Решение от 17 декабря 2020 г. по делу № А76-3324/2020

Арбитражный суд Челябинской области

454000, г.Челябинск, ул.Воровского, 2

Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А76-3324/2020
17 декабря 2020 года
г. Челябинск


Резолютивная часть решения объявлена 16 декабря 2020 года.

Решение изготовлено в полном объеме 17 декабря 2020 года.

Судья Арбитражного суда Челябинской области Кудрявцева А.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению акционерного общества «КОЕЛГАМРАМОР», с. Коелга Челябинская область, ОГРН <***> к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №10 по Челябинской области о признании недействительным решения от 04.07.2019 № 2350 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО2 (доверенность от 06.08.2019 № 23/19, удостоверение адвоката), Шабунина А.В. (доверенность от 16.09.2020 № 34/20, паспорт),

от ответчика: ФИО3 (доверенность от 26.12.2019 № 05-1-07/21220, служебное удостоверение), ФИО4 (доверенность от 10.01.2020 № 05-1-07/00204, служебное удостоверение), ФИО5 (доверенность от 31.12.2019 № 05-1-07/21550, служебное удостоверение),

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество «Коелгамрамор», с. Коелга Челябинская область, ОГРН <***> (далее – заявитель, АО «Коелгамрамор») 30.01.2020 обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Челябинской области (далее – ответчик, налоговый орган, инспекция, Межрайонная ИФНС России № 10 по Челябинской области), о признании незаконным решения от 04.07.2019 № 2350 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В обоснование доводов заявления общество ссылается на то, что добываемым полезным ископаемым для целей исчисления налога на добычу полезных ископаемых (далее – НДПИ) первым по своему качеству соответствующим стандарту предприятия для общества является блоки мраморные, соответствующие ГОСТ 9479-2011 «Блоки из горных пород для производства облицовочных, архитектурно-строительных, мемориальных и других изделий» и ТУ 23.70.12.-002-12574404-2018 «Блоки из мрамора Коелгинского месторождения для производства облицовочных, архитектурно-строительных, мемориальных и других изделий», что подтверждается выданной заявителю лицензией, оценкой запасов, в соответствии с которыми добываемым полезным ископаемым Коелгинского месторождения является облицовочный мрамор, а не щебень, как ошибочно полагает налоговый орган. Дробление осуществляется обществом в отношении отходов от производства мраморных блоков, отходы не являются объектом обложения НДПИ. При этом план развития горных работ на месторождении не предусматривает дробление камня до щебня, получение которого в соответствии с разработкой месторождения осуществляется в ходе переработки строительного камня (околов и некондиционных мраморных блоков) вне карьера, на отдельной площадке и не относится к процессу добычи полезного ископаемого. Как указывает заявитель, щебень является продуктом переработки полезного ископаемого – мрамора, соответственно, не может быть признан объектом налогообложения НДПИ.

В обоснование своих доводов обществом в ходе рассмотрения дела представлено заключение эксперта на запрос от 29.06.2020 № 821.

Налоговый орган в отзыве против требований заявителя возражает, считает, решение налогового органа соответствующим законодательству. В обоснование законности решения инспекция ссылается на то, что обществом осуществляется добыча двух полезных ископаемых для целей исчисления НДПИ, одним из которых являются мраморные блоки, а вторым полезным ископаемым первым по своему качеству соответствующим национальному стандарту ГОСТ 22856-89, ГОСТ 8267-93, содержащемся в минеральном сырье, для общества в проверяемом периоде является щебень. При этом нормативные документы по разработке Коелгинского месторождения включают в качестве технологического процесса дробление некондиционного мрамора до щебня различных фракций, а также в качестве продукта разработки - щебень. Также согласно общероссийскому классификатору продукции по видам экономической деятельности щебень является продуктом горнодобывающего производства, а в соответствии с общероссийским классификатором видов экономической деятельности добыча камня включает дробление и измельчение строительного камня.

Представители заявителя в судебном заседании поддержали заявленные требования по основаниям, изложенным в тексте заявления и дополнениях к нему.

