Постановление от 8 июня 2018 г. ФАС УО (ФАС Уральского округа)

АРБИТРАЖНЫЙ СУД УРАЛЬСКОГО ОКРУГА

Ленина проспект, д. 32/27, Екатеринбург, 620075

http://fasuo.arbitr.ru


П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

№ Ф09-2667/18

Екатеринбург

09 июня 2018 г.


Дело № А50-30691/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 08 июня 2018 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 09 июня 2018 г.


Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О. Л.,

судей Кравцовой Е. А., Черкезова Е. О.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Кондратьевой К.А. рассмотрел в судебном заседании 04.06.2018 кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Газпром межрегионгаз Пермь» (далее – общество, налогоплательщик, заявитель) на решение Арбитражного суда Пермского края от 30.11.2017 по делу №А-50-30691/2017 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.02.2018 по тому же делу.

В судебном заседании 04.06.2018, проведенном с использованием систем видеоконференц-связи, организованной Арбитражным судом Пермского края, приняли участие представители:

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю (далее – инспекция, налоговый орган) – ФИО1 (доверенность от 25.12.2017 №115), ФИО2 (доверенность от 09.01.2018 №12);

общества – ФИО3 (доверенность от 15.11.2017 №11), ФИО4 (доверенность от 15.11.2017 №13), ФИО5 (доверенность от 15.03.2017 №313).

В судебном заседании 04.06.2018 объявлен перерыв до 08.06.2018 09 час. 45 мин. Возобновленное после перерыва судебное разбирательство продолжено в обычном режиме при участии представителей:

инспекции – ФИО6 (доверенность от 09.01.2018 №16);

общества – ФИО7 (доверенность от 15.03.2017 №311).

Общество обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 01.06.2017 № 11- 37/7/1585 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС), пени и штрафа, а также в части уменьшения размера убытка по налогу на прибыль за 2014 год на сумму 2 775 538 руб. (далее – решение инспекции).

Решением суда от 30.11.2017 (судья Шаламова Ю.В.) оставленным без изменения постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.02.2018 (судьи Савельева Н.М., Васева Е.Е., Васильева Е.В.) в удовлетворении требований заявителя отказано.

В кассационной жалобе общество просит указанные судебные акты отменить, заявленные требования удовлетворить, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела.

Утверждает, что решение Арбитражного суда Пермского края от 20.02.2016 по делу №А50-3397/2015 (далее – решение суда от 20.02.2016), исправившее ошибку, допущенную заявителем в 2014 году вследствие неправильной оценки условий соглашения, является основанием для корректировки налоговых обязательств по НДС в периоде неверного отражения хозяйственной операции. В отношении налога на прибыль организаций полагает, что право выбора налогового периода для перерасчета налоговой базы и суммы налога в соответствии с буквальным толкованием ст. 54 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), предоставлено налогоплательщику.

Выражая несогласие с выводами судов о необоснованности полученной обществом налоговой выгоды, считает проведение конкурсных процедур, истребование бухгалтерской и налоговой отчетности контрагентов за предыдущие налоговые периоды, запрос обеспечительного платежа при заключении сделок надлежащим проявлением осмотрительности и осторожности.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить указанные судебные акты без изменения, жалобу заявителя – без удовлетворения.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности общества за период с 01.01.2012 по 31.12.2014 составлен акт от 10.02.2017 № 11-36/1/0383 и вынесено оспариваемое решение.

Указанным решением инспекция, среди прочего сделав вывод о необоснованности полученной обществом налоговой выгоды по хозяйственным операциям с обществом с ограниченной ответственностью «Кайман» и обществом с ограниченной ответственностью «Геология, Геодезия и строительство» (далее – общество «Кайман», общество «Геология, Геодезия и строительство» контрагенты), и неправомерности корректировки им налоговых обязательств за 2014 год на основании решения суда от 20.02.2016, предложила заявителю уплатить недоимку по НДС в размере 3 282 907 руб., соответствующие пени и штраф, уплатить НДС в размере 57 507 руб., излишне возмещенный из бюджета за 4 квартал 2012 года, уменьшить сумму убытка за 2014 год в размере 2 775 538 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю от 26.07.2017 № 18-18/336 решение налогового органа оставлено без изменения.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось с настоящим заявлением в арбитражный суд.

Суды первой и апелляционной инстанции отказали в удовлетворении заявленных требований, в полном объеме поддержав позицию инспекции.

Проверив законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции приходит к следующим выводам.

В силу ст. 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), в отношении товаров (работ, услуг) приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения налогом на добавленную стоимость.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление) под налоговой выгодой понимается, в частности, уменьшение налоговой базы, получение налогового вычета, возмещение налога из бюджета.

В силу действия принципа презумпции добросовестности налогоплательщиков предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с п. 9 постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Если главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или экономической деятельности.

Как следует из материалов дела и установлено судами, в проверяемом периоде по договорам с обществами «Геология, Геодезия и строительство» и «Кайман» налогоплательщиком приобретены работы по текущему и капитальному ремонту административного здания, по техническому обслуживанию оконных и балконных конструкций, составлению сметно- технической документации. В подтверждение выполнения контрагентами данных работ общество представило договоры подряда, счета-фактуры, акты выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ.

