Решение от 14 ноября 2017 г. по делу № А05-11996/2017

АРБИТРАЖНЫЙ СУД АРХАНГЕЛЬСКОЙ ОБЛАСТИ

ул. Логинова, д. 17, г. Архангельск, 163000, тел. (8182) 420-980, факс (8182) 420-799

E-mail: info@arhangelsk.arbitr.ru, http://arhangelsk.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело № А05-11996/2017
г. Архангельск
15 ноября 2017 года


Резолютивная часть решения объявлена 14 ноября 2017 года

Решение в полном объёме изготовлено 15 ноября 2017 года

Арбитражный суд Архангельской области в составе судьи Козьминой С.В.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Юринской И.С.,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «ЗАРУБЕЖНЕФТЬ-добыча Харьяга» (ОГРН <***>; место нахождения: Россия, 101000, <...>/1 корп.1, оф.2)

к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (ОГРН <***>; место нахождения: Россия, 166000, г.Нарьян-Мар, Ненецкий автономный округ, ул.Оленная, д.25, корп.А)

о признании недействительными решений от 31.03.2017 № 90 и от 31.03.2017 № 802,

при участии в заседании представителей: от заявителя – ФИО1 по доверенности от 01.09.2017, ФИО2 по доверенности от 01.09.2017, ФИО3 по доверенности от 04.10.2017, ФИО4 по доверенности от 06.10.2017, от ответчика – ФИО5 по доверенности от 09.10.2017, ФИО6 по доверенности от 09.10.2017, ФИО7 по доверенности от 28.12.2016, ФИО8 по доверенности от 28.12.2016,

установил:

общество с ограниченной ответственностью «ЗАРУБЕЖНЕФТЬ-добыча Харьяга» (далее – заявитель, Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее – Инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решения об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, от 31.03.2017 № 90 и решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.03.2017 № 802.

Заявитель требование поддержал, представил дополнительные пояснения от 13.11.2017 по делу.

Налоговый орган с требованием не согласен, представил отзыв на заявление и копии материалов проверки.

Дело подлежит рассмотрению в арбитражном суде, так как рассмотрение споров об оспаривании ненормативных правовых актов отнесено к компетенции арбитражных суда в соответствии с пунктом 2 статьи 29 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ).

Поводом к оспариванию решений послужили следующие фактические обстоятельства, установленные арбитражным судом при рассмотрении дела.

Общество 25.10.2016 представило в инспекцию налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) за 3 квартал 2016 года. Инспекция провела камеральную налоговую проверку, результаты которой отразила в акте от 08.02.2017 №8234. Акт №2.6-21/8234 от 08.02.2017 направлен налогоплательщику 09.02.2017, вручен - 17.02.2017. Общество письмом от 13.03.2017 №ВЖ-754 (вх.02607 от 14.03.2017) представило возражения по акту камеральной проверки №2.6-21/8234 от 08.02.2017.

Рассмотрев материалы проверки, инспекция 31.03.2017 вынесла решение №802 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.д.1,л.55) и решение № 90 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению (т.д.1,л.65).

Основанием для вынесения решения №802 послужило завышение суммы НДС, подлежащей возмещению из бюджета за 3 квартал 2016 г.

В соответствии с Соглашением о разделе продукции о разработке и добыче нефти от 20.12.1995, заключенным между Российской Федерацией в лице Правительства РФ и Администрации Ненецкого автономного округа и французским акционерным обществом «Тоталь Разведка Разработка Россия» (далее - Соглашение), Инвесторы осуществляют деятельность по разработке Харьягинского месторождения и добыче нефти на территории Ненецкого автономного округа (т.д.2,л.1).

В соответствии с Дополнением № 3 к Соглашению ООО «ЗАРУБЕЖНЕФТЬ-добыча Харьяга» с 01.08.2016 выступает в качестве Инвестора и Оператора по реализации Соглашения (Оператор Соглашения до 01.08.2016 - Тимано-Печорский филиал компании «Тоталь Разведка Разработка Россия» (далее - Компания ТРРР)).

