Решение от 30 октября 2024 г. по делу № А05-10714/2024

АРБИТРАЖНЫЙ СУД АРХАНГЕЛЬСКОЙ ОБЛАСТИ

ул. Логинова, д. 17, г. Архангельск, 163000, тел. (8182) 420-980, факс (8182) 420-799

E-mail: info@arhangelsk.arbitr.ru, http://arhangelsk.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело № А05-10714/2024
г. Архангельск
30 октября 2024 года



Резолютивная часть решения объявлена 17 октября 2024 года

Полный текст решения изготовлен 30 октября 2024 года

Арбитражный суд Архангельской области в составе судьи Попова Ю.А.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Потоловой О.А.,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению

общества с ограниченной ответственностью «Ягры» (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 163045, <...>)

к Управлению Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 163000, <...>)

о признании недействительным решения,

при участии в заседании представителей:

от заявителя – ФИО1 по доверенности от 03.09.2024,

от ответчика – ФИО2 по доверенности от 19.12.2023,

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Ягры» (далее – заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее – ответчик, Управление) о признании недействительным решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 23-10/24 от 24.05.2024 по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2019 года.

Одновременно заявитель обратился с ходатайством об объединении в одно производство заявлений о признании недействительными решений ответчика №№ 23-10/22, 23-10/23, 23-10/24 и 23-10/25 от 24.05.2024.

Управление представило копии материалов, на основании которых было принято оспариваемое решение, а также отзыв и уточненный отзыв на заявление, в которых с заявленными требованиями не согласилось. Против объединения дел не возражало.

Определением суда от 17.10.2024 Обществу было отказано в удовлетворении ходатайства об объединении в одно производство дел № А05-10713/2024, № А05-10714/2024, № А05-10716/2024 и № А05-10717/2024.

В судебном заседании представитель заявителя на требованиях настаивал, представитель Управления против удовлетворения требований возражал.

В силу части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Поводом к вынесению оспариваемого решения послужили следующие фактические обстоятельства, установленные арбитражным судом при рассмотрении дела.

Как следует из материалов дела, по результатам камеральной налоговой проверки предъявленной 06.03.2023 Обществом уточненной (корректировка 6) налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 3 квартал 2019 года Управлением составлен акт от 21.06.2023 № 23-10/13 и принято решение № 23-10/24 от 24.05.2024 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Обществу предложено уплатить 533782 руб. недоимки по НДС.

В решении налоговый орган пришел к выводу о неправомерном занижении Обществом сумм НДС в результате необоснованного применения налоговой ставки в размере 10% для налогообложения операций по реализации печени трески мороженой.

Решением МИ ФНС России по Северо-Западному федеральному округу от 02.08.2024 № 08-19/4210@ апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением Управления, Общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

В обоснование своей позиции указало, что ставка по НДС в размере 20 % подлежит применению только для перечня деликатесной море- и рыбопродукции, который является закрытым и не подлежит расширенному толкованию.

Ссылается на пункт 20 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» (далее - Постановление Пленума ВАС РФ № 33), согласно которому Правительство Российской Федерации не вправе вводить дополнительные основания ограничений на применение пониженной налоговой ставки, которые прямо не вытекают из положений пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ).

Полагает, что правомерность его позиции подтверждается постановлением Правительства Российской Федерации от 27.04.2021 № 656 «О внесении изменений в постановление Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 № 908» (далее – Постановление № 656).

Обращает внимание на результаты предыдущих камеральных налоговых проверок налоговых деклараций по НДС и отсутствие аналогичных претензий налогового органа ранее.

Со ссылкой на пункт 7 статьи 3 НК РФ указывает на необходимость толкования всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей в пользу налогоплательщика.

Налоговый орган, возражая против позиции заявителя, указал, что она не соответствует положениям пункта 2 статьи 164 НК РФ.

Изучив материалы дела, доводы сторон, суд приходит к следующим выводам.

Налоговые ставки по НДС определены в статье 164 НК РФ.

По общему правилу в силу пункта 3 названой статьи в редакции, действовавшей с 01.01.2019, налогообложение производилось по налоговой ставке 20%.

В порядке исключения из общего правила в пункте 2 статьи 164 НК РФ определены категории товаров, при реализации которых налогообложение производится по налоговой ставке 10%.

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ обложение налогом на добавленную стоимость осуществляется по налоговой ставке 10% при реализации в том числе море- и рыбопродуктов, в том числе рыбы охлажденной, мороженой и других видов обработки, сельди, консервов и пресервов (за исключением деликатесных: икры осетровых и лососевых рыб; белорыбицы, лосося балтийского, осетровых рыб - белуги, бестера, осетра, севрюги, стерляди; семги; спинки и теши нельмы х/к; кеты и чавычи слабосоленых, среднесоленых и семужного посола; спинки кеты, чавычи и кижуча х/к, теши кеты и боковника чавычи х/к; спинки муксуна, омуля, сига сибирского и амурского, чира х/к; пресервов филе – ломтиков лосося балтийского и лосося дальневосточного; мяса крабов и наборов отдельных конечностей крабов варено-мороженых; лангустов).

