Решение от 25 июня 2025 г. по делу № А05-2796/2025

АРБИТРАЖНЫЙ СУД АРХАНГЕЛЬСКОЙ ОБЛАСТИ

ул. Логинова, д. 17, <...>, тел. <***>, факс <***>

E-mail: info@arhangelsk.arbitr.ru, http://arhangelsk.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело № А05-2796/2025
г. Архангельск
26 июня 2025 года



Резолютивная часть решения объявлена 20 июня 2025 года.

Полный текст решения изготовлен 26 июня 2025 года.

Арбитражный суд Архангельской области в составе судьи Звездиной Л.В. при ведении протокола судебного заседания секретарем Короткой С.И., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО1 (ОГРНИП <***>; ИНН <***>; место жительства: 188507, Ленинградская область, Ломоносовский район, г.п. Новоселье) к Управлению Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (ОГРН <***>; ИНН <***>; адрес: 163000, <...>) о признании незаконным решения, при участии представителей:

от заявителя – не явился, извещен,

от ответчика – ФИО2 (доверенность от 19.12.2024),

установил:

индивидуальный предприниматель ФИО1 (далее – заявитель, предприниматель, ФИО1) обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее – управление, УФНС, налоговый орган) о признании незаконным решения от 26.06.2024 № 29-08/4790 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. При этом заявитель просил возложить на управление обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов предпринимателя.

Управление заявленные требования не признало.

Поводом к оспариванию решения управления послужили следующие фактические обстоятельства, установленные арбитражным судом при рассмотрении дела.

УФНС провело выездную налоговую проверку предпринимателя по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 16.06.2020 по 31.12.2022.

В ходе проверки управление установило, что в поверяемый период ФИО1 неправомерно применял патентную систему налогообложения и умышленно не заявлял доходы, полученные от оказания автотранспортных услуг, не представлял налоговую отчетность по налогообложению этих доходов в рамках упрощенной системы налогообложения и общей системы налогообложения. Проверкой установлено, что заявитель оказывал автотранспортные услуги на транспортных средствах, не указанных в патенте, не на территории действия патента, силами третьих лиц, то есть посредством транспортных средств, не принадлежащих ФИО1 на каком-либо праве. Ряд услуг по перевозке грузов осуществлялся в рамках договора транспортной экспедиции (логистики), а не в рамках договора перевозки грузов. Перечисленные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии у предпринимателя права на применение патентной системы налогообложения и об обязанности ФИО1 учитывать доходы, полученные от данной деятельности в рамках упрощенной системы налогообложения или общей системы налогообложения.

По результатам проверки управление вынесло решение № 29-08/4790 от 26.06.2024 о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения. Данным решением ФИО1 привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119, пунктами 1 и 3 статьи 122, статьей 123, пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), в виде взыскания штрафов в общей сумме 544 046 руб. Кроме этого, предпринимателю доначислены налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 2 477 539 руб., налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 146 739 руб., налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), в сумме 44 758 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 26 400,84 руб., а также НДФЛ с доходов, источником которых является налоговый агент, в сумме 1 881 074 руб., страховые взносы с доходов, источником которых является налоговый агент, в сумме 2 642 654,16 руб., в т.ч. на обязательное пенсионное страхование - 1 915 211,20 руб., на обязательное медицинское страхование-727 442,96 руб.

Данное решение предприниматель обжаловал в вышестоящий налоговый орган. Решением Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Северо-Западному федеральному округу от 10.10.2024 № 08-19/5532@ апелляционная жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением управления, заявитель обратился в суд. При этом предприниматель ссылался на то, что налоговым органом ошибочно сделан вывод об умышленном характере действий налогоплательщика; необоснованно были отвергнуты доводы заявителя об отсутствии трудовых отношений; необоснованно отказано в применении профессиональных налоговых вычетов в размере 9,5 млн руб. по договорам на оказание информационных, консультационных и дизайнерских услуг; договор займа был реальным, бухгалтером заявителя был ошибочно представлен не тот договор займа;  сумма штрафа, предусмотренная пунктом 1 статьи 126 НК РФ, была неправильно рассчитана налоговым органом; необоснованно не были приняты во внимание все смягчающие обстоятельства.

В ходе судебного заседания, состоявшегося 10.06.2025, представитель заявителя  пояснил, что эпизод по договору займа, а также начисление по УСН, по НДФЛ и страховым взносам, уплачиваемых за себя, предпринимателем не оспариваются.

Исследовав материалы дела, заслушав объяснения представителей сторон, суд пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) для признания судом ненормативного правового акта незаконным необходимы два условия: несоответствие такого акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно пункту 1 статьи 346.43 НК РФ патентная система налогообложения устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие в соответствии с настоящим Кодексом законами субъектов Российской Федерации и применяется на территориях указанных субъектов Российской Федерации. В силу подпункта 10 пункта 2 статьи 346.43 НК РФ патентная система налогообложения применяется в отношении оказания автотранспортных услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом.

Пунктом 1 статьи 346.45 НК РФ установлено, что документом, удостоверяющим право на применение патентной системы налогообложения, является патент на осуществление одного из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого настоящим Кодексом или законом субъекта Российской Федерации введена патентная система налогообложения.

