Решение от 13 октября 2023 г. по делу № А27-4647/2023

АРБИТРАЖНЫЙ СУД

КЕМЕРОВСКОЙ ОБЛАСТИ

Дело № А27-4647/2023


Р Е Ш Е Н И Е именем Российской Федерации

13 октября 2023 г. г. Кемерово Резолютивная часть решения объявлена 10 октября 2023 г.

Решение в полном объеме изготовлено 13 октября 2023 г.

Арбитражный суд Кемеровской области в составе

судьи арбитражного суда Потапова А.Л., при ведении протокола судебного заседания секретарем ФИО1,

рассмотрев в открыто судебном заседании с участием представителей

заявителя ФИО2 по доверенности, ФИО3 по

доверенности,

налогового органа ФИО4 по доверенности, ФИО5 по

доверенности, ФИО6 по доверенности,

дело по заявлению АО «Горно-Рудная компания «Западная» (ОГРН <***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 9 (ОГРН <***>) о признании недействительным решения № 7 от 25.11.2022 в части,

у с т а н о в и л :

акционерное общество «Горно-рудная компания «ЗАПАДНАЯ» (далее по тексту – заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 9 (далее - налоговый орган) о признании недействительным решения № 7 от 25.11.2022 (в редакции решения № 05-16\03222@ Межрегиональной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам № 5 от 13.03.2023) в части п.3.1, п. 3.2.

В судебном заседании представители заявителя требования поддержали, просили суд заявление удовлетворить в полном объеме. Представители налогового органа заявленные требования не признали, просили суд в удовлетворении заявления отказать.

Судом установлено, что в отношении Общества была проведена выездная налоговая проверка, по итогам которой составлен акт, в последующем принято решение № 7 от 25.11.2022 «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения». Не согласившись с принятым решением, Общество подало апелляционную жалобу в вышестоящий налоговый орган. Решением № 0516/03222@ от 13.03.2023, вынесенного межрегиональной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам № 5, жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Решение № 7 от 25.11.2022 в части п.3.1, п. 3.2. Обществом оспорено в судебном порядке. Оспаривая решение налогового органа, Общество не согласно с основным выводом налогового органа о несоответствии стоимости реализованного налогоплательщиком добытого полезного ископаемого (флотоконцентрата) размеру рыночной цены, под которой налоговый орган понимает значение учетных цен аффинированных драгоценных металлов, установленных Центральным банком Российской Федерации исходя из значений цен на Лондонском рынке драгоценных

металлов на дату реализации золота. Общество считает, что налоговый орган применил п.5 ст.340 НК РФ без учета того обстоятельства, что флотоконцентрат и аффинированные драгоценные металлы не являются идентичными (однородными) товарами, а следовательно, их рыночная цена не может совпадать, следовательно приводит к нарушению принципа нейтральности, экономического основания и соразмерности налогообложения. Кроме того, Общество не соглашается с правильностью применения налоговым органом п.5 ст.340 НК РФ, считает, что налоговым органом нарушен принцип экономического основания налогов, поскольку НДПИ облагаются полезные ископаемые, но не расходы на их аффинаж и транспортировку. При этом Общество отмечает, что налогоплательщики, реализующие добытое полезное ископаемое третьим лицам не должны находиться в худшем положении по сравнению с теми, кто передает его на аффинаж для последующей реализации аффинированных драгметаллов. Общество полагает, что применение к реализации концентрата (а не слитков золота) правил п. 5 ст. 340 НК РФ не только противоречит буквальному содержанию этой нормы и её экономическому смыслу, но также противоречит принципам экономического основания налогов (п. 3 ст. 3 НК РФ), нейтральности и соразмерности налогообложения и равного положения всех налогоплательщиков перед налоговым законом (п. 1 ст. 3 НК РФ).

