Решение от 28 января 2020 г. по делу № А66-6506/2019

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ТВЕРСКОЙ ОБЛАСТИ

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело № А66-6506/2019
г. Тверь
28 января 2020 года



Арбитражный суд Тверской области в составе судьи Карсаковой И.В., при ведении протокола судебного заседания и аудиозаписи секретарём судебного заседания ФИО1, при участии: от заявителя - ФИО2, от заинтересованного лица - ФИО3 к., ФИО4, рассмотрев заявление общества с ограниченной ответственностью «Монтажная Строительная Компания» (г. Удомля) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Тверской области (г. Вышний Волочек) о признании недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности № 3 от 08.02.219 в части,

У С Т А Н О В И Л:

общество с ограниченной ответственностью «Монтажная Строительная Компания» (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Тверской области (далее - ответчик, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности № 3 от 08.02.219 (далее - решение) в части признания недействительными пунктов: 2.3. (доначисление налога на добавленную стоимость в размере 2 964 062, 00 руб. за 3, 4 квартал 2015, 1-й квартал 2016 года, а также пени в размере 956 784, 00 руб., штрафа 147 693, 00 руб., всего на сумму 4 068 539, 00 руб.); 2.4. (доначисление налога на прибыль - операции по реализации фактически выполненных работ, оформленных в одностороннем порядке по унифицированным формам КС-2/КС-3 в размере 7 622 634, 00 руб. за 2015, 2016 г.г., а также пени в размере 2 984 654, 00 руб., штрафа 762 263, 00 руб., всего на сумму 11 369 551,00 руб.); 2.7 (в части предложения об удержании и перечислении налога на доходы физических лиц в размере 5 105 724, 00 руб. за 2016, 2017 г.г. - пункт 3.2. резолютивной части решения); 2.7. (доначисление пени в размере 1 008 908, 00 руб., штрафа в размере 510 332, 00 руб. на доходы физических лиц за 2016-2017 г.г.); 2.9. (доначисление страховых взносов в ОПС, ОСС, ОМС за 2017 год в размере 4 184 130 руб., а также пени 738 619, 00 руб., штрафа в размере 418 414, 00 руб., всего на сумму 5 341 163, 00 руб.) (требования конкретизированы в акте сверки расчётов оспариваемых сумм, согласованном сторонами т. 33 л.д. 208-209) (с учётом уточнений, принятых судом в порядке статьи 49 АПК РФ).

Заявитель поддержал заявленные требования в полном объёме, привёл устные доводы, представил дополнительные документы, представил письменные пояснения, отражающие правовую позицию по пункту 2.7 оспариваемого решения.

Ответчик относительно удовлетворения заявления возразил по доводам письменного отзыва, привёл устные доводы, представил дополнительные пояснения.

Сторонами составлен акт сверки расчётов оспариваемых сумм.

Как следует из материалов дела, инспекцией на основании решения от 27.06.2018 № 6 проведена выездная налоговая проверка ООО «МСК» по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01.12.2015 по 31.03.2018 и составлен акт выездной налоговой проверки от 13.12.2018 № 14.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки инспекцией вынесено оспариваемое в части решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 1 ст. 122 ПК РФ, в виде штрафа в сумме 1 328 607 руб., п. 1 ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 529 184 руб., п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 4 000 руб.

Также решением начислены налог на прибыль организаций в сумме 7 622 634 руб., налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 2 964 062 руб., транспортный налог в сумме 2 368 руб., страховые взносы в сумме 4 184 130 руб., НДФЛ в сумме 183 251 руб., и соответствующие пени в сумме 5 737 166 руб. Кроме того, в решении обществу предложено удержать и перечислить в бюджет сумму не удержанного НДФЛ в размере 5 105 724 руб.

Основанием доначисления НДС и налога на прибыль организаций послужили выводы инспекции о не включении заявителем в состав налоговой базы операций по реализации фактически выполненных обществом субподрядных работ, оформленных им в одностороннем порядке по унифицированным формам КС-2 и КС-3, и признанных Арбитражным судом г. Москвы действительными в рамках дела о банкротстве подрядчика ООО «ГК «Импульс» (ИНН <***>).

Основанием доначисления страховых взносов и предложения удержать и перечислить в бюджет не удержанный НДФЛ явилось непредставление ООО «МСК» документов, подтверждающих целевое расходование подотчетных денежных средств, полученных директором ФИО5 и главным бухгалтером ФИО6, при отсутствии остатков неизрасходованных денежных средств в подотчете у данных лиц.

Кроме того, заявитель привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа за непредставление в установленный срок в налоговый орган истребованных документов.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области (далее - управление) от 23.05.2019 № 08-11/97 апелляционная жалоба общества на решение инспекции оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с принятым инспекцией решением в обжалуемой части, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Проанализировав материалы дела, заслушав представителей сторон, исследовав собранные по делу доказательства, оценив их в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности по правилам статьи 71 АПК РФ, арбитражный суд пришёл к следующим выводам.

