№

№ 2а-1544/2024

Решение

Именем Российской Федерации

19 июля 2024 года город Оренбург

Промышленный районный суд города Оренбурга в составе: 

председательствующего судьи М.Е. Манушиной,

при секретаре судебного заседания Е.В.Вырлееве-Балаеве, 

с участием представителя административного истца ФИО1, представителя административного ответчика МИФНС России № по 

<

адрес> ФИО2 (также представитель заинтересованного лица УФНС по 

<

адрес>), ФИО3, ФИО4, административного ответчика МИФНС России № Ратушной Л.Р., 

рассмотрев в открытом судебном заседании административное дело по административному иску ФИО5 к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № по 

<

адрес>, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № по 

<

адрес> об оспаривании действий (бездействия), восстановлении нарушенного права,

установил:

ФИО5 обратилась в суд с названным административным иском, указав, что ДД.ММ.ГГГГ в МИФНС России № по 

<

адрес> (далее – МИФНС №) ею была представлена налоговая декларация по форме 3-НДФЛ за 2020 год, в которой заявлен имущественный налоговый вычет в размере фактически понесенных расходов на приобретение квартиры по адресу: 

<

адрес>Б, 

<

адрес>, в сумме 590953,88 руб. Сумма налога, подлежащая возврату, составила 76824 рубля. На основании решения МИФНС № от ДД.ММ.ГГГГ № был осуществлен возврат в указанной сумме. 

Вступившим в законную силу решением 

<

адрес> суда 

<

адрес> от ДД.ММ.ГГГГ было отказано в удовлетворении исковых требований МИФНС № о возврате указанной суммы в бюджет.

ДД.ММ.ГГГГ ФИО5 в МИНФС № представлена уточненная налоговая декларация по форме 3-НДФЛ за 2020 год (номер корректировки 1), в которой заявлен только имущественный вычет в размере фактически произведенных расходов на погашение процентов по целевым займам (кредитам) фактически, израсходованным на приобретение квартиры в размере 164648,10 рублей. Подлежащая возврату сумма налога составила 21404 рубля. По результатам проверки уточненной декларации в адрес административного истца ни акта проверки, ни требования о предоставлении пояснений в связи с расхождениями сумм в декларации за 2020 год и в декларации (номер корректировки 1) от налогового органа не поступало.

Впоследствии при входе в личный кабинет она обнаружила, что за ней числится задолженность в размере 52502,91 рубль.

ДД.ММ.ГГГГ МИФНС России № по 

<

адрес> (далее – МИФНС №) в личном кабинете ей было выставлено требование №, согласно которому по состоянию на ДД.ММ.ГГГГ за ней числится задолженность в размере 40946,37 рублей и пени 11761,33 рубя, установлен срок для добровольной оплаты – до ДД.ММ.ГГГГ.

На обращение ФИО5 в МИНФС № ДД.ММ.ГГГГ в личный кабинет поступил ответ, из которого следует, что: «налоговый орган пришел к выводу, что с целью недопущения повторного получения имущественного налогового вычета (речь шла о сумме вычета 76824 руб., которая являлась предметом судебного разбирательства) ДД.ММ.ГГГГ, ФИО5 представила уточненную декларацию за 2020 год (номер корректировки 1), в которой заявлен имущественный налоговый вычет в размере фактически произведенных расходов на погашение процентов по целевым займам (кредитам), фактически израсходованным на приобретение квартиры, с суммой налога, подлежащего возврату меньше, чем заявлено в первичной декларации за 2020 год. В связи с чем, в ЕНС образовалась задолженность по НДФЛ (76824 – 21404 = 55420)».

Решением Управления ФНС по региону от ДД.ММ.ГГГГ №@ в удовлетворении жалобы ФИО5 с требованием об исключении задолженности и корректировки требования № до нуля – отказано. Из решения следовало, что в связи с предоставлением ФИО5 неправильно заполненной уточненной налоговой декларации (указан только вычет на проценты) по форме 3-НДФЛ за 2020 год (номер корректировки 1), а именно – не отражена сумма расходов на приобретение квартиры в размере 590953,88 рублей, на ЕНС образовалось отрицательное сальдо в сумме 55420 рублей.

В счет погашения отрицательного сальдо ЕНС также были зачтены денежные средства в размере 351,63 рубля – переплата по налогу на имущество физических лиц. Отрицательное сальдо составило 55068 рублей.

ДД.ММ.ГГГГ ФИО5 в МИФНС № представлена уточненная декларация по НДФЛ за 2021 год (номер корректировки 1) и налоговая декларация 3-НДФЛ за 2022 год, в которых был заявлен имущественный налоговый вычет в размере фактически произведенных расходов на погашение процентов по целевым займам (кредитам), фактически израсходованным на приобретение квартиры, в общей сумме 273279,15 рублей. Подлежащая возврату сумма налога составила: за 2021 год 7447 рублей, за 2022 год – 6675 рублей. МИФНС № имущественный налоговый вычет в указанном размере подтвержден.

Однако, по причине отрицательного сальдо ЕНС, указанные суммы налогового вычета зачтены в счет его погашения. На ДД.ММ.ГГГГ отрицательное сальдо ЕНС составило 40946,37 рублей.

Из ответа УФНС по 

<

адрес> по жалобе ФИО5 стала понятна допущенная ею ошибка при оформлении уточненной декларации за 2020 год (номер корректировки 1).

Как следует из письма ФНС России от ДД.ММ.ГГГГ №, ошибка признается обнаруженной налоговым органом, если она зафиксирована в акте проверки. До этого момента считается, что ошибка не выявлена инспекцией, даже если налоговым органом направлено требование представить пояснения по ошибкам в декларации, несоответствию в сведениях. Однако, ФИО5 документов по проверке корректировки № к налоговой декларации за 2020 год не поступало.

ДД.ММ.ГГГГ ФИО5 были поданы уточненные декларации за 2020 год (номер корректировки 2, 3), в которые добавлены вычет на лечение и на ребенка. По этим уточненным декларациям проверка не проводилась, поскольку подана последняя уточненная декларация (номер корректировки 4).

Каждая уточненная декларация подлежит самостоятельной налоговой проверке, сведения уточненной налоговой декларации не могут опровергаться сведениями первичной декларации, а также сведениями предыдущих уточненных деклараций. 

Из информационного письма УФНС по региону от ДД.ММ.ГГГГ следует, что ошибки (неточности) считаются устраненными именно после сдачи уточненной декларации.

В уточненной декларации за 2020 год (номер корректировки 4) указан имущественный налоговый вычет в размере фактически уплаченных по кредитам процентов 164648,10 рублей (сумма вычета 21404 рубля), а также указана сумма ранее заявленного вычета в размере произведенных расходов на приобретение квартиры 590953,89 рублей (вычет 76824 рубля).

Факт того, что ФИО5 не претендовала повторно на получение основного вычета в размере фактически понесенных расходов на приобретение квартиры, а указала его для правильности заполнения декларации, подтверждается также её пояснениями, представленными в ходе проведения камеральных проверок через личный кабинет ДД.ММ.ГГГГ. Таким образом, ФИО5 исправила ошибку, а не уменьшила и не увеличила сумму вычета, в т.ч., не заявила новых вычетов. Налоговый орган по результатам проведенной камеральной проверки был обязан учесть в ЕНС сведения по данной последней уточненной декларации и скорректировать отрицательное сальдо ЕНС до нуля.

Как установлено налоговым органом по результатам камеральной проверки уточненной декларации (номер корректировки 4), действия налогоплательщика не привели к неуплате налога, событие налогового правонарушения отсутствует, недоимка не установлена. Соответственно, у ФИО5 нет никакой обязанности по уплате налога, и налоговый орган был обязан скорректировать отрицательное сальдо ЕНС и требование №.

Как следует из Акта № от ДД.ММ.ГГГГ и решения № от ДД.ММ.ГГГГ, заявленный имущественный вычет подтвержден в сумме фактически понесенных расходов на погашение процентов по кредиту на приобретение недвижимого имущества по декларации за 2020 год (номер корректировки 4) в части уплаченных процентов 164648,10 рублей. Сумма налога, подлежащая возврату, - 21404 рубля. Указанная сумма возмещена из бюджета ФИО5 по решению на возврат № от ДД.ММ.ГГГГ.

ФИО5 не согласна с тем, что указанная сумма ранее возвращена ей. Решение на возврат № от ДД.ММ.ГГГГ принято по результатам камеральной проверки основной декларации за 2020 год, в которой заявлен имущественный вычет в счет расходов на приобретение квартиры. Соответственно, данное решение не имеет отношения к возврату процентов. 