В соответствии со статьей 346.47 НК РФ объектом обложения налогом, уплачиваемым в связи с применением патентной системы налогообложения, признается потенциально возможный к получению годовой доход индивидуального предпринимателя по соответствующему виду предпринимательской деятельности, установленный законом субъекта Российской Федерации, а налоговая база в силу пункта 1 статьи 346.48 НК РФ определяется как денежное выражение такого дохода.

На основании подпункта 3 пункта 8 статьи 346.43 НК РФ субъекты Российской Федерации вправе устанавливать размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода в зависимости от количества транспортных средств.

Законом Архангельской области от 19.11.2012 № 574-35-03 «О применении индивидуальными предпринимателями на территории Архангельской области патентной системы налогообложения» и Законом Санкт-Петербурга от 30.10.2013 № 551-98 «О введении на территории Санкт-Петербурга патентной системы налогообложения» потенциально возможный к получению индивидуальными предпринимателями годовой доход по оказанию автотранспортных услуг по перевозке грузов установлен в размере  435 000 руб. и 900 000 руб. на одно транспортное средство, соответственно.

Приказом ФНС России от 04.12.2020 № КЧ-7-3/881@ утверждена форма патента на право применения ПСН. В приложении № 2 к патенту на право применения ПСН, заполняемом при получении патента на оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов или пассажиров автомобильным транспортом, отражаются данные о типе транспортного средства, его идентификационный номер, марка транспортного средства и его регистрационный знак.

Таким образом, патент на осуществление предпринимательской деятельности по оказанию автотранспортных услуг по перевозке грузов или пассажиров автомобильным транспортом действует только в отношении указанных в патенте и используемых в предпринимательской деятельности транспортных средств и только на территории региона действия патента.

В ходе проверки УФНС установило, что заявитель использовал следующие режимы налогообложения: в период с 16.06.2020 по 31.12.2020 - упрощенная система налогообложения с объектом налогообложения доходы (далее - УСН), в период с 17.09.2020 по 31.12.2020, с 03.01.2021 по 31.12.2021, с 01.01.2022 по 31.12.2022 - патентная система налогообложения (далее - ПСН).

Судом установлено, что ФИО1 в 2020 г. выдан патент № 2907200000039 на период с 17.09.2020 по 31.12.2020 в отношении предпринимательской деятельности по оказанию автотранспортных услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом с использованием одного транспортного средства (государственный регистрационный знак <***>). Потенциально возможный к получению предпринимателем годовой доход (налоговая база) определен в размере 435 000 рублей.

В 2021 году заявителю выдан патент № 2907210000067 на период с 03.01.2021 по 31.12.2021 на оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом с использованием одного транспортного средства (государственный регистрационный знак <***>). Потенциально возможный к получению годовой доход (налоговая база) также определен в размере 435 000 руб.

На 2022 год предпринимателю выдан патент № 7807220000077 на период с 01.01.2022 по 31.12.2022 в отношении предпринимательской деятельности по оказанию автотранспортных услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) транспортные средства, предназначенные для оказания таких услуг с использованием одного транспортного средства (государственный регистрационный знак <***>). Потенциально возможный к получению годовой доход (налоговая база) определен в размере 900 000 рублей.

В проверяемом периоде ФИО1 получил доходы от предпринимательской деятельности по перевозке грузов от заказчиков ООО «ТД Мега Опт», ООО «Геотехнология СПБ», ООО «Макс», ООО «Ника», ИП ФИО3 и других юридических лиц и предпринимателей в общей сумме более 29 млн. руб.

Исполнение договоров перевозки грузов с указанными лицами подтверждено соответствующими актами, подписанными ФИО1 и заказчиками транспортных услуг, и транспортными накладными. Все платежи, осуществляемые в рамках заключенных договоров, заказчики перечисляли предпринимателю на его расчетный счет. ФИО1 выполнял предусмотренные договорами на оказание услуг обязательства, при этом для оказания транспортных услуг по перевозке он использовал как собственные транспортные средства, так и привлекал физических лиц (субисполнителей), заключая с ними договоры гражданско-правового характера (возмездного оказания услуг) в устной форме. Договоры аренды транспортного средства с экипажем этими лицами не заключались, взаимоотношения между предпринимателем и привлекаемыми физическими лицами (субисполнителями) документально не оформлялись. Оплату за оказанные транспортные услуги предприниматель производил со своей банковской карты на банковские карты физических лиц (субисполнителей).

Данные обстоятельства подтверждаются заявками на перевозку, транспортными и товарно-транспортными накладными, представленными заказчиками услуг, условиями договоров между ФИО1 и заказчиками, первичными документами по исполнению договоров и пояснениями заказчиков транспортных услуг, операциями по банковским счетам предпринимателя (в частности,  связанными с расчетами с физическими лицами за оказанные услуги по перевозке грузов, в соответствии с которыми установлена взаимосвязь между перевозчиками грузов, указанными в транспортных накладных, и получателями денежных средств), свидетельскими показаниями фактических перевозчиков, участвовавших в деятельности ФИО1

При анализе договоров перевозки, перевозочных (транспортных) документов, маршрутов и т.п. управление пришло к выводу, что ФИО1 объективно не мог ежедневно осуществлять перевозки грузов по различным маршрутам с использованием одного транспортного средства, указанного в патенте. Предпринимателю были заранее известны объемы и маршруты перевозки, однако на протяжении 3-х лет при подачезаявления на получение патента он указывал только одно транспортное средство. При этом только на праве собственности за предпринимателем было зарегистрировано в 2020 году 2 автомобиля, в 2021 году - 3 автомобиля, в 2022 году - 5 автомобилей.