Представители инспекции в судебном заседании против требований заявителя возражали по основаниям, изложенным в отзыве и письменных пояснениях.

Заслушав доводы представителей сторон, исследовав письменные материалы дела, суд считает заявленные требования не подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка первичной налоговой декларации по НДПИ за сентябрь 2018 года, представленной АО «Коелгамрамор», по результатам которой составлен акт камеральной налоговой проверки 04.02.2019 № 268 и вынесено решение от 04.07.2019 № 2350 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявитель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 453,50 рублей, ему доначислен НДПИ за сентябрь 2018 года в сумме 4535 рублей, пени в сумме 386,15 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 15.10.21019 №16-07/005717, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, вышеуказанное решение инспекции утверждено.

Заявитель, не согласившись с вынесенными решениями инспекции и Управления, обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Обжалуемым решением инспекции установлено занижение налоговой базы по НДПИ в виду неправомерного не учета продукции, являющейся полезным ископаемым, - щебня в качестве объекта налогообложения по НДПИ, что повлекло неполную уплату НДПИ за сентябрь 2018 года.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

По смыслу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявитель должен доказать факт нарушения обжалуемыми актами, решениями, действиями (бездействием) своих прав и законных интересов.

Исходя из части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Таким образом, для признания арбитражным судом ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными, необходимо наличие одновременно двух юридически значимых обстоятельств: несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие) (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В силу статьи 334 НК РФ налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации. Налогоплательщиками признаются организации, сведения о которых внесены в единый государственный реестр юридических лиц на основании статьи 19 Федерального закона от 30 ноября 1994 года № 52-ФЗ «О введении в действие части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также на основании лицензий и иных разрешительных документов.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, если иное не предусмотрено пунктом 2 настоящей статьи, признаются, в том числе полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 337 НК РФ в целях исчисления НДПИ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

В частности в пункте 2 статьи 337 НК РФ видами добытого полезного ископаемого признается также неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии).

Пунктом 3 статьи 337 НК РФ также предусмотрено, что полезным ископаемым также признается продукция, являющаяся результатом разработки месторождения, получаемая из минерального сырья с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ (в частности, подземная газификация и выщелачивание, дражная и гидравлическая разработка россыпных месторождений, скважинная гидродобыча), а также перерабатывающих технологий, отнесенных в соответствии с лицензией на пользование недрами к специальным видам добычных работ (в частности добыча полезных ископаемых из пород вскрыши или хвостов обогащения, сбор нефти с нефтеразливов при помощи специальных установок).

В соответствии с пунктом 1 статьи 338 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого).

В силу пункта 1 статьи 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.

Согласно пункту 2 статьи 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

В соответствии с пунктом 7 статьи 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

При этом как разъяснено в пункте 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 № 64 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости» данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.

Правовое содержание понятия полезного ископаемого может определяться законодателем неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов, содержащихся в недрах.

В статье 337 Налогового кодекса Российской Федерации термин «полезное ископаемое» используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества. Из данного регулирования во взаимосвязи с положениями статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что возникновение объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого (продукции) и доведению его качества до определенного стандарта (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25 февраля 2013 года № 189-О и от 24 декабря 2013 года № 2059-О, от 25 июня 2019 № 1517-О).

Соответственно в пункте 1 статьи 337 НК РФ конкретизируется понятие полезного ископаемого именно в целях использования в налоговых отношениях, и термин «полезное ископаемое» используется для целей налогообложения в специальном значении.

Таким образом, для целей налогообложения полезным ископаемым признается не минеральное сырье, фактически добытое из недр, которым в данном случае выступает мрамор, а продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (породе), в отношении которой завершены всех технологические операции по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта.

Исходя из данных норм, арбитражный суд приходит к выводу, что полезным ископаемым, стоимость которого налогоплательщик должен учитывать для целей определения налоговой базы по НДПИ, является не непосредственно добываемое сырье, а продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (породе, мраморе), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации, в отношении которого окончен весь комплекс технологических операций (процессов) по добыче, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого без учета предусмотренных техническим проектом разработки месторождения операций, относящихся к его дальнейшей переработке.