Выступая в качестве Оператора и руководствуясь п. 1 ст. 346.40 НК РФ, общество представило в инспекцию налоговую декларацию по НДС за 3 квартал 2016 г. с суммой налога к возмещению в размере 189 932 642 руб.

Сумма налога, предъявленная обществу при приобретении на территории РФ товаров (работ, услуг), имущественных прав и подлежащая вычету, составила 191 614 223 рублей. Сумма налога на добавленную стоимость по реализации товаров (работ, услуг) по ставкам 18% и 10% составила 0 рублей. Сумма налога, подлежащая восстановлению, составила 1 681 581 руб.

В отношении Инвестора применяется режим налогов и платежей, поименованных в ст. 16 Соглашения. В силу п. 16.6 Соглашения, Инвестор освобожден от уплаты налога на добавленную стоимость. Таким образом, ООО «ЗАРУБЕЖНЕФТЬ-добыча Харьяга» не является плательщиком НДС.

В соответствии со статьей 23.1 Соглашения, стороны подчиняются в своей деятельности законодательным и нормативным актам, действующим в РФ.

Порядок расчетов по налогу на добавленную стоимость, в том числе условия возмещения НДС Инвестором, до введения в действие гл. 26.4 НК РФ «Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции» регулировались Разделом 10 Положения о порядке взимания налогов, платежей и отчислений при исполнении Соглашения о разработке и добыче нефти на Харьягинском месторождении на условиях раздела продукции от 17.04.1998 № АП-6-06/251, которое было отменено Приказом МНС России от 10.09.2001 № ВГ-3-01/340.

Приоритет положений Соглашения над нормами законодательства РФ (в частности, НК РФ), установлен п. 7 статьи 2 Федерального закона от 30.12.1995 № 225-ФЗ «О соглашениях о разделе продукции», в силу которого соглашения, заключенные до вступления в силу ФЗ № 225-ФЗ, подлежат исполнению в соответствии с определенными в них условиями.

Инспекция полагает, что положения статьи 346.39 НК РФ «Особенности уплаты налога на добавленную стоимость при выполнении соглашений», позволяющие исчислять и принимать к вычету НДС в соответствии с главой 21 НК РФ при выполнении соглашений о разделе продукции, заключенных в соответствии с Федеральным законом № 225-ФЗ, в отношении ООО «ЗАРУБЕЖНЕФТЬ-добыча Харьяга» не применимы.

В настоящий момент Соглашением не установлен порядок реализации права Инвестора (с 01.08.2016 - ООО «ЗАРУБЕЖНЕФТЬ-добыча Харьяга») на возмещение НДС, однако в соответствии с нормами Соглашения особый статус инвестора предполагает освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость, в том числе путем возмещения соответствующих сумм налога, уплаченных подрядчикам при реализации Соглашения (то есть, право инвестора на освобождение от обложения НДС реализуется в том числе путем возмещения соответствующих сумм налога, уплаченных по счетам-фактурам подрядчиков в составе предъявленных расходов).

Отсутствие в Соглашении специальной регламентации порядка возмещения НДС не исключает возможность применения Обществом порядка возмещения налога на добавленную стоимость, установленного статьей 176 НК РФ путем возмещения соответствующих сумм из бюджета в случае фактической уплаты налога контрагентам.

Вышеуказанная позиция была отражена в Постановлении Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 18.01.2011 №12105/10, в котором рассматривался вопрос правомерности принятия к возмещению НДС при реализации Соглашения Тимано-Печорским филиалом компании «Тоталь Разведка Разработка Россия» (Оператор Соглашения до 01.08.2016).

Учитывая изложенное, право на возмещение НДС возникает только в случае фактической оплаты счетов-фактур (в том числе суммы НДС), выставленных контрагентами при реализации Оператором Соглашения о разделе продукции. Процедура оформления результатов камеральной налоговой проверки проводится в порядке, установленным статьей 176 НК РФ.

Налоговым органом по результатам камеральной налоговой проверки установлен факт неправомерного включения Оператором Соглашения (ООО «ЗАРУБЕЖНЕФТЬ-добыча Харьяга») в налоговые вычеты сумм «входного» НДС по неоплаченным (оплаченным не полностью) счетам-фактурам контрагентов, и, как следствие, завышение суммы НДС, подлежащего возмещению за 3 квартал 2016 г., на 38 803 076 руб. (38 276 016 руб. + 527 060 руб.)