Также Общество несогласно с методом расчета налоговой базы по НДПИ, на котором основан вывод налогового о занижении налоговой базы и суммы доначисленного налога по НДПИ за период с октября 2018 года по декабрь 2019 года по коду вида добытого полезного ископаемого «13001 - золото» за налоговые периоды, в которых отсутствовала реализация полезного ископаемого (флотоконцентрата), поскольку расчет основан на определении стоимости единицы добытого полезного ископаемого (флотоконцентрата) исходя из стоимости химически чистого металла, содержащегося в добытом в налоговых периодах 2018-2019 гг. ином полезном ископаемом (сплаве Доре). При этом Общество отмечает, что при расчете налоговым органом стоимости единицы реализованного ХЧМ применяется размер выручки от реализации ХЧМ (в сплаве Доре), до вычета из него расходов на аффинаж и доставке (перевозке) до получателя и количество реализованного ДПИ (сплава Доре). С таким расчетом Общество не согласно, считает его не соответствующим положениям п.4 ст.340 НК РФ, ст.ст. 254, 255, пп.1-2 п.3 ст.3 НК РФ, так как налоговым органом некорректно определена расчетная стоимость единицы реализованного ХЧМ и, соответственно, стоимость единицы ДПИ, налоговая база для расчета налога и сам налог на ДПИ - флотоконцентрат.

Оспаривая решение в части назначенной налоговой ответственности, Общество считает, что налоговый орган не учел обстоятельства, исключающие вину лица в совершении вменяемого ему налогового правонарушения. При этом Общество отмечает, что в проверяемый период оценивало стоимость флотационного концентрата для целей определения налоговой базы по НДПИ на основании положений п. 3 ст. 340 НК РФ, то есть исходя из сложившихся за соответствующий налоговый период цен реализации данного ДЛИ, при этом руководствовалось п.24 Письма ФНС России от 23.12.2016 NСА-4-7/24825@, опубликованным для всеобщего сведения и способным сформировать соответствующие ожидания оценки правильности своего поведения у налогоплательщиков. Общество отмечает, что применение мер ответственности без надлежащего учета обстоятельств противоречит идеям справедливости и гуманизма, и несовместимо с принципом индивидуализации ответственности за правонарушения. Дополнительно Общество обращает внимание, что является добросовестным налогоплательщиком и не имело ни прямого, ни косвенного умысла на совершение налогового правонарушения, а равно какой-либо цели по нанесению ущерба бюджету РФ либо необоснованному изъятию из него средств. В рассматриваемой ситуации, по мнению Общества, налоговым органом применен формальный подход, при котором

при исчислении налогового обязательства налоговым органом учитывалась правоприменительная практика, сформированная при исчислении налога при иных правовых обстоятельствах, при иной технологической схеме переработки, ином добытом полезном ископаемом, и иным недропользователем.

Не соглашаясь с заявленными требованиями, налоговый орган отмечает несоблюдение Обществом досудебного порядка обжалования оспариваемого решения, так как Общество при обращении в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой просило отменить решение в полном объеме, но привело свои доводы только относительно незаконности выводов по пункту 2.2.1 мотивировочной части решения (неполная уплата НДПИ в размере 17 656 407 руб. с объема добытого полезного ископаемого (флотоконцентрата)). Налоговый орган также обращает внимание, что в судебном порядке Общество также в своем заявлении приводит мотивировку только касательно необоснованности доначисления НДПИ по п.2.1.1 решения, что по мнению налогового органа, является основанием для оставления заявления Общества без рассмотрения в остальной части.