Таким образом, исходя из буквального толкования пункта 1 статьи 337 НК РФ, полезным ископаемым для целей исчисления НДПИ признается не фактически добытое (извлеченное) из недр минеральное сырье (порода), а продукция горнодобывающей промышленности, извлекаемая (получаемая) из этого минерального сырья (породы), которая первая по своему качеству соответствует какому-либо указанному в данном пункте стандарту. При этом технологические операции по получению такой продукции должны быть также включены в комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого, а также относится к операциям горнодобычи, а не переработки.

Согласно пункту 8.1 статьи 4 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах» (далее – Закон о недрах) согласование технических проектов разработки месторождений общераспространенных полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр местного значения, относится к полномочиям органов государственной власти субъектов Российской Федерации в сфере регулирования отношений-недропользования на своих территориях.

Согласно данной статье закона указанные органы также принимают участие в определении условий пользования месторождениями полезных ископаемых, осуществляют региональный государственный надзор за рациональным использованием и охраной недр в отношении участков недр, местного значения, проводят государственную экспертизу запасов полезных ископаемых, геологической, экономической и экологической информации о предоставляемых в пользование участках недр местного значения.

В соответствии со статьей 22 Закона о недрах пользователь недропользователь обязан обеспечить соблюдение требований технических проектов, планов или схем развития горных работ, недопущение сверхнормативных потерь, разубоживания и выборочной отработки полезных ископаемых.

Согласно статье 23.2 Закона о недрах разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными техническими проекта ми и иной проектной документацией на выполнение работ, связанных с пользованием недрами, а также правилами разработки месторождений полезных ископаемых но видам полезных ископаемых, устанавливаемыми федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с уполномоченными Правительством Российской Федерации федеральными органами исполнительной власти,

Состав и содержание технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых определяются правилами подготовки технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых по видам полезных ископаемых, устанавливаемыми федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с уполномоченными Правительством Российской Федерации федеральными органами исполнительной власти.

Порядок подготовки, согласования и утверждения технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, устанавливается Правительством Российской Федерации по видам-полезных ископаемых и видам пользования недрами.

В соответствии с Положением о подготовке, согласовании и утверждении технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 03.03.2010 № 118 подготовка проектной документации заключается в разработке обоснованных технических и технологических решений, обеспечивающих выполнение условий пользования участком недр, рациональное комплексное использование и охрану недр, а также выполнение требований законодательства Российской Федерации о недрах.

Из анализа указанных норм права следует, что проект разработки месторождения - это основной документ, согласованный с уполномоченным государственным органом, регулирующий порядок разработки месторождения полезных ископаемых, включающий в себя весь технологический процесс добычи сырья и извлечения продукции.

Технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении определяется в техническом проекте разработки данного месторождения и включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества, в связи с чем необходимо учитывать положения пункта 7 статьи 339 НК РФ, устанавливающие определение в налоговом периоде количества добытого полезного ископаемого, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения. Указанный комплекс технологических операций (процессов) может, в частности, включать: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья); операции, необходимые для облегчения транспортировки и хранения товарного продукта; другие операции, имеющие целью получение товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта; иные операции, предусмотренные техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых.

Следовательно, если техническим проектом разработки месторождения предусмотрено получение какой-либо продукции из минерального сырья и операции по первичной обработке извлеченного минерального сырья и получаемая продукция в соответствии с классификатором продукции по видам экономической деятельности относятся к горнодобывающей промышленности, то для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым будет признаваться полученная из минерального сырья продукция, а не непосредственно извлекаемое минеральное сырье.

Как следует из материалов дела, обществом получена лицензия ЧЕЛ 00674 ТЭ от 09.03.2000 на добычу облицовочного мрамора на Коелгинском месторождении.

