Решение от 18 апреля 2024 г. по делу № А33-17038/2023

АРБИТРАЖНЫЙ СУД КРАСНОЯРСКОГО КРАЯ


ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ



РЕШЕНИЕ

18 апреля 2024 года


Дело № А33-17038/2023

Красноярск

Резолютивная часть решения объявлена в судебном заседании 05 апреля 2024 года.

В полном объеме решение изготовлено 18 апреля 2024 года.


Арбитражный суд Красноярского края в составе судьи Бахрамовой О.А., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Гермес» (ИНН <***>, ОГРН <***>)

к Инспекции Федеральной Налоговой службы России по Советскому району г. Красноярска,

о признании незаконным решения,

при участии:

от заявителя: ФИО1, представителя на основании доверенности от 18.09.2023, ФИО2 представителя на основании доверенности от 18.09.2023, ФИО3, представителя на основании доверенности от 18.09.2023,

конкурсного управляющего ООО «Гермес»: ФИО4 (посредством веб-конференции сервиса «Онлайн-заседания» информационной системы «Картотека арбитражных дел»);

от ответчика: ФИО5 представителя по доверенности от 28.12.2021, ФИО6, представителя по доверенности от 03.04.2023, 26.03.2024,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Медведевой К.А.,



установил:

общество с ограниченной ответственностью «Гермес» (далее – заявитель) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с иском к ИФНС России по Советскому району г. Красноярска, к УФНС России по Красноярскому краю (далее – ответчики) о признании незаконными в полном объеме решения ИФНС России по Советскому району г. Красноярска №2.15-2 от 17.01.2023 «О привлечении ответственности за совершение налогового правонарушения», УФНС России по Красноярскому краю №2.12-12-14/08454@ от 03.05.2023 по апелляционной жалобе.

Заявление принято к производству суда. Определением от 22.06.2023 возбуждено производство по делу.

В соответствии со статьёй 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлен перерыв до 05.04.2023.

В материалы дела 30.03.2024 от истца поступило ходатайство об уточнении заявленных требований, согласно которому заявитель просит суд признать недействительным решение ИФНС России по Советскому району г. Красноярска №2.15-2 от 17.01.2023 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в редакции с учетом изменений, внесенных Решением от 03.05.2023 № 2.12-14-08454@ Управления ФНС России по Красноярскому краю в части: - доначисления налога на добавленную стоимость в размере 14 544 954,0 рублей; - привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового Кодекса Российской Федерации, в виде штрафа за неуплату НДС в размере 385918,10 рублей; - привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового Кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок документов по требованию, в виде штрафа в размере 29 000 рублей.

Уточнение принято судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Рассмотрение дела продолжено с учетом уточнений.

При рассмотрении дела установлены следующие, имеющие значение для рассмотрения спора, обстоятельства.

Инспекцией ФНС России по Советскому району г. Красноярска проведена выездная налоговая проверка ООО «Гермес» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020, о чем составлен акт налоговой проверки от 24.08.2022 № 2.15-10 и дополнения к нему от 28.11.2022 № 2.15-13.

По результатам рассмотрения материалов выездной проверки, акта проверки, дополнения к нему и возражений Заявителя, Инспекций принято решение 17.01.2023 № 2.15-2 о привлечении ООО «Гермес» к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 Налогового Кодекса Российской Федерации, пунктом 1 статьи 126 Налогового Кодекса Российской Федерации в виде штрафа в общем размере 470 823,80 рублей. Также Обществу доначислены: налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 14 544 954 рублей, налог на прибыль организаций - 1 535 796 рублей.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения заявителя с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 03.05.2023 № 2.12-14/08454@ апелляционная жалоба удовлетворена частично. Решение от 17.01.2023 № 2.15-2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятое ИФНС России по Советскому району г. Красноярска отменено в части:

- доначисления налога на прибыль организаций за 2018-2020 годы в общем в размере 1 535 796 рублей, в том числе зачисляемого в: федеральный бюджет Российской Федерации в размере 230 369 рублей; бюджеты субъектов Российской Федерации в размере 1 305 427 рубля;

- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового Кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в общем размере 55 905,70 рублей, в том числе зачисляемого в: федеральный бюджет Российской Федерации в размере 8 385,80 рублей; бюджеты субъектов Российской Федерации в размере 47 519,90 рублей.

Полагая, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 17.01.2023 № 2.15-2 является незаконным и нарушает права и законные интересы налогоплательщика, заявитель обратился в суд с уточненным заявлением о признании указанного решения недействительным.

Исследовав представленные доказательства, оценив доводы лиц, участвующих в деле, арбитражный суд пришел к следующим выводам.

В силу части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с положениями части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействий) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливают, нарушают ли оспариваемый акт, решений и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли или совершили действие (бездействие) (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В предмет доказывания правомерности принятия налоговым органом по результатам налоговой проверки решения о привлечении к налоговой ответственности входит соблюдение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки.