Между тем, в результате исследования данных документов инспекция признала сделки нереальными и формально документированными, установив, что спорные работы фактически выполнялись неофициально трудоустроенными физическими лицами.

Так, инспекция ссылалась на невозможность исполнения договорных обязательств спорными контрагентами, обладающими признаками «анонимных» структур, такими как отсутствие по адресу регистрации; представление отчетности с минимальными суммами налогов к уплате; отсутствие недвижимого имущества, персонала, транспортных средств, операций по счету, присущих нормальной предпринимательской деятельности (оплата коммунальных платежей, аренды, заработной платы и пр.); номинальный характер руководства.

Кроме того, в ходе проверки выявлено, что представленное обществом «Геология, геодезия и строительство» разрешение на выполнение определенных видов работ выдано на основании недостоверных сведений; служебные записки о допуске подрядчиков на объект оформлены за пределами действия спорных договоров; более того рабочие, заявленные в названных служебных записках в качестве непосредственных исполнителей - ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО12 свое участие в выполнении спорных работ опровергли; присутствие данных лиц, за исключением последнего, на объектах заявителя в с. Барда, г. Березники, с. Бершеть, г. Кунгур, п. Октябрьский, п. Частые, г. Чусовой, г. Кудымкар, г. Очер, г. Горнозаводск документально не подтверждено.

Знакомство с контрагентами и их представителя отрицается и работниками налогоплательщика, допрошенными в ходе проверки.

В свою очередь, руководитель и учредитель общества «Геология, геодезия и строительство» ФИО13, значащийся в качестве руководителя значительного числа иных организаций, на допрос в налоговый орган не явился.

Проанализировав характер движения денежных средств по счетам контрагентов, суды также выявили обстоятельства, свидетельствующие о выведении денежных средств из легального финансового оборота путем их перевода на счета физических лиц и «анонимных» структур, и приобретения векселей.

В дополнение судами учтена информация, представленная налоговому органу Управлением экономической безопасности и противодействия коррупции ГУ МВД по Пермскому краю об обнаружении в помещении общества с ограниченной ответственностью «Канон» - представлявшего от имени контрагентов налоговую и бухгалтерскую отчетность, печатей и документов ряда юридических лиц, в том числе общества «Геология, геодезия и строительство» и организаций, на расчетные счета которых перечислялись денежные средства, поступившие от заявителя - ООО «Спектр Мет», ООО «СпецМеханизация», ООО «Меркурий-10», ООО «Феникс».

Приняв во внимание совокупность данных обстоятельств, очевидно опровергающих присутствие работников спорных контрагентов на объектах налогоплательщика, суды признали сделки, совершенные заявителем с обществами «Геология, Геодезия и строительство» и «Кайман» нереальными, формально документированными, фактически исполненными неофициально трудоустроенными физическими лицами.

В этой связи, выводы судов о необоснованности полученной обществом налоговой выгоды и последующий отказ в удовлетворении заявленных требований в указанной части является правомерным.

Между тем, суд кассационной инстанции не соглашается с позицией судов первой и апелляционной инстанции, полагающих, что у общества отсутствовали основания для корректировки объема налоговых обязательств 2014 года по НДС и налогу на прибыль организаций.

Квалифицировав решение суда от 20.02.2016, которым разрешен спор между налогоплательщиком и ПАО «Т Плюс» о порядке определения объема поставленного газа в 2014 году, в качестве нового, неизвестного ранее факта хозяйственной деятельности, суды пришли к выводу о необходимости его отражения в налоговом периоде обнаружения, иными словами, в периоде вступления решения суда в законную силу.

Однако подобная квалификация противоречит смыслу ст. 54, 168, 172 НК РФ.

В соответствии с абз. 3 п. 3 ст. 168 НК РФ при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней, считая со дня составления документов, указанных в п. 10 ст. 172 НК РФ.

На основании п. 13 ст. 171 НК РФ при уменьшении стоимости отгруженных товаров у продавца этих товаров положительная разница между суммами налога на добавленную стоимость, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров до ее уменьшения и после, подлежит вычету.

Согласно п. 10 ст. 172 Кодекса вычеты суммы разницы, указанной в п. 13 ст. 171 НК РФ, производятся на основании корректировочных счетов-фактур, выставленных продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в порядке, установленном пп. 5.2 и 6 ст. 169 НК РФ, при наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе из-за изменения цены (тарифа) и (или) изменения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, но не позднее трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры.

Таким образом, в случае расхождения количества полученных покупателем товаров (объема принятых выполненных работ, оказанных услуг) по сравнению с количеством, указанным продавцом в накладных (актах) и счетах-фактурах, и, соответственно, изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) в результате уточнения их количества продавцом выставляются корректировочные счета-фактуры на основании документа, подтверждающего согласие покупателя на изменение количества товара.