Протоколом заседания Территориальной комиссии по запасам полезных ископаемых при Комитете природных ресурсов по Челябинской области от 23.01.2002 № 105 (т. 4 л.д. 11-14) утверждены кондиции для перерасчета запасов. Установлено, что мраморы Коелгинского месторождения пригодны для получения блоков 1-3 групп по ГОСТ 9479-98 и ТУ 5714-051-36913928-99, а отходы от выпиливания блоков и распиловки на плиты и также трещиноватые мраморы пригодны для получения декоративного щебня по ГОСТ 22856-89, строительного щебня по ГОСТ 8267-93, мрамора для сварочных материалов по ГОСТ 4416-94, крошки мраморной электротехнической по ГОСТ 16426-81.

Разработана проектная документация «Переоценка и перерасчет запасов мраморов месторождений Коелгинской группы в Еткульском районе Челябинской области» (отчет ЗАО «Уралгеолстром» за 19991-2001 годы с подсчетом запасов по состоянию на 01.01.2001, в пунктен 2.2 которой предусмотрено, что некондиционные блоки и окол автосамосвалами доставляются на дробилку первичного дробления ДСФ и перерабатываются на щебень и песок (т.4, л.д. 4).

Обществом «Коелгамрамор» в 2003 году утвержден Рабочий проект Доработка Коелгинсского месторождения мрамора до отметки 180 м» (далее - Рабочий проект, т. 4 л.д. 49-132, т. 8).

Рабочим проектом предусмотрено, что мраморы месторождения пригодны для выпуска продукции, соответствующей следующим государственным стандартам и техническим условиям:

1) качество блочных мраморов должно обеспечивать получение продукции отвечающей требованиям: ГОСТ 9479-98 «Блоки из горных пород для производства облицовочных архитектурно-строительных, мемориальных и других изделий»; ТУ 5714-051-36913928-99 «Камень блочный Коелгинского месторождения для производства облицовочных изделий»;

2) качество трещиноватых мраморов и отходов от производства блоков и плит должно обеспечивать получение продукции, отвечающей требованиям: ГОСТ 22856-89 «Щебень и песок декоративные из природного камня», ГОСТ 4416-94 «Мрамор для сварочных материалов», ГОСТ 16426-81 «Крошка мраморная электротехническая».

Согласно разделу 2.4.1 «Товарная продукция и ее учет» Рабочего проекта (т. 4 л.д. 84) полезным компонентом при разработке Коелгинского месторождения является мрамор, добытый из недр на участке определенном лицензией ЧЕЛ 00674 ТЭ и отвечающей требованиям ГОСТ 9479-98 «Блоки из горных пород для производства облицовочных архитектурно-строительных, мемориальных и других изделий», ТУ 5714-051-36913928-99 «Камень блочный Коелгинского месторождения для производства облицовочных изделий», ГОСТ 22856-89 «Щебень и песок декоративные из природного камня», ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ».

Проектом предусматривается комплексное использование всех отходов блочного производства – окола, мрамора из зон выветривания в качестве сырья на щебень, бутовый камень и другие (т.4, л.д. 85).

Согласно Рабочему проекту для добычи мрамора на предприятии применяют комбинированную высокоуступную технологическую схему с использованием алмазно-канатных и баровых камнерезных машин. На первой стадии технологического процесса производится отделение монолита мрамора от массива; на второй стадии - пассировка опрокинутого монолита на блоки. Пассировка блоков производится баровой камнерезной машиной до размеров рабочего пространства камнеобрабатывающего оборудования. Блоки из забоя грузятся автосамосвалы и доставляются в камнеобрабатывающий цех и на станцию Коелга для отправки потребителям.

Указанным технологическим процессом извлеченное минеральное сырье доводится до соответствующего стандарта качества по ГОСТ 9479-2011 «Блоки из горных пород для производства облицовочных, архитектурно-строительных, мемориальных и других изделий» и ТУ 23.70.12-002-12574404-2018 «Блоки из мрамора Коелгинского месторождения для производства облицовочных, архитектурно-строительных, мемориальных и других изделий».