На сегодняшний день налоговый орган не имеет никаких правовых оснований вменять ФИО5 сумму долга, в том числе, говорить о том, что сумма подтвержденных процентов была возмещена из бюджета по решению №.

ФИО5 также не согласна с тем, что по результатам камеральной проверки уточненной декларации за 2021 год (номер корректировки 2) налоговый орган не отменил решение о зачете № от ДД.ММ.ГГГГ на сумму подтвержденных расходов 7447 рублей и решение о зачете № от ДД.ММ.ГГГГ по декларации за 2022 год на сумму подтвержденных процентов 6675 рублей (решения о зачете в адрес ФИО5 не поступали, имеются только об отказе в выплате).

Налоговый орган провел проверки без учета состояния сальдо ЕНС (прим. п.3.1 Актов проверок № от ДД.ММ.ГГГГ, п.3.1. Решение № от ДД.ММ.ГГГГ), что является нарушением процессуального характера.

Налоговый орган не мог провести проверки без учета отрицательного сальдо в ЕНС, поскольку отрицательное сальдо образовалось на основании представленной истцом уточненной налоговой декларации за 2020 год (номер корректировки 1), которая впоследствии была уточнена корректировкой №.

Решением от ДД.ММ.ГГГГ № ФИО5 отказано в возврате вычета на проценты за 2020 год в размере 21404 рубля на основании представленного неверного банковского счета. Указанное решение принято по декларации номер корректировки 1.

В оспариваемом решении №, в акте проверки № указано что сумма вычета в размере 21404 рубля возвращена налогоплательщику на основании решения № от ДД.ММ.ГГГГ, тогда как есть решение от ДД.ММ.ГГГГ №. 

Следует указать на противоречия вывода налогового органа. Сумма уплаченных процентов в размере 21404 рубля никак не могла быть зачтена в счет погашения отрицательного сальдо, поскольку на момент представления данной уточненной декларации отрицательного сальдо не было, а было в ЕНС положительное сальдо в размере 351,63 рубля, что подтверждается решением Управления ФНС по региону от ДД.ММ.ГГГГ. 

По тексту решения Управления ФНС по региону от ДД.ММ.ГГГГ указано «при этом следует отметить, что денежные средства в сумме 76824 рубля получены по решению от ДД.ММ.ГГГГ № ФИО5 в бюджет не возвращены». Из этого решения становится ясно, что налоговые органы на протяжении всего времени урегулирования сложившейся ситуации пытаются вменить ФИО5 задолженность, которая образовалась в связи с получением ею суммы вычета в размере 76824 рубля. Однако, решением суда налоговому органу было отказано в обязании ФИО5 возвратить указанную сумму в бюджет.

ФИО5 также не согласна с требованием об уплате задолженности № и полагает, что оно тоже должно быть скорректировано на сумму основного долга 40946,37 рублей и начисленных пени, как следствие корректировки отрицательного сальдо ЕНС.

По тем же основаниям ФИО5 считает незаконными решение МИФНС № по взысканию задолженности (отрицательного сальдо), возникшей по уточненной декларации 3 НДФЛ за 2020 год (корректировка №), формализованное в Уведомлении об актуальном отрицательном сальдо в ЕНС от ДД.ММ.ГГГГ, и решение МИФНС № по взысканию задолженности № от ДД.ММ.ГГГГ. Указанные решения являются следствием того, что МИФНС № незаконно не учла в ЕНС сведения уточненной декларации по НДФЛ за 2020 год (номер корректировки 4) и не скорректировало отрицательное сальдо в ЕНС налогоплательщика. В Требовании № от ДД.ММ.ГГГГ (получено в ЛК ДД.ММ.ГГГГ) срок добровольной уплаты установлен до ДД.ММ.ГГГГ. Соответственно, решение налогового органа о взыскании задолженности по НДФЛ в сумме 40946,37 рублей и пени должно было быть принято налоговым органом не позднее ДД.ММ.ГГГГ (п.4 ст.46 НК РФ) и направлено в ЛК налогоплательщика.

На ДД.ММ.ГГГГ в ЛК числится задолженность в размере 58463,76 рублей, пеня 16773,39 рублей, в т.ч.: основной долг 41690,37 рублей, из них: НДФЛ 40946,37 рублей, пени по налогу на имущество физических лиц 744 рубля; пеня в размере 15639,41 рублей, начисленная на всю сумму долга без разграничения по видам обязательных платежей. 

В настоящее время ФИО5 лишена возможности оплатить налог на имущество в размере 744 рубля и пению, поскольку данная сумма будет зачтена в сумму общего долга, с которой она не согласна. 

С учетом изменений и дополнений, ФИО5 просит суд:

- признать решения МИФНС № по 

<

адрес> об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от ДД.ММ.ГГГГ № в части проведения камеральных проверок уточненных налоговых деклараций 3-НДФЛ за 2020 год (4) и за 2021 год (2) без учета отрицательного сальдо в ЕНС истца, образовавшегося на основании уточненной налоговой декларации 3-НДФЛ за 2020 год (номер корректировки 1), а также в части принятия решений без учета пояснений, представленных ФИО5 на требование налогового органа от ДД.ММ.ГГГГ №, а также в части выводов о том, что сумма налогового вычета в сумме фактически понесенных расходов на погашение процентов по целевым займам (кредитам) на приобретение квартиры в размере 21 4040 рубля была возвращена налогоплательщику на основании решения от ДД.ММ.ГГГГ № - незаконными;

- признать бездействие МИФНС России № по 

<

адрес>, выразившиеся в неосуществлении учета в ЕНС сведений уточненной налоговой декларации 3-НДФЛ за 2020 год (номер корректировки 4), и как следствие – неосуществление корректировки отрицательного сальдо в ЕНС, а также бездействие, выразившееся в непринятии решения о возмещении из бюджета, подтвержденного налоговым органом на основании пп.4 ч.1 ст.220 НК РФ налогового вычета в сумме фактически понесенных расходов на погашение процентов по целевым займам (кредитам) на приобретение квартиры в размере 21 404 рубля – незаконными;

- восстановить нарушенное право истца путем обязания МИФНС России № по 

<

адрес> скорректировать отрицательное сальдо в ЕНС путем уменьшения суммы долга на сумму 40946,37 рублей и пени, начисленной на эту сумму;

- восстановить нарушенное право истца путем обязания МИФНС России № по 

<

адрес> скорректировать требования о задолженности № путем уменьшения суммы долга на сумму 40946,37 рублей и пени, начисленной на эту сумму, до нуля;

- восстановить нарушенное право истца путем обязания МИФНС России № по 

<

адрес> осуществить фактический возврат на расчетный счет ФИО5 по реквизитам, представленным в материалы дела, подтвержденных МИФНС России № налоговых вычетов в сумме фактически понесенных расходов на погашение процентов по целевым займам (кредитам) на приобретение квартиры за 2020 год в размере 21 4040 рубля, а также за 2021 год в размере 7447 рублей, за 2022 год – 6675 рублей, зачтенных в счет погашения отрицательного сальдо в ЕНС на основании сообщений от ДД.ММ.ГГГГ №, №, а также переплаты по налогам зачтенной (без сообщения о зачете) в счет погашения отрицательного сальдо в размере 351,63 рубля в ЕНС;

- признать решение МИФНС России № по 

<

адрес> по взысканию задолженности (отрицательного сальдо), возникшей по уточненной декларации 3-НДФЛ за 2020 год (номер корректировки 1), формализованного в Уведомлении об актуальном отрицательном сальдо в ЕНС от ДД.ММ.ГГГГ, - незаконным;

- признать решение МИФНС России № по 

<

адрес> по взысканию задолженности (отрицательного сальдо), возникшей по уточненной декларации 3-НДФЛ за 2020 год (номер корректировки 1) № от ДД.ММ.ГГГГ, - незаконным.

В судебное заседание административный истец ФИО5 не явилась, извещена надлежаще. Её представитель ФИО1, действующая по доверенности от ДД.ММ.ГГГГ, в судебном заседании административные исковые требования поддержала по основаниям, изложенным в административном исковом заявлении, с учетом изменений и дополнений. Пояснила, что ФИО5 не отказывалась от полученного ранее имущественного налогового вычета. В корректировке № к декларации за 2020 год была допущена ошибка. О наличии такой ошибки административному истцу стало известно только из решения областной ФНС на жалобу ФИО5. Многие обстоятельства принятия решения стали известны только в ходе судебного разбирательства. Никаких документов (решений, сообщений) из МИФНС № ей не поступало. Налоговыми органами допущены многочисленные ошибки, что следует из решения ФНС по 

<

адрес>, и озвучивалось самими представителями налоговых органов в ходе судебного разбирательства. Получается, что налоговый орган может допускать ошибки, а гражданин – налогоплательщик право на ошибку не имеет.

