ВЕРХОВНЫЙ СУД  РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ  

 № 310-ЭС19-1705 

ОПРЕДЕЛЕНИЕ

Дело № А62-5153/2017

02 июля 2019 г.

г. Москва

 

 Резолютивная часть определения объявлена 26 июня 2019 года. 

 Полный текст определения изготовлен 02 июля 2019 года.  

Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда  Российской Федерации в составе:  

председательствующего судьи Антоновой М.К.,  судей Павловой Н.В., Тютина Д.В.  

рассмотрела в открытом судебном заседании кассационную 

жалобу общества с ограниченной ответственностью Совместное предприятие  «Бетула» на решение Арбитражного суда Смоленской области от 05.07.2018,  постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.09.2018 и  постановление Арбитражного суда Центрального округа от 06.12.2018 по делу   № А62-5153/2017  

по заявлению общества с ограниченной ответственностью Совместное  предприятие «Бетула» (далее – общество, налогоплательщик, заявитель) к  Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Смоленской  

области (далее – инспекция, налоговый орган) о признании частично  недействительным решения от 05.05.2017 № 09-06/10.  

В заседании приняли участие представители: от общества – ФИО1, ФИО2; от налогового органа –ФИО3, ФИО4, ФИО5 

Заслушав доклад судьи Верховного Суда Российской Федерации  Антоновой М.К., выслушав объяснения представителей участвующих в деле  лиц, Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда  Российской Федерации  

установила: 

общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании  частично недействительным решения инспекции от 05.05.2017 № 09-06/10.  

Решением Арбитражного суда Смоленской области от 05.07.2018,  оставленным без изменения постановлением Двадцатого арбитражного  апелляционного суда от 03.09.2018 и постановлением Арбитражного суда  Центрального округа от 06.12.2018, в удовлетворении заявленного требования  отказано.  

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, общество  обратилось в Верховный Суд Российской Федерации с кассационной жалобой,  в которой ставит вопрос об их отмене, ссылаясь на существенное нарушение  судами норм материального и процессуального права.  

Определением судьи Верховного Суда Российской Федерации  Антоновой М.К. от 29.05.2019 кассационная жалоба общества вместе с делом  передана для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по  экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.  

Согласно части 1 статьи 291.11 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации основаниями для отмены или изменения Судебной  коллегией Верховного Суда Российской Федерации судебных актов в порядке  кассационного производства являются существенные нарушения норм  материального права и (или) норм процессуального права, которые повлияли на  исход дела и без устранения которых невозможны восстановление и защита  

нарушенных прав, свобод, законных интересов в сфере предпринимательской и  иной экономической деятельности, а также защита охраняемых законом  публичных интересов.  

Как установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией  проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности  исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и  сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015.  

По результатам проверки составлен акт от 29.03.2017 № 09-06/06дсп и  принято решение от 05.05.2017 № 09-06/10, которым общество привлечено к  налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового  кодекса Российской Федерации (далее – Налоговый кодекс), за неуплату  (неполную уплату) налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в виде  штрафа в размере 149 381 рубля, за неуплату (неполную уплату) налога на  прибыль организаций (далее – налог на прибыль) в виде штрафа в размере  

67 906 рублей; по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса за непредставление в  установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговых  деклараций по налогу на прибыль, НДС, налогу на имущество организаций в  виде штрафа в общей сумме 268 849 рублей; по пункту 1 статьи 126 Налогового  кодекса за непредставление в установленный срок налогоплательщиком  (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и  (или) сведений в виде штрафа в общей сумме 500 рублей.  

Также указанным решением налогоплательщику доначислено 3 964 908  рублей НДС, 1 416 530 рублей налога на прибыль и 5 378 рублей налога на  доходы физических лиц, начислены соответствующие суммы пени за  несвоевременную уплату данных налогов.  

Основанием для доначисления налогов послужили выводы инспекции об  утрате обществом с 01.10.2007 права на применение упрощенной системы  налогообложения (далее – УСН) и применении в проверяемом периоде  

(с 01.01.2013 по 31.12.2015) данной системы налогообложения с нарушением  пункта 5 статьи 346.13 Налогового кодекса без уведомления налогового органа.  

Считая ненормативный акт инспекции частично незаконным, общество  обратилось с заявлением в арбитражный суд.  

Оценив представленные в материалы дела доказательства, суды  установили, что общество с 01.01.2006 применяло УСН на основании  уведомления о возможности применения УСН от 05.12.2005 № 436, выданного  налоговым органом.  

Вместе с тем согласно данным Единого государственного реестра  юридических лиц единственным участником общества с 25.12.2007 по  24.06.2012 являлось ООО «Гжать-Инвест» с долей участия в уставном капитале  в размере ста процентов.  

При таких обстоятельствах суды заключили, что в период с 25.12.2007 по  24.06.2012 общество не соответствовало требованиям, установленным пунктом  3 статьи 346.12 Налогового кодекса, вследствие чего утратило право на  применение УСН, и должно было применять общий режим налогообложения.  