Кроме того Рабочим проектом предусмотрено предварительное дробление некондиционных блоков (комплекс ЩКД-8), которое является первой стадией дробления, где производится переработка некондиционных блоков с отвала (склада) на фракцию 20-150 мм. В процессе дробления и сортировки происходит отсеивание пыленки, полученной от пропила при добыче блоков, а также глины и песка и не отделенных от блоков мелких карстовых включений.

Вынутые в процессе открытых добычных работ отходы от добычи мрамора (некондиционные блоки и окол) доставляются на склад карьера Центральный, приходуются и используются в дальнейшем для производства щебня и песка декоративного. При этом, если некондиционные блоки (отходы от добычи - мрамор блочный некондиционный) пригодны к использованию в качестве строительного минерального сырья (например, щебень, глина, песок, известняки, мел и другие), то они подвергаются обработке (дробление, грохочение, сортировка и т.д.)

В соответствии с разделом 5.1 «Производственная схема» Рабочего проекта (т. 8) горная масса не принятая в блочный товар, направляется на переработку в мраморную крошку на ДСФ с предварительным дроблением до фракции 20-150 мм дробилкой СДМ-59А.

Поскольку мрамор блочный некондиционный в виде некондиционных блоков и окола, образовавшихся при пассировке отдельного монолита на блоки образовался не в процессе обработки блоков мраморных (не является отходами камнеобрабатывающего завода), а в результате добычи из карьера, то получаемый из данных блоков и окола щебень является самостоятельным полезным ископаемым, для целей налогового законодательства равно как и блоки мраморные.

Иной подход ведет к тому, что общество фактически исключает из налогообложения порядка 70% добытого мраморного сырья, квалифицируя его как отходы производства, в то время как весь данный объем используется для получения продукции, признаваемой объектом налогообложения НДПИ, реализация которой приносит обществу доход.

Исходя из данных документов суд приходит к выводу, что для целей налогообложения полезным ископаемым, которое выступает объектом налогообложения, в данном случае будет являться также и щебень наряду с блоками мраморными.

При этом суд учитывает, что согласно «ОК 034-2014 (КПЕС 2008). Общероссийский классификатор продукции по видам экономической деятельности», утвержденного Приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст, щебень отнесен к разделу 08 «Продукция горнодобывающих производств прочая».

В соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности (ОК 029-2014 (КДЕС Ред. 2), утвержденного Приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст, к разделу «В» «Добыча полезных ископаемых» отнесена группировка «добыча строительного камня» 08.11, которая включает дробление и измельчение строительного камня.

Так в соответствии с Разделом В ОК 029-2014 «Добыча полезных ископаемых» данный раздел включает: добычу полезных ископаемых, встречающихся в природе в виде твердых пород, а также дополнительные виды деятельности с целью подготовки сырья к реализации: дробление, измельчение, сортировка. Перечисленные виды работ обычно выполняются хозяйствующими субъектами, которые сами занимаются добычей полезных ископаемых и/или расположены в районе добычи полезных ископаемых.

Некоторые технологические процессы, относящиеся к данному разделу, могут также осуществляться специализированными предприятиями по заказу третьих сторон в качестве производственных услуг.

Этот раздел не включает: дробление, измельчение и другие виды обработки некоторых грунтов, горных пород и минералов, не связанные с операциями по добыче полезных ископаемых, см. 23.9.

Группировки 07 и 08 включают добычу металлических руд, различных минералов и нерудных полезных ископаемых. Группировка 08 «Добыча прочих полезных ископаемых» включает добычу ископаемых из карьеров, а также разработку скальных пород. Получаемые продукты используются главным образом в строительстве (например, песок, камень и т.п.), в производстве строительных материалов (например, глины, гипса и т.п.). Эта группировка не включает процессы обработки (кроме дробления, измельчения, обогащения, сушки, сортировки и смешивания) добываемых полезных ископаемых, см. раздел C.