Представители МИФНС России № по 

<

адрес> ФИО2 (также представитель УФНС России по 

<

адрес> по доверенности от ДД.ММ.ГГГГ), ФИО3, действующие по доверенностям от ДД.ММ.ГГГГ, ДД.ММ.ГГГГ, в судебном заседании, дополняя друг друга, возражали против удовлетворения административного иска. Пояснили, что ДД.ММ.ГГГГ ФИО5 представлена налоговая декларация по НДФЛ за 2020 год, в которой заявлен имущественный налоговый вычет в размере фактически произведенных расходов на приобретение квартиры по адресу: 

<

адрес>. Сумма, подлежащая возврату, составила 76824 рубля. По результатам камеральной проверки налоговый вычет в заявленной сумме был подтвержден и принято решение о возврате суммы излишне уплаченного налога от ДД.ММ.ГГГГ №, на основании которого заявителю возвращен налог в заявленной сумме.

Налогоплательщик, плательщик сбора, плательщик страховых взносов и (или) налоговый агент вправе распорядиться суммой денежных средств, формирующих положительное сальдо его единого налогового счета, путем возврата этой суммы на открытый ему счет в банке в порядке, предусмотренном настоящей статьей.

ДД.ММ.ГГГГ ФИО5 представлена уточненная налоговая декларация за 2020 год (корректировка №), в которой заявлен имущественный налоговый вычет в размере фактически уплаченных процентов по кредитам. Сумма налога, подлежащая возврату, составила 21404 рубля. В уточненной декларации ФИО5 не указала ранее полученный ею налоговый вычет в размере 76824 рубля, что свидетельствует о её волеизъявлении об отказе от ранее предоставленного повторно имущественного вычета. Ранее в адрес ФИО5 неоднократно направлялись информационные письма о необходимости принятия добровольных мер по возврату повторного вычета. Представление уточненной декларации является результатом проведенной налоговым органом работы, ФИО5 самостоятельно отказалась от ранее заявленного имущественного вычета. Денежные средства в сумме 76824 рубля, полученные по решению от ДД.ММ.ГГГГ №, ФИО5 в бюджет не возращены. В результате проверки налоговой декларации 3-НДФЛ (корректировка №) указанная сумма образовала отрицательное сальдо ЕНС. В ЕНС отрицательное сальдо отражается датой подачи декларации, а не датой окончания камеральной проверки. В соответствии с п.п. 1,5 ст.79 НК РФ, сумма подтвержденного имущественного налогового вычета в размере фактически уплаченных процентов по займам в размере 21404 рубля зачтена в счет погашения отрицательного сальдо ЕНС. Поэтому указание в решении № от ДД.ММ.ГГГГ на возмещение из бюджета денежных средств 21404 руб. на основании решения о возврате от ДД.ММ.ГГГГ № не свидетельствует о необоснованном принятии налоговым органом оспариваемого решения.

Сумма подтвержденного налогового вычета по уточненной декларации за 2021 год (корректировка №) и налоговой декларации за 2022 год в размере уплаченных процентов по ипотечному кредиту в размере 14122 рубля также зачтена в счет погашения отрицательного сальдо ЕНС. По состоянию на ДД.ММ.ГГГГ отрицательного сальдо ЕНС основания для возврата суммы подтвержденного имущественного налогового вычета в размере фактически уплаченных процентов по ипотечному кредиту за 2020-2022 годы отсутствуют.

Акт налоговой проверки составляется только при выявлении каких-либо нарушений, несоответствий. По результатам камеральной проверки налоговой декларации за 2020 год (номер корректировки 1) нарушений и несоответствий не установлено, в связи с чем, акт проверки не составлялся. Сведения декларации переданы в ЕНС.

Ранее судом было отказано Инспекции во взыскании с ФИО5 неосновательного обогащения в размере повторно полученного налогового вычета в размере произведенных расходов на приобретение квартиры. Основанием отказа послужил пропуск срока давности. Ссылка истца на судебные постановления не обоснована, поскольку предметом данного спора является получение заявителем повторного имущественного вычета при отсутствии к тому законных оснований. Наличие судебного решения по гражданскому делу не является основанием для исключения задолженности из ЕНС в силу ст.11.3 НК РФ.

Допущение административным истцом ошибки при заполнении корректировки № налоговой декларации за 2020 год не свидетельствует о незаконности действий налогового органа. Административным истцом не указаны нормы налогового законодательства, которые нарушены налоговым органом. Просили отказать в удовлетворении административного иска.

Представитель МИФНС России № по 

<

адрес> Ратушная Л.Р., действующая по доверенности от ДД.ММ.ГГГГ, в судебном заседании возражала против удовлетворения административного иска по доводам, изложенным в письменном отзыве.

Заслушав представителей сторон, исследовав материалы административного дела, суд приходит к следующему.

В соответствии с ч.8 ст.226 КАС РФ при рассмотрении административного дела об оспаривании решения, действия (бездействия) органа, организации, лица, наделенных государственными или иными публичными полномочиями, суд проверяет законность решения, действия (бездействия) в части, которая оспаривается, и в отношении лица, которое является административным истцом, или лиц, в защиту прав, свобод и законных интересов которых подано соответствующее административное исковое заявление. При проверке законности этих решения, действия (бездействия) суд не связан основаниями и доводами, содержащимися в административном исковом заявлении о признании незаконными решения, действия (бездействия) органа, организации, лица, наделенных государственными или иными публичными полномочиями, и выясняет обстоятельства, указанные в частях 9 и 10 настоящей статьи, в полном объеме.

На основании подп.3,4 п.1 ст.220 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ) при определении размера налоговых баз в соответствии с пунктом 3 или 6 статьи 210 настоящего Кодекса налогоплательщик имеет право на получение следующих имущественных налоговых вычетов, предоставляемых с учетом особенностей и в порядке, которые предусмотрены указанными пунктами и настоящей статьей:

3) имущественный налоговый вычет в размере фактически произведенных налогоплательщиком расходов на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилых домов, квартир, комнат или доли (долей) в них, приобретение земельных участков или доли (долей) в них, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков или доли (долей) в них, на которых расположены приобретаемые жилые дома или доля (доли) в них;

4) имущественный налоговый вычет в сумме фактически произведенных налогоплательщиком расходов на погашение процентов по целевым займам (кредитам), фактически израсходованным на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, приобретение земельных участков или доли (долей) в них, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков или доли (долей) в них, на которых расположены приобретаемые жилые дома или доля (доли) в них, а также на погашение процентов по кредитам (займам), полученным от банков (либо организаций, если такие займы выданы в соответствии с программами помощи отдельным категориям заемщиков по ипотечным жилищным кредитам (займам), оказавшимся в сложной финансовой ситуации, утверждаемыми Правительством Российской Федерации) в целях рефинансирования (перекредитования) кредитов на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, приобретение земельных участков или доли (долей) в них, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков или доли (долей) в них, на которых расположены приобретаемые жилые дома или доля (доли) в них.

В соответствии с п.11 ст.220 НК РФ повторное предоставление налоговых вычетов, предусмотренных подпунктами 3 и 4 пункта 1 настоящей статьи, не допускается.

На основании п.7 ст.220 НК РФ имущественные налоговые вычеты предоставляются при подаче налогоплательщиком налоговой декларации в налоговые органы по окончании налогового периода, если иное не предусмотрено настоящей статьей и абзацами третьим - пятым пункта 4 статьи 229 настоящего Кодекса. 

Согласно п.1 ст.80 НК РФ, налоговая декларация представляет собой заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Формы и порядок заполнения форм налоговых деклараций (расчетов), а также форматы и порядок представления налоговых деклараций (расчетов) и прилагаемых к ним документов в соответствии с настоящим Кодексом в электронной форме утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации (п.7 ст.80 НК РФ).

Представители налоговых органов в письменных отзывах на административное исковое заявление ссылались на приказ ФНС России от ДД.ММ.ГГГГ № «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ), порядка её заполнения, а также формата представления налоговой декларации по налогу на доходы физических в лиц в электронной форме».

В соответствии с п.2 названного приказа он применяется начиная с представления налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за налоговый период 2021 года.

Суд учитывает, что первоисточником возникновения спорных обстоятельств послужило представление административным истцом в налоговый орган корректировки № к налоговой декларации за 2020 год.

Для представления налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц за налоговый период 2020 года следует руководствоваться приказом ФНС России от ДД.ММ.ГГГГ № "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ), порядка ее заполнения, а также формата представления налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц в электронной форме" (п.2 названного приказа). 