В силу пункта 7 статьи 346.13 Налогового кодекса общество вправе было  вновь перейти на УСН не ранее 24.06.2013, уведомив о переходе на данный  режим в порядке и сроки, установленные пунктами 1 и 2 указанной нормы  права.  

Заявление о переходе на УСН общество в налоговый орган не подавало.  

В силу подпункта 19 пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса  организации и индивидуальные предприниматели, не уведомившие о переходе  на упрощенную систему налогообложения в сроки, установленные пунктом 2  статьи 346.13 Кодекса, не вправе применять данную систему налогообложения.  

Учитывая установленные обстоятельства, суды трех инстанций,  руководствуясь положениями подпункта 19 пункта 3 статьи 346.12 Налогового  кодекса, пришли к выводу о том, что общество не вправе было применять УСН  в 2013-2015 годах, а обязано было исчислять налоговые обязательства по общей  системе налогообложения и исполнять обязанность по представлению  налоговых деклараций, в том числе по НДС, налогам на прибыль и на  имущество, в связи с чем у инспекции имелись правовые основания для  принятия оспоренного решения.  

Между тем судами не учтено следующее. 

В соответствии с пунктом 1 статьи 7 Федерального закона от 24.07.2007   № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской  

Федерации» (далее – Закон о развитии малого и среднего  предпринимательства) данный специальный налоговый режим установлен  в целях реализации государственной политики в области развития малого  и среднего предпринимательства.  

Применение субъектами малого и среднего предпринимательства  упрощенной системы налогообложения носит уведомительный,  а не разрешительный характер: правовое значение уведомления, направляемого  согласно пунктам 1 и 2 статьи 346.13 Налогового кодекса организациями  и индивидуальными предпринимателями, изъявившими желание перейти  на УСН, состоит не в получении согласия налогового органа на применение  данного специального налогового режима, а в выражении волеизъявления  субъектов предпринимательства на добровольное применение УСН  и в обеспечении надлежащего администрирования налога, полноты  и своевременности его уплаты.  

Как неоднократно отмечалось Конституционным Судом Российской  Федерации (постановления от 16.07.2004 № 14-П, определение от 12.07.2006   № 266-О), в силу конституционного требования о необходимости уплаты  только законно установленных налогов и сборов во взаимосвязи  с предписаниями статей 15 и 18 Конституции Российской Федерации, механизм  налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность взимания  налогов и сборов с обязанных лиц и одновременно - надлежащий правовой  характер деятельности уполномоченных органов и должностных лиц,  связанной с изъятием средств налогообложения.  

Если, осуществляя налоговый контроль, налоговые органы  руководствуются целями и мотивами, противоречащими действующему  правопорядку, налоговый контроль в таких случаях может превратиться  из необходимого инструмента налоговой политики в инструмент подавления  экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения  свободы предпринимательства и права собственности, что в силу статей 34  (часть 1), 35 (части 1 - 3) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации  недопустимо.  

В решениях Конституционного Суда Российской Федерации также  неоднократно отмечалось, что в силу требований статей 1 (часть 1), 2, 17 (часть  1), 18, 19 и 55 (части 2 и 3) Конституции Российской Федерации применение  условий реализации прав и свобод должно осуществляться на основе принципа  поддержания доверия граждан к закону и действиям государства (в том числе  определения от 03.03.2015 № 417-О, от 02.04.2015 № 583-О).  

Принимая во внимание изложенное, принудительный перевод субъекта  предпринимательства с УСН на общую систему налогообложения  по результатам налоговой проверки не может выступать самостоятельной  целью налогового контроля, а при возникновении спора, связанного  с соблюдением хозяйствующим субъектом процедуры начала применения  данного специального налогового режима, во внимание должны приниматься  не только действия налогоплательщика, но и поведение налогового органа,  связанное с обеспечением реализации прав и законных интересов  налогоплательщика, соразмерность и своевременность принимаемых  налоговым органом мер.  

Налоговые органы, обладающие сведениями о нарушении  налогоплательщиком процедуры начала применения УСН хозяйствующим  субъектом, обязаны своевременно осуществлять налоговый контроль  и принимать меры в отношении состоящих на учете налогоплательщиков, в том  числе требовать представления налоговой отчетности, приостанавливать  операции налогоплательщиков по счетам в банках в случае ее непредставления  по установленной форме в отношении тех налогов, которые налогоплательщик  обязан уплачивать (пункт 2 статьи 22, подпункты 1 и 5 пункта 1 статьи 31,  пункт 2 статьи 32 Налогового кодекса).  

Общество в проверяемом периоде соответствовало критериям для лиц,  имеющих право на применение УСН, установленным в статье 346.12  Налогового кодекса, за исключением требования об уведомлении налогового  органа.  