Группировка 8.11 Добыча камня, песка и глины, добыча декоративного и строительного камня, известняка, гипса, мела и сланцев включает добычу, первичную обработку, распиловку камня для строительства и изготовления памятников, такого как мрамор, гранит, песчаник и т.д., а также дробление и измельчение декоративного и строительного камня. Эта группировка не включает резку, обработку и отделку камня за пределами карьеров, см. 23.70.

В соответствии с группировкой 23.70 Резка, обработка и отделка камня включает резку, обработку и отделку камней для использования в строительстве, на кладбищах, на дорогах и в качестве покрытия для кровли в нее не включается производство грубо насеченного камня, см. 08.11.

Исходя из приведенной классификации видов деятельности суд отклоняет доводы общества о том, что процесс дробления и измельчения строительного камня в любом случае относится к группировке 23.70 Раздела С ОК 029-2014 «Обрабатывающие производства» как основанные на неверном толковании положений ОК 029-2014.

Напротив, вопреки доводам общества, группировка 23.70 «Резка, обработка и отделка камня» вообще не включает дробление измельчение и сортировку строительного камня.

Кроме того, вопреки доводам общества нахождение дробильно- сортировочного комплекса за пределами горного отвода, карьера, земельного участка, на котором расположен горный отвод, не имеет определяющего значения для отнесения дробления строительного камня к добывающим или обрабатывающим процессам по следующим основаниям.

Во-первых, из группировки 8.11 по признаку нахождения за переделами карьеров исключены резка, обработка и отделка камня, а не его дробление и сортировка.

Во-вторых, раздел В ОК 029-2014 «Добыча полезных ископаемых» не включает: дробление, измельчение и другие виды обработки некоторых грунтов, горных пород и минералов, не связанные с операциями по добыче полезных ископаемых.

Соответственно, дробление камня может быть признано операцией по переработке продукции горнодобывающей промышленности (обрабатывающее производство) не по признаку нахождения дробильно-сортировочного комплекса за пределами горного отвода или карьера, а тогда, когда организация не занимается одновременно добычей исходного минерального сырья и для нее операции по извлечению минерального сырья (породы) и ее дробление не является единым технологическим процессом, предусмотренным проектом разработки месторождения.

Таким образом, исходя из буквального толкования ОК 029-2014, в том случае, если организация осуществляет одновременно дробление строительного камня в связи с операциями по его добыче, процессы дробления, измельчения и сортировки строительного камня до щебня отнесены общероссийскими классификаторами к видам добычных работ. В том случае, когда дробление строительного камня не связано с одновременной его добычей непосредственно данной организацией, оно относится к обрабатывающему производству.

Между тем заявитель непосредственно занимается добычей полезных ископаемых (горной породы или мрамора), осуществляет дробление и сортировку мрамора в связи с его добычей, доведение сырья до стандарта качества путем дробления, которое включено в общий технологический процесс разработки Коелгинского месторождения, что позволяет отнести в данном случае в соответствии с ОК 029-2014 дробление к операциям по добыче полезных ископаемых.

Исходя из данных положений ОК 029-2014 и сделанных на его основе выводов судом отклоняются выводы эксперта, отраженные в представленном обществом заключении эксперта, согласно которым дробление и сортировка мрамора относятся исключительно к операциям по обработке (переработке).

Соответственно некондиционные плиты и окол мрамора не являются отходами производства блоков мраморных, а являются добываемым из недр сырьем для производства щебня, в связи с чем в соответствии с действующим законодательством должны учитываться при налогообложении НДПИ.

Таким образом, в результате разработки Коелгинского месторождения в соответствии с проектной документацией образуется два вида полезного ископаемого: мраморные блоки, отвечающие ГОСТу 9479-2011 «Блоки из горных пород для производства облицовочных, архитектурно-строительных, мемориальных и других изделий» и ТУ 23.70.12-002-12574404-2018 «Блоки из мрамора Коелгинского месторождения для производства облицовочных, архитектурно-строительных, мемориальных и других изделий», и щебень, отвечающий ГОСТ 22856-89 «Щебень и песок декоративные из природного камня», ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ», в связи с чем в соответствии с пунктом 1 статьи 338 НК РФ налоговая база должна определяться налогоплательщиком в отношении каждого добытого полезного ископаемого.