По мнению Инспекции, нарушены положения Соглашения в части освобождения от налогообложения НДС, корреспондирующие с выводами ВАС РФ о принятии к вычету сумм НДС по счетам-фактурам, выставленным в адрес Оператора при реализации Соглашения в случае фактической уплаты налога контрагентам.

Возражения ООО «ЗАРУБЕЖНЕФТЬ-добыча Харьяга» рассмотрены и не приняты налоговым органом на основании следующего.

Согласно п. 1.4 Приложения 2 Соглашения Оператор обеспечит добросовестное и достоверное ведение Счетов Нефтяных операций в соответствии с действующими нормами и, в частности, с нормами принятыми в международной нефтяной промышленности. Все расходы засчитываются на основе платежей; Под платежами следует понимать суммы, которые явились предметом фактической уплаты, или же которые отнесены к неоспоримым задолженностям на основе коммерческой фактуры или оригинала оправдательного документа, подтверждающего данный расход.

Учитывая положения Соглашения, предусматривающие ведение бухгалтерского учёта расходов на основе платежей, право на возмещение НДС возникает только в случае фактической оплаты счетов-фактур (в том числе суммы НДС), выставленных контрагентами при реализации Оператором Соглашения о разделе продукции.

Решением №90 от 31.03.2017 обществу отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 38 803 076руб.

В рамках соблюдения досудебного порядка урегулирования спора Общество направило апелляционную жалобу в вышестоящий налоговый орган. Решением УФНС России по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее – Управление) от 05.06.2017 № 07-10/1/08264 апелляционная жалоба Общества на указанные решения была оставлена без удовлетворения.

Управление в своём решении по апелляционной жалобе налогоплательщика дополнило правовое обоснование отказа в возмещении сумм НДС, указав на то, что: возмещение обществу НДС, фактически не перечисленного контрагентам, приведёт к экономически неоправданному обогащению общества; к Обществу не может быть применена статья 172 НК РФ или иные нормы гл. 21 НК РФ, т.к. они устанавливают порядок применения налоговых вычетов только плательщиками НДС, каковым Общество не является (абз. 7, 9 стр. 3 решения Управления).

Общество полагает, что указанные решения Инспекции не соответствуют закону и нарушают права заявителя на основании следующего.

В ходе осуществления нефтяных операций Обществом приобретаются товары (работы, услуги), стоимость которых увеличена контрагентами общества на соответствующую сумму НДС. В Соглашении отсутствует специальная регламентация порядка возмещения НДС, предъявленного Обществу его контрагентами.

Тот порядок возмещения НДС, который установлен в статье 176 НК РФ в редакции, действующей в проверяемый период, не предусматривает, что возмещение сумм НДС производится только после оплаты счетов-фактур контрагентам. Такого ограничительного условия применения вычета и возмещения НДС, предъявленного контрагентами, нет ни в статье 176 НК РФ, ни в иной статье НК РФ.

Порядок применения налоговых вычетов, о которых идёт речь в статье 176 НК РФ, регламентируется статьей 172 НК РФ. Статья 172 НК РФ в редакции, действующей в проверяемый период, устанавливает, что налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 НК РФ.

В решении Инспекции отсутствуют доводы, которые свидетельствовали бы о несоблюдении Обществом статей 172, 176 НК РФ или иных норм гл. 21 НК РФ в редакции, действовавшей в проверяемом периоде.

Инспекция и Управление ссылаются на Постановление Президиума ВАС РФ от 18.01.2011 № 12105/10 по делу №А05-7314/2008 Арбитражного суда Архангельской области. Данным Постановлением подтверждено право на применение вычетов НДС, предъявленных в рамках реализации Соглашения в 2005 году. Однако это Постановление не содержит выводов, позволяющих продолжать возмещение НДС с применением метода «по оплате» и после 01.01.2006.