Согласно актам оказанных услуг, заявкам на перевозку грузов, транспортным накладным ФИО1 оказывал услуги перевозки с привлечением третьих лиц и на собственном транспорте, не указанном в патенте. При этом транспортные средства, принадлежащие третьим лицам, ФИО1 на каком-либо праве не принадлежали, в патентах не были указаны.

Следовательно, в отношении доходов от предпринимательской деятельности по оказанию автотранспортных услуг с использованием таких транспортных средств предприниматель не вправе был применять ПСН, а доходы от деятельности с использованием этих автомобилей должен был учитывать в 2020 г. по УСН, в 2021-2022 -  по общей системе налогообложения.

Помимо осуществления перевозок на привлеченных транспортных средствах, ФИО1 самостоятельно осуществлял перевозки грузов с использованием собственных транспортных средств как указанных, так не указанных в патентах.

Вместе с тем применение предпринимателем ПСН в отношении доходов, полученных от оказания автотранспортных услуг с использованием собственных транспортных средств, допустимо только в отношении автомобилей, указанных в патенте. Фактически в проверяемом периоде ФИО1 использовал большее количество автомобилей, чем отражено в патенте, при этом доход, извлеченный от использования в предпринимательской деятельности автомобилей, находящихся в собственности и привлеченных для осуществления предпринимательской деятельности, не учитывался ФИО1 ни по одной системе налогообложения. Соответственно, доходы от деятельности с использованием не отраженных в патенте транспортных средств предприниматель был обязан учитывать в 2020 г. по УСН, в 2021-2022 г.г. - по общей системе налогообложения.

В связи с этим управлением определены реальные налоговые обязательства ФИО1, налоговая база по НДС, НДФЛ, налогу по УСН, страховым взносам и сумма налогов, подлежащих уплате в бюджет.

В ходе проверки установлено, что ФИО1 правомерно применял ПСН по оказанию транспортных услуг контрагентам ООО «Макс», ООО «Ника», ООО «Триал», ООО «Альбион», иным организациям и предпринимателям, сумма доходов, относящаяся к ПСН по указанным лицам, составила 1 910 825 руб. Все остальные доходы, полученные предпринимателем за проверяемый период, подлежат налогообложению по УСН (в 2020 году), по общей системе налогообложения (в 2021 -2022 гг.).

Из материалов дела следует, что предприниматель 17.06.2020 представил в налоговый орган уведомление о переходе на УСН, а 03.01.2021 - уведомление об отказе от применения УСН. Следовательно, в период с 16.06.2020 по 31.12.2020 он применял УСН с объектом налогообложения «доходы».

Поскольку управление установило, что в 2020 - 2022 гг. ФИО1 неправомерно применял ПСН, денежные средства, поступившие на счета предпринимателя в 2020 году в размере 2 430 855 руб. являются доходом, полученным от предпринимательской деятельности, и должны быть учтены в составе налогооблагаемого дохода при исчислении УСН за 2020 год. Следовательно, заявитель занизил налоговую базу по УСН за 2020 год, поэтому управление правомерно исчислило ему налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, за 2020 год в размере 44 758 руб.

В связи с тем, что предприниматель 03.01.2021 отказался от применения УСН и одновременно с этим неправомерно применял ПСН в 2021 и 2022 годах, налоговый орган определил налоговую базу по НДС от реализации автотранспортных услуг в соответствии с пунктом 1 статьи 156 НК РФ (по договорам транспортной экспедиции и договору логистики с контрагентами АО «Медиа Пресс», ООО «Грандо Логистик», ООО «Петрофуд» и ООО «Марр Руссия») и от реализации автотранспортных услуг в соответствии с пунктом 1 статьи 157 НК РФ (по договорам перевозки с контрагентами ООО «ТД Мега Опт», ООО «Геотехнология СПБ», ИП ФИО3, ЗАО «Холод Славмо», ООО «Логистическая компания Центрус»), а также с учетом выручки заявителя от продажи транспортного средства, используемого при осуществлении предпринимательской деятельности. При этом управление освободило заявителя от исполнения обязанности налогоплательщика на основании положений пункта 1 стать 145 НК РФ за периоды, в которых сумма выручки при реализации транспортных услуг (без учета НДС) не превысила в совокупности 2 млн. руб., и уменьшило общую сумму НДС на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. По результатам проверки УФНС определило фактические налоговые обязательства ФИО1 по НДС за 2021-2022 годы и правомерно исчислило ему НДС в размере 2 477 539 руб.

По этой же причине управление определило реальные налоговые обязательства  ФИО1 по НДФЛ, неуплата которого составила 146 739 руб., по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в фиксированном размере (26 400,84 руб.).