Акт выездной налоговой проверки от 24.08.2022 № 2.15-13 с подтверждающими документами получен 31.08.2022 лично руководителем ООО «Гермес» ФИО7

31.08.2022 руководителю ООО «Гермес» ФИО7 вручено Извещение от 30.08.2022 № 2.15-1 о рассмотрении материалов налоговой проверки 06.10.2022.

Не согласившись с изложенными в акте выводами ООО «Гермес» представлены письменные возражения (вх. от 03.10.2022 № 80458), по результатам рассмотрения которых 06.10.2022, в связи с необходимостью получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых вынесено решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 06.10.2022. В связи с проведением дополнительных мероприятий налогового контроля рассмотрение материалов налоговой проверки перенесено на 28.12.2022. Решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 06.10.2022 № 2.15-9, извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки от 06.10.2022 № 2.15-2, приглашение в налоговый орган для получения документов от 06.10.2022 № 2 получены 06.10.2022 лично руководителем ООО «Гермес» ФИО7

05.12.2022 руководителю ООО «Гермес» ФИО7 вручено дополнение от 28.11.2022 № 2.15-13 к акту налоговой проверки с подтверждающими документами.

ООО «Гермес» представлены письменные возражения на дополнение к акту налоговой проверки (вх. от 27.12.2022 № 100829). В связи с необходимостью оценки возражений инспекцией перенесено рассмотрение материалов проверки на 17.01.2023.

Материалы проверки рассмотрены 17.01.2023 в отсутствии должным образом уведомленного налогоплательщика (извещение от 28.12.2022 № 2.15-3 получено по ТКС 29.12.2022), заместителем начальника ИФНС России по Советскому району г. Красноярска Н.В. Гресько вынесено решение по результатам налоговой проверки от 17.01.2023 № 2.15-2 в отношении ООО «Гермес».

В отношении довода заявителя о нарушении инспекцией процедуры вручения обществу документов в качестве приложений к акту, суд отклоняет указанный довод на основании следующего.

Порядок оформления результатов налоговой проверки и принятия решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки определен статьями 100, 101 Налогового Кодекса Российской Федерации.

В силу положений п. 3.1. ст. 100, п. 6, 6.1 ст. 101 Налогового Кодекса Российской Федерации следует, что одновременно с актом налоговой проверки и (или) дополнением к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки или дополнительных мероприятий налогового контроля. Документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки и к дополнению к акту проверки не прилагаются.

Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

В силу ст. 102 Налогового Кодекса Российской Федерации налоговую тайну составляют любые полученные налоговым органом, сведения о налогоплательщике, плательщике страховых взносов, за исключением сведений, указанных в пункте 1 указанной статьи.

Из совокупного анализа положений п. 1, 2 ст. 102 Налогового Кодекса Российской Федерации следует, что сведения, которые содержатся в налоговых декларациях, являются налоговой тайной и, соответственно, как и любые другие сведения, которые предоставлены налоговому органу, не подлежат разглашению третьим лицам, за исключением случаев, когда в адрес налогового органа поступило согласие их обладателя -налогоплательщика на предоставление сведений третьим лицам.

Согласно п. 14 ст. 101 Налогового Кодекса Российской Федерации, несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом.

В частности, нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

В соответствии с приложением к акту проверки от 24.08.2022 № 2.15-10, 31.08.2022 руководителю общества ФИО7 вручены:

- выписки из деклараций по НДС, представленных ООО «Красторг» за 1 квартал 2018 года; ООО «Вилар» за 1, 2, 3, 4 кварталы 2019 года; ООО «Евразия-Снаб» за 1, 2, 3, 4 кварталы 2018 года, ООО «Гарант-Качества» за 3 квартал 2018 года; а также выписки из деклараций по налогу на прибыль, представленных ООО «Красторг» за 3 месяца 2018 года, ООО «Вилар» за 12 месяцев 2019 года, ООО «Евразия-Снаб» за 9 месяцев 2018 года.

- сведения из книг покупок и продаж (разделы 8, 9 деклараций по НДС) ООО «Вертикаль» (за 2, 3, 4 кварталы 2020 года), ООО «Вилар» (за 1, 2, 3 кварталы 2020 года), ООО «Полад» (за 1 квартал 2020 года), ООО «Евразия-Снаб» (за 1, 2, 3, 4 кварталы 2018 года).

Врученные выписки из деклараций НДС и сведения из книг покупок и продаж (разделы 8, 9 деклараций по НДС) содержат всю необходимую информацию о (об): исчисленной сумме НДС (входящий НДС), вычетах НДС и сумме налога, исчисленной к уплате в бюджет, исходя из которых налоговым органом сделаны выводы об: отсутствии в бюджете сформированного источника для вычета НДС, минимальной (приближенной к нулю) налоговой нагрузке спорных контрагентов по НДС.

При таких обстоятельствах, действия инспекции по предоставлению обществу первичных (уточненных) деклараций, представленных спорными контрагентами и выгруженных из программного комплекса АСК НДС-2, соотносятся с положениями действующего налогового законодательства Российской Федерации.

