Советского районного суда г. Владивостока от 16 января 2026 г. оставить без изменения, апелляционную жалобу представителя административного истца – без удовлетворения.

Апелляционное определение вступает в законную силу со дня его принятия.

Кассационная жалоба может быть подана в Девятый кассационный суд общей юрисдикции через суд первой инстанции в течение шести месяцев со дня вынесения апелляционного определения.

Председательствующий

Судьи