Уточненная Декларация представляется в налоговый орган по форме, действовавшей в налоговый период, за который вносятся соответствующие изменения (п.3.2 Порядка заполнения налоговой декларации, утвержденного названным приказом).

Судом установлено, что ДД.ММ.ГГГГ ФИО5 представила в ИФНС России по 

<

адрес> налоговую декларацию по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ) за 2020 год (номер корректировки 0), в разделе 2 которой заявила о возврате из бюджета удержанной суммы налога в размере 76824 рубля в связи с произведенными расходами на приобретение (строительство) жилого помещения (пп.3 п.1 ст.220 НК РФ).

ДД.ММ.ГГГГ ИФНС России по 

<

адрес> вынесено решение № о возврате суммы излишне уплаченного налога в размере 76824 рубля. Административный истец не отрицает фактическое получение суммы налогового вычета.

Решением МИФНС России № по 

<

адрес> от ДД.ММ.ГГГГ №, вынесенным по результатам налоговой проверки в отношении ФИО5 за 2021 год, установлено, что за 2007-2009 г.г. ФИО5 был предоставлен имущественный налоговый вычет в размере фактически произведенных расходов на приобретение квартиры в 

<

адрес>. В связи с этим на основании п.11 ст.220 НК РФ сделан вывод о неправомерности повторного заявления ФИО5 имущественного налогового вычета в сумме понесенных расходов на приобретение квартиры в 

<

адрес>.

Решением Промышленного районного суда 

<

адрес> от ДД.ММ.ГГГГ было отказано в удовлетворении исковых требований МИФНС России № по 

<

адрес> к ФИО5 о взыскании суммы неосновательного обогащения в размере сумм, полученных за повторное использование имущественного налогового вычета. Апелляционным определением судебной коллегии по гражданским делам Оренбургского областного суда от ДД.ММ.ГГГГ названное решение оставлено без изменения. 

ДД.ММ.ГГГГ ФИО5 подала Налоговую декларацию по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ) за 2020 год (номер корректировки 1), в которой заявила о налоговом вычете в размере фактически уплаченных процентов по займам (кредитам) в сумме 21404 рубля (пп.4 п.1 ст.220 НК РФ).

При этом в приложении 7 налоговой декларации сумма фактически произведенных расходов на новое строительство или приобретение объекта (без учета процентов по займам (кредитам) указана 0 рублей.

ДД.ММ.ГГГГ МИФНС России № по 

<

адрес> направила ФИО5 сообщения об отказе в исполнении заявления о распоряжении путем зачета (возврата) суммой денежных средств, формирующих положительное сальдо ЕНС налогоплательщика № и №. Причина отказа – отсутствует положительное сальдо на ЕНС.

ДД.ММ.ГГГГ МИФНС России № по 

<

адрес> направила ФИО5 сообщение № об отказе в исполнении заявления о распоряжении суммой денежных средств, формирующих положительное сальдо ЕНС, путем возврата в сумме 21404 рубля по причине неверных реквизитов счета, указанного в заявлении.

ДД.ММ.ГГГГ МИФНС России № по 

<

адрес> выставлено ФИО5 Требование № об уплате задолженности по НДФЛ в сумме 40946,37 руб. и пени 11761,33 руб.

ДД.ММ.ГГГГ МИФНС России № по 

<

адрес> в ответ на обращение ФИО5 по вопросу возникновения задолженности сообщила (т.1 л.д.81-82), что задолженность по НДФЛ образована в связи с предоставлением уточненной налоговой декларации по налогу на доходы физического лица (форма 3-НДФЛ) за 2020 год с суммой налога, подлежащего возврату, меньше, чем заявлено в первичной Декларации за 2020 год. В названном ответе налоговым органом изложено суждение о том, что уточненная налоговая декларация (номер корректировки 1), в которой заявлен имущественный налоговый вычет в размере фактически произведенных расходов на погашение процентов по целевым займам, представлена ДД.ММ.ГГГГ с целью недопущения повторного получения имущественного налогового вычета. С учетом представленной уточненной декларации, в ЕНС образована задолженность по НДФЛ в размере 55420 рублей (76824 – 21 404).

ДД.ММ.ГГГГ УФНС по 

<

адрес> принято Решение по жалобе ФИО5 №@ на Требование об уплате задолженности на ДД.ММ.ГГГГ № (т.1 л.д.85-87) об уплате задолженности по НДФЛ в сумме 40946,37 руб. и пени 11761,33 руб.. В Решении указано, что ДД.ММ.ГГГГ в МИФНС России № представлена налоговая декларация по НДФЛ за 2020 год, в которой заявлен имущественный налоговый вычет в размере фактически произведенных расходов на приобретение квартиры по адресу: 

<

адрес> сумме 590953,88 рубля. Сумма налога, подлежащая возврату, составила 76824 рубля. Заявителю осуществлен возврат налога в указанной сумме на основании решения от ДД.ММ.ГГГГ №. ДД.ММ.ГГГГ ФИО5 представлена уточненная налоговая декларация по НДФЛ за 2020 год, в которой заявлен имущественный налоговый вычет в размере фактически уплаченных процентов по займам (кредитам) в размере 164648,1 руб. Сумма налога, подлежащая возврату, составила 21404 рубля.

При этом в уточненной налоговой декларации сумма ранее заявленного имущественного налогового вычета в размере фактически произведенных расходов на приобретение квартиры в размере 590953,88 руб. не отражена.

На основании пп.3 п.5 ст.11.3 НК РФ на ЕНС ФИО5 образовалось отрицательное сальдо в сумме 55420 рублей, которое было уменьшено на сумму положительного сальдо ЕНС 351,63 рубля (переплата по налогу на имущество), в результате чего сумма отрицательного сальдо составила 55068,37 рублей. ДД.ММ.ГГГГ ФИО5 представлена уточненная налоговая декларация за 2021 год и налоговая декларация за 2022 год, в соответствии подтверждена сумма налогового вычета в размере фактически уплаченных по займам процентов составила 14122 рубля. Однако в связи с наличием отрицательного сальдо ЕНС подлежащие возврату суммы налога зачтены в счет его погашения (55068,37 – 14122 = 40946,37).

В Налоговых декларациях по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ) за 2020 год (номер корректировки 2 и 3) ФИО5 заявила о предоставлении ей налогового вычета на ребенка в размере 8400 рублей. При этом в приложении № указала, в том числе, сумму фактически произведенных расходов на приобретение жилого помещения (аналогично сведениям, заявленным в корректировке 0).

В Налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ) за 2020 год (номер корректировки 4) ФИО5 заявила о предоставлении налогового вычета в размере 76824 рубля (раздел 2), указав в приложении № и сумму расходов на приобретение объекта, и сумму фактически уплаченных процентов по займам (кредитам). Строка 160 «Сумма документально подтвержденных расходов по уплате процентов по займам (кредитам)…» - не заполнена.

В Налоговых декларациях по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ) за 2020 год (номер корректировки 2, номер корректировки 3, номер корректировки 4) ФИО5 указала сумму фактически понесенных расходов на новое строительство 1 945 980 рублей (как было указано в налоговой декларации за 2020 год (номер корректировки 0)) и сумму фактически уплаченных процентов по займам (кредитам) 164648,10 руб.

При этом в Налоговой декларации (номер корректировки 4) в приложении в разделу 1 «Заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога на доходы физических лиц» и в разделе 2 (п.2.10) указала подлежащую возврату излишне уплаченную сумму налога 76824 рубля.

ДД.ММ.ГГГГ МИФНС России № по 

<

адрес> направило ФИО5 Требование № о предоставлении пояснений. В данном требовании налоговым органом указано, что в ходе проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации за 2020 год (номер корректировки 4) выявлены ошибки и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в документах, либо несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, имеющимся у налогового органа, и полученных им в ходе налогового контроля. В Требовании со ссылкой на п.11 ст.220 НК РФ ФИО5 предложено внести соответствующие исправления и дополнения в представленные декларации.

В ответ на указанное Требование ФИО5 направлены в МИФНС России № по 

<

адрес> пояснения, в которых она указала, что претендует только лишь на получение вычета по процентам в сумме фактически произведенных расходов на погашение процентов по целевым займам (кредитам), фактически израсходованным на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома (квартиры) по адресу: 

<

адрес>, и не претендует на получение основного налогового вычета в размере фактически произведенных налогоплательщиком расходов на новое строительство в соответствии с пп.3 п.1 ст.220 НК РФ. Указание в налоговой декларации (номер корректировки 4) основного вычета в размере фактически понесенных расходов на новое строительство соответствует правилам заполнения Декларации. Факт того, что ФИО5 претендует на получение только вычета по процентам по пп.4 п.1 ст.220 НК РФ, подтверждается тем, что в графе 1.9 указана сумма процентов 164648,10 рублей (за 2018,2019,2020 г.г.), что составляет 13% - 21404,25 руб. Также ФИО5 указала, что сумма вычета в размере фактически произведенных расходов на приобретение указанной квартиры была ранее получена в размере 76824 рубля. Вопрос об обоснованности предоставления такого вычета ранее являлся предметом судебного разбирательства, решением суда в удовлетворении требований МИФНС о взыскании ошибочно возвращенной суммы налога было отказано.