В указанном Постановлении Президиума ВАС РФ было отмечено: «....отсутствие в Соглашении специальной регламентации порядка возмещения налога на добавленную стоимость не исключает применение общего порядка возмещения налога на добавленную стоимость, установленного статьей 176 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку воля сторон при подписании Соглашения о разделе продукции свидетельствует о понимании пункта 16.6 статьи 16 как предполагающего особый статус инвестора путем признания за ним права на освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость, в том числе путем возмещения соответствующих сумм из бюджета в случае фактической уплаты налога контрагентам. Иное противоречило бы цели и смыслу Соглашения, которое направлено на замену обычного режима налогообложения для инвестора разделом добытого минерального сырья».

Ссылаясь в своих решениях на Постановление Президиума ВАС РФ от 18.01.2011 №12105/10, Инспекция и Управление не учитывают того, что в деле, рассмотренном Президиумом ВАС РФ, рассматривался налоговый спор по 2005 году. В данном периоде обязательным условием применения вычета по НДС и получения соответствующего возмещения сумм НДС из бюджета, являлась фактическая уплата сумм НДС контрагентам (пункт 1 статьи 172 НК РФ в редакции, действовавшей в 2005 году). Соответственно, в указанном деле не могло идти речи о возмещении НДС по неоплаченным счетам-фактурам, выставленным контрагентами, поскольку налоговые вычеты по НДС независимо от факта оплаты сумм НДС контрагентам стали применяться только с 01.01.2006 (Федеральный закон от 22.07.2005 №119-ФЗ). Таким образом, Президиум ВАС РФ не устанавливал дополнительных ограничений на применение налоговых вычетов и возмещение сумм НДС при реализации Соглашения, в сравнении с условиями, которые были предусмотрены налоговым законодательством, действовавшим в 2005 году. Иными словами, Президиум ВАС РФ указал на возмещение оплаченного НДС, потому что Кодекс предусматривал возмещение оплаченного НДС. Изменение Кодекса (переход с метода «по оплате» на метод начисления с 2006 года) не может игнорироваться Инспекцией и Управлением, поскольку это влечёт за собой применение устаревшего (отменённого) порядка к отношениям, возникшим после его отмены, к неисполнению закона.

Кроме того, использование в тексте Постановления от 18.01.2011 № 12105/10 слов «в том числе» означает, что возмещение соответствующих сумм НДС из бюджета не ограничивается только суммами НДС, фактически уплаченными контрагентам. Такое возмещение возможно и в иных случаях, в том числе с учетом изменений в положения главы 21 НК РФ, регламентирующих порядок применения налоговых вычетов и возмещения НДС.

Вывод о необходимости использования положений НК РФ при применении вычета по НДС в действующей редакции подтверждается и наличием в Постановлении Президиума ВАС РФ от 18.01.2011 № 12105/10 указания на то, что «в соответствии со статьей 23.1 Соглашения о разделе продукции с учетом особых положений Соглашения стороны подчиняются в своей деятельности в рамках Соглашения законодательным и нормативным актам, действующим в Российской Федерации».

Данный вывод подтверждается также позицией Минфина России, изложенной в письме от 11.11.2008 № 03-06-05-06/66, согласно которому «порядок определения вычетов и процедура возврата по НДС для инвесторов Харъягинского СРП должны производиться в соответствии с действующим законодательством, а именно главой 21 Кодекса».

Таким образом, согласно правовой позиции, сформулированной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 18.01.2011 №12105/10, Общество вправе руководствоваться тем порядком возмещения НДС, который установлен в законодательстве, действующем в проверяемый период.

Инспекцией и Управлением не приведено никаких доводов, которые подтверждали бы нарушение Обществом положений гл. 21 НК РФ в редакции, действовавшей в 2016 году. Аргументации, оправдывающей применение в текущем периоде порядка, отмененного 10 лет назад, в обжалуемых решениях нет.

В решении Инспекция дополнила свою позицию обращением к положениям Соглашения. Инспекция указывает на то, что в пункте 1.4. Приложения 2 к Соглашению предусмотрено ведение бухгалтерского учета расходов на основе платежей и определено, что следует понимать под «платежами». Однако, это, по мнению заявителя, противоречит и позиции самой Инспекции и позиции Президиума ВАС РФ о том, что «Соглашение о разделе продукции не содержит специальной регламентации порядка возмещения налога на добавленную стоимость». Это означает, что ссылки на положения Соглашения не могут обосновать неприменение общего порядка возмещения НДС, предусмотренного действующей редакцией НК РФ.