Одновременно в последнем абзаце пункта 2 статьи 164 НК РФ указано, что коды видов продукции, в отношении которых применяется налоговая ставка 10%, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности (далее – ОКПД 2), а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности (далее – ТН ВЭД) определяются Правительством Российской Федерации.

Таким образом, для правомерного использования пониженной ставки НДС в размере 10% по продовольственным товарам необходимо, чтобы товар, в отношении которого определяется ставка налога, был поименован не только в самом подпункте 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ, но и присутствовал в соответствующем перечне продовольственных товаров.

Следовательно, вопреки доводам заявителя, для целей применения пониженной ставки НДС в размере 10% имеет значение не только отнесение реализуемых (ввозимых) товаров к группе товаров, указанных в пункте 2 статьи 164 НК РФ, применительно к рассматриваемому случаю - к море- и рыбопродуктам, но также соответствие товаров конкретным кодам по ОКП и ТН ВЭД, установленным Правительством Российской Федерации.

Постановлением Правительства Российской Федерации № 908 (далее - Постановление № 908) в числе прочего утверждены перечни кодов видов продовольственных товаров, облагаемых налогом по ставке 10%: в соответствии с ОКПД 2, облагаемых НДС по налоговой ставке 10% при реализации; в соответствии с ТН ВЭД, облагаемых НДС по налоговой ставке 10% при ввозе на территорию Российской Федерации.

В тех случаях, когда взимание НДС производится в связи с реализацией товара на территории Российской Федерации, налоговая ставка 10%, предусмотренная пунктом 2 статьи 164 НК РФ, применяется, если реализуемый товар отвечает надлежащему коду ОКПД 2, а когда исчисление НДС осуществляется в связи с ввозом товаров на территорию Российской Федерации и администрирование налога осуществляется таможенными органами, налоговая ставка 10% применяется, если ввозимый товар отвечает надлежащему коду ТН ВЭД и совпадает по наименованию.

В отношении реализации продукции, не включенной в перечень, применяется налоговая ставка 20%.

Налоговым органом в ходе камеральной налоговой проверки установлено и заявителем не оспаривается, что в спорный налоговый период Общество производило реализацию на внутреннем рынке Российской Федерации рыбной продукции – печени трески мороженой.

Данный вид продукции – «печень и молоки рыбы мороженые» включен в ОКПД 2 под кодом 10.20.16.

Однако указанный код в спорном налоговом периоде отсутствовал в перечне товаров, реализация которых облагается НДС по ставке 10%, установленный Постановлением № 908.

Оспаривая решение налогового органа, заявитель не учел тот факт, что для целей применения ставки по НДС в размере 10% необходимо, чтобы продукция была указана не только в пункте 2 статьи 164 НК РФ, но и в Перечне кодов видов продовольственных товаров в соответствии с ОКПД 2, утвержденном Постановлением № 908.

В рассматриваемом случае такая совокупность условий для применения пониженной ставки при исчислении НДС за спорный налоговый период отсутствует.

Действительно, Постановлением № 656 расширен Перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с ОКПД 2 по видам экономической деятельности, облагаемых НДС по налоговой ставке 10% при реализации.

Данный Перечень дополнен несколькими позициями, в том числе позицией 10.20.16 «Печень и молоки рыбы мороженые» (подпункт «в» пункта 1 Постановления № 656).

Вместе с тем, в силу пункта 2 Постановления № 656 оно вступило в законную силу 01.07.2021 и обратной силы не имеет, поэтому положения указанного нормативного правового акта к спорным правоотношениям, возникшим в 2019 году, применены быть не могут.

Данный вывод согласуется с правовой позицией Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 05 мая 2022 года № 303-ЭС22-7186.

Ссылка заявителя на пункт 20 постановления Пленума ВАС РФ № 33 также не может быть признана обоснованной.

Так, в пункте 20 названого Постановления Пленума ВАС РФ отмечено, что Правительство Российской Федерации не вправе вводить дополнительные основания ограничений на применение пониженной налоговой ставки, которые прямо не вытекают из положений пункта 2 статьи 164 НК РФ, в связи с чем для применения пониженной налоговой ставки достаточно, чтобы реализуемый (ввозимый) товар соответствовал коду, определенному Правительством Российской Федерации со ссылкой хотя бы на один из двух источников – ОКП или ТН ВЭД.

Однако такая позиция сформирована Пленумом ВАС РФ применительно к вопросам, имевшим место в судебной практике по состоянию на момент принятия данного постановления – когда классификация товара в ОКП (ОКПД 2) отличалась от классификации того же товара в ТН ВЭД, то есть имели место отдельные противоречия в отнесении ввозимого товара к соответствующей группе товаров (отдельные несовпадения в наименовании, различия в описании одного и того же товара), порождавшие произвольность в налогообложении и неустранимые неясности в определении условий применения налоговой ставки, установленной пунктом 2 статьи 164 НК РФ.