Положения части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, подтвержденных документально и свидетельствующих о совершении налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения.

Относительно эпизодов, связанных с доначислением НДС и налога на прибыль организаций в отношении фактически выполненных заявителем субподрядных работ, оформленных в одностороннем порядке по унифицированным формам КС-2 и КС-3 и признанных Арбитражным судом г. Москвы действительными (п. 2.3, 2.4 решения) суд, установив обстоятельства дела, пришел к следующему.

Исходя из доводов заявления и устных пояснений представителя заявителя, общество не оспаривая факт и размер доначисления налога на прибыль и НДС фактически не согласно с позицией инспекции о необходимости отражения выручки от реализации подрядных работ в 2015-2016 годах.

По мнению общества отражение НДС и налога на прибыль должно быть произведено в 2018 году. Приводя данный довод заявитель руководствуется наличием в 2018 году судебного разбирательства и моментом вступления в законную силу судебного акта (о включении в реестр требований кредиторов задолженности).

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются, в том числе, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с 21 главой НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

В п. 1 ст. 154 НК РФ содержится порядок определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг): налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Как следует из п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено п. 3, 7 - 11, 13 - 15 ст. 167 НК РФ, является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

По смыслу положений п.п. 1 и 4 ст. 168 НК РФ сумма НДС, предъявляемая покупателю при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, должна быть выделена в расчетных и первичных учетных документах отдельной строкой. При этом бремя обеспечения выполнения этих требований лежит на продавце как налогоплательщике, обязанном учесть такую операцию по реализации при формировании налоговой базы и исчислении подлежащего уплате в бюджет налога по итогам соответствующего налогового периода.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаются полученные налогоплательщиком доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

В силу ст. 249 НК РФ доходом от реализации признаются: выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства; выручка от реализации приобретенных товаров (работ, услуг); выручка от реализации имущественных прав.

В соответствии с п. 1 ст. 271 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

В материалы дела инспекцией представлены документы определяющие избранную обществом учётную политику за проверяемые периоды. В целях признания доходов и расходов при расчёте налога на прибыль организация использует метод начисления (ст. 271 и 272 НК РФ).

В ходе проверки инспекцией установлено, что между ООО «ГК Импульс» ИНН <***> (подрядчик) и ООО «МСК» (субподрядчик) заключены договоры подряда:

от 27.03.2015 № 27/03-15 на выполнение комплекса работ по строительству на стройплощадке объекта «Многофункциональный торговый комплекс «Ритейл-парк», расположенный по адресу: Московская обл., Ленинский муниципальный район, г/п Видное, г. Видное участок № 9;

от 05.06.2015 № 03-06/01 на выполнение работ по строительству объекта: «Детский сад на 300 мест в п. Тазовский, ЯНАО».

Согласно книгам продаж и регистрам налогового учета доходов общества за период с 2015 года по 2017 год реализация работ в адрес ООО ГК «Импульс» по перечисленным договорам подряда не отражена.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 26.07.2017 по делу № А40-164728/2016 ООО ГК «Импульс» признано несостоятельным (банкротом), в отношении него открыто конкурсное производство.

Для выяснения обстоятельств исполнения обществом договорных обязательств, инспекцией в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ направлены поручения об истребовании документов (информации) у ООО «ГК «Импульс». Документы не представлены.

В адрес конкурсного управляющего ООО «ГК «Импульс» и СРО ААУ Евросиб, членом которого оно является, направлены запросы о представлении документов. Документы не представлены.

В связи с неоднократным непредставлением ООО «МСК» копий документов, инспекцией в ходе проверки произведена выемка, изъятие документов.

При производстве выемки расшифровки расходов за 2015 год, за 2016 год, карточки, оборотно-сальдовые ведомости и анализ счетов используемых для целей налогового учета не обнаружены.

Аналитические регистры налогового учета расходов, форма и содержание которых определены ст.ст. 313, 314 НК РФ, налогоплательщиком не представлены.

При анализе представленных ООО «МСК» первичных документов к договору от 27.03.2015 № 27/03-15 инспекцией установлено, что 02.09.2015 в адрес ООО «ГК «Импульс» направлено сопроводительное письмо ООО «МСК» № 18 с приложением локального сметного расчета; акта приемки выполненных работ по форме КС-2 (далее - Акт по форме КС-2); справки оплаты стоимости выполненных работ по форме КС-3 (далее - Справка по форме КС-3); счета от 31.05.2015 № 41 и счета-фактуры от 31.08.2015 № 10, подтверждающие выполнение комплекса работ по договору от 27.03.2015 № 27/03-15 по строительству объекта «Многофункциональный торговый комплекс «Ритейл-парк».