Применение положения Соглашения о разделе продукции, на которое ссылается Инспекция в своем решении, никак не препятствует возмещению НДС по неоплаченным счетам-фактурам, а, напротив, подтверждает обоснованность такого возмещения.

В пункте 1.4 Приложения 2 к Соглашению о разделе продукции к платежам отнесены не только «суммы, которые явились предметом фактической уплаты», но и те суммы, которые «отнесены к неоспоримым задолженностям на основе коммерческой фактуры или оригинала оправдательного документа, подтверждающего данный расход». Следовательно, для целей ведения счетов нефтяных операций Соглашение о разделе продукции ставит знак равенства между фактически уплаченными суммами и суммами, подлежащими уплате в будущем, если соответствующая задолженность документально подтверждена. В ходе камеральной проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость на основании п. 8 ст. 88 НК РФ Инспекцией в адрес Общества было направлено требование от 02.11.2016 № 2.6-20/3599 о представлении документов (информации), подтверждающих вычеты. Обществом в ответ на требование письмом от 24.11.2016 № ВЖ-1290 представлены копии счетов-фактур, копии первичных документов (акты о приемке выполненных работ, товарные накладные, товарно-транспортные накладные и др.), которые подтверждают возникновение у Общества задолженности по оплате соответствующих товаров (работ, услуг). Никаких претензий к составу этих документов, в том числе с точки зрения подтверждения расходов, произведенных по Соглашению, налоговые органы не предъявили. Это означает, что Общество документально подтвердило правомерность признания соответствующих расходов «на основе платежей», а значит, правомерно применило налоговые вычеты, как по суммам НДС, фактически уплаченных контрагентам, так и по суммам НДС, отражённым в составе задолженности перед контрагентами. Требования законодательства РФ о налогах и сборах к объему и составу документов, необходимых для получения права на возмещение НДС (положения статей 171, 172 и 176 НК РФ), Обществом соблюдены, что Инспекцией не оспаривается.

Заявитель ссылается на то, что, ни гл. 21 НК РФ, ни какие-либо иные нормы законодательства не устанавливают критерия оправданного или неоправданного обогащения налогоплательщика в качестве условия для применения тех или иных налоговых последствий. При этом Инспекцией не приводится доводов о нарушении Обществом каких-либо установленных действовавшим в проверяемом периоде НК РФ условий для применения вычетов. В такой ситуации использование довода о «неоправданном обогащении» не может подтверждать законность отказа в вычетах. Не приводится доводов о том, в чём заключается такое «неоправданное обогащение».

Заявитель не согласен, что к нему не могут быть применены нормы гл. 21 НК РФ о применении налоговых вычетов «по аналогии», т.к. статья 172 НК РФ не устанавливает права на применение налоговых вычетов лицами, освобождёнными от исполнения обязанностей плательщика НДС, поскольку такая позиция не соответствует толкованию норм Соглашения и НК РФ, уже сформированному Президиумом ВАС РФ и Минфином РФ. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 18.01.2011 № 12105/10 указано, что «отсутствие в Соглашении специальной регламентации порядка возмещения налога на добавленную стоимость не исключает применение общего порядка возмещения налога на добавленную стоимость, установленного статьей 176 НК РФ». Данный вывод подтверждается также позицией Минфина России, изложенной в письме от 11.11.2008 № 03-06-05-06/66, согласно которому «порядок определения вычетов и процедура возврата по НДС для инвесторов Харьягин-ского СРП должны производиться в соответствии с действующим законодательством, а именно главой 21 Кодекса». Следовательно, применять к неурегулированным Соглашением вопросам нужно не только статьи 176 НК РФ, а все нормы гл. 21 НК РФ.