Не соглашаясь с доводами Общества о неверности определения стоимости реализованного добытого полезного ископаемого (флотоконцентрата) размеру рыночной цены, согласно значения учетных цен аффинированных драгоценных металлов, установленных Центральным банком Российской Федерации исходя из значений цен на Лондонском рынке драгоценных металлов на дату реализации золота, налоговый орган со ссылками на п. 4, 7 ст. 339, ст. 338, ст. 340 НК РФ, а также со ссылками на судебную практику отмечает, что норма, предусмотренная п. 5 ст. 340 НК РФ, не устанавливает самостоятельного способа определения стоимости ДПИ, содержащих драгоценные металлы, а предусматривает особенности оценки стоимости ДПИ, содержащие драгоценные металлы, для случаев, когда имело место реализация аффинированного металла. Поправочные коэффициенты, предусмотренные договорами Общества по купле-продаже минерального сырья, содержащего драгоценные металлы, представляют собой вычет к стоимости химически чистого металла (содержащегося во флотоконцентрате) исходя из цен на ЛБМ в виде предстоящих затрат, которые несет в последующем (в будущем) покупатель по аффинажу приобретенного флотоконцентрата (технологический передел). При этом транспортные расходы и расходы на аффинаж у Общества отсутствуют. Следовательно, по мнению налогового органа, в целях исчисления НДПИ цена химического чистого золота, содержащегося в реализуемом Обществом флотоконцентрате, не подлежит уменьшению на поправочный коэффициент.

Не соглашаясь с доводами Общества относительно примененного при проверке метода расчета налоговой базы на НДПИ, налоговый орган отмечает, что в силу норм главы 26 НК РФ, Закона от 12.03.1998 № 41-ФЗ, Порядка от 01.12.1998 № 1419 при реализации и (или) использования минерального сырья до завершения комплекса технологических операций (процессов) до добыче полезного ископаемого, предусмотренных технологическим проектом разработки месторождения полезных ископаемых, количество добытого в налоговом периоде полезного ископаемого определяется как количество полезного ископаемого, содержащегося в указанном минеральном сырье, реализованном и (или) использованном на собственные нужды в данном налоговом периоде. При этом стоимость единицы добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого – продукте и (или концентрате) и стоимости единицы химически чистого металла. Налоговое законодательство устанавливает обязанность налогоплательщика при исчислении налоговой базы применять цену сделки. Произвольное изменение суммы выручки, полученной в результате реализации и ее снижение при отсутствии правового основания, влечет уменьшение налоговой базы и действительной налоговой

обязанности налогоплательщика, что противоречит основам правопорядка и положениям ст.340 НК РФ. Поскольку расходы на аффинаж у Общества при производстве флотоконцентрата отсутствуют, то налоговый орган при исчислении НДПИ в тех периодах, когда реализации флотоконцентрата не было, за основу принял цену реализации сплава Доре (без учета ее уменьшения на расходы по аффинажу). Приведенный Обществом альтернативный расчет стоимости единицы содержащихся во флотоконцентрате химического чистого золота, по мнению налогового органа, не соответствует п.5 ст. 340 НК РФ.

Также налоговый орган не согласен с доводами Общества о не учете обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения. Налоговый орган отмечает, что в Письме ФНС России от 23.12.2016 NСА-4-7/24825@ рассматривались ситуации с иными фактическими обстоятельствами, а само Письмо было адресовано только в адрес территориальных налоговых органов для использования в их работе и содержало в себе обзор правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда РФ, Верховного Суда РФ. Довод же Общества, что оно является добросовестным налогоплательщиком налоговым органом был учтен при установлении соразмерности ответственности за выявленное налоговое правонарушение.

Заслушав выступления представителей сторон, исследовав обстоятельства дела, исследовав и оценив представленные по делу доказательства в порядке ст. 71, 168 АПК РФ, суд признает, что заявленные требования не подлежат удовлетворению на нижеследующих основаниях.

1. Судом отклонены доводы налогового органа о не соблюдении Обществом досудебного порядка в отношении полного обжалования решения.

Суд исходит из того, что по смыслу решения доначисленная сумма налога на добычу полезных ископаемых принята к учету в целях исчисления налога на прибыль. Следовательно, оспаривание заявителем в досудебном порядке решения налогового органа только в части НДПИ не приводит к обстоятельствам обжалования им решения налогового органа только в части, поскольку обоснованный размер НДПИ в силу положений главы 25 Налогового кодекса РФ приводит к корректировке базы по налогу на прибыль.

2. Из обстоятельств дела следует, что Общество производит добычу полезных ископаемых на месторождении Бадран (территория МО Оймяконский улус (район) Республики Саха (Якутия), Российская Федерация) в соответствии с лицензией на право пользования недрами.