Таким образом, врученные заявителю с соблюдением положений пунктов 1, 2 статьи 102 Кодекса, выписки из налоговых деклараций по НДС и сведения из книг покупок и продаж не нарушают прав ООО «Гермес» на представление объяснений (возражений) в части несогласия с выводами инспекции об отсутствии в бюджете источника для вычета НДС и минимальной налоговой нагрузки спорных контрагентов.

Суд установил соблюдение налоговым органом при принятии решения статей 89, 100, 101 Налогового Кодекса Российской Федерации арбитражный, процедура и сроки проведения выездной налоговой проверки и принятия налоговым органом решения соблюдены.

По существу вменяемого правонарушения суд приходит к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового Кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового Кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового Кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.

В силу пункта 2 статьи 171 Налогового Кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового Кодекса Российской Федерации (за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ), и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового Кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав (абзац 1 пункта 1 статьи 172 Налогового Кодекса Российской Федерации).

Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового Кодекса Российской Федерации при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 данной статьи (пункты 1, 2 статьи 169 Налогового Кодекса Российской Федерации).

Таким образом, для реализации права на применение вычетов по НДС необходимо, чтобы сделки носили реальный характер, а документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов, содержали достоверную информацию.

На основании пункта 1 статьи 252 Налогового Кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового Кодекса Российской Федерации).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон № 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

В соответствии с пунктом 2 статьи 9 Закона № 402-ФЗ обязательными реквизитами первичного учетного документа являются: наименование документа; дата составления документа; наименование экономического субъекта, составившего документ; содержание факта хозяйственной жизни; величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события; подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 данной статьи, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

При этом в налоговых спорах суды, оценивая обоснованность заявленных расходов для целей применения пункта 1 статьи 252 Налогового Кодекса Российской Федерации, должны исходить не из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, а устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 Налогового Кодекса Российской Федерации не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При этом невыполнение указанных условий в пункте 1 статьи 54.1 Налогового Кодекса Российской Федерации влечет отказ от учета операций в целях налогообложения, а искажение сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление сумм налогов таким образом, как если бы налогоплательщик не допускал нарушений (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 30.09.2019 N 307-ЭС19-8085).

Данные положения согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в определении от 29.09.2020 N 2311-О, направлены на конкретизацию механизма налогового контроля таким образом, чтобы поддерживался баланс частных и публичных интересов в процессе выявления незаконного уменьшения налогоплательщиком налоговой базы, и указывают на обстоятельства и условия, которые принимаются во внимание налоговым органом при квалификации действий налогоплательщика как незаконных.

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде ООО «Гермес» осуществляло строительство жилых и нежилых зданий, модульных конструкций, быстровозводимых сооружений для следующих заказчиков: ООО «Восточная Техника», АО «Серебро Магадан», ООО ЛПЗ «Сегал», ООО «Профземресурс», АО «Разрез Распадский», ООО Горнорудная компания «АМИКАН», АО «Васильевский рудник».

Для поставки ТМЦ, при выполнении строительно-монтажных работ на объектах заказчиков обществом привлечены организации ООО «Красторг», ООО «Вертикаль», ООО «Вилар», ООО «Евразия-Снаб», ООО «Полад», ООО «Белис», ООО «Гарант-Качества». Счет-фактуры по взаимоотношениям с данными контрагентами отражены ООО «Гермес» в налоговой отчетности по НДС за 2018, 2019, 2020 годы.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о создании обществом формального документооборота со спорными контрагентами без осуществления хозяйственных операций по договорам с ООО «Красторг», ООО «Вертикаль», ООО «Вилар», ООО «Евразия-Снаб», ООО «Полад», ООО «Белис», ООО «Гарант-Качества».

Из материалов дела следует, что в подтверждение реальности приведенных сделок проверяемым налогоплательщиком представлены счет-фактуры (УПД) по сделкам с ООО «Красторг», ООО «Вертикаль», ООО «Вилар», квитанции к приходным кассовым ордерам в отношении ООО «Вертикаль», ООО «Вилар». Вместе с тем, счет-фактуры (УПД) по сделкам ООО «Евразия-Снаб», ООО «Полад», ООО «Белис», ООО «Гарант-Качества», а также иные документы (сертификаты качества товаров (технические паспорта и другие документы, удостоверяющие качество товаров); документы, подтверждающие доставку товаров силами спорных контрагентов (товарные (товарно-транспортные) накладные, доверенности, путевые листы), акты сверки, платежные поручения и иные документы, характеризующие сделки), в материалы проверки и материалы дела не представлены.

Также обществом не представлены договоры на поставку материалов, заключенные с ООО «Красторг», ООО «Евразия-Снаб», ООО «Полад», ООО «Белис», ООО «Гарант-Качества».

При этом, как указал налоговый орган, из данных бухгалтерского учета и налоговой отчетности не представилось возможным установить конкретное наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), приобретение которого оформлено от имени приведенных контрагентов.

Согласно пояснениям истца, причиной непредставления полного пакета документов является хищение документов в 2020 году из архива бухгалтерских документов и сервера, что подтверждается представленным постановлением от 21.12.2020 об отказе в возбуждении уголовного дела.

