Решение от 15 сентября 2024 г. по делу № А76-15421/2024

Арбитражный суд Челябинской области

454000, г.Челябинск, ул.Воровского, 2

Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А76-15421/2024
16 сентября 2024 года
г. Челябинск



Резолютивная часть решения объявлена 03 сентября 2024 года.

Решение в полном объеме изготовлено 16 сентября 2024 года.


Судья Арбитражного суда Челябинской области Архипова А.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания Марининой К.М., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО1, г. Москва, ОГРНИП <***> к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 27 по Челябинской области о признании недействительным решения от 14.02.2024 № 33  о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, 

при участии в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Инспекции Федеральной налоговой службы №29 по г. Москве,

при участии в судебном заседании представителей:

от заявителя: ФИО2 (доверенность б/н от 06.06.2024, удостоверение адвоката),

от ответчика: ФИО3 (доверенность №05-08/016442 от 31.10.2023, служебное удостоверение), ФИО4 (доверенность №05-18/016523 от 02.11.2023, служебное удостоверение), 

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель ФИО1, г. Москва, ОГРНИП <***> (далее – истец, предприниматель, налогоплательщик, ИП ФИО1) 08.05.2024 обратился в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 27 по Челябинской области (далее – ответчик, инспекция, налоговый орган, Межрайонная ИФНС России № 27 по Челябинской области) о признании недействительным решения от 14.02.2024 № 33  о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований, относительно предмета спора,  привлечена Инспекция Федеральной налоговой службы №29 по г.Москве по месту учета предпринимателя.

В обоснование заявления предприниматель указывает, что у него отсутствует обязанность по уплате налога на доходы физических лиц по деятельности контролируемых иностранных компаний, поскольку прибыль компании  поглощалась накопленным с 2015 года убытком, который согласно пункту 7 статьи 309.1 НК РФ может быть перенесен на будущие периоды без ограничений.

В отзыве налоговый орган отклонил доводы заявителя со ссылкой на то, что заявитель вправе учитывать только тот убыток, который сформировался начиная с 2021 финансового года, поскольку контролирующим лицом в иностранной компании ФИО1 стал 15.12.2022.

Кроме того налоговый орган ссылается на то, что согласно представленной в инспекцию финансовой отчетности Aquila Holdings Limited компания получала убытки от деятельности за 2016, 2017, 2018 и 2019 годы, при этом с 2014 по 2021 годы имела нераспределенную прибыль.

В судебных заседаниях представители сторон выступили с обоснованием доводов заявления и отзыва на него.

Как следует из материалов дела предпринимателем 12.04.2023 направлено в Инспекцию ФНС России по Курчатовскому району г. Челябинска уведомление о контролируемых иностранных компаниях (КИК) за 2022 год, в котором отражены сведения о том, что он с 15.12.2022 является контролирующим лицом иностранной компании Aquila Holdings Limited, Сейшелы, регистрационный номер в стране регистрации 097260 (доля прямого участия 100 %). С уведомлением представлена финансовая отчетность иностранной компании за 2021 год и аудиторское заключение по ней:

- отчет независимого аудитора Aquila Holdings Limited Report and financial statemens 31 December 2021 на иностранном языке;

-  отчет о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе по состоянию на 31.12.2021 на русском языке, согласно которому прибыль КИК за 2021 год составила 1 800 799 долларов США или 132 636 229,62 руб. (1 800 799 х 73,6541 (средний курс доллара США к рублю РФ, установленного ЦБ РФ за 2021 год)).

Налогоплательщиком 02.05.2023 представлена первичная налоговая декларация по налогу на доходы физических лиц за 2022 год, в которой отражены доходы в размере 383 801,47 руб., полученные от деятельности арбитражного управляющего, сумма расходов составила 340 191,90 руб. В результате расчета налоговая база составила 43 609,57 руб. (383 801,47-340 191,90), сумма налога, подлежащая уплате в бюджет составила 5669 руб.