В ходе проверки налоговый орган установил, что ФИО1 осуществлял деятельность по оказанию услуг перевозки грузов автомобильным транспортом с привлечением физических лиц, не имевших статуса индивидуальных предпринимателей и не являвшихся плательщиками налога на профессиональный доход (ФИО4, ФИО5, ФИО6, ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10 и т.д., всего 39 граждан). Сделки, заключенные заявителем, были направлены на обеспечение его предпринимательской деятельности, в частности,  доставки корреспонденции, продуктов питания, грузов и являются по своей сути гражданско-правовыми договорами. Предприниматель производил данным гражданам денежные выплаты за оказанные услуги. Характер выплат именно за оказанные услуги перевозки грузов подтверждается транспортными накладными, маршрутными листами, другими товарно-сопроводительными документами, которые были направлены в управление заказчиками ФИО1, а также показаниями свидетелей. В перечисленных документах указаны марка и государственные регистрационные номера автомобилей, ФИО водителя (получателя денежных средств), его водительское удостоверение или паспортные данные, номер телефона водителя. Перевозки осуществлялись водителями на личных транспортных средствах или транспортных средствах их родственников. Предприниматель и перевозчики - физические лица не оформляли письменных договоров и документов по их исполнению. Расчеты за оказанные услуги производились путем перечисления денежных средств с банковской карты предпринимателя на банковские карты граждан, оказывавших услуги перевозки.

При этом по выплатам, произведенным указанным физическим лицам, ФИО1 не исполнил обязанности налогового агента по удержанию и перечислению в бюджет НДФЛ, а также не произвел уплату страховых взносов. Поэтому по результатам проверки УФНС правомерно рассчитало НДФЛ, подлежащий исчислению, удержанию и перечислению в бюджет, за период с 2020 по 2022 годы в общей сумме 1 881 074 руб. и страховые взносы за этот же период в общей сумме 2 642 654,16 руб.

В связи с умышленной неуплатой НДС, НДФЛ, УСН, страховых взносов с доходов, источником которых является налоговый агент, управление привлекло предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ. Кроме этого, заявитель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в фиксированном размере, по статье 123 НК РФ – за неправомерное неудержание и неперечисление в установленный срок сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом. Помимо этого, заявитель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный  срок документов и иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, и по пункту 1 статьи 119 НК РФ – за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговых деклараций по НДС, НДФЛ, страховым взносам.

Довод заявителя о том, что налоговым органом ошибочно сделан вывод об умышленном характере его действий, поэтому привлечение ФИО1 к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ является неправомерным и необоснованным, судом оценен с учетом следующего.

Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов определены статьей 54.1 НК РФ. В частности, в соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика. Положения, предусмотренные настоящей статьей, также применяются в отношении сборов и страховых взносов и распространяются на плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов (пункт 4 статьи 54.1 НК РФ).

Под искажением сведений о фактах хозяйственной жизни в целях пункта 1 статьи 54.1 НК РФ следует понимать умышленное внесение в данные налогового и бухгалтерского учета, в налоговую отчетность недостоверных сведений либо умышленное невнесение каких-либо сведений, которые должны быть внесены, с целью получить необоснованную налоговую экономию.

Уклонение от уплаты налогов, сборов, страховых взносов, неисполнение обязанностей налогового агента возможны только с прямым умыслом. Такая позиция отражена и в пункте 8 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 26.11.2019 N 48 «О практике применения судами законодательства об ответственности за налоговые преступления».

Суд отмечает, что обстоятельства, установленные в ходе проверки в части неотражения предпринимателем выручки, полученной от оказания транспортных услуг с использованием транспортных средств, не указанных в патентах за 2020-2022 годы, а также привлечение к перевозкам значительного числа водителей при отражении в патенте средней численности привлекаемых наемных работников (в т.ч. по договорам гражданско-правового характера) за налоговый период в количестве 0 человек, исключают элемент случайности в поведении ФИО1 и свидетельствуют об умышленности действий направленных на снижение (избежание) налоговой нагрузки по общей системе налогообложения (УСН, НДС, НДФЛ, страховых взносов). На стадии получения патентов ФИО1 был известен объем грузоперевозок, маршруты перевозок, территория, на которой он будет осуществлять свою деятельность, количество транспортных средств, необходимых для исполнения договоров с заказчиками, потребность в количестве водителей (перевозчиков), которые будут осуществлять грузоперевозки. Тем не менее, в заявлениях на выдачу патентов ФИО1 указывал только одно транспортное средство, принадлежащее ему на праве собственности. Кроме этого, фактически осуществляя деятельность в Санкт-Петербурге и Ленинградской области, ФИО1 умышленно в заявлении на получение патента указывал территорией действия патента Архангельскую область, в которой он не выполнил ни одной грузоперевозки. Как указывал налоговый орган, причиной такого поведения является существенная разница в размере потенциально возможного дохода (налоговой базы) по ПСН в Архангельской области и в г. Санкт-Петербурге (вдвое ниже), соответственно, и стоимость патента является в 2 раза ниже, что также связано с минимизацией налоговых обязательств.