В случае если изменение стоимости товаров (работ, услуг) произошло в результате исправления технической ошибки, возникшей в результате неправильного ввода данных о цене и (или) количестве отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) в информационные системы, используемые для ведения бухгалтерского и налогового учета, то корректировочный счет-фактура продавцом не выставляется. В этом случае в выставленный счет-фактуру следует внести соответствующие исправления.

Указанные исправления вносятся продавцом в порядке, установленном п. 7 Приложения № 1 к Постановлению Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость», путем составления нового экземпляра счета-фактуры.

Статья 247 НК РФ устанавливает, что объектом обложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

В силу п. 1 ст. 248 НК РФ доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы и документов налогового учета. Доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств.

Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики - организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибок. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Как следует из буквального содержания решения суда от 20.02.2016, стороны – налогоплательщик (продавец) и ПАО «Т Плюс» (покупатель) согласовали порядок учета поставляемого газа в 2014 году по прибору учета продавца, а в случае его неисправности – по прибору учета покупателя, однако при истечении срока поверки прибора учета общества, между сторонами договора возник спор о моменте начала исчисления объема поставленного газа по прибору ПАО «Т Плюс» – с 25.01.2014 или 01.02.2014, что было разрешено судом. Обстоятельства, установленные при толковании договора между продавцом и покупателем, свидетельствующие об ошибочности расчета общества, не повлияли и не могли объективно повлиять на фактический объем уже поставленного товара, в связи с чем, выводы судов полагающих, что через решение суда стороны пришли к соглашению, изменив ранее установленные условия поставки, нельзя признать верным.

Решение суда от 20.02.2016, подтверждая правоту позиции покупателя, изначально верно отразившего в своем учете полученный им объем газа, не отвечает признакам соглашения сторон об изменении цены (тарифа) и (или) изменении количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) в периодах, следующих за периодом поставки, что, между прочим, является необходимым условием для применения п. 10 ст. 172 НК РФ. Заключение подобного соглашения направлено исключительно на скоординированное сторонами изменение объема реализуемых сторонами прав и обязанностей, не связанное с исправлением данных бухгалтерского и налогового учета.

Обстоятельства, установленные судами в рамках дела №А50-3397/2015, однозначно указывают на ошибку, допущенную обществом непосредственно в периоде поставки (в 2014 году) в результате неправильной оценки условий исполняемого договора, а решение от 20.02.2016 исправляет её, что не может расцениваться судами как новый, самостоятельный (в смысле налогообложения) факт хозяйственной деятельности общества.

Кроме того, следует учесть, что судебный акт признаками первичного документа, в том числе договора, фиксирующего факт возникновения обязательств по воле его участников, не обладает, а потому не может служить основанием для получения налогового вычета (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Суд округа поддерживает довод заявителя, признавая выводы судов, обязывающие последнего производить перерасчет налоговой базы и суммы налога на прибыль организаций в налоговом периоде выявления ошибки, противоречащими содержанию ст. 54 НК РФ, в соответствии с которой право выбора периода корректировки – период совершения ошибки, либо в период её выявления, с учетом конкретных обстоятельств принадлежит налогоплательщику.

Вопреки мнению судов, позиция заявителя в отношении НДС также не нарушает интересов бюджета, поскольку ПАО «Т Плюс» в целях налогообложения в 2014 году учитывало количество приобретенного товара, на основании данных, признанных судом верными. Указанные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии оснований для восстановления ПАО «Т Плюс» соответствующих сумм налоговых вычетов, полученных им в связи со спорной поставкой.

Иных обстоятельств, правомерно препятствующих обществу произвести корректировку налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций и НДС в 2014 году, судами не установлено.

Основаниями для изменения или отмены решения, постановления арбитражного суда первой и апелляционной инстанций являются несоответствие выводов суда, содержащихся в решении, постановлении, фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, и имеющимся в деле доказательствам, нарушение либо неправильное применение норм материального права или норм процессуального права (ч. 1 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Поскольку вышеизложенные выводы судов не соответствуют установленным обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, обжалуемые судебные акты в указанной части подлежат отмене, а требования общества – удовлетворению.

Руководствуясь ст. 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда Пермского края от 30.11.2017 по делу № А50?30691/2017 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.02.2018 по тому же делу отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю от 01.06.2017 № 11-37/7/1585 о доначислении налога на добавленную стоимость в сумме 499 597 руб., соответствующих сумм пени, штрафа и уменьшения убытка по налогу на прибыль за 2014 год на 2 775 538 руб.

В указанной части заявленные требования удовлетворить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю от 01.06.2017 № 11?37/7/1585 о доначислении налога на добавленную стоимость в сумме 499 597 руб., соответствующих сумм пени, штрафа и в части уменьшения убытка по налогу на прибыль за 2014 год на 2 775 538 руб.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю в пользу ООО «Газпром межрегионгаз Пермь» в возмещение судебных расходов по уплате государственной пошлины по кассационной жалобе в сумме 1500 руб.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.


Председательствующий О.Л. Гавриленко


Судьи Е.А. Кравцова


Е.О. Черкезов