Решение от 3 июня 2022 г. по делу № А56-32015/2022

Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области

191124, Санкт-Петербург, ул. Смольного, д.6

http://www.spb.arbitr.ru


Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело № А56-32015/2022
03 июня 2022 года
г.Санкт-Петербург



Резолютивная часть решения объявлена 19 мая 2022 года.

Полный текст решения изготовлен 03 июня 2022 года.


Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области

в составе судьи Устинкина О.Е.,


при ведении протокола судебного заседания и аудиозаписи помощником ФИО1,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению:

заявитель Публичное акционерное общество «Автодизель» (Ярославский моторный завод)

заинтересованное лицо Межрайонная инспекция федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 8 по Санкт-Петербургу

об оспаривании,


при участии

от заявителя: ФИО2 (по доверенности от 30.12.2020)

от заинтересованного лица: ФИО3 (по доверенности от 19.01.2022)

ФИО4 (по доверенности от 12.01.2022)



установил:

Публичное акционерное общество «Автодизель» (Ярославский моторный завод) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 8 от 01.10.2021 № 11/25 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению в размере 686 507 рублей; о признании незаконным решения МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 8 от 10.10.2021 № 11/21 о привлечении заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 26 107 рублей.

Представитель заявителя требования поддержал.

Представитель заинтересованного лица возражал против удовлетворения заявленных требований по основаниям, изложенным в отзыве.

Исследовав материалы дела, выслушав явившихся лиц, оценив представленные доказательства, судом установлены следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 8 (далее - налоговый орган, Инспекция) проведена камеральная налоговая проверка ПАО «Автодизель» (Ярославский моторный завод) (далее - ПАО «Автодизель», Общество) на основе уточненной (корректировка № 2) налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2018 года, по итогам которой Инспекцией составлен акт налоговой проверки от 20.08.2021 №11/49.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, а также представленных Обществом возражений налоговым органом вынесено решение от 01.10.2021 №11/21 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Обществу уменьшена сумма НДС, заявленного к возмещению, на 686 507 руб., доначислен НДС в сумме 130 534 руб., начислены пени в сумме 27 191,91 руб., также Общество привлечено к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 26 107 руб.

В соответствии с положениями п. 3 ст. 176 НК РФ в связи с выявлением указанных нарушений одновременно с решением от 01.10.2021 № 11/21 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Инспекцией принято решение от 01.10.2021 № 11/25 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению.

Не согласившись с вынесенными решениями, ПАО «Автодизель» обратилось с апелляционной жалобой в МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 4 (далее -вышестоящий налоговый орган). Решением вышестоящего налогового органа от 25.01.2022 № 16-11/00967@ жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

ПАО «Автодизель», посчитав, что вынесенные Инспекцией решения нарушают его права, обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании незаконными решений Инспекции от 01.10.2021 №11/21 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, от 01.10.2021 № 11/25 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 статьи 200 АПК РФ предусмотрено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В своем заявлении ПАО «Автодизель» ссылается на то, что факт признания судом недействительными договоров, заключенных Обществом с МКП «РиОГС», означает, что реализация услуг по водоотведению во 2 квартале 2018 года не состоялась, относительно данного довода МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 8.

Как установлено проверкой, в представленной 09.06.2021 уточненной (корректировка №2) налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2018 года ПАО «Автодизель» не отразило операции по реализации в апреле-июне 2018 года услуг по водоотведению и транспортировке и сбросу в водный объект поверхностных сточных вод на сумму 4 500 437.61 руб. (в т.ч. НДС 686 507.43 руб.), ранее отраженные в первичной и уточненной (корректировка № 1) налоговых декларациях.

Причиной исключения Обществом указанных операций из реализации явилось признание решением арбитражного суда недействительными договоров от 01.06.2017 водоотведения и транспортировки и сброса в водный объект поверхностных сточных вод.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных НК РФ или иным актом законодательства о налогах и сборах.

Пунктом 1 статьи 166 ГК РФ установлено, что сделка недействительна по основаниям, установленным законом, в силу признания ее таковой судом (оспоримая сделка) либо независимо от такого признания (ничтожная сделка).