Помимо этого, ФИО1 заключены договоры транспортной экспедиции с контрагентами АО «Медиа Пресс», ООО «Грандо Логистик», ООО «Петрофуд», ООО «Марр Руссия», при этом первичные бухгалтерские документы, показания свидетелей ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14, свидетельствуют об оказании именно логистических услуг, что не оспаривается предпринимателем. Однако доходы от данной деятельности не были включены в налогооблагаемую базу по УСН, ОСН.

Таким образом, ФИО1 в течение трех налоговых периодов умышленно уклонялся от исчисления УСН, НДС, НДФЛ, страховых взносов, занижал стоимость патентов на оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом, не указанным им в патентах, но имевшимися у него в собственности и использовавшимися при перевозке.

Как следует из Методических рекомендаций «Об исследовании и доказывании фактов умышленной неуплаты или неполной уплаты сумм налога (сбора)», отраженных в письме ФНС России от 13.07.2017 N ЕД-4-2/13650@ умышленное совершение налогового правонарушения характеризуется совокупностью действий налогоплательщика, не позволяющей усомниться в отсутствии элементов случайности происходящего.

В данном случае совокупность указанных выше действий заявителя свидетельствует о том, что ФИО1 заведомо знал о неправомерности применения им патентной системы налогообложения, совершенное им правонарушение не было связано с добросовестным заблуждением относительно применяемой системы налогообложения, он не мог не осознавать противоправность своих действий. Целью и мотивом таких действий являлась неуплата сумм налогов и страховых взносов.

Таким образом, управление пришло к правильному выводу об умышленном характере действий заявителя, в связи с чем довод предпринимателя об обратном суд отклоняет.

Пунктом 1 статьи 122 НК РФ предусмотрено, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов). Пунктом 3 статьи 122 НК РФ установлено, что деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Поскольку действия заявителя по уклонению от уплаты налогов и страховых взносов, неисполнению обязанностей налогового агента, совершены умышленно, то ответчик правомерно привлек ФИО1 к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС, УСН и страховых взносов.

Довод ФИО1 о том, что управление необоснованно отвергло доводы заявителя об отсутствии трудовых отношений, а вывод ответчика об обложении сумм, перечисленных физическим лицам по агентским договорам, страховыми взносами, является необоснованным и ошибочным, судом оценен с учетом следующего.

Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ индивидуальные предприниматели, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога (НДФЛ), исчисленную в соответствии со статьей 225 НК РФ. Пунктом 2 статьи 226 НК РФ предусмотрено, что исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент.

В силу пункта 1 статьи 420 НК РФ страховыми взносами облагаются выплаты и иные вознаграждения, осуществляемые в пользу физических лиц, в том числе по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг.

В случаях, когда индивидуальный предприниматель - агент производит выплаты физическому лицу в рамках его отношений с третьими лицами по договорам, указанным в пункте 1 статьи 420 НК РФ, индивидуальный предприниматель - агент признается плательщиком страховых взносов с сумм данных выплат.

В проверяемом периоде ФИО1 осуществлял деятельность по оказанию услуг перевозки грузов автомобильным транспортом с привлечением физических лиц, не имевших статус индивидуального предпринимателя и не являвшихся плательщиками налога на профессиональный доход, и производил денежные выплаты данным лицам за оказанные транспортные услуги. Стороны взаимоотношений (ИП ФИО1 и перевозчики) не оформляли письменных договоров и документов по их исполнению. Расчеты за оказанные услуги производились путем перечисления денежных средств с банковской карты ФИО1 (в том числе через счет сводного брата ФИО15) на банковские карты граждан, оказывавших услуги перевозки. В свою очередь данные граждане самостоятельно не производили исчисление и уплату налога с доходов, полученных от предпринимателя за оказание транспортных услуг.

В ходе проверки предприниматель не представил гражданско-правовые или трудовые договоры в подтверждение его отношений с физическими лицами, осуществлявшими перевозку грузов автомобильным транспортом. Суду такие документы также не представлены.

В дополнение к апелляционной жалобе заявитель представил агентские договоры и отчеты агента по взаимоотношениям с физическими лицами (ФИО16, ФИО17, ФИО13, ФИО18, ФИО6, ФИО19, ФИО15), в пользу которых им были произведены выплаты денежных средств за оказанные услуги перевозки.

По условиям агентских договоров ФИО1 (агент) по поручению принципалов (граждане ФИО16, ФИО17, ФИО13, ФИО18, ФИО6, ФИО19, ФИО15) обязуется за счет принципалов совершить комплекс юридических и фактических действий (агентских услуг), связанных с поиском клиентов на транспортные услуги принципалов.

Стоимость услуг агента определена в форме вознаграждения в размере от 10% до 25 % от стоимости услуги, оказанной клиенту по договору транспортных услуг. Оплата производится посредством удержания агентом суммы вознаграждения из денежных средств, поступающих на расчетный счет агента от клиентов и причитающихся принципалу. Агент в соответствии со статьей 226 НК РФ, удерживает из перечисляемой принципалом денежной суммы, НДФЛ в размере 13 % и перечисляет в бюджет.

Согласно агентским отчетам в качестве клиентов для исполнения агентских договоров были определены организации, являющиеся заказчиками транспортных услуг по договорам с ФИО1  - ООО «ТД Мегаопт», ООО «Геотехнология СПб», ООО «Марр Руссия», ООО «Премьер», ООО «Элигос», АО «Медиа Пресс», ООО «Грандо Логистика», ИП ФИО20, ООО «Клементина».