Из акта по форме КС-2 от 31.08.2015 № 1 и Справки по форме КС-3 от 31.08.2015 № 1 за период с 01.04.2015 по 10.08.2015 следует, что работы ООО «МСК» были выполнены на сумму 7 342 595,84 руб. (6 222 538,85 руб. без НДС + 1 120 056,99 руб. НДС).

Акт по форме КС-2 и Справка по форме КС-3 подписаны в одностороннем порядке генеральным директором ООО «МСК» ФИО5

Перечисленные документы направлены в адрес ООО «ГК «Импульс» заказным письмом с уведомлением о вручении. Как следует из почтового уведомления, документы получены адресатом 09.09.2015, что подтверждается соответствующими записями, подписями и штампом «Почта России». Однако в представленных ООО «МСК» Акте по форме КС-2 и Справке по форме КС-3 печать и подписи представителей ООО «ГК «Импульс» отсутствуют.

Из показаний главного энергетика ООО «МСК» ФИО7 (протокол допроса от 10.08.2018) следует, что при строительстве торгового центра проводились работы со сваями (их обрезкой и бетонированием). ФИО7 неизвестно, по какой причине ООО «МСК» прекращены работы на этом участке.

В ходе допроса главный бухгалтер общества ФИО6 (протокол допроса от 06.08.2018) сообщила, что ООО «МСК» прекратило работы в связи с отсутствием их приемки со стороны ООО «ГК «Импульс». Оплата подрядчиком произведена частично.

Из показаний юрисконсульта ООО «МСК» ФИО2 (протокол допроса от 06.08.2018) следует, что в суд для взыскания задолженности с ООО «ГК «Импульс» представлены акт по форме КС-2 и справка по форме КС-3, подписанные в одностороннем порядке ООО «МСК». Документы направлялись по юридическому адресу подрядчика. По какой причине ООО «ГК «Импульс» отказалось от их подписания свидетелю неизвестно. По качеству и срокам выполнения работ претензии со стороны подрядчика не поступали.

Согласно п. 7.3. договора подряда от 27.03.2015 № 27/03-15 основанием для расчетов за выполненные работы служат надлежащим образом оформленные подрядчиком и субподрядчиком Справка по форме КС-3 и акт по форме КС-2 за фактически выполненный объём работ, завизированный производителем работ подрядчика.

Подрядчик обязан в течение пяти рабочих дней от даты получения от субподрядчика надлежащим образом оформленного акта по форме КС-2 и Справки по форме КС-3 и приложений, рассмотреть, подписать и направить по одному подписанному экземпляру такого акта и Справки субподрядчику; или направить субподрядчику письменный мотивированный отказ в приемке работ с приложением всего пакета полученных документов.

Если в течение пяти рабочих дней от даты получения от субподрядчика надлежащим образом оформленного акта по форме КС-2 и Справки по форме КС-3 не будут подписаны подрядчиком, и подрядчиком не будет заявлен письменный мотивированный отказ от их подписания, соответствующие работы будут считаться принятыми подрядчиком и подлежащими оплате (п. 7.5 договора).

Установлено судом, что 23.04.2018 в Арбитражный суд города Москвы поступило требование ООО «МСК» к ООО «ГК «Импульс» о включении в реестр требований кредиторов задолженности.

Как следует из определения Арбитражного суда города Москвы от 02.07.2018 по делу № А40-164728/16-30-258Б, между кредитором и должником заключён договор строительного подряда от 27.03.2015 № 27/03-15. В счет оплаты выполнения работ должником перечислен аванс в размере 5 000 тыс. руб. по платежному поручению от 31.03.2015 № 212. Работы по указанному договору выполнены в размере 7 342 595,84 руб., что подтверждается представленными в материалы дела актом по форме КС-2 и Справкой по форме КС-3. Суд требования ООО «МСК» к ООО «ГК «Импульс» в размере 2 886 564 руб. признал обоснованными.

Определением Арбитражного суда города Москвы от 02.07.2018 односторонний акт о приемке выполненных работ признан действительным, работы выполненными.

В соответствии с условиями договора подряда от 05.06.2015 № 03-06/01 субподрядчик (ООО «МСК») обязуется выполнить в соответствии с Техническим заданием (Приложение № 1), Ведомостью объемов и стоимости работ (Приложение № 2), и переданной Подрядчиком (ООО ГК «Импульс») рабочей документацией полный комплекс работ по строительству «Детского сада на 300 мест в п. Тазовский».

При анализе первичных документов к договору от 05.06.2015 № 03-06/01 установлено, что в 2015-2016 годах обществом направлены в адрес ООО «ГК «Импульс» Акты по форме КС-2 и Справки по форме КС-3, подписанные в одностороннем порядке.

Также, в материалы дела обществом представлены письма от Группы компаний Импульс от 24.11.2015, 19.10.2015 о промежуточной переписке в рамках подписания актов и справок.