ДД.ММ.ГГГГ МИФНС России № по 

<

адрес> составлен Акт налоговой проверки № (срок проведения проверки ДД.ММ.ГГГГ-ДД.ММ.ГГГГ), из которого следует, что ФИО5 за 2007-2009 г.г. был предоставлен имущественный налоговый вычет в размере фактически произведенных расходов на приобретение квартиры, расположенной по адресу: 462431, 

<

адрес>. Поэтому налогоплательщиком неправомерно повторно заявлен имущественный налоговый вычет в сумме фактически понесенных расходов на приобретение имущества по адресу: 

<

адрес>. Заявленный имущественный налоговый вычет в сумме фактически понесенных расходов на приобретение квартиры по адресу: 

<

адрес>, в части уплаченных процентов подтвержден в размере 164648,10 руб.. Сумма налога, подлежащая на возврат, 21404 рубля. В связи с тем, что действия налогоплательщика не привели к неуплате (неполной уплате) налога, событие налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена ст.122 Кодекса, отсутствует.

Для рассмотрения материалов налоговой проверки ФИО5 в МИФНС России № было направлено письменное заявление, в котором она просила учесть свои пояснения на требования налогового органа №, № от ДД.ММ.ГГГГ.

ДД.ММ.ГГГГ МИФНС России № принято Решение № об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в котором указано на использование ФИО5 права на получение налогового вычета в размере фактически понесенных расходов на приобретение недвижимого имущества в 2007-2009 г.г. в связи с приобретением квартиры по адресу: 

<

адрес>. С указанием положений п.11 ст.220 НК РФ налоговый орган пришел к выводу о неправомерности повторного заявления имущественного налогового вычета в сумме фактически понесенных расходов на приобретение недвижимого имущества по адресу: 

<

адрес>Б, 

<

адрес>. Имущественный вычет подтвержден только в сумме расходов на уплату процентов по кредиту в размере 21404 рубля. 

Налоговым органом указано, что на требование № налогоплательщиком на день вынесения Решения не представлены пояснения, документы, уточненная налоговая декларация.

В решении № указана недоимка без учета сальдо ЕНС – 0 рублей.

В Налоговых декларациях по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ) за 2021 год (номер корректировки 0, 1, 2) ФИО5 заявила о предоставлении ей налогового вычета в порядке пп.4 п.1 ст.220 НК РФ.

ДД.ММ.ГГГГ МИФНС России № по 

<

адрес> ФИО5 направлено Требование № в котором указано на выявление ошибок и противоречий в налоговой декларации (номер корректировки 2) за 2021 год в части указания имущественного налогового вычета в размере фактически произведенных расходов на приобретение квартиры в нарушение п.11 ст.220 НК РФ, запрещающего повторное предоставление налоговых вычетов. ФИО5 предложено представить пояснения или внести соответствующие исправления.

В пояснениях на требование № ФИО5 указала, что ею заявлен налоговый имущественный вычет в размере фактически уплаченных процентов по кредиту на сумму налога 14122 рубля (в том числе за 2021 год 7447 рублей и 2022 – 6675 рублей). Указание в декларации за 2021 год (номер корректировки 2) основного вычета соответствует правилам заполнения декларации, согласно позиции УФНС по 

<

адрес>.

ДД.ММ.ГГГГ МИФНС России № по 

<

адрес> вынесен Акт налоговой проверки № (срок проведения проверки ДД.ММ.ГГГГ – ДД.ММ.ГГГГ), из которого следует, что в корректировке № декларации за 2021 год ФИО5 заявлен имущественный налоговый вычет в сумме фактически понесенных расходов на приобретение недвижимого имущества 1945980 рублей и налоговый вычет по уплаченным процентам в банк 221932,93 рубля. Со ссылкой на п.11 ст.220 НК РФ налоговый орган указал на неправомерность заявления вычета в сумме расходов на приобретение недвижимого имущества. Сумма налога, подлежащая возврату, 7447 рублей. В Акте налоговой проверки указано на отсутствие пояснений налогоплательщика по требованию № от ДД.ММ.ГГГГ.

Налоговым органом сделан вывод об отсутствии оснований для привлечения ФИО5 к ответственности по ст.122 НК РФ, поскольку её действия не привели к неуплате (неполной уплате) налога.

Решением № от ДД.ММ.ГГГГ МИФНС России № по 

<

адрес> установлена недоимка без учета сальдо ЕНС – 0 рублей и отказано в привлечении к ответственности ФИО5 в связи с отсутствием события налогового правонарушения.

ДД.ММ.ГГГГ ФИО5 подала жалобу в УФНС по 

<

адрес> на решения № и № МИФНС России № по 

<

адрес>, указав, что оспариваемые решения приняты без рассмотрения налоговым органом письменных пояснений налогоплательщика. ФИО5 указала что не оспаривает решения в части выводов о подтверждении права на получение налогового вычета на погашение процентов по целевым кредитам, а также в части вывода об отсутствии события налогового правонарушения. При этом ФИО5 указала на бездействие налогового органа и непринятие соответствующих решений, выразившихся в формировании отрицательного сальдо ЕНС, зачете сумм положительного сальдо в счет погашения отрицательного сальдо, в выставлении требования № об уплате задолженности.

ДД.ММ.ГГГГ МИФНС по 

<

адрес> вынесено решение по апелляционной жалобе ФИО5, которым установлено, что по результатам проведения камеральных проверок уточненных налоговых деклараций по НДФЛ за 2021 год (корректировка 2) и 2020 год (корректировка 4):

- в предоставлении имущественного налогового вычета в размере фактически произведенных расходов на приобретение квартиры отказано, поскольку ранее ФИО5 был предоставлен имущественный вычет в размере расходов на приобретение иного жилого помещения;

- имущественный налоговый вычет в размере фактически уплаченных процентов по займам (кредитам) налоговым органом подтвержден.

По результатам камеральной налоговой проверки уточненной декларации выявлены нарушения, выразившиеся в неправомерном заявлении имущественного налогового вычета в размере расходов, произведенных на приобретение жилого помещения, поскольку ФИО5 ранее уже воспользовалась указанным налоговым вычетом. Со ссылкой на пп.3.1 п.5 ст.11.3 НК РФ сделан вывод об отсутствии оснований для удовлетворения жалобы ФИО5 в части требования об уменьшении совокупной обязанности ЕНС. 

В решении изложена хронология образования отрицательного сальдо ЕНС ФИО5, возникшего в результате предоставления уточненной налоговой декларации за 2020 год (корректировка №) без ранее заявленного имущественного налогового вычета в размере произведенных расходов на приобретение квартиры. При этом, учитывая, что сумма 76824 рублей, полученная по решению от ДД.ММ.ГГГГ №, ФИО5 в бюджет не возвращена, указание в решении № на возмещение из бюджета налогового вычета в размере расходов на погашение процентов в сумме 21404 рубля на основании решения № не свидетельствует о необоснованности оспариваемого решения. Наличие решения суда по гражданскому делу, предметом рассмотрения которого являлось также решение №, не является основанием для исключения задолженности из ЕНС. Суммы подтвержденных налоговых вычетов зачтены в счет погашения отрицательного сальдо ЕНС. Доводы ФИО5 в части проведения налоговых проверок и принятия решений № и № без учета поданных налогоплательщиком пояснений признаны обоснованными, но не влияющими на установленные в ходе проверок обстоятельства.

Из вышеизложенного и пояснений сторон следует, что основанием возникновения отрицательного сальдо ЕНС ФИО5 является корректировка № к налоговой декларации за 2020 год. При этом налоговый орган считает отсутствие в корректировке № сведений о ранее полученном имущественном вычете в размере произведенных расходов на приобретение квартиры добровольным отказом налогоплательщика от ранее повторно полученной выплаты. А административный истец ссылается на допущение ошибки при заполнении налоговой декларации (корректировка №). 

Оценивая доводы сторон в совокупности с представленными в материалы дела документами, суд приходит к следующему.

В налоговой декларации по НДФЛ (форма 3-НДФЛ) за 2020 год (корректировка №) в приложении 7 пункт 1.8 «Сумма фактически произведенных расходов на новое строительство или приобретение объекта (без учета процентов по займам (кредитам), но не более предельного размере имущественного налогового вычета (руб.коп.) 080» ФИО5 указано «1945980.00». В разделе 1 налоговой декларации в строке 050 «сумма налога, подлежащая возврату из бюджета) указано 76824 рубля.