При этом Президиум ВАС РФ, оставляя в силе судебные акты судов апелляционной и кассационной инстанций по делу №А05-7314/2008 Арбитражного суда Архангельской области, в своем Постановлении от 18 января 2011 г. № 12105/10 указал на то, что «вывод судов апелляционной и кассационной инстанций учитывает позицию Министерства финансов Российской Федерации по данному вопросу, выраженную в ряде писем, неоднократно подтверждающих право общества на возмещение налога на добавленную стоимость в соответствии с главой 21 Кодекса». Соответственно, отказ применять к Обществу нормы главы 21 НК РФ, в том числе статьи 172 НК РФ, не учитывает позицию Минфина России по данному вопросу, вопреки прямому указанию Президиума ВАС РФ.

Заявитель не согласен с доводом Инспекции, изложенным в отзыве по делу, о том, что «исполнение нормы пункта 16.6 статьи 16 Соглашения о разделе продукции в части освобождения от уплаты НДС представляется единственно возможным путем компенсации (возмещения) сумм НДС, уплаченных Инвестором поставщикам приобретенных товаров (работ, услуг)». В силу пункта 16.6 статьи 16 Соглашения о разделе продукции в целях обеспечения наиболее благоприятных экономических условий для его выполнения инвестор освобожден от всех других, кроме оговоренных в пунктах 16.1 - 16.5 федеральных и местных налогов, сборов, платежей, отчислений и пошлин, включая импортные и экспортные сборы, налоги и пошлины, которые могут востребоваться с него по действующим законодательным и нормативным актам и/или которые могут быть в дальнейшем установлены законодательными или нормативными актами, в связи с применением Соглашения.

Таким образом, в тексте Соглашении предусматривается не «освобождение от уплаты НДС», как утверждается в отзыве Инспекции, а «освобождение от НДС», безотносительно к его уплате. Это означает, что Соглашение не ограничивает возмещение «входного» НДС только теми случаями, когда этот НДС был уплачен поставщикам в составе цены товаров (работ, услуг).

То обстоятельство, что Соглашение не содержит ограничений на возмещение сумм НДС, предъявленных поставщиками, в зависимости от факта оплаты этих сумм поставщикам, подтверждается и Постановлением Президиума ВАС РФ от 18.01.2011 № 12105/10, где указано, что Соглашением о разделе продукции не определен порядок возмещения налога на добавленную стоимость. Поскольку Соглашение не определяет порядка возмещения налога на добавленную стоимость, оно не содержит и ограничительных условий для такого возмещения.

В рамках данного дела заявитель просит признать недействительными решения Межрайонной инспекции ФНС России № 4 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению от 31.03.2017 № 90, об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.03.2017 № 802.

При рассмотрении дела, суд исходит из того, что спора по расчету между сторонами нет.

Проанализировав представленные в материалы дела доказательства, объяснения представителей участвующих в деле лиц, суд пришёл к следующим выводам.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ и пункта 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 №6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

В силу части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

В отношении Инвестора по Соглашению о разработке и добыче нефти на Харьягинском месторождении на условиях раздела продукции от 20.12.1995 применяется режим налогов и платежей, поименованных в статье 16 Соглашения. В силу пункта 16.6 Соглашения Инвестор освобождён от всех налогов, кроме перечисленных в пунктах 16.1-16.5 Соглашения. НДС в этих пунктах не указан. Следовательно, Общество освобождено от НДС. Данное обстоятельство Инспекцией не оспаривается.

В ходе осуществления нефтяных операций Обществом приобретаются товары (работы, услуги), стоимость которых увеличена контрагентами Общества на соответствующую сумму НДС. В Соглашении отсутствует специальная регламентация порядка возмещения (компенсации) НДС, предъявленного Обществу его контрагентами.

Суд находит ошибочной позицию Инспекции относительно того, что право на возмещение НДС возникает только в случае фактической оплаты счетов-фактур (в том числе суммы НДС), выставленных контрагентами при реализации Оператором Соглашения о разделе продукции.

Такая позиция Инспекции основана на ошибочном толковании Постановления Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.01.2011 №12105/10, в котором рассматривался вопрос правомерности принятия к возмещению НДС при реализации Соглашения Тимано-Печорским филиалом компании «Тоталь Разведка Разработка Россия» (Оператор Соглашения до 01.08.2016).