Из актов по форме КС-2 от 31.08.2015 № 1, от 20.10.2015 № 8, от 20.10.2015 № 9, от 20.10.2015 № 10, от 20.10.2015 № 11, от 02.02.2016 № 1, от 02.02.2016 № 1, от 02.02.2016 б/н, и справок по форме КС-3 от 06.10.2015 № 1, от 20.10.2015 № 2, от 02.02.2016 № 3 следует, что в период с 01.08.2015 по 30.11.2015 ООО «МСК» на объекте «Детский сад на 300 мест в п. Тазовский, ЯНАО» выполнены работы на сумму 54 405 542,48 руб. (46 106 391,93 руб. без НДС + 8 299 150,55 руб. НДС).

Из банковской выписки по операциям на расчетном счете общества следует, что от подрядчика ООО «ГК «Импульс» поступили денежные средства с назначением платежа «Оплата по договору 03-06/01 от 05.06.2015» в сумме 14 000 000, 00 руб.

Также установлено, что от общества с ограниченной ответственностью «ПФ «ВИС» ИНН <***> (далее - ООО «ПФ «ВИС») на счет ООО «МСК» поступили денежные средства с назначением платежа «Оплата за ООО «ГК «Импульс» в счет оплаты по договору № 4-ГЧП-14-2 от 18.05.2015 по письму», в сумме 23 317 000 руб.

Общая сумма перечисленных денежных средств от ООО «ГК «Импульс» и ООО «ПФ «ВИС» на расчетный счет ООО «МСК» составила 37 317 000 руб.

В ходе допроса главный бухгалтер общества ФИО6 (протокол допроса от 06.08.2018) сообщила, что ООО «МСК» прекратило работы в связи с отсутствием их приемки со стороны ООО «ГК «Импульс». Оплата по договору подряда от 05.06.2015 № 03-06/01 произведена частично. Далее из показаний следует, что при отсутствии подписанных со стороны ООО «ГК «Импульс» актов по форме КС-2 и справок по форме КС-3 нет оснований для налогового учета операций по выполненным работам.

09.03.2017 в Арбитражный суд города Москвы поступило требование ООО «МСК» к ООО «ГК «Импульс» о включении в реестр требований кредиторов задолженности в сумме 19 825 000 руб., которое определением суда от 17.03.2017 принято к производству.

Определением от 24.01.2018 по делу № А40-164728/16-30-258Б суд признал обоснованным требование ООО «МСК» к ООО «ГК «Импульс» в сумме 17 088 тыс. руб. (54 405 000 руб. (стоимость работ) - 37 317 000 руб. (сумма поступившей оплаты в 2015 году)).

На основании представленных ООО «МСК» первичных документов, оформленных от имени контрагентов - поставщиков, выписок по операциям на расчетом счете общества, установлено, что в период с 05.06.2015 (дата заключения договора от 05.06.2015 № 03-06/01) до 30.11.2015 (дата окончания периода выполнения работ на объекте «Детский сад на 300 мест» согласно актам и справкам, датированным 02.02.2016) налогоплательщиком приобретался строительный материал, необходимый для выполнения работ, наименование которых перечислены в актах.

При отсутствии отражения реализации в книге продаж, в книгах покупок и декларациях по НДС обществом отражены счета-фактуры поставщиков строительных материалов, израсходованных при выполнении работ для ООО «ГК «Импульс».

Из представленного ООО «ПФ «ВИС» на поручение от 19.07.2018 № 18380 «Разрешения на ввод объекта в эксплуатацию» от 09.03.2017 № 89-RU89504105-01-2017 следует, что Администрация поселка Тазовский в соответствии со статьей 55 Градостроительного кодекса Российской Федерации разрешает ввод в эксплуатацию построенного объекта «Детский сад на 300 мест в п. Тазовский ЯНАО». Объект сдан.

Из показаний главного энергетика ООО «МСК» ФИО7 (протокол допроса от 10.08.2018) следует, что им проводился анализ проектной документации по объекту «Детский сад на 300 мест в п. Тазовский, ЯНАО». Сметная документация отсутствовала. По этой причине количество необходимого к закупке строительного материала согласовывалось с представителями ООО «ГК «Импульс» путем телефонных переговоров. Стройку курировал генеральный директор ООО «МСК» ФИО5, который неоднократно вылетал на объект.

В ходе допроса ФИО8 сообщил, что в 2015-2016 году работал в ООО «МСК» стропальщиком, на строительстве детского сада в п. Тазовский, ЯНАО работал в период с августа по октябрь 2015 года (протокол допроса от 09.08.2018). Далее из показаний следует, что вместе с ФИО8 на объект летало двое рабочих ООО «МСК»: электрик и монтажник. На момент приезда свидетеля в п. Тазовский здание детского сада было выстроено на 60-65 %, отсутствовала крыша, внутренняя отделка и коммуникации.