Вместе с тем, из представленного постановления следует, что руководителем общества ФИО7 в материалы уголовного дела не представлены доказательства, в том числе список похищенных документов, которые могли бы послужить основанием для проведения процессуальной проверки. Таким образом, факт хищения первичных бухгалтерских документов по взаимоотношениям с ООО «Красторг», ООО «Вертикаль», ООО «Евразия-Снаб», ООО «Полад», ООО «Вилар» заявителем не подтверждён.

Как следует из материалов дела, письмами от 01.02.2022 № 2.15-33/02759@, 07.04.2022 № 2.15-33/09287@ налоговым органом предлагалось ООО «Гермес» восстановить первичные бухгалтерские документы, бухгалтерский и налоговый учет за проверяемые периоды и представить в налоговый орган для проведения выездной налоговой проверки, а также предоставить сведения об аналогичных налогоплательщиках, необходимых для определения налоговых обязательств общества.

В свою очередь, ООО «Гермес» письмами от 02.04.2022 б/н, 21.04.2022 б/н сообщило, о том, что им были проведены мероприятия по восстановлению ранее украденной первичной документации, вместе с тем, представленного времени на сбор документов было недостаточно и поэтому первичные документы собраны не в полном объеме, так как «запрашиваемые документы контрагенты представляют неохотно, а некоторые не представляют вообще, ссылаясь на отсутствие времени, экономические затраты и что ранее документы представлялись по запросу налоговых органов», сведения об аналогичных налогоплательщиках у ООО «Гермес» отсутствуют.

В отношении представленных документов налоговым органом было установлено, что данные документы противоречивы, содержат недостоверную информацию и не подтверждают реальность взаимоотношений ООО «Гермес» со спорными контрагентами.

Так, цена металлических конструкций 70 004,26 рублей, указанная в спецификации от 02.06.2020 к договору поставки от 02.06.2020, заключенному между обществом и ООО «Вертикаль» не соответствует цене металлических конструкций 58 331,49 рублей, отраженной в УПД, представленных ООО «Гермес»; цена комплектов материалов каркаса здания, указанная в спецификациях от 01.04.2020 № 1, от 10.04.2020 № 2, от 21.04.2020 № 3, от 24.04.2020 № 4, от 01.05.2020 № 5 к договору поставки от 01.04.2020 № РН0058 с ООО «Вилар» не соответствует цене комплектов материалов каркаса здания, отраженной в счетах-фактурах, представленных обществом.

Кроме того, по условиям договоров поставки от 02.06.2020 б/н, от 01.04.2020 № РН0058 предусмотрена отсрочка платежа покупателя в течение 180 календарных дней с момента передачи товара, что является нетипичным и невыгодным условием для реальных хозяйствующих субъектов.

В материалы проверки представлены квитанции к приходным кассовым ордерам от 22.07.2020 на сумму 2 500 000 руб., от 17.07.2020 на сумму 3 085 403,40 руб. (оплата задолженности по договору поставки от 02.06.2020 с ООО «Вертикаль»), квитанции к приходным кассовым ордерам от 05.08.2020 на сумму 2 350 000 руб., от 10.07.2020 на сумму 2 350 000 руб., от 19.08.2020 на сумму 866 415 руб. (оплата по договору от 01.04.2020 № РН0058 с ООО «Вилар»), к которым налоговый орган отнеся критически ввиду их подписания со стороны ООО «Вертикаль» ФИО8, который отрицал свою причастность к указанной организации, со стороны ООО «Гермес» ФИО7, который в ходе допроса не смог пояснить обстоятельств и деталей передачи денежных средств должностным лицам контрагентов, что подтверждается соответствующим протоколом допроса от 17.05.2022 б/н.

По данным расчетного счета ООО «Гермес» не установлено перечислений денежных средств за приобретенную металлопродукцию и строительные материалы в адрес ООО «Вертикаль», ООО «Вилар», ООО «Евразия-Снаб», ООО «Полад», ООО «Белис», а по данным расчетных счетов ООО «Красторг», ООО «Вертикаль», ООО «Вилар», ООО «Евразия-Снаб» не установлены операции по приобретению металлических конструкций (металла), которые впоследствии могли бы быть реализованы в адрес ООО «Гермес».

В дополнении к исковому заявлению заявитель указал об осуществлении расчета по договору с ООО «Вертикаль» наличными денежными средствами ввиду блокировки расчетного счета у ООО «Вертикаль» в период проведения расчетов. Вместе с тем, доказательств блокировки расчетных счетов ООО «Вертикаль» в период проведения расчетов в материалы дела представлено не было, кроме того, в ходе анализа движения денежных средств по расчетному счету ООО «Вертикаль» установлены факты выдачи наличных денежных средств и списания денежных средств по картам по безналичным операциям и по операциям с международными картами в проверяемом периоде.

По результатам почерковедческой экспертизы подписей на документах по сделкам ООО «Гермес» с ООО «Вертикаль», ООО «Вилар» (заключение от 23.06.2022 № С/26) установлено, что подписи в вышеуказанных договорах и спецификациях от имени руководителей ООО «Вертикаль», ООО «Вилар» ФИО8, ФИО9 выполнены иными лицами.