В соответствии с планом развития горных работ на 2018 год АО «Коелгамрамор» отходы от пассировки блоков из карьера поступают для переработки на ЩКД, где получают бут фракции 20-150 мм. Весь объем бута с участка переработки отходов поступает на дробильно-сортировочную фабрику (ДСФ) ООО «Коелгамрамор».

Таким образом, АО «Коелгамрамор» осуществляет на собственной базе лишь первичное дробление отходов от пассировки блоков и окола до бута фракции 20-150 мм, который затем реализует в адрес ООО «Коелгамрамор» для осуществления вторичного дробления до щебня. Соответственно, АО «Коелгамрамор» на собственной базе не реализует весь производственный цикл по получению щебня, предусмотренный Рабочим проектом разработки месторождения, предусматривающий первичное дробление до фракции 20-150 мм дробилкой СДМ-59А с последующим дроблением в щебень определенных фракций на ДСФ (дробильно-сортировочной фабрике). В соответствии с представленными документами не доведенный до конечного продукта (щебеня) бут реализуется обществом в адрес ООО «Коелгамрамор».

При этом в силу пункта 8 статьи 339 НК РФ при реализации минерального сырья до завершения комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых, количество добытого в налоговом периоде полезного ископаемого определяется как количество полезного ископаемого, содержащегося в указанном минеральном сырье, реализованном в данном налоговом периоде.

Таким образом, количество добытого налогоплательщиком в налоговом периоде полезного ископаемого (щебня) следует определять по его содержанию в буте. Поскольку щебень представляет собой продукт дальнейшего дробления и сортировки бута, его количество совпадает с количеством бута.

Статьей 340 НК РФ установлен порядок оценки стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы. Так оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов:

1) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий;

2) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого;

3) исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

В случае отсутствия субсидий к ценам реализации добываемых полезных ископаемых налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подпункте 2 пункта 1 настоящей статьи. При этом оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений статьи 105.3 настоящего Кодекса, без налога на добавленную стоимость (при реализации на территории Российской Федерации и в государства - участники Содружества Независимых Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.

Стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 НК РФ, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом.

Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом, к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.

В рассматриваемом случае заявитель в отношении полезного ископаемого «блоки мраморные» осуществляет реализацию, в связи с чем правомерно определил стоимость добытых полезных ископаемых исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого. Соответственно, заявителем обоснованно исчислен НДПИ в отношении данного вида полезного ископаемого в размере 463 245 рублей.

Между тем заявитель не осуществляет реализацию непосредственно полезного ископаемого «щебень», поскольку в адрес ООО «Коелгамрамор» осуществляется реализация недоведенного до окончания технологического процесса бута.

Согласно пункту 4 статьи 340 НК РФ, в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подпункте 3 пункта 1 статьи 340 НК РФ, то есть исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются следующие виды расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде:

1) материальные расходы, определяемые в соответствии со статьей 254 НК РФ, за исключением материальных расходов, понесенных в процессе хранения, транспортировки, упаковки и иной подготовки (включая предпродажную подготовку), при реализации добытых полезных ископаемых (включая материальные расходы, а также за исключением расходов, осуществленных налогоплательщиком при производстве и реализации иных видов продукции, товаров (работ, услуг));

2) расходы на оплату труда, определяемые в соответствии со статьей 255 НК РФ, за исключением расходов на оплату труда работников, не занятых при добыче полезных ископаемых;

3) суммы начисленной амортизации, определяемой в порядке, установленном статьями 256 - 259.2 НК РФ, за исключением сумм начисленной амортизации по амортизируемому имуществу, не связанному с добычей полезных ископаемых;

4) расходы на ремонт основных средств, определяемые в порядке, установленном статьей 260 НК РФ, за исключением расходов на ремонт основных средств, не связанных с добычей полезных ископаемых;

5) расходы на освоение природных ресурсов, определяемые в соответствии со статьей 261 НК РФ;

6) расходы, предусмотренные подпунктами 8 и 9 статьи 265 НК РФ, за исключением указанных в этих подпунктах расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых;

7) прочие расходы, определяемые в соответствии со статьями 263, 264 и 269 НК РФ, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых.