В ходе проверки на основании представленных обществом первичных документов, оформленных контрагентами поставщиками, инспекцией установлены расходы, фактически понесенные обществом при выполнении работ по договорам подряда от 27.03.2015 № 27/03-15, от 05.06.2015 № 03-06/01.

В этой связи у налогового органа имелись правовые основания для доначисления налога на прибыль и НДС в рассматриваемой части.

Наличие обстоятельств, связанных с правовыми основаниями для доначисления инспекцией указанных выше налогов, обществом не оспаривается. Основным аргументом заявителя в рассматриваемой части является довод о необходимости исчисления сумм налога и отражения исчисленных сумм исключительно в 2018 году.

Суд считает подлежащим отклонению довод общества о необходимости исчисления сумм налога и отражения исчисленных сумм в 2018 году в силу отсутствия правового обоснования приведенного довода.

На момент рассмотрения дела ни НДС, ни налог на прибыль обществом не исчислен, соответственно не уплачен.

В силу действующего законодательства факт выполнения подрядных работ не может быть поставлен в зависимость от судебного разбирательства о включении требований кредитора в реестр, как и не может быть обусловлен вступлением данного судебного акта в законную силу.

В соответствии с частью 4 статьи 753 ГК РФ сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами. При отказе одной из сторон от подписания акта в нем делается отметка об этом и акт подписывается другой стороной.

Указанная норма предусматривает возможность составления одностороннего акта приемки работ, защищая интересы подрядчика в случае, когда заказчик необоснованно отказался от надлежащего принятия работ и подписания соответствующего акта.

При необоснованном отказе заказчика от подписания направленного ему подрядчиком акта выполненных работ односторонний акт выполненных работ является надлежащим подтверждением фактического выполнения работ на указанную в этом акте сумму.

В соответствии с частью 3 статьи 273 НК РФ в случае если организация применяет для целей налогообложения прибыли метод начисления, то датой получения дохода признается дата реализации товаров, работ и услуг не зависимо от фактического поступления денежных средств в счет их оплаты.

Следовательно, учитывая положения ГК РФ (ст. 753 ГК РФ) моментом определения налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления является день передачи результатов выполненных работ подрядчиком заказчику.

Исходя из анализа приведенных норм закона, уклонение заказчика о приемки результата работ не препятствует сдаче результата работ подрядчиком в одностороннем порядке.

Следовательно, перечисленные в них работы считаются принятыми подрядчиком и подлежали отражению в бухгалтерском и налоговом учете ООО «МСК» в периоде реализации сторонами договоров механизма согласования /не согласования актов.

По мнению суда, в случае, если у подрядчика, исходя из конкретных обстоятельств, имеются основания для подписания акта в одностороннем порядке, данный акт является надлежащим документом до момента признания его судом недействительным. Поэтому на основании одностороннего акта подрядчик обязан исчислить НДС и отразить соответствующие суммы по налогу на прибыль организаций в соответствующие налоговые периоды - в периоде по истечении срока направления и не подписания актов выполненных работ предусмотренных договорами.

В материалы дела не представлены документы свидетельствующие о недействительности составленных обществом в одностороннем порядке актов и справок.

В этой связи довод общества в отношении того, что днём выполнения работ для целей налогообложения следует считать дату вступления в законную силу решения суда (2018 год) не нашёл своего подтверждения в процессе рассмотрения дела и подлежит отклонению.

С учётом изложенного, суд полагает доказанной обоснованность выводов ответчика о неправомерном не исчислении сумм налога и не отражения исчисленных сумм в составе налоговой базы 2015-2016 г.г.

Относительно оспаривания обществом решения ответчика в части: пункта 2.7. (доначисление пени и штрафа, как налоговому агенту), пункта 2.7 (п. 3.2. резолютивной части решения - предложение ответчика о доначислении и удержании НДФЛ); пункта 2.9 (страховых взносов в ОПС, ОСС, ОМС), а также соответствующих пени и штрафов, суд изучив материалы дела, выслушав участников процесса пришёл к следующему.

Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет НДФЛ возложена на налоговых агентов - российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, облагаемые данным налогом.

Статьей 209 НК РФ установлено, что объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками - налоговыми резидентами Российской Федерации от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

В пункте 1 статьи 208 НК РФ приведен перечень таких доходов, не являющийся исчерпывающим. В силу подпункта 10 пункта 1 названной статьи к доходам от источников в Российской Федерации признаются иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

В соответствии со ст. 419 НК РФ организации, являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования признаются плательщиками страховых взносов.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования.

Из статьи 210 НК РФ, п. 1 ст. 9 Закона № 402-ФЗ, пункта 4.4 Положения о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетами банка России на территории Российской Федерации, утвержденного Банком России 12.10.2011 № 373-П (с 01.01.2012), следует, что лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованных суммах. Основанием для записей в регистрах бухгалтерского учета являются первичные учетные документы, фиксирующие факт совершения хозяйственной операции.