В налоговой декларации по НДФЛ (форма 3-НДФЛ) за 2020 год (корректировка №) в приложении 7 пункт 1.8 указано «0.00», в разделе 1 строке 050 – 21 4040 рублях.

В соответствии с п.13.4 Порядка заполнения формы налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ), утвержденного вышеназванным приказом ФНС России от ДД.ММ.ГГГГ, в строке 080 указывается сумма фактически произведенных налогоплательщиком расходов на новое строительство или приобретение объекта, но не более предельного размера имущественного налогового вычета, на который налогоплательщик имеет право (без учета сумм, направленных на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций Российской Федерации, а также по кредитам, полученным в целях рефинансирования (перекредитования) кредитов (займов) на новое строительство или приобретение объекта).

На основании п.1 ст.81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.

В информационном письме УФНС по 

<

адрес> от ДД.ММ.ГГГГ «О представлении уточненной налоговой декларации формы 3-НДФЛ с целью получения налоговых вычетов» разъяснено, что срок представления уточненной декларации законодательством не установлен, поэтому ее можно направить в налоговый орган в любое время после обнаружения ошибки (искажения). Ошибка будет считаться исправленной, только если налогоплательщик подал уточняющую декларацию. Также в письме содержится суждение о том, что учитывая, что по итогам налогового периода (календарного года) налогоплательщиком представляется одна налоговая декларация, в уточненной декларации необходимо заполнить все листы, разделы и приложения, которые были заполнены в первичной декларации (в том числе и те, что не содержат ошибок). При этом, в уточненной налоговой декларации следует отразить новые, верные данные, а не разницу между первичными и скорректированными показателями.

При этом ссылка на нормативный акт, которым прямо предусмотрено такое правило заполнения налоговой декларации, в письме не указано. Само информационное письмо правовым актом, обязательным для неопределенного круга лиц, не является. 

В Решении УФНС по 

<

адрес> от ДД.ММ.ГГГГ по жалобе ФИО5 и в решении от ДД.ММ.ГГГГ по апелляционной жалобе ФИО5 констатируется факт отсутствия в уточненной налоговой декларации суммы ранее заявленного имущественного налогового вычета в размере фактически произведенных расходов на приобретение квартиры. При этом, также не указана норма, обязывающая налогоплательщика при составлении уточненной декларации сохранять все сведения первичной налоговой декларации, кроме ошибочных или измененных.

В пункте 3.2 Порядка, утвержденного приказом ФНС России от ДД.ММ.ГГГГ №, установлено, что при перерасчете налоговой базы и суммы налога не учитываются результаты налоговых проверок, проведенных налоговым органом за тот налоговый период, по которому производится перерасчет налоговой базы и суммы налога.

Однако, указанное правило предусмотрено для заполнения титульного листа декларации.

Изложенный в информационном письме УФНС России по 

<

адрес> от ДД.ММ.ГГГГ вывод о том, что поскольку по итогам налогового периода (календарного года) налогоплательщиком представляется одна налоговая декларация, постольку в уточненной декларации необходимо заполнить все листы, разделы и приложения, которые были заполнены в первичной декларации (в том числе и те, что не содержат ошибок), следует из общего смысла закона, но в ходе судебного разбирательства представителями налоговых органов не была названа конкретная норма правового акта, которой было бы предусмотрено такое правило.

При этом, суд учитывает, что налогоплательщик не является профессионалом в области налогового законодательства. Безусловно, данный факт не освобождает его от знания и соблюдения закона. Однако, в данной ситуации, учитывая что:

1) законодательство не содержит норму, прямо регламентирующую обязанность налогоплательщика включать в уточненную декларацию сведения, указанные в первичной декларации;

2) камеральная проверка первичной декларации за 2020 год (т.е. номер корректировки 0) была завершена, декларация исполнена, т.е. денежные средства налогового вычета ФИО5 получены;

3) состоялись судебные постановления об отказе налоговому органу во взыскании полученной суммы налогового вычета, при этом представитель налогоплательщика вплоть до судебного разбирательства в апелляционном порядке возражал против взыскания полученной суммы налогового вычета, 

имеет право на существование также и вывод о том, что налогоплательщик ФИО5 могла добросовестно заблуждаться, указывая в строке 080 уточненной налоговой декларации (номер корректировки 1) - 0.00 рублей, поскольку больше на получение налогового вычета по подп.3 п.1 ст.220 НК РФ она права не имеет и на такой вычет не претендует.

При таких обстоятельствах вывод налогового органа о том, что указав 0.00 рублей в уточненной налоговой декларации (номер корректировки 1) в строке 080 приложения 7, ФИО5 тем самым заявила отказ от ранее полученного налогового вычета, является спорным.

Ссылка административного ответчика на сложившуюся судебную практику по аналогичным спорам судом признается необоснованной. Предоставленное суду апелляционное определение 

<

адрес>вого суда от ДД.ММ.ГГГГ принято по конкретным обстоятельствам спора, которые отличны от установленных судом по настоящему административному делу. В соответствии со ст.2 КАС РФ судебный прецедент не является источником законодательства об административном судопроизводстве.

На основании п.7 ст.3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента).

В соответствии с п.1 ст.88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) или заявления, указанного в пункте 2 статьи 221.1 настоящего Кодекса, и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Пунктом 3 статьи 88 НК РФ предусмотрено, что если камеральной налоговой проверкой (за исключением камеральной налоговой проверки на основе заявления, указанного в пункте 2 статьи 221.1 настоящего Кодекса) выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок 

При проведении камеральной налоговой проверки на основе уточненной налоговой декларации (расчета), в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджетную систему Российской Федерации, по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией (расчетом), налоговый орган вправе требовать у налогоплательщика представить в течение пяти дней необходимые пояснения, обосновывающие изменение соответствующих показателей налоговой декларации (расчета). 

В соответствии с п.5 ст.88 НК РФ лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы. Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном статьей 100 настоящего Кодекса (п.5).

В случае, если до окончания камеральной налоговой проверки налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация (расчет) в порядке, предусмотренном статьей 81 настоящего Кодекса, камеральная налоговая проверка ранее поданной налоговой декларации (расчета) прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации (расчета). (п.9.1 ст.88 НК РФ).

Согласно п.3 ст.80 НК РФ, налоговая декларация (расчет) представляется в налоговый орган вместе с документами, которые в соответствии с настоящим Кодексом должны прилагаться к налоговой декларации (расчету). 

Порядок возврата в бюджет ранее полученного налогового вычета в связи с добровольным отказом налогоплательщика законом не регламентирован.

Исходя из изложенного, с учетом вышеназванных положений п.7 ст.3 НК РФ, суд приходит к выводу о том, что при проведении камеральной проверки налоговой декларации за 2020 год (номер корректировки 1), к которой не приложены ни заявление ФИО5 об отказе от ранее полученного налогового вычета, ни платежный документ о возврате суммы вычета в бюджет, налоговому органу в соответствии с абз.1 п.3 ст.88 НК РФ надлежало запросить у налогоплательщика пояснения имеющихся разночтений между сведениями в налоговой декларации за 2020 год (номер корректировки 0) и в налоговой декларации за 2020 год (номер корректировки 1).

Именно неосуществление налоговым органом данного действия привело к принятию оспариваемых решений и образованию отрицательного сальдо на ЕНС ФИО5

В судебном заседании представитель МИФНС России № по 

<

адрес> и УФНС России по 

<

адрес> ФИО2 обратила внимание истца на несоответствия, вновь допущенные при заполнении налоговой декларации (номер корректировки 4), указав что налогоплательщиком заявлен налоговый вычет только в размере расходов на приобретение квартиры, а вычет в размере расходов на погашение процентов не указан.

Однако, из решения МИФНС России № по 

<

адрес> № от ДД.ММ.ГГГГ следует, что ДД.ММ.ГГГГ ФИО5 представлена уточненная декларация за 2020 год (номер корректировки 4), в которой заявлены в соответствии с подпунктами 3 и 4 пункт 1 статьи 220 НК РФ:

- имущественный налоговый вычет в сумме фактически понесенных расходов на приобретение недвижимого имущества, в размере 1945980 рублей;

- имущественный налоговый вычет в сумме фактически произведенных налогоплательщиком расходов на погашение процентов по целевым займам (кредитам) в размере 164648,10 рублей.