Постановление Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.01.2011 №12105/10 вынесено по делу №А05-7314/2008, в рамках которого Французское акционерное общество «Тоталь Разведка Разработка Россия» оспаривало решение, вынесенное Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 4 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 18.02.2008 №10-11/01716 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе в части вывода Инспекции о необоснованном предъявлении Обществом к возмещению из бюджета сумм НДС - налоговый орган посчитал, что в данном случае необходимо руководствоваться нормами Соглашения, а в силу его пункта 16.6 статьи 16, Общество не является плательщиком НДС. Налоговый орган указал, что Соглашением не предусмотрен порядок возмещения обществу НДС, уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг), приобретенных для выполнения нефтяных операций, возможность возмещения обществом НДС при выполнении Соглашения не была предусмотрена на момент подписания Соглашения законодательными и иными нормативными актами. При указанных обстоятельствах, налоговый орган пришел к выводу о том, что Общество неправомерно возместило из бюджета НДС. Решением Арбитражного суда Архангельской области от 14.10.2008 по данному эпизоду Обществу отказано в удовлетворении заявленных требований. ФАО «Тоталь Разведка Разработка Россия» с решением суда не согласилось и обратилось с жалобой, в которой просило суд апелляционной инстанции его отменить в отказанной части по эпизодам, связанным с возмещением НДС по налоговым декларациям за май - декабрь 2005 года. В обоснование своей позиции ссылается на то, что международным соглашением предусмотрено освобождение от НДС, уплаченного поставщиками и подрядчиками, через его возмещение из бюджета; право на возмещение НДС должно реализовываться в порядке, установленном законодательными актами.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 26.01.2010 признал выводы суда первой инстанции ошибочными, указав, что согласно статье 23.1 Соглашения от 20.12.2005 с учетом особых положений Харьягинского СРП стороны подчиняются в своей деятельности законодательным и нормативным актам, действующим в Российской Федерации.

Поэтому для возмещения НДС в рамках Харьягинского СРП подлежит применению общий порядок, установленный статьей 176 НК РФ. Закон Российской Федерации от 06.12.1991 № 1992-1 «О налоге на добавленную стоимость» и главы 21 НК РФ не подлежит анализу на предмет наличия у общества права на освобождение от НДС (права на возмещение НДС), а применяется только в части порядка возмещения НДС.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа постановлением от 11.05.2010 постановление суда апелляционной инстанции оставил без изменения.

Президиум Высшего Арбитражный Суда Российской Федерации в постановлении от 18.01.2011 №12105/10 указал, что отсутствие в Соглашении специальной регламентации порядка возмещения налога на добавленную стоимость не исключает применение общего порядка возмещения налога на добавленную стоимость, установленного статьей 176 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку воля сторон при подписании Соглашения о разделе продукции свидетельствует о понимании пункта 16.6 статьи 16 как предполагающего особый статус инвестора путем признания за ним права на освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость, в том числе путем возмещения соответствующих сумм из бюджета в случае фактической уплаты налога контрагентам. Иное противоречило бы цели и смыслу Соглашения, которое направлено на замену обычного режима налогообложения для инвестора разделом добытого минерального сырья.

Указанными судебными актами рассмотрен налоговый спор с учетом действующего в спорный период законодательства.

В то же время тот порядок возмещения НДС, который установлен в статье 176 НК РФ в редакции, действующей в проверяемый период, не предусматривает, что возмещение сумм НДС производится только после оплаты счетов-фактур контрагентам. Такого ограничительного условия применения вычета и возмещения НДС, предъявленного контрагентами, нет ни в статье 176 НК РФ, ни в иной статье НК РФ.

Порядок применения налоговых вычетов, о которых идёт речь в статье 176 НК РФ, регламентируется статьей 172 НК РФ. Статья 172 НК РФ в редакции, действующей в проверяемый период, устанавливает, что налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 НК РФ.

В решении Инспекции отсутствуют доводы, которые свидетельствовали бы о несоблюдении Обществом статей 172, 176 НК РФ или иных норм гл. 21 НК РФ в редакции, действовавшей в проверяемом периоде. При этом суд обращает внимание, что указанные нормы применяются только в части порядка возмещения НДС.