Исходя из выводов налогового органа, ООО «МСК» не исчислен, не удержан и не перечислен НДФЛ с сумм невозвращенных денежных средств, выданных в под отчет, без документального подтверждения расходов генеральным директором общества - ФИО5 в размере 3 961 148 руб. (30 470 373,07 руб. х 13%) и главным бухгалтером общества ФИО6 в размере 1 144 576 руб. (8 804 433,81 руб. х 13%).

Согласно материалам дела в проверяемом периоде генеральный директор общества ФИО5 и главный бухгалтер ФИО6 получали в под отчет денежные средства без составления авансовых отчетов.

Установлено ответчиком и не опровергнуто заявителем, что генеральным директором общества ФИО5, а также главным бухгалтером общества ФИО6 систематически производилось снятие указанных денежных средств с расчетного счета, а также выдача из кассы общества в отсутствие документов, подтверждающих, что денежные средства расходовались на уставные цели общества.

В целом по результатам проверки на сумму 39 274 806,88 руб. документы, подтверждающие внесение неизрасходованных денежных средств в кассу общества, не представлены, соответственно не исчислен, не удержан и не перечислен НДФЛ в сумме 5 105 724 руб.

Факт получения денежных средств обществом не оспаривается, как и не представление документов, подтверждающих фактические расходы на сумму выданных средств на цели, связанные с производственной деятельностью. Меры по взысканию предоставляемых денежных средств со стороны общества не предпринимались.

Исходя из пояснений заявителя денежные средства полученные ФИО5 и ФИО6 фактически расходовались на заработную плату работникам общества, а также на цели связанные с деятельностью общества.

Установлено судом, в период с 01.01.2016 по 31.12.2017 генеральному директору ООО «МСК» ФИО5 и главному бухгалтеру ООО «МСК» ФИО6 ежедневно без оформления приказов и заявлений на выдачу денежных средств выдавались под отчет наличные денежные средства по расходно-кассовым ордерам, а также перечислялись на их личные банковские счета, открытые в Тверском Отделении Сбербанка № 8607 ПАО Сбербанк России.

Приказ о порядке выдачи подотчетных сумм за период с 01.01.2015 по 31.03.2018, ООО «МСК» не представлен.

В соответствии с регламентом предоставления первичных документов в бухгалтерию, утвержденного приказом ООО «МСК» от 28.12.2015 № 1 «Об утверждении учетной политики на 2016 год», срок предоставления авансовых отчетов по суммам, выданным под отчет, составляет 30 календарных дней.

Документы подтверждающие в полном объеме целевое расходование полученных денежных средств со стороны «подотчётных лиц» и общества не представлены.

По данным оборотно - сальдовой ведомости по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» (в разрезе подотчетных лиц) по состоянию на 01.01.2016 у ФИО5 и ФИО6 остаток по дебету и кредиту счета отсутствует.

Оборотно-сальдовые ведомости по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» за 2016, 2017 года ООО «МСК» не представлены. Данные аналитического учета по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами», журнал-ордер № 7 по счету 71, оборотно - сальдовые ведомости расчетов по заработной плате по счету 70 и кассовая книга за 2017 год, обществом в ходе проверки также не представлены.

ООО «МСК» представлены авансовые отчеты за период с 01.01.2016 по 31.12.2016, и с 01.01.2017 по 31.12.2017 (авансовые отчеты за октябрь 2017 не представлены).

В ходе проверки представленных авансовых отчетов инспекцией установлен факт нарушения главным бухгалтером порядка их заполнения: на лицевой стороне, выданные и перечисленные суммы в графах «Получено из кассы» и «Перечислено на банковскую карту» не заполнялись. Остатки денежных средств в большинстве авансовых отчетах отсутствовали. Остатки денежных сумм выводились без учета поступлений, а в некоторых случаях вообще отсутствовали, либо переносились в следующий авансовый отчет в завышенной, либо в заниженной сумме.

При этом сумма расхода по авансовым отчетам незначительна и несоразмерна в сравнении с поступлениями на счета ФИО5 и ФИО6 Расход по авансовым отчетам составил 16 % от выданных из кассы и поступивших на счет ФИО5 и 4 % от выданных из кассы и поступивших на счет ФИО6 денежных средств за 2016-2017 года.

Расчет полученных ФИО5 и ФИО6 денежных средств подотчет и израсходованных денежных средств произведен инспекцией на основании сведений, содержащихся в выписках операций на расчетных счетах ООО «МСК» за 2016-2017 годы, кассовой книги ООО «МСК» за 2016 год, приходных и расходных кассовых ордеров ООО «МСК» за 2016 год.

Дополнительно обществом представлены следующие документы: авансовые отчеты ФИО6 за 2016 и 2017 годы, кассовая книга за 2017 год, копии материалов служебной проверки по факту уничтожения части документов.