Сам по себе факт признания сделки недействительной не влечет за собой налоговых последствий, поскольку в силу прямого указания п. 3 ст. 2 ГК РФ гражданское законодательство не применяется к налоговым отношениям, если иное не предусмотрено законодательством, а НК РФ не предусматривает последствия признания сделки недействительной для определения налоговых обязательств по НДС.

Как разъяснено в п. 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела 1 части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, производится налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

В пункте 9 Информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17 11 2011 № 148 отмечено, что по смыслу пункта 1 статьи 54 НК РФ налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение 1 финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете. При этом налогообложению подвергается финансовый результат, формируемый по итогам налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета, в том числе совокупности совершенных в этом периоде названных операций. Признание договора недействительным не может повлечь возникновения у сторон обязанности исказить в бухгалтерском учете реальные факты их хозяйственной деятельности.

Таким образом, если сделка фактически исполнена, ее несоответствие нормам законодательства, регулирующим хозяйственную деятельность, значения для налогообложения не имеет. Если значимые для налогообложения юридические факты уже имели место, налогоплательщик не может изменить их налоговые последствия. Само по себе признание недействительным договора не освобождает налогоплательщика от обязанности по исчислению налога с такой сделки.

Из материалов проверки следует, что между ПАО «Автодизель» и Муниципальным казенным предприятием ««Ремонт и обслуживание гидросистем» города Ярославля» (далее - МКП «РиОГС») 01.06.2017 были заключены договоры водоотведения и транспортировки и сброса в водный объект поверхностных сточных вод.

Согласно пункту 1 договора водоотведения от 01.06.2017 (peг. № 1105457/30/797 от 25.07.2017) ПАО «Автодизель» обязуется осуществлять прием поверхностных сточных вод Абонента (МКП РиОГС») в централизованную систему водоотведения (ливневую систему водоотведения Суринский коллектор) и обеспечить их транспортировку, очистку и сброс в водный объект, а Абонент обязуется соблюдать режим водоотведения, требования к составу и свойствам отводимых поверхностных сточных вод, установленные законодательством РФ, нормативы по объему и составу отводимых в централизованную систему водоотведения поверхностных сточных вод и производить ПАО «Автодизель» оплату водоотведения в сроки, порядке и размере, которые определены договором.

Согласно пункту 1 договора транспортировки и сброса в водный объект поверхностных сточных вод от 01.06.2017 (peг. № 1105458/30/797/ от 25.07.2017) ПАО «Автодизель» обязуется осуществлять прием поверхностных сточных вод Абонента (МКП «РиОГС») в централизованную систему водоотведения сточных вод (ливневую систему водоотведения Суринский коллектор) и обеспечить их транспортировку и сброс в водный объект, а Абонент обязуется соблюдать режим водоотведения, требования к составу и свойствам отводимых поверхностных сточных вод, установленные законодательством РФ, нормативы по объему и составу отводимых в централизованную систему водоотведения поверхностных сточных вод и производить ПАО «Автодизель» оплату водоотведения в сроки, порядке и размере, которые определены договором.

ПАО «Автодизель» в связи с оказанием услуг по водоотведению и транспортировке и сбросу в водный объект поверхностных сточных вод во исполнение указанных договоров в адрес МКП «РиОГС» выставлены счета-фактуры и акты выполненных услуг:

Согласно акту выполненных услуг (работ) по приему и очистке поверхностных сточных вод за апрель 2018 года, указанный акт составлен за отчетный период с 01.04.2018 по 30.04.2018 по договору водоотведения от 01.06.2017 (peг. №1105457/30/797 от 25.07.2017) о том, что ПАО «Автодизель» оказаны услуги на сумму 1 260 995,67 руб. (с НДС по ставке 18%). На указанном акте имеется отметка МКП «РиОГС» о получении акта: вх. № 1-63 от 11.04.2018. К указанному акту ПАО «Автодизель» выставлен счет-фактура № 9866 от 26.04.2018 на сумму 1 260 995,67 руб. (с НДС по ставке 18%).