Контроль за оплатой Обществом приобретенных товаров (работ, услуг) своим контрагентам в компетенцию Инспекции не входит.

В силу пункта 16.6 Соглашения Инвестор освобождён от всех налогов, кроме перечисленных в пунктах 16.1-16.5 Соглашения, указанным пунктом предусмотрено именно освобождение от уплаты, а не предоставлено право на получение компенсации уже уплаченного налога.

При этом Президиум Высшего Арбитражный Суда Российской Федерации в постановлении от 18.01.2011 №12105/10 указал на признание права на освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость, в том числе путем возмещения соответствующих сумм из бюджета.

Представители Инспекции в судебном заседании 14.11.2017 пояснили, что при вынесении решения №802 руководствовались позицией Федеральной налоговой службы России, изложенной в письме от 25.01.2017 №СД-4-3/1171@ (копия представлена в материалы дела). Из указанного письма следует, что ФНС России отмечает, что в соответствии с позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 18.01.2011 №12105/10, исполнение нормы пункта 16.6 статьи 16 Соглашения в части освобождения от уплаты налога на добавленную стоимость представляется единственно возможным путем компенсации (возмещения) сумм НДС, уплаченных инвестором поставщикам приобретаемых товаров (работ, услуг).

Однако, такой позиции – «представляется единственно возможным» Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 18.01.2011 №12105/10 не выражал.

Суд учитывает, что содержащиеся в указанном письме ФНС России положения не могут рассматриваться в качестве устанавливающих обязательные для налоговых органов правила поведения, подлежащие применению при осуществлении ими функций налогового контроля. Соблюдения этих правил налоговые органы не вправе требовать и от налогоплательщиков.

Арбитражные суды, рассматривающие возникающие в сфере налогов и сборов споры, также не связаны положениями указанного письма, поскольку в соответствии с частью 1 статьи 13 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подобные письма не входят в круг нормативных правовых актов, применяемых при рассмотрении дел.

Кроме того, указанное письмо Федеральной налоговой службы России от 25.01.2017 №СД-4-3/1171@ является ответом на обращение ООО «ЗАРУБЕЖНЕФТЬ-добыча Харьяга» от 20.10.2016 №АУ-906 по вопросам о порядке декларирования и возврата налога на добавленную стоимость в связи с передачей функций Оператора Соглашения о разделе продукции по проекту «Харьягинское месторождение» от французского акционерного общества «Тоталь Разведка Разработка Россия» компании ООО «ЗАРУБЕЖНЕФТЬ-добыча Харьяга» (копия обращения представлена в материалы дела). Запросов о порядке возмещения НДС данное обращение не содержит.

Следуя позиции Инспекции, заявитель должен сначала оплатить налог контрагентам, а затем возместить его, однако, такое изъятие (пусть и временное) денежных средств из оборота хозяйствующего субъекта освобожденного от НДС, является экономически неоправданным, возлагает на Общество дополнительную налоговую нагрузку, не предусмотренную Соглашением.

С учетом изложенного следует признать, что у Инспекции не имелось правовых оснований для вынесения оспариваемых решений, которые не соответствуют действующему законодательству и нарушают права и законные интересы заявителя.

На основании изложенного, заявленные требования подлежат удовлетворению в полном объеме.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины по настоящему делу подлежат отнесению на инспекцию.

Руководствуясь статьями 110, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Архангельской области

РЕШИЛ:

Признать недействительными решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 31.03.2017 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения №802 и об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, №90, принятых в отношении общества с ограниченной ответственностью «ЗАРУБЕЖНЕФТЬ-добыча Харьяга» полностью.

Обязать ответчика устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Взыскать с межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу в пользу общества с ограниченной ответственностью «ЗАРУБЕЖНЕФТЬ-добыча Харьяга» 3000 рублей расходов по государственной пошлине.

Настоящее решение может быть обжаловано в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд путем подачи апелляционной жалобы через Арбитражный суд Архангельской области в срок, не превышающий одного месяца со дня его принятия.

Судья

С.В. Козьмина