Общество добытое минеральное сырье, содержащего драгоценные металлы (флотационный концентрат, золотосодержащий концентрат), реализовывало ООО «Ресурсы Алабазино» (Покупатель). Золотосодержащий концентрат приобретался Покупателем для дальнейшей перепродажи. Цена на товар определена сторонами с учётом содержания в Товаре золота, извлечение которого промышленным способом целесообразно (п. 5.1 договора). Пунктом 5.4 Договора определены понижающие поправочные коэффициенты, которые определяются в зависимости от содержания золота в одной сухой метрической тонне (СМТ) в поставленной партии товара. Таким образом, Обществом при оценке стоимости единицы добытого полезного ископаемого осуществлялась корректировка цены реализуемого полезного ископаемого на поправочный коэффициент, который находится в прямом соотношение с показателем содержания золота в 1 СМТ и расходами на перевозку, организацию экспорта и иными расходами. При этом само Обществом такие расходы не несло, а поправочный коэффициент, предусмотренный п. 5.4 Договора, представляет собой предполагаемые (предстоящие) в последующем расходы покупателя (ООО «Ресурсы Албазино») на организацию экспорта покупаемого товара в Китай.

3. Суд признает обоснованными доводы налогового органа, что налоговые периоды октябрь 2020 года, декабрь 2020 года, январь 2021 года (решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 9 № 53 от 24 мая 2021 года; № 58 от 4 августа 2021 года, № 56 от 30 июня 2021) с аналогичными обстоятельствами являлись предметом судебного разбирательства в рамках дела А27-25203/2021.

Налоговые периоды февраль 2020, март 2021 (решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 9 от 30.09.2021 № 60, от 30.06.2021 № 57) с аналогичными обстоятельствами являлись предметом судебного разбирательства в рамках дела А27-25264/2021.

По вышеуказанным делам требования заявителя в части налога были оставлены без удовлетворения. Постановлениями апелляционной и кассационной инстанции решения судов оставлены без изменений. Решения судов вступили в законную силу.

Определениями Верхового Суда РФ от 29.05.2023 № 304-ЭС23-7314, от 24.05.2023 № 304-ЭС23-7057 Обществу было отказано в передаче его кассационных жалоб для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.

Суд находит в рассматриваемом случае подлежащим применению принцип «stare dicisis» и при отсутствии иных фактических обстоятельств по настоящему делу признает отсутствие правовых оснований для иных выводов.

3. Судом на основании ст.ст. 337-339 НК РФ признана несостоятельной позиция Общества о неверности определения налоговым органом базы для исчисления НДПИ в отношении полезных ископаемых (золото, серебро), при обстоятельствах добычи Обществом золотосодержащего концентрата, в составе которого находилось серебро.

В рассматриваемой части суд исходит из различных форм образования природой минерального сырья (полезных ископаемых и их соединений). Обществом в ходе судебного разбирательства не оспаривалось и не опровергалось об извлечении из недр минерального сырья, которое по качеству соответствовало стандарту. Добыча Обществом минерального сырья, то есть различных форм полезных ископаемых с одновременным содержанием золота и серебра, которые по своему качеству соответствуют стандарту, является основанием для исчисления и уплаты НДПИ в отношении извлеченного из недр минерального сырья (добытого полезного ископаемого).

При этом объем каждого минерального сырья (полезного ископаемого – золото и серебро) налоговым органом определен по значениям лаборатории Общества и последним не оспаривается.