В представленной в инспекцию 02.05.2023 налоговой декларации по НДФЛ за 2022 год, доходы в виде прибыли КИК ФИО1 не задекларированы.

По результатам камеральной налоговой проверки инспекцией вынесено решение от 14.02.2024 № 33 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в сумме 494 907,65 руб., а также предложено уплатить начисленный НДФЛ за 2022 год в сумме 19 796 306 руб.

Решением Управления ФНС России по Челябинской области от 26.04.2024 № 16-07/001706, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы заявителя, оспариваемое решение налогового органа утверждено.

Не согласившись с вынесенным решением инспекции, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

По смыслу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявитель должен доказать факт нарушения обжалуемыми актами, решениями, действиями (бездействием) своих прав и законных интересов.

Исходя из части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Таким образом, для признания арбитражным судом ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными, необходимо наличие одновременно двух юридически значимых обстоятельств: несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие) (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Согласно п. 1 ст. 25.15 НК РФ прибылью (убытком) контролируемой иностранной компании в целях НК РФ признается сумма прибыли (убытка) этой компании, рассчитанная в соответствии со статьей 309.1 НК РФ.

Особенности налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний определены статьей 309.1 НК РФ, введенной с 01.01.2015 Федеральным законом от 24.11.2014 № 376-ФЗ.

Согласно пункту 2 статьи 25.15 НК РФ прибыль контролируемой иностранной компании, определяемая в соответствии с настоящим Кодексом, приравнивается к прибыли организации (доходу физических лиц) (далее в настоящей главе - прибыль и доход соответственно), полученной налогоплательщиком, признаваемым контролирующим лицом этой контролируемой иностранной компании, и учитывается при определении налоговой базы по налогам у налогоплательщиков, признаваемых контролирующими лицами этой контролируемой иностранной компании в соответствии с главами части второй настоящего Кодекса с учетом особенностей, установленных настоящей статьей.

Применительно к рассматриваемой ситуации прибыль контролируемой иностранной компании, определяемая в соответствии с НК РФ, приравнивается к доходу физического лица, полученному налогоплательщиком - физическим лицом, признаваемым контролирующим лицом этой контролируемой иностранной компании, и учитывается при определении налоговой базы по НДФЛ для этого лица в соответствии с главами части второй НК РФ с учетом особенностей, установленных статьей 25.15 НК РФ.

В силу пункта 3 статьи 25.15 НК РФ прибыль контролируемой иностранной компании учитывается при определении налоговой базы у налогоплательщика - контролирующего лица в доле, соответствующей доле участия этого лица в контролируемой иностранной компании на дату принятия решения о распределении прибыли, принятого в календарном году, следующем за налоговым периодом по соответствующему налогу для налогоплательщика - контролирующего лица, на который приходится дата окончания финансового года в соответствии с личным законом этой контролируемой иностранной компании, а в случае, если такое решение не принято, то на 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом по соответствующему налогу для налогоплательщика - контролирующего лица, на который приходится дата окончания финансового года контролируемой иностранной компании.

В соответствии с пунктом 1.1 статьи 223 НК РФ для доходов в виде сумм прибыли контролируемой иностранной компании (в том числе фиксированной прибыли) датой фактического получения дохода признается последнее число налогового периода по налогу, следующего за календарным годом, на который приходится дата окончания периода, за который составляется финансовая отчетность за финансовый год в соответствии с личным законом иностранной организации (иностранной структуры без образования юридического лица).

Налоговым периодом по налогу на доходы физических лиц признается календарный год (статья 216 НК РФ). Соответственно, датой фактического получения дохода признается последнее число календарного года, следующего за календарным годом, на который приходится дата окончания периода, за который составляется финансовая отчетность за финансовый год в соответствии с личным законом иностранной организации.

Статьей 309.1 НК РФ предусмотрено, что прибылью (убытком) контролируемой иностранной компании признается величина прибыли (убытка) этой компании, определенная одним из способов, установленных указанной статьей.