Из представленных заказчиками ООО «Восточная Техника», ООО «Профземресурс», АО «Васильевский рудник», ООО ГРК «Амикан» документам, удостоверяющим качество ТМЦ, используемых при осуществлении работ, следует, что ООО «Красторг», ООО «Вертикаль», ООО «Вилар», ООО «Евразия-Снбразностьаб», ООО «Полад», ООО «Белис», ООО «Гарант-Качества» не поименованы в качестве изготовителей и (или) поставщиков металлических конструкций и строительных материалов. Кроме того, в представленных ООО «Восточная Техника», ООО «Профземресурс», ООО ГРК «Амикан» актах о приемке выполненных работ, счетах-фактурах и товарных накладных отсутствуют ТМЦ (Балка 25 Б1 С255 12000, комплект материалов каркаса здания, металлические конструкции), приобретение которых оформлено от имени ООО «Красторг», ООО «Вертикаль», ООО «Вилар».

В отношении довода заявителя о том, что отсутствие номенклатуры товаров, приобретенных у спорных контрагентов, в актах выполненных работ по форме КС-2, выставленных в адрес заказчиков, является нормой учета товаров (работ) в строительстве, и указанное не противоречит положениям строительных норм, правил и стандартов при производстве строительных работ, суд приходит к следующим выводам.

Унифицированные формы первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, в том числе акт выполненных работ по форме КС-2, справка о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3 утверждены Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 № 100.

Из указаний по применению и заполнению акта о приемке выполненных работ по форме КС-2 следует, что такой акт используется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ. Акт составляется на основании данных журнала учета выполненных работ (форма № КС-ба) и подписывается уполномоченными представителями сторон договора. Акт о приемке выполненных работ является основанием для заполнения справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3, которая применяется для расчетов за выполненные работы.

Форма отчета о расходе основных материалов в строительстве в сопоставлении с расходом, определенным по производственным нормам (действовавшая в спорный период), утверждена Приказом Центрального статистического Управления СССР от 24.11.1982 № 613.

Налогоплательщик может применять самостоятельно разработанные формы первичных учетных документов, форма и содержание которых должны соответствовать требованиям, предъявляемым к первичным учетным документам (статья 9 Закона № 402-ФЗ).

Таким образом, расходы, связанные со строительством, должны быть экономически обоснованы и оформлены первичными учетными документами. В целях экономической обоснованности расходов, соответствующие виды работ (услуг, товаров) должны быть включены в локальные и объектные сметы на строительно-монтажные работы.

Фактическими расходами общества на использованные строительные материалы являются расходы, отраженные в актах КС-2, поскольку в подписанных заказчиком актах приемки выполненных работ содержится информация о наименовании и количестве материалов, использованных при выполнении работ на конкретном объекте согласно установленным нормам, а материалы не указанные в них, не отвечают признакам статьи 252 Кодекса, в связи с чем, они не могут быть включены в состав расходов при исчислении налога на прибыль.

Аналогичная позиция содержится в Постановлениях Арбитражных судов: Уральского округа от 10.10.2018 № Ф09-6611/18 по делу № А47-9561/2016; от 05.07.2021 № Ф09-3128/21 по делу № А07-21692/2019; Волго-Вятского округа от 21.08.2019 № Ф01-3693/2019 по делу № А43-10201/2018; Центрального округа от 03.03.2020 № Ф10-208/2020 по делу № А48-5862/2019.

Кроме того, в ходе проверки было установлено, что ООО «Красторг», ООО «Вертикаль», ООО «Вилар», ООО «Евразия-Снаб», ООО «Полад», ООО «Белис», ООО «Гарант-Качества» имеют признаки «технических» организаций, не осуществляющих реальную предпринимательскую деятельность. Так:

- в отношении ООО «Красторг», ООО «Вертикаль», ООО «Вилар», ООО «Белис», ООО «Гарант-Качества» установлено осуществленное исключение из ЕГРЮЛ ввиду наличия в нем сведений о недостоверности;

- в отношении ООО «Красторг», ООО «Вертикаль», ООО «Вилар», ООО «Евразия-Снаб», ООО «Полад», ООО «Белис», ООО «Гарант-Качества» установлено отсутствие в собственности в проверяемом периоде какого-либо имущества, в т.ч. недвижимости, транспортных средств и иных объектов собственности, а также трудовых ресурсов, необходимых для осуществления финансово-хозяйственной деятельности;

- в ходе допроса руководителей «спорных» контрагентов ООО «Гермес» было установлено, что руководитель ООО «Красторг» не обладает информацией касательно взаимодействия с ООО «Гермес», показания руководителя ООО «Вилар» противоречат информации, имеющейся в распоряжении налогового органа, а руководители ООО «Вертикаль» и ООО «Полад» в ходе допросов сообщили об отсутствии намерения осуществлять руководство указанными организациями;

- в ходе осмотров по адресам государственной регистрации ООО «Красторг», ООО «Вертикаль», ООО «Вилар», ООО «Евразия-Снаб», ООО «Полад», ООО «Гарант-Качества» было установлено фактическое ненахождение указанных организаций по адресам, указанным в регистрационных документах;