Из материалов дела следует, что в финансово-хозяйственных отношениях с физическими лицами (перевозчиками) лицом, привлекающим перевозчиков и оплачивающим им услуги, являлся непосредственно ФИО1 Заказчики услуг по перевозке грузов  не вступали в прямые финансово-хозяйственные отношения с перевозчиками и не производили им выплаты за указанные услуги. При этом агентские договоры были заключены с принципалами (перевозчиками, водителями) в период действия основных договоров на оказание транспортных услуг между предпринимателем и указанными организациями. Кроме того, до заключения агентских договоров поименованные физические лица регулярно привлекались ФИО1 в качестве водителей для оказания указанным организациям (клиентам) транспортных услуг, причем всем заказчикам ФИО1, а не только тем, которые указаны в качестве клиентов в представленных с апелляционной жалобой отчетах агента.

Кроме того, из показаний ФИО21 и ФИО13 следует, что инициатива заключения договорных отношений по привлечению водителей к осуществлению перевозок исходила именно от ФИО1 Указанное обстоятельство  опровергает суть агентских правоотношений, в которых инициативу поиска агента проявляет принципал, а агент исполняет его (принципала) волеизъявление.

Помимо этого, управление указывало, что документы, представленные заявителем и касающиеся агентских отношений, содержат противоречивые и недостоверные сведения. В частности, в даты осуществления перевозок, содержащиеся в отчетах агента, перевозки для указанных в актах заказчиков осуществлялись иными водителями; суммы вознаграждения в отчетах не соответствуют суммам, указанным в актах на перевозку за этот день; в указанные в отчете дни перевозки не осуществлялись (по операциям с ФИО22, ФИО16, ФИО18, ФИО13, ФИО15). Кроме этого, в отчетах агента по взаимоотношениям с ФИО19 клиентом по взаимоотношениям с перевозчиками указан ИП ФИО1, сумма вознаграждения, причитающаяся агенту, не выделена. Комиссионеру (перевозчику) ФИО18 сумма перечислялась в размере стоимости перевозки без вычета суммы вознаграждения, причитающейся агенту. Свидетель - комиссионер ФИО13 в ходе допроса отрицал оформление каких-либо договоров с ИП ФИО1 К тому же в ряде случае перевозки вопреки условиям агентских договоров осуществлялись на транспортных средствах агента - ИП ФИО1 Более того, подписи комиссионеров (перевозчиков) в агентских договорах и отчетах агентов визуально отличаются от подписей этих лиц в транспортных накладных, представленных заказчиками.

Суд отмечает, что предприниматель, ссылаясь на наличие агентских договоров,  в нарушение статьи 226 НК РФ и условий договора не исчислил и не удержал НДФЛ с выплат, произведенных ФИО16, ФИО17, ФИО13, ФИО18, ФИО6, ФИО19, ФИО15

Таким образом, довод заявителя о неправомерном обложении ответчиком страховыми взносами сумм, перечисленных физическим лицам по агентским договорам, является ошибочным и отклоняется судом.

Довод заявителя о том, что управление необоснованно отказало в применении профессиональных налоговых вычетов по услугам, оказанных ему предпринимателями ФИО23, ФИО24, ФИО25, ФИО26 и ФИО27 по договорам на оказание информационных, консультационных и дизайнерских услуг, судом оценен с учетом следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 221 НК РФ индивидуальные предприниматели при исчислении налоговой базы по НДФЛ имеют право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 3 статьи 273 НК РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. Оплатой товара (работ, услуг и (или) имущественных прав) признается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком - приобретателем указанных товаров (работ, услуг) и имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав).

В соответствии с пунктом 2 статьи 1.2. Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении расчетов в Российской Федерации» при осуществлении расчета пользователь (т.е. организация или индивидуальный предприниматель, применяющие контрольно-кассовую технику при осуществлении расчетов) обязан выдать кассовый чек или бланк строгой отчетности и (или) в случае предоставления покупателем (клиентом) пользователю до момента расчета абонентского номера либо адреса электронной почты направить кассовый чек или бланк строгой отчетности в электронной форме покупателю (клиенту).

Судом установлено, что в ходе проверки заявитель не представил управлению доказательства осуществленных расходов для уменьшения налогооблагаемой базы по НДФЛ. На акт налоговой проверки заявитель представил письменные возражения с приложением к ним лишь первых листов договоров с контрагентами – индивидуальными предпринимателями ФИО23 (договор информационно-консультационных услуг, стоимость 2,5 млн. руб.), ФИО24 (договор консультационных услуг, стоимость 1,5 млн. руб.), ФИО25 (договор информационно-консультационных услуг, стоимость 2,5 млн. руб.), ФИО26 (договор сопровождения программного обеспечения, стоимость 1,5 млн. руб.) и ФИО27 (договор дизайнерских услуг, стоимость 1,5 млн. руб.). Общая стоимость услуг по этим договорам составила 9,5 млн. руб.