В кассовой книге за 2017 год отражены возвраты подотчетных сумм и выдача этих же сумм заработной платой. При этом не указаны даты и номера платежных ведомостей, кому именно выданы денежные средства и за какой период.

Из показаний ФИО6 (протокол допроса от 09.08.2018) следует, что отчеты произведены ФИО5 и ФИО6 за все полученные в подотчет денежные средства. В подотчет денежные средства перечислялись с целью приобретения строительных материалов, услуг, топлива, на оплату командировочных расходов. О задолженности по денежным средствам, числящимся за ФИО6 и ФИО5, ответить затруднилась. Деньги перечислялись на банковские карты, открытые на имена ФИО5 и ФИО6 с целью выдачи заработной платы работникам на строительных участках территориально удаленных от г. Удомля.

При этом платежные документы, подтверждающие выплату заработной платы работникам на территориально удаленных строительных участках от г. Удомля обществом не представлены.

При анализе выплат заработной платы на карточные счета сотрудников установлено, что в раздел 2 Расчета по форме 6-НДФЛ включались только выплаты заработной платы, перечисленные на карточные счета сотрудников, выплаты сотрудникам из подотчетных сумм ООО «МСК» не отражены.

Общество ссылается на уничтожение значительной части авансовых отчетов: кассовых и товарных чеков, квитанций об оплате товара, приобретаемого для общехозяйственных нужд общества (сожжена в топке водогрейного котла).

Установлено судом и подтверждается представленными обществом документами: указание обществом одних и тех же первичных документов в авансовых отчетах дважды, повторность нумерации, нарушения хронологии регистрации авансовых отчетов.

Кроме того, к представленным авансовым отчетам не приложены командировочные удостоверения и приказы о направлении в командировку. Деловая цель поездки налогоплательщиком не подтверждена. Приказы и командировочные удостоверения, подтверждающие командировочные расходы, заявителем не представлены.

В этой связи правовые основания для принятия оформленных обществом авансовых отчетов за 2016-2017 г.г. и учёта сведений, содержащихся в кассовой книге за 2017 год отсутствуют.

Документов, подтверждающих оприходование (принятие на учёт) ответчиком товарно-материальных ценностей в установленные сроки не представлено, как и информации о возврате выданных подотчет денежных средств на расчетный счет ООО «МСК» ФИО9 и ФИО6

По данным авансовых отчетов за ФИО5 и ФИО6 задолженность по авансовым отчетам не числится.

С учетом изложенного, документы представленные обществом не могут служить первичными документами, подтверждающими факт хозяйственных операций по целевому расходованию поступивших ФИО9 и ФИО6 денежных средств.

Суд критически относится к представленным обществом в материалы дела документам, свидетельствующим об уничтожении первичной документации, поскольку действия общества по созданию комиссии для проведения служебного расследования по факту уничтожения документов (приказ от 01.08.2018 № 113) производились после начала проведения должностными лицами ответчика налоговой проверки (решение инспекции от 27.06.2018 № 6). Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки, обществом выборочно представлены документы за различные периоды (кассовая книга за 2016 год, при этом за 2017 год кассовая книга не представлена).

В процессе рассмотрения дела, обществом представлена дополнительная документация, подтверждающая, по его мнению, несение затрат на оплату труда работников, так и целевое расходование в рамках хозяйственной деятельности. Суд оценив, представленные документы пришёл к следующему.

Исходя из избранной обществом учётной политики (п. 14, 2016 год) лица, получившие денежные средства под отчет, обязаны не позднее 3 рабочих дней после получения денег или возвращения из командировки предъявить отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним. Выдача наличных денег под отчет производится при условии полного отчета конкретного подотчетного лица по ранее выданному ему авансу. Передача выданных под отчет денег одним лицом другому лицу запрещается. Контроль за повседневным расходованием денежных средств возлагается на главного бухгалтера.

Вопреки пункту 14 учетной политики общества на 2016 год налогоплательщиком представлены банковские переводы (ФИО5) за 2016 год. При анализе данных документов установлено, что с банковских карт ФИО5 систематически перечисляются денежные средства в общей сумме 5 553 206 руб. на банковские карты следующих физических лиц.

Идентифицировать физических лиц - получателей, как работников общества, в полном объеме не представляется возможным в силу отсутствия достаточных данных. Часть документов, подтверждающих перечисление денежных средств дублируется, назначение платежа отсутствует.

Согласно представленным ООО «МСК» справкам по форме 2-НДФЛ за 2016 год на 79 физических лиц сумма их годового дохода составила 2 999 068 руб.

При сопоставлении 79 справок по форме 2-НДФЛ за 2016 год с банковскими переводами установлено, что из 48 физических лиц, получивших переводы, общество представило справки по форме 2-НДФЛ за 2016 год только на 22 физических лица.