- в ходе анализа движения денежных средств по расчетным счетам ООО «Красторг», ООО «Вертикаль», ООО «Вилар», ООО «Евразия-Снаб» было установлено, что в проверяемом периоде указанные организации не несли расходы, свидетельствующие о реальном осуществлении финансово-хозяйственной деятельности, в т.ч. на выплату заработной платы, коммунальные расходы (отопление, освещение, водоснабжение), по аренде недвижимого имущества, расходы на приобретение материалов для хозяйственных нужд, на санитарную очистку помещений, расходы на канцелярские товары. Кроме того, в ходе проверки было установлено, что на момент взаимодействия с ООО «Гермес» у ООО «Полад», ООО «Гарант-Качества» и ООО «Белис» расчетные счета отсутствовали;

- в ходе анализа представляемых «спорными» контрагентами отчетностей по налогам и сборам, было установлено, что суммы налога, исчисленные к уплате ООО «Красторг», ООО «Вертикаль», ООО «Вилар» минимальны.

Кроме того, в ходе проверки было установлено, что доверенным лицом ООО «Красторг» ФИО10 была представлена уточненная декларация по НДС за 1 квартал 2018 года с нулевыми показателями. В отношении данного обстоятельства заявитель сообщил, что руководитель ООО «Красторг» ФИО11 отрицает обстоятельства выдачи доверенности ФИО10, что подтверждается соответствующим протоколом допроса свидетеля. Вместе с тем, в материалы дела представлена доверенность от 26.07.2018 № 1411, выданная НЭУ ДПО «Экспертно-аналитический центр» в лице директора ФИО10 на представление интересов ООО «КРАСТОРГ» в органах ФНС России на срок до 31.12.2018, подписанная от имени ФИО11 Доказательств, свидетельствующих об аннулировании (блокировке) электронно-цифровой подписи ФИО11, которое впоследствии привело бы к невозможности уточнения обязательств ООО «Красторг» по НДС за 1 квартал 2018 года, а также информации (документов) о принятых ФИО11, как руководителем ООО «Красторг», мерах направленных на уточнения обязательств ООО «Красторг» в материалы дела не представлено, в связи с чем, довод заявителя не обоснован.

Участие спорных контрагентов в поставке ТМЦ опровергается также свидетельскими показаниям сотрудников ООО «Гермес» ФИО12 (протокол допроса от 03.11.2022 № 593), ФИО13 (протокол допроса от 01.11.2022 без номера), ФИО14, (протокол допроса от 23.06.2022 № 238), при проведении допросов пояснивших, что им не знакомы «спорные» контрагенты и их руководители.

В дополнении к исковому заявлению заявитель сообщил, что «спорные» контрагенты и их руководители и не должны были быть знакомы ФИО15, ФИО13, ФИО14, а информация, содержащаяся в протоколе допроса, искажена налоговым органом. Однако, из допроса ФИО14 следует, что свидетель в ООО «Гермес» осуществляет функции по подбору контрагентов, работает в отделе снабжения ООО «Гермес», в его должностные обязанности входила доставка ТМЦ до объектов, в связи с чем довод заявителя об обоснованной неосведомленности указанного лица о контрагентах ООО «Гермес» подлежит отклонению.

Материалами проверки также установлены обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий общества и спорных контрагентов. Так, IP-адреса, с которых представлялась отчетность ООО «КРАСТОРГ», совпадают с адресом ООО «Гермес» и адресами ООО «Гарант-Качества», ООО «ЕВРАЗИЯ-СНАБ», в листах ознакомления с сертификатом ключа проверки электронной подписи ООО «Красторг», ООО «Евразия-Снаб» отражен адрес электронной почты, который согласно протоколу допроса от 17.05.2022 № 158 принадлежит бухгалтеру ООО «Гермес» ФИО1, что свидетельствует об аффилированности указанных организаций и ООО «Гермес».

В дополнениях к исковому заявлению общество сообщило, что отражение контактных данных ФИО1 в НД по НДС ООО «Красторг» осуществлено ФИО11 без согласования с ФИО1, в связи с чем взаимосвязанность указанных лиц не подтверждена. Вместе с тем, руководитель и учредитель ООО «Красторг» ФИО11 в ходе допросов (протоколы допроса от 09.06.2018 № 2.12-45/415, от 14.06.2022 без номера) подтвердил, что бухгалтерские услуги для ООО «Красторг» оказывает ФИО1 (бухгалтер ООО «Гермес»), в связи с чем, участие ФИО1 в отправлении отчетности по НДС подтверждается материалами дела. Указанное также соотносится с отражением ООО «Красторг» в справках по форме 2-НДФЛ в отношении ФИО11 за 2016, 2017 годы информации о номере телефона налогового агента, номера телефона бухгалтера ООО «Гермес» ФИО1, имеющегося в протоколах допросов от 17.05.2022 № 158, от 10.06.2022 № 224, от 03.11.2022 № 380.

ООО «Гермес» является единственным покупателем ООО «Полад» (доля по доходной части 100%), что свидетельствует о финансовой подконтрольности спорного контрагента перед обществом, поскольку самостоятельная деятельность ООО «Полад» невозможна без заказов заявителя.