Согласно акту выполненных услуг (работ) по приему и очистке поверхностных сточных вод за апрель 2018 года, указанный акт составлен за отчетный период с 01.04.2018 по 30.04.2018 по договору водоотведения от 01.06.2017 (peг. №1105458/30/797/ от 25.07.2017) о том, что ПАО «Автодизель» оказаны услуги на сумму 171 504,48 руб. (с НДС по ставке 18%). На указанном акте имеется отметка МКП «РиОГС» о получении акта: вх. № 1-64 от 11.04.2018. К указанному акту ПАО «Автодизель» выставлен счет-фактура № 9867 от 26.04.2018 на сумму 171 504.48 руб. (с НДС по ставке 18%).

Согласно акту выполненных услуг (работ) по приему и очистке поверхностных сточных вод за май 2018 года, указанный акт составлен за отчетный период с 01.05.2018 по 31.05.2018 по договору водоотведения от 01.06.2017 (peг. №1105457/30/797 от 25.07.2017) о том, что ПАО «Автодизель» оказаны услуги на сумму 1 260 995,67 руб. (с НДС по ставке 18%). На указанном акте имеется отметка МКП «РиОГС» о получении акта: вх. № 1-90 от 25.05.2018. К указанному акту ПАО «Автодизель» выставлен счет-фактура № 13172 от 31.05.2018 на сумму 1 260 995,67 руб. (с НДС по ставке 18%).

Согласно акту выполненных услуг (работ) по приему и очистке поверхностных сточных вод за май 2018 года, указанный акт составлен за отчетный период с 01.05.2018 по 31 05.2018 по договору водоотведения от 01.06.2017 (peг. №1105458/30/797 от 25.07.2017) о том, что ПАО «Автодизель» оказаны услуги на сумму 171 504.48 руб. (с НДС по ставке 18%). На указанном акте имеется отметка МКП «РиОГС» о получении акта: вх. № 1 -89 от 25.05.2018. К указанному акту ПАО «Автодизель» выставлен счет-фактура № 13173 от 31.05.2018 на сумму 171 504.48руб. (с НДС по ставке 18%).

Согласно акту выполненных услуг (работ) по приему и очистке поверхностных сточных вод за июнь 2018 года, указанный акт составлен за отчетный период с 01.06.2018 по 30.06.2018 по договору водоотведения от 01.06.2017 (peг. №1105457/30/797 от 25.07.2017) о том, что ПАО «Автодизель» оказаны услуги на сумму 1 439 636.39 руб. (с НДС по ставке 18%). На указанном акте имеется отметка МКП «РиОГС» о получении акта: вх. № 1-102 от 15.06.2018. К указанному акту ПАО «Автодизель» выставлен счет-фактура № 15300 от 30.06.2018 на сумму 1 439 636.39 руб. (с НДС по ставке 18%).

Согласно акту выполненных услуг (работ) по приему и очистке поверхностных сточных вод за июнь 2018 года, указанный акт составлен за отчетный период с 01.06.2018 по 30.06.2018 по договору водоотведения от 01.06.2017 (peг. №1105458/30/797 от 25.07.2017) о том, что ПАО «Автодизель» оказаны услуги на сумму 195 800.92 руб. (с НДС по ставке 18%). На указанном акте имеется отметка МКП «РиОГС» о получении акта: вх. № 1-101 от 15.06.2018. К указанному акту ПАО «Автодизель» выставлен счет-фактура № 15301 от 30.06.2018 на сумму 195 800,92 руб. (с НДС по ставке 18%).

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 05.07.2018 по делу № А82-2755/2018 оставленным без изменения постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 16.11.2018, договоры от 01.06.2017 водоотведения и транспортировки и сброса в водный объект поверхностных сточных вод признаны недействительными в связи с тем, что указанные договоры заключены в интересах муниципального образования без соблюдения процедуры определения муниципального заказчика, предусмотренной Федеральным законом от 05.04.2013 № 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд» (далее - Закон № 44-ФЗ).