В частности, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 309.1 НК РФ прибыль (убыток) контролируемой иностранной компании может определяться:

1) по данным ее финансовой отчетности, составленной в соответствии с личным законом такой компании за финансовый год. В этом случае прибылью (убытком) контролируемой иностранной компании признается величина прибыли (убытка) этой компании до налогообложения с учетом особенностей, предусмотренных пунктами 3, 3.1, 7 и 8 настоящей статьи.

2) по правилам, установленным настоящей главой для налогоплательщиков - российских организаций.

Пунктом 1.1 статьи 309.1 НК РФ предусмотрено, что определение прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 указанной статьи, осуществляется при выполнении одного из следующих условий:

1)    постоянным местонахождением этой контролируемой иностранной компании является иностранное государство, с которым имеется международный договор Российской Федерации по вопросам налогообложения, за исключением государств (территорий), не обеспечивающих обмена информацией для целей налогообложения с Российской Федерацией;

2) в отношении финансовой отчетности представлено аудиторское заключение, которое не содержит отрицательного мнения или отказа в выражении мнения.

При этом, ФИО1 в уведомлении о контролируемых иностранных компаниях указано, что расчет суммы налога с доходов в виде прибыли контролируемой иностранной компании, определенной в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 309.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 2 статьи 309.1 НК РФ прибыль (убыток) контролируемой иностранной компании, определенная по данным финансовой отчетности этой компании и выраженная в иностранной валюте, уменьшенная на величину дивидендов (распределенной прибыли), учитываемых в соответствии с порядком, предусмотренным пунктом 1 статьи 25.15 настоящего Кодекса, подлежит пересчету в рубли с применением среднего курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации, определяемого за период, за который в соответствии с личным законом такой компании составляется финансовая отчетность за финансовый год.

Сумма прибыли (убытка) каждой контролируемой иностранной компании должна быть документально подтверждена ее финансовой отчетностью, составленной за соответствующий период (периоды), с приложением ее финансовой и налоговой отчетности.

Сумма прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании должна быть подтверждена документами, позволяющими определить сумму прибыли. Такими документами, в частности, могут быть выписки с расчетных счетов иностранной контролируемой организации, первичные документы, подтверждающие произведенные операции согласно обычаям делового оборота иностранной компании.

В соответствии с пунктом 7 статьи 309.1 Кодекса в случае, если по данным финансовой отчетности контролируемой иностранной компании, составленной в соответствии с ее личным законом за финансовый год, определен убыток, указанный убыток может быть перенесен на будущие периоды без ограничений и учтен при определении прибыли контролируемой иностранной компании, если иное не установлено пунктом 7.1 настоящей статьи.

Положениями пункта 7.1 статьи 309.1 НК РФ, в соответствии с которыми убыток контролируемой иностранной компании, определенный одним из способов, установленных пунктом 1 статьи 309.1 Кодекса, не может быть перенесен на будущие периоды, если налогоплательщиком - контролирующим лицом не представлено уведомление о контролируемой иностранной компании за период, за который получен указанный убыток.

В случае, если налогоплательщик прекращает быть контролирующим лицом контролируемой иностранной компании, он утрачивает право переноса убытка такой компании на будущие периоды в части, не учтенной им ранее при исчислении прибыли контролируемой иностранной компании.

Применительно к данным нормам судом установлено, что согласно представленной Заявителем отчетности за 2015 год нераспределенная прибыль компании Aquila Holdings Limited на 01.01.2015 составляет 83 388 892 дол. США.

Между тем показатель нераспределенной прибыли КИК является недостоверным, поскольку в части, сформированной до 2015 года, не подтвержден аудиторами.

Компанией Aquila Holdings Limited за 2021 году получена прибыль согласно ее финансовой отчетности в размере 1 800 799 долларов США, что составляет 19 796 306 рублей.

С 2015 по 2021 финансовые годы компания Aquila Holdings Limited имеет накопленный убыток в итоговом размере 29 371 312 долл. США.