Таким образом, несмотря на возможные ошибки при заполнении корректировки № к декларации за 2020 год, налоговым органом рассмотрена эта декларация и принято решение по налоговым вычетам в соответствии и с подпунктом 3, и с подпунктом 4 пункта 1 статьи 220 НК РФ. Право ФИО5 на получение налогового вычета в размере произведенных расходов на погашение процентов по кредиту в сумме 21404 раб. (13% от 164648,10) налоговым органом подтверждено с указанием на то, что сумма налога, подлежащая на возврат, ранее подтверждена Инспекцией по результатам камеральной проверки Декларации за 2020 год, представленной ДД.ММ.ГГГГ, и возмещена из бюджета по решению на возврат № от ДД.ММ.ГГГГ.

Однако, из содержания решения ИФНС России по 

<

адрес> № от ДД.ММ.ГГГГ следует, что возврату подлежит сумма 76824 рубля. 

Согласно Декларации за 2020 год от 17.03.2021(номер корректировки 0), по результатам проведения проверки которой принято решение №, ФИО5 заявлен налоговый вычет в соответствии в подп.3 п.1 ст.220 НК РФ в размере расходов на приобретение объекта 590953,89 руб. (13% = 76824 руб.). При этом сумма расходов на погашение кредита 245822,25 указана в качестве остатка, переходящего на следующий налоговый период. Т.е. вычет в размере расходов на уплату процентов по кредиту в декларации, по которой принято решение №, ФИО5 не заявлялся.

Таким образом, указание в Решении № на подтверждение налогового вычета в размере расходов на погашение процентов по кредиту в сумме 21404 рубля решением № от ДД.ММ.ГГГГ по результатам камеральной проверки Декларации от ДД.ММ.ГГГГ, опровергается материалами дела.

Фактически право ФИО5 на получение налогового вычета в соответствии с подп.4 п.1 ст.220 НК РФ подтверждено по результатам камеральной проверки налоговой декларации за 2020 год (номер корректировки 1), в результате которой на счете ФИО5 образовалось отрицательное сальдо в размере разницы ранее выплаченного налогового вычета в сумме 76824 рубля, от которого по мнению МИФНС России № ФИО5 отказалась, и суммы вычета в размере расходов на погашение процентов по кредиту, заявленного в Декларации (номер корректировки 1) 21404 рубля, а также находящихся на ЕНС сумм положительного сальдо 351,63 руб.

В соответствии с п.1 ст.79 НК РФ налогоплательщик, плательщик сбора, плательщик страховых взносов и (или) налоговый агент вправе распорядиться суммой денежных средств, формирующих положительное сальдо его единого налогового счета, путем возврата этой суммы на открытый ему счет в банке в порядке, предусмотренном настоящей статьей.

Распоряжение денежными средствами в размере сумм, формирующих положительное сальдо единого налогового счета налогоплательщика, осуществляется на основании заявления о распоряжении путем возврата сумм денежных средств, формирующих положительное сальдо единого налогового счета такого лица (далее - заявление о распоряжении путем возврата), представленного в налоговый орган по месту учета такого лица по установленной форме.

Согласно п.5 ст.79 НК РФ, возврат сумм денежных средств, формирующих положительное сальдо единого налогового счета лица - налогоплательщика, осуществляется в валюте Российской Федерации посредством перечисления суммы денежных средств в размере, не превышающем положительное сальдо единого налогового счета такого лица по состоянию на дату формирования поручения о возврате денежных средств, на указанный в соответствующем заявлении счет в банке, информация о котором имеется у налоговых органов и который открыт такому лицу.

Согласно абз.2 п.1 ст. 100 НК РФ, в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки.

В соответствии со ст.101 НК РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 настоящей статьи, или решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. 

На основании п.7 ст.100 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:

1) опривлечениик ответственности за совершение налогового правонарушения. При проверке консолидированной группы налогоплательщиков в указанном решении может содержаться указание о привлечении к ответственности одного или нескольких участников этой группы;

2) оботказев привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Согласно абз.2 п.8 ст.101 НК РФ, врешенииоб отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа. В решении об отказе в привлечении к ответственности за налоговые правонарушения может быть указан размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки.

В соответствии с абз.4 п.8 ст.101 НК РФ, в случае обнаружения в ходе налоговой проверки суммы налога, излишне возмещенной на основании решения налогового органа, в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указанная сумма признается недоимкой.

Из совокупности изложенного следует, что акт налоговой проверки, решение по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки составляются только в случае выявления в ходе проверки нарушений законодательства о налогах и сборах.

Как указано выше, суд пришел к выводу о преждевременности вывода налогового органа об основаниях образования на ЕНС ФИО5 отрицательного сальдо. В случае своевременного истребования налоговым органом пояснений налогоплательщика по факту установленных несоответствий (и с учетом содержания пояснений, предоставленных впоследствии по требованиям №), оснований для вывода о нарушении законодательства о налогах и сборах, а соответственно, - для составления акта налоговой проверки и решений об отказе в привлечении к ответственности не имелось. 

Таким образом, требования административного истца о признании незаконными решений МИФНС России № по 

<

адрес> № и № в части принятия без учета пояснений налогоплательщика ФИО5, представленных по требованию налогового органа № и № от ДД.ММ.ГГГГ, а также в части выводов о возврате суммы налогового вычета в размере расходов на погашение процентов по кредиту на основании решения № - являются обоснованными. 

В части требования ФИО5 о признании незаконными решений налогового органа № и № в части проведения камеральных проверок без учета отрицательного сальдо ЕНС, суд принимает во внимание следующее.

Из решений МИФНС России № по 

<

адрес> № и № об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения следует, что недоимка налогоплательщика ФИО5 определена в сумме 0 рублей без учета сальдо ЕНС (п.3.1. Примечание).

Приказом ФНС России от ДД.ММ.ГГГГ № утверждены формы документов, предусмотренных НК РФ. В том числе, названным приказом утверждена форма Решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указание на расчет недоимки без учета отрицательного сальдо ЕНС предусмотрено утвержденной формой документа. Таким образом, данное примечание указано в решениях № и № не в связи с действиями налогового органа при принятии решений, а в соответствии с утвержденной формой документа.

В данной части требования административного истца суд признает необоснованными.

В соответствии с п.2 ст.11.3 НК РФ единым налоговым счетом признается форма учета налоговыми органами:

1) денежного выражения совокупной обязанности;

2) денежных средств, перечисленных в качестве единого налогового платежа и (или) признаваемых в качестве единого налогового платежа.

Согласно п.3 ст.11.3 НК РФ, сальдо единого налогового счета представляет собой разницу между общей суммой денежных средств, перечисленных и (или) признаваемых в качестве единого налогового платежа, и денежным выражением совокупной обязанности.

Отрицательное сальдо единого налогового счета формируется, если общая сумма денежных средств, перечисленных и (или) признаваемых в качестве единого налогового платежа, меньше денежного выражения совокупной обязанности.

На основании п.5 ст.11.3 НК РФ совокупная обязанность формируется и подлежит учету на едином налоговом счете лица, указанного в пункте 4 настоящей статьи, в валюте Российской Федерации на основе, в том числе:

- налоговых деклараций, в которых заявлены суммы налогов к возмещению либо суммы предусмотренных главой 23 настоящего Кодекса налоговых вычетов, - со дня вступления в силу решения налогового органа по результатам камеральной налоговой проверки на основе указанных налоговых деклараций (расчетов) либо в течение десяти дней со дня окончания установленного статьей 88 настоящего Кодекса срока проведения камеральной налоговой проверки указанных налоговых деклараций (расчетов) или со дня, следующего за днем завершения камеральной налоговой проверки указанных налоговых деклараций (расчетов), если при проведении камеральной налоговой проверки указанной налоговой декларации не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, если иное не предусмотрено настоящим пунктом (подп.3);

- уточненных налоговых деклараций (расчетов) (за исключением уточненных налоговых деклараций (расчетов), указанных в подпункте 4 настоящего пункта), в которых по сравнению с ранее представленными в налоговые органы налоговыми декларациями (расчетами) уменьшены причитающиеся к уплате суммы налогов (сборов, авансовых платежей по налогам, страховых взносов) (подп.3.1):

- судебного акта или решения вышестоящего налогового органа, отменяющего (изменяющего) судебный акт или решение налогового органа, на основании которых на едином налоговом счете ранее была учтена обязанность лица по уплате сумм налогов, авансовых платежей по налогам, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов и (или) процентов, - на дату вступления в законную силу соответствующего судебного акта или решения (подп.11);

- решения о признании задолженности безнадежной к взысканию и ее списании - со дня принятия соответствующего решения (подп.15);

- иных документов, предусматривающих возникновение, изменение, прекращение обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов и (или) процентов, установленной законодательством о налогах и сборах, - не ранее наступления срока уплаты соответствующих налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов (подп.17).