В большинстве случаев сумма, перечисленная на банковскую карту, превышает сумму, заявленную в справке по форме 2-НДФЛ за 2016 год (например, ФИО10 переведено на банковскую карту - 1 177 500 руб., а в представленной ООО «МКС» справке по форме 2-НДФЛ за 2016 отражен доход - 63 903 руб.; ФИО11 переведено на банковскую карту - 947 000 руб., в представленной ООО «МКС» справке по форме 2-НДФЛ за 2016 год отражен доход - 78 667 руб.).

В этой связи, представленные заявителем документы подтверждающие банковские переводы за 2016 год не согласуются с информацией формируемой обществом в налоговой отчетности (справки по форме 2-НДФЛ за 2016 год).

Общая сумма по представленным обществом дополнительно первичным документам составила 274 758,04 руб. (29 867 руб. + 97 225, 44руб. + 51069,40 руб. + 68 727,30 руб. + 27 868,90 руб.), из которой 92 960,04 руб. учтены налоговым органом при вынесении оспариваемого решения.

Согласно представленной кассовой книге за 2017 год поступило в кассу в корреспонденции счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами» от ФИО6 денежных средств в сумме 4 540 563 руб. и от ФИО5 - б 379 720,08 руб., в общей сумме 10 920 283 руб., получено наличных денежных средств в кассу из банка 200 000 руб. Итого по кассе за 2017 год - 11 120 283 руб. (10 920 283 руб. + 200 000 руб.). Согласно кассовой книге за 2017 год в корреспонденции счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» ФИО6 выдано 9 465 637 руб., сотрудникам в корреспонденции счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами» - 1 654 646 рублей. Всего - 11 120 283 руб.

Согласно представленным ООО «МСК» на 242 физических лиц справкам по форме 2-НДФЛ за 2017 год сумма годового дохода составила 19 207 517,26 руб. При сопоставлении сумм доходов физических лиц по 169 справкам по форме 2-НДФЛ за 2017 с суммами, выданными по платежным ведомостям согласно данным кассовой книги за 2017 год, установлено, что в большинстве случаев сумма, полученная по платежной ведомости превышает сумму, заявленную в справке по форме 2-НДФЛ за 2017 год (например, ФИО12 по ведомости получено - 166 523 руб., в представленной ООО «МКС» справке по форме 2-НДФЛ за 2017 отражен доход - 100 346,24 руб.; ФИО13 по ведомости получено - 92 600 руб., в представленной ООО «МКС» справке по форме 2-НДФЛ за 2017 отражен доход - 55 070,70 руб.).

В этой связи, представленные дополнительно ООО «МСК» платежные ведомости за 2017 год имеют разночтения с данными, указанными обществом в налоговой отчетности (справки по форме 2-НДФЛ за 2017 год).

Общая сумма по представленным ООО «МСК» первичным документам составила 1 520 388,33 руб. (110 489,30 руб. + 27 938,70 руб. + 74 401,20 руб. + 184 473,80 руб. + 136 529,37 руб. + 178 240,71 руб. + 73 065,60 руб. + 142 596,95 руб. + 41 495,00 руб. + 420 573,50 руб. + 67 857,70 руб. + 62 726,50 руб.), из которой 571 644,28 руб. учтены налоговым органом при принятии оспариваемого решения.

Факты выявленные при анализе документации общества заявителем не опровергнуты. Доводы поясняющие указанные выше расхождения в процессе рассмотрения дела не приведены. В этой связи у суда основания для вывода о взаимосвязи информации содержащейся в представленных обществом дополнительных документах и целевым расходованием полученных «под отчёт» средств отсутствуют.

Следовательно, инспекцией правомерно сделан вывод о несвоевременной уплате не удержанного с налогоплательщиков НДФЛ и, как следствие, страховых взносов в связи с чем, налоговому агенту правомерно предъявлены к уплате штрафные санкции, пени.

Подлежит отклонению довод общества о необоснованности рекомендации инспекции, изложенной в решении (п. 3.2 оспариваемого решения) в силу отсутствия аргументов указывающих на принятие налоговым агентом мер принудительного характера. Соответственно, изложение рассматриваемых рекомендаций не может повлечь нарушение прав общества. Обратное заявителем не доказано.

В порядке, предусмотренном положениями статьи 110 АПК РФ, расходы по оплате государственной пошлины оставить на заявителе.

Руководствуясь статьями 110, 123, 167-170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Тверской области,

Р Е Ш И Л:

в удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью «Монтажная Строительная Компания», отказать.

Расходы по оплате государственной пошлины оставить на заявителе.

Обеспечительные меры, принятые судом определением от 13.06.2019, отменить.

Настоящее решение может быть обжаловано в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд, г. Вологда в порядке и сроки, установленные АПК РФ.


Судья И.В. Карсакова