Суд приходит к выводу, что доводы инспекции, изложенные в оспариваемом решении и отзыве на заявление, о том, что заявитель вправе учитывать только тот убыток, который сформировался, начиная с 2021 финансового года, поскольку контролирующим лицом в КИК ФИО1 стал 15.12.2022, основаны на неверном толковании норм налогового законодательства.

Делая указанный вывод, инспекция ссылается на норму пункта 3 статьи 25.15 НК РФ, согласно которой прибыль контролируемой иностранной компании учитывается при определении налоговой базы у налогоплательщика - контролирующего лица в доле, соответствующей доле участия этого лица в контролируемой иностранной компании на 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом по соответствующему налогу для налогоплательщика - контролирующего лица, на который приходится дата окончания финансового года контролируемой иностранной компании.

Между тем из буквального толкования указанной нормы данный вывод не следует. В указанной норме речь идет о том, что размер прибыли, подлежащей налогообложению должен соответствовать доле участия лица в компании на 31 декабря предыдущего года, например, если его доля составляет на 31.12.2021 года 30%, то и в доход по НДФЛ физического лица включается 30% общей прибыли контролируемой компании, если доля составляет 100% (как в спорном случае) в доход по НДФЛ физического лица включается 100% общей прибыли контролируемой компании.

При этом в пункте 7 и 7.1 статьи 309.1 НК РФ указаны случаи, когда перенос убытка не может быть осуществлен. Эти случаю связаны исключительно с тем, что налогоплательщиком - контролирующим лицом не представлено уведомление о контролируемой иностранной компании за период, за который получен указанный убыток, чего в спорном случае не было (предыдущим контролирующим лицом представлялись соответствующие уведомления за 2015-2020 года).

И второй случай касается запрета переноса убытка такой компании лицом, которое прекращает быть контролирующим лицом контролируемой иностранной компании.  ФИО1 напротив являлся лицом, которое стало контролирующим лицом иностранной компании.

Вопреки пониманию этой нормы инспекцией, данное правило подразумевает запрет бывшему контролирующему лицу уменьшать текущую налоговую базу по своим иным доходам, в том числе от прибыли других КИК, на неиспользованный убыток КИК, контроль над которым он утратил.

Косвенно данный вывод подтверждает Письмо Минфина России от 17.04.2018 № 03-12-12/2/25706, в котором разъяснено, что «... По мнению Департамента, контролирующее лицо, ставшее таковым в текущем налоговом периоде, не вправе воспользоваться правом переноса убытка в соответствии с пунктом 7 статьи 309.1 Кодекса, в случае если лицо, являвшееся контролирующим лицом до продажи контролируемой иностранной компании, не исполнило обязанность по представлению уведомления о контролируемых иностранных компаниях за период, за который такая контролируемая иностранная компания получила убыток».

Каких-либо еще норм, которые бы запрещали перенос убытка контролируемой иностранной компании, накопленного за период, предшествующий приобретению контролирующим физическим лицом доли иностранной компании, на период после приобретения им указанной доли нормы налогового законодательства не содержат.

При этом все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (пункт 7 ст. 3 НК РФ).

 Также судом отклоняются доводы инспекции о том, что компания Aquila Holdings Limited не имела убытков в период 2015-2020 года, поскольку он покрывался нераспределенной прибылью за 2015 год компании Aquila Holdings Limited в размере 83 388 892 дол. США, сформированной на 01.01.2015.

Между тем показатель нераспределенной прибыли КИК является недостоверным, поскольку в части, сформированной до 2015 года, не подтвержден аудиторами.

Инспекция не может ссылаться на финансовые показатели КИК, сформированные до 1 января 2015 года, по той причине, что обязанность налогоплательщиков предоставлять финансовую отчетность КИК и аудировать ее появилась в российском законодательстве с 2015 года, в котором Налоговый кодекс РФ был дополнен новой главой 3.4.