Управление истребовало у предпринимателя документы по взаимоотношениям с данными лицами, в частности, договоры, документы, подтверждение оплаты за оказанные услуги, информацию об обстоятельствах заключения договоров и т.д. Однако истребованные документы по отношениям с указанными лицами предприниматель не представил. Суду также не представлены первичные документы, подтверждающие  осуществление расходов на упомянутые услуги. Представление первых листов договоров с упомянутыми предпринимателями не доказывает факт осуществления заявителем расходов в размере 9,5 млн. руб.

Управление установило, что банковские расчеты между указанными предпринимателями и ИП ФИО1 не осуществлялись. Согласно данным ресурса автоматизированной системы контроля применения контрольно-кассовой техники. оплата ФИО1 за оказанные услуги в кассу предпринимателей не производилась.

С учетом приведенных  норм права и обстоятельств дела суд отклоняет довод предпринимателя о необоснованном отказе в применении профессиональных налоговых вычетов в размере 9,5 млн. руб.

Суд отклоняет довод заявителя о том, что сумма штрафа, предусмотренная пунктом 1 статьи 126 НК РФ, была рассчитана налоговым органом неправильно.

Оспаривая решение управления по данному эпизоду, заявитель ссылался на то, что управление запросило документы, не имеющие отношения к исчислению и своевременности уплаты налогов, а также документы, которые в принципе не обязаны быть у ФИО1, либо налоговым органом не было доказано, что таковые документы реально имелись у него. Кроме того, при расчете суммы штрафа за непредставление документов количество непредставленных документов, включенных в расчет суммы штрафа, было определено налоговым органом исходя из количества документов, представленных контрагентами ФИО1 по запросам налогового органа.

В соответствии с пунктом 1 статьи 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы. Пунктом 3 статьи 93 НК РФ предусмотрена обязанность лица, получившего требование о представлении документов (информации), исполнить его в течение десяти дней со дня получения соответствующего требования.

Согласно подпунктам 3, 5, 6, 8 пункта 1 статьи  23 НК РФ налогоплательщики обязаны: вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; представлять в налоговый орган по месту жительства индивидуального предпринимателя по запросу налогового органа книгу учета доходов и расходов и хозяйственных операций; представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов; в течение четырех (с 01.01.2021 пяти) лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов, если иное не предусмотрено НК РФ.

В соответствии со статьей 346.24 НК РФ налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются министерством финансов Российской Федерации. Форма книги учета доходов и расходов при УСН и Порядок ее заполнения утверждены приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н «Об утверждении форм Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, Книги учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения, и Порядков их заполнения».

На основании пункта 1 статьи 346.53 НК РФ налогоплательщики в целях подпункта 1 пункта 6 статьи 346.45 НК РФ ведут учет доходов от реализации, полученных при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется ПСН, в книге учета доходов индивидуального предпринимателя, применяющего патентную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются министерством финансов Российской Федерации. Приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н утверждена форма книги учета доходов индивидуального предпринимателя, применяющего ПСН, а также порядок ее заполнения. Пунктом 1.1 Порядка заполнения книги учета доходов предусмотрено, что индивидуальные предприниматели, применяющие ПСН, ведут книгу учета доходов, в которой в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражают все хозяйственные операции, связанные с получением доходов от реализации, в налоговом периоде (периоде, на который получен патент).

Судом установлено, что управление направило предпринимателю требование от 29.06.2023 № 29-08/5/1 о представлении документов (информации), касающихся его деятельности и необходимых для определения реальных налоговых обязательств налогоплательщика. Требование вручено предпринимателю 03.07.2023, о чем свидетельствует расписка в получении. Срок представления документов по требованию истек 17.07.2023. В нарушение пункта 3 статьи 93 НК РФ документы и информация в ответ на требование от 29.06.2023 № 29-08/5/1 заявителем не представлены, сведения о невозможности исполнения требования с указанием причин в налоговый орган не поступили.

Управление повторно направило в адрес ФИО1 требование о представлении документов (информации) от 23.08.2023 № 29-08/5/2, данное требование направлено предпринимателю в электронной форме по телекоммуникационным каналам и  получено заявителем 31.08.2023. Срок представления документов по требованию истек 14.09.2023, документы (информация) в ответ на это требование заявителем не представлены, сведения о невозможности исполнения требования с указанием причин в налоговый орган не поступили.

Факт оформления заявителем истребованных у него документов подтверждается документами, представленными контрагентами ФИО1 в рамках истребования документов по статье 93.1 НК РФ, и операциями на расчетном счете предпринимателя. Перечень документов, непредставленных управлению по требованиям, приведен в приложении № 9 к акту проверки. Указанный перечень включает в себя книги учета доходов при применении ПСН за 2020, 2021, 2022 годы, книгу учета доходов и расходов при применении УСН за 2020 г., договоры с заказчиками транспортных услуг, документы, которые подтверждают факт оказания услуг ФИО1 в адрес заказчиков: акты, заявки, товарно-транспортные и транспортные накладные, маршрутные листы. Данные документы подтверждают сумму начисленных и полученных доходов предпринимателя за период 2020-2022гг. Перечень документов, непредставленных по требованиям и  приведенный в приложении № 9 к акту проверки, не содержит документов, касающихся расходов налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 4 статьи 93 НК РФ отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 126 НК РФ непредставление  в установленный срок налогоплательщиком  в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.