На основании п.6 ст.11.3 НК РФ сумма пеней, рассчитанная в соответствии со статьей 75 настоящего Кодекса, учитывается в совокупной обязанности со дня учета на едином налоговом счете недоимки, в отношении которой рассчитана данная сумма.

Согласно п.1 ст.75 НК РФ, пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен уплатить в бюджетную систему Российской Федерации в случае неисполнения обязанности по уплате причитающихся сумм налогов в установленные законодательством о налогах и сборах сроки.

Согласно правовой позиции, изложенной в определение Конституционного Суда РФ от 17.02.2015 N 422-О, законоположения, предполагающие необходимость уплаты пени с причитающихся с налогоплательщика сумм налога и уплаченных с нарушением установленных сроков, не предполагают возможность начисления пени на суммы тех налогов, право на взыскание которых налоговым органом утрачено. Это обусловлено тем, что пени по своей природе носят акцессорный характер и не могут быть взысканы в отсутствие обязанности по уплате суммы налога, равно как и при истечении сроков на ее принудительное взыскание.

В соответствии с подп.4 п.1 ст.59 НК РФ безнадежной к взысканию признается задолженность, числящаяся за налогоплательщиком, плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов или налоговым агентом и повлекшая формирование отрицательного сальдо единого налогового счета такого лица, погашение и (или) взыскание которой оказались невозможными, в случае принятия судом акта, в соответствии с которым налоговый орган утрачивает возможность взыскания задолженности в связи с истечением установленного срока ее взыскания, в том числе вынесения им определения об отказе в восстановлении пропущенного срока подачи заявления в суд о взыскании задолженности.

Из вышеизложенного следует, что повторно полученный ФИО5 налоговый вычет в размере 76824 рубля является безнадежной к взысканию задолженностью в соответствии с решением 

<

адрес> суда 

<

адрес> от ДД.ММ.ГГГГ. 

В последующем, в случае своевременного истребования налоговым органом пояснений налогоплательщика при предоставлении ею налоговой декларации за 2020 год (номер корректировки 1), и с учетом содержания таких пояснений, данных позднее по требованиям № и №, оснований для вывода о волеизъявлении ФИО5 на возврат ею повторно полученного налогового вычета не имелось. Соответственно, не имелось оснований для учета на ЕНС ФИО5 суммы 76824 рубля в качестве отрицательного сальдо. Дальнейшее предоставление ФИО5 корректировки № налоговой декларации за 2020 год также не могло образовать отрицательного сальдо, поскольку налоговый вычет в соответствии с подп.3 п.1 ст.220 НК РФ ФИО5 указан в качестве исправления ранее допущенной ошибки (а не в качестве очередного заявления о вычете), а право на вычет в соответствии с подп.4 п.1 ст.220 НК РФ налоговым органом подтверждено. 

При таких обстоятельствах оснований для образования отрицательного сальдо на ЕНС ФИО5 не имеется. Отрицательное сальдо ЕНС подлежит корректировке на сумму необоснованно сформированной задолженности 40946 рублей 37 копеек.

В соответствии с п.4 ст.79 НК РФ, в случае, если установлен факт излишнего взыскания денежных средств, возврат излишне взысканных средств осуществляется налоговым органом самостоятельно в пределах сумм, формирующих положительное сальдо единого налогового счета.

Возврат излишне взысканных денежных средств осуществляется на открытый счет организации, индивидуального предпринимателя, физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, в банке, информация о котором имеется у налоговых органов.

Учитывая, что суд пришел к выводу об отсутствии оснований для образования отрицательного сальдо на ЕНС ФИО5, обоснованными признаются судом и требования административного истца о возложении на налоговый орган обязанности осуществить фактический возврат подтвержденных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных расходов на погашение процентов по целевым займам (кредитам) на приобретение квартиры: за 2020 год – 21404 рубля, за 2021 год – 7447 рублей, за 2022 год – 6675 рублей, а также - возврат суммы положительного сальдо (переплаты по налогам, имеющейся на ЕНС на день формирования отрицательного сальдо) – 351 рубль 63 копейки. Учитывая продолжительность спорных правоотношений, административным истцом в суд представлены актуальные реквизиты счета, на который просит произвести перевод денежных средств. 

В соответствии с п.1 ст.69 НК неисполнение обязанности по уплате налогов, авансовых платежей по налогам, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов, повлекшее формирование отрицательного сальдо единого налогового счета налогоплательщика, является основанием для направления налоговым органом налогоплательщику требования об уплате задолженности.

Требованием об уплате задолженности признается извещение налогоплательщика о наличии отрицательного сальдо единого налогового счета и сумме задолженности с указанием налогов, авансовых платежей по налогам, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов на момент направления требования, а также об обязанности уплатить в установленный срок сумму задолженности.

Как указано выше, ДД.ММ.ГГГГ МИФНС России № по 

<

адрес> направлено ФИО5 Требование № об уплате задолженности по состоянию на ДД.ММ.ГГГГ. Учитывая, что формирование спорного Требования является следствием вышеуказанных действий, признанных судом необоснованными (незаконными), данный документ не может быть признан действительным и подлежит корректировке также как и отрицательное сальдо ЕНС, т.е.путем уменьшения суммы долга на 40946 рублей 37 копеек и на сумму пени, начисленных на основной долг.

Решением №, принятым МИФНС России № по 

<

адрес> ДД.ММ.ГГГГ, с ФИО5 взыскана задолженность в пределах суммы отрицательного сальдо, указанной в Требовании №, в размере 57329,78 рублей. 

Учитывая, что выше суд пришел к выводу о необоснованности формирования отрицательного сальдо ЕНС ФИО5 и о признании недействительным Требования №, указанное решение №, также не может являться законным.

По состоянию на ДД.ММ.ГГГГ МИФНС России № по 

<

адрес> сформировано Уведомление об актуальном отрицательном сальдо ЕНС, подлежащем взысканию в соответствии с решением о взыскании (л.д.191 т.1). Суд приходит к выводу о том, что самостоятельных последствий без содержания ЕНС и без решения о взыскании названное Уведомление не влечет, имеет только информирующее значение. Поэтому признание такого Уведомления незаконным (недействительным) также не влечет самостоятельных последствий.

Руководствуясь ст.ст. 175-178 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, суд

решил:

административные исковые требования удовлетворить в части.

Признать незаконными решения МИФНС России № по 

<

адрес> от ДД.ММ.ГГГГ № и № об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ФИО5 в части их принятия без учета пояснений налогоплательщика, представленных во исполнение требований от ДД.ММ.ГГГГ № и №, а также в части выводов о возврате налогоплательщику суммы налогового вычета в размере фактически произведенных расходов на погашение процентов по целевому займу (кредиту) 21404 рубля на основании решения от ДД.ММ.ГГГГ №.

Признать незаконным бездействие МИФНС России № по 

<

адрес>, выразившиеся в неосуществлении учета на Едином налоговом счете ФИО5 (ИНН №) сведений уточненной налоговой декларации по форме 3-НДФЛ за 2020 год (номер корректировки 4) в части величины налогового вычета, выплаченного на основании налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц по форме 3-НДФЛ за 2020 год (номер корректировки 0), и неосуществлении корректировки отрицательного сальдо.

Признать недействительным Требование № об уплате задолженности по состоянию на ДД.ММ.ГГГГ, направленное ФИО5 МИФНС России № по 

<

адрес>

Признать незаконным решение МИФНС России № по 

<

адрес> № от ДД.ММ.ГГГГ о взыскании задолженности за счет денежных средств (драгоценных металлов) на счетах налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента, банка, иного лица) в банках, а также электронных денежных средств.

Обязать МИФНС России № по 

<

адрес> изменить сведения ЕНС ФИО5 об отрицательном сальдо, исключив сумму 40946 рублей 37 копеек и пени, начисленные на эту сумму.

Обязать МИФНС России № по 

<

адрес> перечислить на расчетный счет ФИО5 в 

<

данные изъяты> № налоговые вычеты в размере фактически понесенных расходов на погашение процентов по целевым займам (кредитам) за 2020 год в сумме 21404 рубля, за 2021 год в сумме 7447 рублей, за 2022 год в сумме 6675 рублей, а также сумму переплаты по налогам в размере 351 рубля 63 копеек.

В удовлетворении административных исковых требований в остальной части отказать.

Решение может быть обжаловано в Оренбургский областной суд через Промышленный районный суд г. Оренбурга в течение одного месяца со дня составления мотивированного решения.

Мотивированное решение составлено ДД.ММ.ГГГГ.

Судья М.Е. Манушина