ООО «Гермес» в материалы проверки не представлено доказательств проявления должной осмотрительности при выборе спорных контрагентов. В ответ на требования от 03.02.2022 № 1738, от 17.03.2022 № 5958 в отношении проявления коммерческой осмотрительности, ООО «Гермес» представлена информация, согласно которой спорные контрагенты найдены через сеть Интернет и (или) по рекомендациям партнеров по бизнесу. Выбор спорных контрагентов в качестве поставщиков ТМЦ основан на ценовой политике поставщиков, возможности отсрочки платежа, нахождении по заявленным юридическим адресам, отсутствии сведений о нарушениях действующего законодательства Российской Федерации. Информация о добросовестности контрагентов получена из открытых источников (nalog.ru, kad.arbitr.ru, fssprus.ru, vestnik-gosreg.ru).

В подтверждение указанных обстоятельств заявителем представлены:

- уставы ООО «Вилар», ООО «Вертикаль», ООО «Белис», ООО «Гарант-Качества», ООО «Красторг»;

- решения учредителей ООО «Вилар» от 25.01.2019 № 1, ООО «Вертикаль» от 11.03.2020 № 1, ООО «Белис» от 19.02.2018 № 1, ООО «Красторг» от 24.03.2016 № 1;

- договоры аренды: от 18.02.2019 № 09/19, от 31.03.2020, от 27.02.2018 № 1 в отношении адреса регистрации ООО «Вилар», ООО «Вертикаль», ООО «Белис»;

- копии паспортов ФИО9 (руководитель ООО «Вилар»), ФИО8 (руководитель ООО «Вертикаль»), ФИО16 (руководитель ООО «Белис»), ФИО17 (руководитель ООО «Гарант-Качества»), ФИО11 (руководитель ООО «Красторг»), ФИО18 (руководитель ООО «Полад»);

- выписки из ЕГРЮЛ: от 01.04.2020 № ЮЭ9965-20-193153338, от 02.06.2020 № ЮЭ9965-20-193154376, от 22.06.2016, от 02.07.2018 в отношении ООО «Вилар», ООО «Вертикаль», ООО «Красторг», ООО «Белис»;

- отчеты от 01.04.2020, от 02.06.2020 о проверке контрагентов ООО «Вилар», ООО «Вертикаль» на сайте «Контур.Фокус»;

- свидетельства о постановке на учет в налоговом органе ООО «Белис», ООО «Гарант-Качества», ООО «Красторг»;

- свидетельства о государственной регистрации ООО «Красторг», лист записи ЕГРЮЛ в отношении ООО «Гарант-Качества»;

- приказы от 19.02.2018 № 1 о вступлении в должность директора ООО «Белис» ФИО16 от 30.03.2016 № 1 о назначении ФИО11 директором ООО «Красторг», от 06.04.2015 № 2 о назначении ФИО11 бухгалтером ООО «Красторг».

При этом деловая переписка между обществом и спорными контрагентами заявителем не представлены, с указанием, что данная информация (документы) не сохранилась, и у ООО «Гермес» был похищен сервер со всей информацией (документацией). Приведенные документы не являются доказательством проявления Обществом должной осмотрительности, также истребование у спорных контрагентов учредительных документов (свидетельств о государственной регистрации, уставов, выписок (листов записей) ЕГРЮЛ, решений (приказов) участников) само по себе не свидетельствует о проявлении Заявителем должной осмотрительности при заключении сделок, поскольку наличие таких документов не характеризует его как добросовестного налогоплательщика, имеющего деловую репутацию, и как конкурентоспособное лицо на рынке услуг (товаров, работ). Указанные документы не позволяют оценить условия сделки, риск неисполнения контрагентами обязательств, проверить наличие у них необходимых ресурсов, производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала и соответствующего опыта, а также убедиться в том, что документы подписываются от имени контрагентов полномочными представителями и в них содержатся достоверные сведения.

ООО «Гермес» не представлены документы, подтверждающие проверку деловой репутации спорных контрагентов, возможности в действительности осуществить поставку ТМЦ; наличия у спорных контрагентов имущества, трудовых и иных ресурсов, необходимых для осуществления соответствующей деятельности; рисков неисполнения спорными контрагентами условий договоров поставок и также поставки ТМЦ низкого качества.

Согласно позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 № 15658/09, по условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

При таких обстоятельствах, суд приходит к выводу о наличии в действиях должностных лиц ООО «Гермес» и спорных контрагентов признаков согласованных действий, направленных на необоснованную минимизацию налоговых обязательств общества.

В отношении довода заявителя о об отражении всех счетов-фактур по взаимоотношениям со всеми контрагентами ООО «Гермес» в АСК НДС-2, и, следовательно, об отсутствии необходимости представления их по требованию налогового органа, суд считает необходимым обратить внимание на тот факт, что это не исключает обязанности налогоплательщика представить по требованию налогового органа документов, подтверждающих право налогоплательщика на получение налогового вычета. Кроме того, доказательств наличия в АСК НДС-2 счетов-фактур с подробной номенклатурой поставляемых (приобретаемых) товарных материальных ценностей (а равно услуг или работ), что позволило бы налоговому органу осуществлять самостоятельную проверку хозяйственных операций, в материалы дела не представлено.