Как следует из оспариваемого решения, предприниматель не представил  управлению документы в количестве 3142-х, в связи с чем налоговый орган правомерно привлек его к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ.

Довод заявителя о том, что УФНС необоснованно не приняло во внимание все смягчающие обстоятельства, судом оценен и отклоняется.

Положениями подпункта 4 пункта 5 статьи 101 НК РФ установлено, что в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет, в числе прочего, обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В соответствии со статьей 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. При этом налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 НК РФ. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

Согласно положениям подпункта 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ перечень обстоятельств, которые могут быть признаны руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, рассматривающим дело, смягчающими ответственность, является открытым. В пункте 4 статьи 112 НК РФ указано, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 НК РФ.

По смыслу названных норм смягчающее налоговую ответственность обстоятельство находится в причинно-следственной связи с самим правонарушением, то есть для признания любого фактического обстоятельства смягчающим необходимо установить, каким образом оно отразилось на объективной или субъективной стороне противоправного деяния.

Предпринимателем при рассмотрении акта налоговой проверки заявлены следующие смягчающие обстоятельства: отсутствие умысла, несоразмерность деяния тяжести наказания; совершение правонарушения впервые; осуществление благотворительной деятельности; тяжелое финансовое положение, значительность суммы штрафа, невозможность своевременно исполнять финансовые обязательства перед работниками и контрагентами; социально значимая деятельность; наличие статуса субъекта малого предпринимательства. При этом предприниматель просил снизить сумму штрафа в 128 раз.

При рассмотрении материалов проверки управление установило и признало в качестве смягчающих ответственность следующие обстоятельства: осуществление деятельности в период пандемии коронавирусной инфекции COVID-19; наличие статуса субъекта малого предпринимательства и тяжелое материальное положение; благотворительная деятельность. Остальные приведенные заявителем обстоятельства УФНС не расценило в качестве смягчающих. При этом с учетом смягчающих обстоятельств, характера совершенного правонарушения, тяжести содеянного, степени вины правонарушителя и размера причиненного ущерба, исходя из принципов справедливости и соразмерности, размер подлежащего взысканию штрафа уменьшен управлением в 8 раз.

Суд, оценив доводы заявителя и управления, пришел к выводу об отсутствии оснований дополнительного снижения размера штрафных санкций. При этом суд отмечает, что отсутствие в действиях предпринимателя умысла на совершение налогового правонарушения опровергается материалами дела и оспариваемым решением. В ходе проверки установлено получение ФИО1 необоснованной налоговой экономии и умышленное искажение сведений о фактах хозяйственной жизни, а также активное противодействие проведению выездной налоговой проверки.

Несоразмерность деяния тяжести наказания является оценочным критерием, под несоразмерностью следует понимать такой размер неустойки (штрафа), при выплате которого пострадавшая сторона получит необоснованную (чрезмерную) выгоду. Несоразмерность неустойки и необоснованность выгоды кредитора доказываются в гражданских правоотношениях. Настоящий спор к таким правоотношениям не относится, поскольку размер штрафных санкций предусмотрен налоговым законодательством, штрафы подлежат уплате в бюджет, управление выгоду от санкций не получает. К тому же заявитель не аргументировал довод о несоразмерности, суд с учетом размера недоимки и суммы штрафных санкций не усматривает такой несоразмерности. В связи с этим несоразмерность деяния не может рассматриваться в качестве смягчающего  ответственность обстоятельства.

Совершение налогового правонарушения впервые также не является обстоятельством, смягчающим ответственность. Добросовестность налогоплательщика в налоговых отношениях предполагается и является нормой поведения, поэтому не может являться основанием для какого-либо особого подхода к налогоплательщику.

Предприниматель не доказал, что он занимается осуществлением социально значимой деятельностью, к которой в общепринятом смысле относится деятельность в сфере здравоохранения, образования, оказания коммунальных услуг населению, строительства социально значимых объектов, сельского хозяйства и т.п. К социально значимой деятельности можно отнести и благотворительность. С учетом того, что предприниматель оказывал благотворительную деятельность, ответчик учел это обстоятельство в качестве смягчающего ответственность. Возможность повторного снижения размера санкций по тому же основанию, но по мотиву социально значимой деятельности, суд не усматривает.

Таким образом, оспариваемое решение управления соответствует положениям налогового законодательства и не нарушает права и законные интересы предпринимателя, поэтому суд, руководствуясь частью 3 статьи 201 АПК РФ, отказывает ФИО1 в удовлетворении заявленных требований.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины по настоящему делу подлежат отнесению на заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Архангельской области

РЕШИЛ:

отказать в удовлетворении заявления о признании недействительным решения от 26.06.2024 № 29-08/4790 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятого Управлением Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу в отношении индивидуального предпринимателя ФИО1.

Оспариваемое решение проверено на соответствие нормам Налогового кодекса Российской Федерации.

Настоящее решение может быть обжаловано в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд путем подачи апелляционной жалобы через Арбитражный суд Архангельской области в срок, не превышающий одного месяца со дня его принятия.


Судья


Л.В. Звездина