4. Судом признана несостоятельной позиция Общества о неверности применения налоговым органом п.5 ст.340 НК РФ и необходимости исключения из налогооблагаемой базы по налогу на добычу полезных ископаемых расходов по переработке добытого полезного ископаемого и его транспортировке, в том числе утвержденные проектом разработки коэффициенты потерь полезного ископаемого, поскольку Общество такие расходы и потери фактически не несло. Использование в договорной цене реализации добываемого Обществом минерального сырья поправочных коэффициентов на предполагаемые расходы по транспортировке и переработке покупателя минерального сырья не свидетельствует о неверности определения цены добытого Обществом полезного ископаемого, примененного налоговым органом с учетом положений статьи 21 Федерального закона от 26.03.1998 № 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях». При этом положения пунктов 3 и 5 статьи 340 НК РФ предполагают возможность учета только расходов, которые были фактически понесены самим налогоплательщиком. Поскольку у Общества фактические транспортные расходы и расходы на аффинаж отсутствуют, то примененный им понижающий коэффициент на предполагаемые расходы покупателя не уменьшает стоимость реализации товара применительно к пункту 5 статьи 340 НК РФ. Как следствие, произведенный налоговым

органом расчет стоимости реализованного добытого ископаемого признает судом обоснованным и верным.

При этом суд находит подтверждение своим выводам в приведенной налоговым органом судебной практике по аналогичным делам (А78-182/2018, А37-2538/2016).

5. Суд находит необоснованными доводы Общества о неправомерном назначении оспариваемым решением штрафа, с применением налоговым органом формального подхода при назначении данной меры ответственности.

В силу ст.52 – 54, 45 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. Налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения). Налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога.

Согласно п.19 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" статьей 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия). В силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.

При вышеизложенных фактических обстоятельствах, суд соглашается с позицией налогового органа, что в действиях Общества имеется объективная и субъективная сторона правонарушения, ответственность за которое предусмотрена п.1 ст.122 НК РФ. Исследовав приведенные Обществом обстоятельства, суд не признал их в качестве исключающих вину в допущенном правонарушении, не признал их в качестве смягчающих. Доводы заявителя об отсутствии прямого или косвенного умысла судом не могут быть приняты в качестве обоснованных, поскольку ответственность по п.1 ст. 122 НК РФ основана исходя из наличия неосторожной формы вины правонарушителя.

Суд признал несостоятельной позицию Общества о применении письменных разъяснений о порядке исчисления налога. Суд соглашается в данной части с обоснованностью доводов налогового органа, что приведенное Обществом письмо ФНС России от 23.12.2016 таковым не является.

Доводы о неадекватности назначенной меры ответственности судом также признаны подлежащими отклонению на основании п.1 ст.3, п.3 ст.108, ст.110, ст.114 Налогового кодекса РФ, ст.7 Арбитражного процессуального кодекса РФ исходя из принципа равенства перед законом.

Задачами судопроизводства в арбитражных судах, в том числе, являются укрепление законности и предупреждение правонарушений в сфере экономической деятельности, а также формирование уважительного отношения к закону (статья 2 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Оценив в порядке части 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ представленные в материалы дела доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании, суд пришел к выводу, что исходя из вида и состава правонарушения,

обстоятельств совершенного правонарушения, оснований применения положений ст.ст. 112, 114 Налогового кодекса РФ не имеется, а назначенный оспариваемым решением размер штрафа является обоснованным, соответствующий положениям налогового законодательства и соразмерным допущенному правонарушению. Чрезмерности назначенной Обществу ответственности при сопоставлении с допущенными им правонарушениями в рассматриваемом случае суд не установил. Смягчение назначенного штрафа по заявленным обстоятельствам, с учетом изложенного, по мнению суда, повлечет нарушение ст.7, ст.2 Арбитражного процессуального кодекса РФ, будет являться безосновательным и не основанным на доказательствах.

6. Отказывая в удовлетворении заявленных требований судебные расходы судом относятся на основании ст.110 Арбитражного процессуального кодекса РФ на заявителя.

На основании вышеизложенного, руководствуясь статьями 101, 102, 110, 167-171, 181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

р е ш и л :

Заявленные требования оставить без удовлетворения.

Решение, не вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Седьмой арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия.

Решение, вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его вступления в законную силу, при условии, если оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Апелляционная и кассационная жалобы подаются через Арбитражный суд Кемеровской области.

Судья Потапов А.Л.