Таким образом, в случае, когда хозяйствующий субъект выразил свое  волеизъявление использовать УСН, фактически применяя этот специальный  налоговый режим (сдавал налоговую отчетность, уплачивал авансовые  

и налоговые платежи), налоговый орган утрачивает право ссылаться  на неполучение уведомления (получение уведомления с нарушением срока)  и применять положения подпункта 19 пункта 3 статьи 346.12 Налогового  кодекса в качестве основания изменения статуса налогоплательщика,  если ранее налоговым органом действия налогоплательщика, по сути, были  одобрены.  

Аналогичная правовая позиция выражена в Обзоре практики  рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5  Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого  и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного  Суда Российской Федерации 04.07.2018 (пункт 1), постановлении Президиума  Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 № 563/10.  

При рассмотрении дела суды установили, что общество применяло УСН  с 2006 года, в течение всего периода времени, в том числе в охваченный  налоговой проверкой период (2013-2015 гг.), сдавало налоговую отчетность по  УСН, исчисляло и уплачивало налоговые платежи по данному специальному  налоговому режиму без каких-либо возражений со стороны налогового органа.  

Об изменениях в составе участников общества и утрате в связи с этим  возможности применения УСН налоговому органу было известно с момента  внесения изменений в учредительные документы и единый государственный  реестр юридических лиц (в период 2007-2012 гг.).  

Инспекция, обладая сведениями о применении хозяйствующим  субъектом УСН с нарушением процедуры, длительное время не требовала от  общества представления отчетности по общей системе налогообложения и в  течение всего охваченного налоговой проверкой периода не направляла  обществу сообщение о несоответствии требованиям применения упрощенной  системы налогообложения, предусмотренное приказом Федеральной налоговой  службы от 02.11.2012 № ММВ-7-3/829@. Такое сообщение направлено  обществу только в 2016 году в преддверии начала выездной налоговой  проверки.  

Следовательно, осуществляя хозяйственный учет в качестве  налогоплательщика, применяющего УСН, исчисляя и уплачивая данный налог,  

представляя по нему налоговую отчетность после устранения нарушения,  предусмотренного подпунктом 14 пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса,  общество своими действиями подтвердило волеизъявление продолжать  использовать специальный налоговый режим.  

В то же время инспекция как орган, осуществляющий регистрацию  юридических лиц, будучи осведомленной об изменении состава участников  общества в прошлом и несоблюдении обществом порядка начала применения  УСН, продолжила без каких-либо возражений принимать налоговые  декларации за 2013-2015 годы, констатировала отсутствие нарушений  законодательства о налогах и сборах по их завершении, то есть осуществляла  налоговое администрирование общества как плательщика налогов по УСН.  

При таких обстоятельствах, сама по себе неподача обществом повторного  уведомления о намерении продолжать уплачивать налог по УСН с 2013 года  в данном случае не могла служить основанием для принятия инспекцией  решения об отсутствии у налогоплательщика права на применение данного  налогового режима.  

Действия инспекции, выразившиеся в переводе общества на общую  систему налогообложения по результатам налоговой проверки за 2013-2015  годы по основанию неподачи нового уведомления о применении УСН, по  существу, привели к принудительному изменению условий налогообложения  субъекта предпринимательства в худшую для налогоплательщика сторону  вопреки его волеизъявлению в ситуации, когда допущенное обществом  нарушение (отсутствие поданного уведомления) являлось формальным, не  вызвало реакции со стороны инспекции в разумные сроки и не привело к  неполноте уплаты налогов, либо затруднениям в налоговом  администрировании, что не отвечает требованиям пункта 1 статьи 7 Закона о  развитии малого и среднего предпринимательства и пункта 2 статьи 22  Налогового кодекса.  

В сложившейся ситуации инспекция утратила право ссылаться  на подпункт 19 пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса в обоснование  изменения статуса налогоплательщика и положения данной нормы не могли  

служить основанием для доначисления налогов по общей системе  налогообложения.  

Учитывая изложенное, Судебная коллегия приходит к выводу о том, 

что суды трех инстанций допустили существенные нарушения норм  материального права, в связи с чем на основании части 1 статьи 291.11  Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обжалуемые  судебные акты подлежат отмене, а заявленное обществом требование  удовлетворению.  

Руководствуясь статьями 291.11 - 291.14 Арбитражного процессуального  кодекса Российской Федерации, Судебная коллегия по экономическим спорам  Верховного Суда Российской Федерации  

определила: 

 решение Арбитражного суда Смоленской области от 05.07.2018,  постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.09.2018 и  постановление Арбитражного суда Центрального округа от 06.12.2018 по делу   № А62-5153/2017 отменить.  

Требование общества с ограниченной ответственностью Совместное  предприятие «Бетула» удовлетворить.  

Признать решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой  службы № 2 по Смоленской области от 05.05.2017 № 09-06/10  недействительным, за исключением эпизода, связанного с доначислением  налога на доходы физических лиц и пени.  

Председательствующий судья М.К. Антонова  

Судьи Н.В. Павлова 

 Д.В. Тютин