Таким образом, выводы налогового органа об отсутствии у ООО «Гермес» взаимоотношений со спорными контрагентами подтверждены материалами проверки и материалами дела. Непредставление налогоплательщиком документов, являющихся основанием для принятия сумм налога на добавленную стоимость к вычету по взаимоотношениям с ООО «Евразия-Снаб», является законным основанием для отказа в предоставлении вычета в связи с нарушением положений статьи 169 Налогового Кодекса РФ.

В отношении довода заявителя о неправомерном привлечении ООО «Гермес» к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового Кодекса РФ суд считает необходимым обратить внимание на следующее:

В соответствии со статьей 93 Налогового Кодекса Российской Федерации должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов (информации). Документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня вручения соответствующего требования.

Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ.

В ходе выездной налоговой проверки в адрес ООО «Гермес» в соответствии со статьей 93 Налогового Кодекса Российской Федерации выставлены требования о предоставлении документов от 28.12.2021 № 27222, от 29.12.2021 № 27249, от 03.02.2022 № 1738, от 03.02.2022 № 1663, от 15.03.2022 № 5594, от 15.03.2022 № 5611, от 17.03.2022 № 5958, от 22.04.2022 № 9238, от 22.04.2022 № 9241, от 22.04.2022 № 9255, от 22.04.2022 № 9259, от 25.04.2022 № 9366, от 25.05.2022 № 11857, от 27.05.2022 № 12112, от 23.06.2022 № 13849. Документы, истребованные у общества, относятся в соответствии со статьями 8, 10 Федерального закона "О бухгалтерском учете" от 06.12.2011 № 402-ФЗ к учетной политике, как к совокупности способов ведения налогоплательщиком бухгалтерского учета и к регистрам бухгалтерского учета, предназначенных для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности. Данные документы необходимы для исчисления и уплаты налогов.

В соответствии пп. 6 п. 1 ст. 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы и их должностным лицам документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов. Согласно п. 3 ст. 169 Налогового Кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан составить счет-фактуру, вести книги покупок и книги продаж.

Требования Инспекции о необходимости представления счетов-фактур исполнены не в полном объеме, не представлено 580 счетов-фактур, что явилось основанием для привлечения заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Кодекса в виде штрафа в размере 29 000 (с учетом смягчающих вину обстоятельств). Из пояснений общества следует, что требования налогового органа исполнены не в полном объеме по причине хищения в 2020 году из архива бухгалтерских документов и сервера, вместе с тем, сам факт хищения заявителем не подтверждён.

Кроме того, исходя из положений подпункта 8 пункта 1, подпункта 6 пункта 3.4 статьи 23, подпункта 5 пункта 3 статьи 24 НК РФ, статьи 29 Закона о бухгалтерском учете, Письма Минфина России от 22.07.2013 N 03-02-07/2/28610, от 07.06.2013 N 03-02-07/1/21191, от 11.08.2011 N 03-02-07/1-288, вне зависимости от факта возбуждения или отказа в возбуждении уголовного дела по факту хищения, риск привлечения к ответственности по ст.126 Налогового Кодекса Российской Федерации есть и в том случае, если документы были утрачены налогоплательщиком по обстоятельствам, не зависящим от его воли, но при этом документы не были необходимым образом восстановлены и представлены в налоговый орган, так как обеспечение сохранности первичных документов бухгалтерского и налогового учета является прямой обязанностью налогоплательщика.

Суд, оценив представленные сторонами доказательства по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, приходит к выводу, что совокупность установленных в ходе ВНП фактов подтверждает наличие в действиях общества признаков превышения пределов осуществления прав на уменьшение налоговых обязанностей и обязанностей по уплате страховых взносов, установленных статьей 54.1 НК РФ, поскольку свидетельствует об отсутствии хозяйственных операций с заявленными контрагентами; о недостоверности представленных в подтверждение налоговых вычетов (расходов) первичных документов; о направленности действий на необоснованную минимизацию налоговых обязательств, путем создания формального документооборота.

Таким образом, заявленные требования удовлетворению не подлежат.

Согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, в том числе связанные с уплатой государственной пошлины по делу, относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных требований.

Учитывая результат рассмотрения заявления, судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000,00 руб. подлежат отнесению на заявителя.

Настоящее решение выполнено в форме электронного документа, подписано усиленной квалифицированной электронной подписью судьи и считается направленным лицам, участвующим в деле, посредством его размещения в установленном порядке в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» в режиме ограниченного доступа (код доступа - ).

По ходатайству лиц, участвующих в деле, копии решения на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.

Руководствуясь статьями 110, 167 – 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Красноярского края



РЕШИЛ:

в удовлетворении заявленных требований отказать.

Разъяснить лицам, участвующим в деле, что настоящее решение может быть обжаловано в течение месяца после его принятия путём подачи апелляционной жалобы в Третий арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Красноярского края.



Судья

О.А. Бахрамова