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого не учитываются расходы, предусмотренные статьями 266, 267 и 270 НК РФ.

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются также косвенные расходы, определяемые в соответствии с главой 25 НК РФ.

В соответствии со статьей 338 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого) как стоимость добытых полезных ископаемых, рассчитанная в соответствии со статьей 340 НК РФ.

Судом совместно со сторонами произведен расчет единицы полезного ископаемого (щебня, содержащегося в буте) исходя из доли затрат общества, приходящихся на добычу объемов некондиционных плит и окола мрамора и первичное дробление указанного объема сырья, в соответствии с которым стоимость тонны полезного ископаемого составляет 465 рублей, а размер подлежащего уплате НДПИ в отношении данного вида полезного ископаемого составит 173 477,56 рублей исходя из следующего.

В соответствии с маркшейдерскими замерами в сентябре 2018 года добыто горной массы 3743куб.м., изготовлено блоков мраморных 964,35 куб.м., нормативные потери составили 266,4 куб.м., некондиционные блоки и окол составили 2512,25 куб.м. или 6783,075 тн, соответственно доля расходов по добыче некондиционных блоков и окола составляет 67,12%(2512,25 куб.м./ 3743куб.м.).

В соответствии с производственным актом отчетом об использовании сырья обществом на ЩКД переработано 41 183,981 тн своего и покупного сырья и 555,7 тн давальческого сырья, а также 6783,075 тн собственного сырья, соответственно доля расходов на этапе дробления собственного сырья составит 16,25% (6783,075 тн/ (41 183,981 тн+555,7 тн)).


Прямые расходы по добыче полезных ископаемых

010

2 226 632,94

Остаток незавершенного производства на начало периода

020

0
Остаток незавершенного производства на конец периода

030

0
Сумма прямых расходов, относящихся к добытым полезным ископаемым

040

2 226 632,94

Внереализационные расходы, относящиеся к добытым полезным ископаемым

050

0
Косвенные расходы, относящиеся к добытым полезным ископаемым

060

594 066,32

Косвенные расходы, связанные с добычей полезного ископаемого и другими видами деятельности

070

4 376 890,83

Общая сумма прямых расходов по всем видам деятельности

080

29 277 995,37

Сумма косвенных расходов и иных расходов, относящиеся к добытым полезным ископаемым

090

927 504,49

Общая сумма расходов по добыче полезного ископаемого (040+090)

100

3 154 137,43

Количество добытого полезного ископаемого

110

6783,075 тонн

Стоимость единицы добытого полезного ископаемого(100/110)

465

Таким образом, налоговая база в отношении полезного ископаемого щебня составит 3 154 137,43 рублей (465 рублей*6783,075 тонн), а сумма налога к доплате налогоплательщиком за указанный вид полезного ископаемого 173 477,56 рублей (3 154 137,43 рублей*5,5%).

При таких обстоятельствах оспариваемое решение инспекции от 04.07.2019 № 2350 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не смотря на неверный расчет доначисленного налога, соответствует закону и не нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, поскольку вменяет обществу уплату налога, пеней и штрафов в меньшем, чем предусмотрено законодательством размере, в связи с чем не подлежат признанию недействительным.

В силу части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Соответственно, на основании части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3000 рублей относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 167-168, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л :

В удовлетворении требований акционерного общества «КОЕЛГАМРАМОР» отказать.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме), а также в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его вступления в законную силу путем подачи жалобы через Арбитражный суд Челябинской области.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения апелляционной или кассационной жалобы можно получить соответственно на Интернет-сайтах Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда htth://18aas.arbitr.ru или Арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.


Судья А.В. Кудрявцева