Соответственно, приведенные разъяснения неприменимы, если такого рода противоречия отсутствуют, и установленный перечень кодов по ТН ВЭД (с учетом внесенных Правительством Российской Федерации изменений) в последующем стал охватывать более узкий перечень товаров в сравнении с перечнем кодов по ОКПД 2. При этом Правительством Российской Федерации реализованы полномочия, предусмотренные частью 2 статьи 13 Федерального закона от 08.12.2003 № 164-ФЗ «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности».

Аналогичная правовая позиция изложена в определении Верховного Суда Российской Федерации от 14 марта 2019 года № 305-КГ18-19119.

При этом в спорный налоговый период для применения пониженной ставки НДС в Постановлении № 908 был предусмотрен только один код вида продукции «0303 99 000 6», включающий в себя печень и молоки трески, пикши, то есть код по ТН ВЭД ЕАЭС, тогда как код продукции «10.20.16» по ОКПД 2 в Постановлении № 908 до 01.07.2021 отсутствовал.

Поскольку в Постановлении № 908 в спорный налоговый период отсутствовал код ОКПД 2 10.20.16 «Печень и молоки рыбы мороженые», при реализации данной продукции в 2019 году подлежала применению налоговая ставка 20%.

Законодательством не предусмотрены правила применения кода вида продукции по ТН ВЭД при отсутствии в Постановлении № 908 соответствующего кода по ОКПД 2.

В судебном заседании представитель заявителя подтвердил, что в спорный налоговый период реализованная продукция не приобреталась Обществом за рубежом и не являлась ввезенной на территорию Российской Федерации.

Следовательно, в рассматриваемом случае пониженная ставка по НДС в размере 10% не могла быть применена.

Кроме того, вопреки доводу заявителя со ссылкой на пункт 7 статьи 3 НК РФ о необходимости толкования всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей в пользу налогоплательщика, в настоящем деле отсутствуют какие-либо противоречия и неясности в необходимости применения одновременно статьи 164 НК РФ и Постановления № 908.

Так, согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 27.10.2022 № 2704-О, исходя из содержания подпункта 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ, данное регулирование не содержит неопределенности и не предполагает возможности произвольного определения Правительством Российской Федерации Перечня кодов видов продовольственных товаров в соответствии с ОКПД 2, облагаемых НДС по налоговой ставке 10 процентов при реализации, в частности в отношении рыбы охлажденной, мороженой и других видов обработки, сельди, консервов и пресервов.

Поскольку классификация спорного продовольственного товара в ОКПД 2 не отличается от классификации того же товара в ТН ВЭД, то есть отсутствуют отдельные противоречия в отнесении товара к соответствующей группе товаров (отдельные несовпадения в наименовании, различия в описании одного и того же товара), отсутствует произвольность в налогообложении и в силу названного определения Конституционного Суда Российской Федерации отсутствуют неясности в определении условий применения налоговой ставки, установленной пунктом 2 статьи 164 НК РФ.

Ссылка заявителя на результаты предыдущих камеральных налоговых проверок налоговых деклараций по НДС как на основание для вывода о правомерном применении налоговой ставки в размере 10% по причине отсутствия аналогичных претензий налогового органа, является необоснованной, поскольку невыявление налогового правонарушения в предыдущих налоговых периодах не лишает Управление права на выявление его в последующих периодах.

НК РФ не ограничивает право налогового органа на выявление в ходе проверок обстоятельств, связанных с нарушениями при исчислении налога, даже если предыдущие проверки (камеральные или выездные) такого нарушения не установили.

Выводы по результатам предыдущих камеральных налоговых проверок не являются обстоятельством, позволяющим сделать вывод о правомерности поведения налогоплательщика в последующих налоговых периодах.

Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении Арбитражного суда Северо-Западного округа от 27.10.2022 по делу № А56-14738/2022.

Оспаривая решение Управления, заявитель предлагает по-иному применить нормы права и оценить имеющиеся в деле доказательства, исходя из своей правовой позиции, не представляя при этом никаких новых, не исследованных и не оцененных Управлением доказательств.

Между тем, различная точка зрения заявителя и Управления по вопросу применения одних и тех же норм права не является достаточным основанием для пересмотра оспариваемого решения.

Решение Управления об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является законным и обоснованным, не нарушает прав заявителя в сфере предпринимательской деятельности, в связи с чем заявленное требование удовлетворению не подлежит.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ расходы по оплате государственной пошлины относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Архангельской области

решил:

отказать в удовлетворении заявления о признании недействительным проверенного на соответствие нормам Налогового кодекса Российской Федерации ненормативного правового акта – решения № 23-10/24 от 24.05.2024 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятого Управлением Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу в отношении общества с ограниченной ответственностью «Ягры».

Решение может быть обжаловано в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд путем подачи апелляционной жалобы через Арбитражный суд Архангельской области в срок, не превышающий одного месяца со дня его принятия.



Судья


Ю.А. Попов