Компания Aquila Holdings Limited зарегистрирована на Сейшельских островах. По личному закону Сейшельских островов компания не обязана составлять финансовую отчетность и предоставлять ее местным властям. Необходимость составлять отчетность и привлекать аудиторов возникла лишь постольку, поскольку с 2015 года появилось соответствующее требование в российском законодательстве. До 2015 года финансовая отчетность Aquila Holdings Limited не составлялась и, соответственно, не аудировалась. По этой причине аудиторы сделали оговорку в отчетности за 2015 год, указав, что они не проверяли отчетность компании за год, окончившийся 31 декабря 2014 года.

Кроме того нераспределенная прибыль -  это чистая прибыль, которая не была распределена (поделена) между участниками/акционерами общества. Чистой прибылью считается та часть дохода от реализации и внереализационных операций, которая осталась после уплаты налогов.

Значение данного показателя является пассивом компании и обозначает фактический долг компании перед ее собственниками, которые были участниками в период возникновения чистой прибыли, поскольку по общим правилам эта прибыль должна быть распределена между участниками.

Порядок распределения чистой прибыли в обществах с ограниченной ответственностью применительно к российскому законодательству установлен Федеральным законом от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью».

Направления использования чистой прибыли отчетного года и прошлых лет определяются решением общего собрания, которое, в свою очередь, отражается в протоколе общего собрания. Этот документ и определяет порядок использования чистой прибыли (п. 6 ст. 37 Закона № 14-ФЗ).

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году предназначен счет 99 «Прибыли и убытки». Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов. По дебету счета 99 "Прибыли и убытки" отражаются убытки (потери, расходы), по кредиту - прибыль (доходы) организации. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного периода, в котором не учитывается нераспределенная прибыль прошлых лет.

Таким образом, нераспределенная прибыль прошлых лет может быть направлена на погашение убытка отчетного года только по решению участника общества.

Доказательств принятия соответствующего решения  участниками компании Aquila Holdings Limited в 2015-2021 годах налоговым органом не представлено.

Следовательно, для целей налогового контроля и определения прибыли иностранной компании следует учитывать данные ее финансовой отчетности, составленной в соответствии с личным законом такой компании за финансовый год без учета нераспределенной прибыли прошлых лет, достоверность которой не подтверждена аудиторским заключением, а также в отношении которой участниками общества не принято решение о погашении убытка отчетного периода за счет нераспределенной прибыли прошлых лет.

При таких обстоятельствах суд не усматривает законных оснований для отказа инспекцией в принятии переноса убытка компании Aquila Holdings Limited в 2015-2020 годах в общей сумме 29 371 312 долл. США полностью на отчетный период 2021 год, в котором был получена прибыль в сумме 1 800 799 долларов США, при определении доход ФИО1 от контролируемой иностранной компании для целей исчисления последним НДФЛ за 2022 год.

Соответственно,  поскольку с учетом переноса убытка обязанность исчислить НДФЛ за 2022 год у ФИО1 отсутствовала, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 27 по Челябинской области от 14.02.2024 № 33  о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит признанию недействительным как не соответствующее нормам налогового законодательства и нарушающее права налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Соответственно, в связи с удовлетворением требований заявителя о признании недействительным решения инспекции, судебные расходы по уплате им государственной пошлины в сумме 300 рублей подлежат возмещению за счет ответчика.

Руководствуясь статьями 110, 167-168, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд 



Р Е Ш И Л :

заявление индивидуального предпринимателя ФИО1 удовлетворить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 27 по Челябинской области от 14.02.2024 № 33  о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Взыскать с  Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 27 по Челябинской области в пользу индивидуального предпринимателя ФИО1, г. Москва, ОГРНИП <***> судебные расходы по оплате государственной пошлины в сумме 300 рублей.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Восемнадцатый арбитражный  апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме), а также в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его вступления в законную силу путем подачи жалобы через Арбитражный суд Челябинской области.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения апелляционной или кассационной жалобы можно получить соответственно на Интернет-сайтах Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда htth://18aas.arbitr.ru или Арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.


Судья                                                                                  А.В. Архипова