Признавая недействительными договоры от 01.06.2017 водоотведения и транспортировки и сброса в водный объект поверхностных сточных вод, суды первой и апелляционной инстанций отметили, что договоры оказания услуг заключались не в МКП «РиОГС», а в интересах муниципального образования город Ярославль, исполнение договоров предполагалось за счет средств бюджета, поэтому к правоотношениям сторон указанных договоров подлежал применению Закон № 44-ФЗ. Поскольку МКП «РиОГС» заключило договоры в интересах муниципального образования без соблюдения процедуры определения муниципального заказчика, предусмотренной Законом № 44-ФЗ, в отсутствие выделения лимитов бюджетных обязательств, вышеуказанные сделки могли повлечь необоснованное расходование бюджетных средств, соответственно нарушают публичные интересы, в связи с чем являются недействительными сделками.

Таким образом, договоры от 01.06.2017 водоотведения и транспортировки и сброса в водный объект поверхностных сточных вод признаны недействительными в связи с несоблюдением законодательно установленной процедуры их заключения, при этом сам факт оказания ПАО «Автодизель» услуг в адрес муниципального образования город Ярославль указанными судебными актами не опровергается.

Факт оказания ПАО «Автодизель» в апреле-июне 2018 года спорных услуг в интересах муниципального образования город Ярославль также подтверждается претензией об оплате фактически оказанных услуг, адресованной Мэрии города Ярославля и ДГХ мэрии города Ярославля (исх. № 785/02-67/589 от 26.03.2021), и поданным Обществом в Арбитражный суд Ярославской области исковым заявлением о взыскании с Департамента городского хозяйства мэрии города Ярославля, денежных средств за фактически оказанные услуги по водоотведению и транспортировке стоков за период с апреля по декабрь 2018 года (исх. № 785/02-67/1006 от 23.04.2021: дело №А82-6452/2021).

Из содержания претензии следует, что ПАО «Автодизель» оказывает городу Ярославлю услуги по водоотведению (прием, транспортировка и очистка сточных вод) по сбросам, осуществляемым до очистных сооружений и транспортировке сточных вод по стокам после очистных сооружений. До настоящего времени договоры между Мэрией города Ярославля и ПАО «Автодизель» не подписаны, оплата услуг по водоотведению и транспортировке сточных вод не осуществляется. Оплате подлежит стоимость фактически оказанных услуг по водоотведению и транспортировке и сбросу в водный объект поверхностных сточных вод за период с апреля 2018 года по декабрь 2018 года в размере 27 499 864 54 руб. (23 907 564.77 руб. - за водоотведение, 3 592 299,77 руб. - за транспортировку стоков). Расчет осуществлен в соответствии с Приказом Министерства строительства и жилищно-коммунального хозяйства РФ от 17.10.2014 № 641/пр. ПАО «Автодизель» предлагает в добровольном порядке оплатить фактически оказанные услуги в сумме 27 499 864,54 руб.

Из ответа Мэрии города Ярославля от 09.04.2021№ 3-31/2502 на претензию ПАО «Автодизель» усматривается несогласие с расчетом объемов оказанных услуг, при этом сам факт оказания спорных услуг не отрицается.

В исковом заявлении ПАО «Автодизель» указано, что Общество оказывает городу Ярославлю услуги по водоотведению (прием, транспортировка и очистка сточных вод) по сбросам, осуществляемым до очистных сооружений и транспортировке сточных вод по стокам после очистных сооружений. До настоящего времени договоры между Мэрией города Ярославля и ПАО «Автодизель» не подписаны, оплата услуг по водоотведению и транспортировке сточных вод не осуществляется. Оплате подлежит стоимость фактически оказанных услуг по водоотведению и транспортировке и сбросу в водный объект поверхностных сточных вод за период с апреля 2018 года по декабрь 2018 года в размере 27 499 864,54 руб. (23 907 564,77 руб. - за водоотведение, 3 592 299,77 руб. - за транспортировку стоков). Расчет осуществлен в соответствии с Приказом Министерства строительства и жилищно-коммунального хозяйства РФ от 17.10.2014 № 641/пр. В адрес Мэрии города Ярославля и Департамента городского хозяйства города Ярославля направлялась претензия № 785/02-67/589 от 26.03.2021 с требованием оплаты указанных сумм. Письмом № 3/31-2502 от 09.04.2021 в удовлетворении претензии было отказано, что послужило поводом обращения в суд с исковым заявлением. Общество просит взыскать с Департамента городского хозяйства Мэрии города Ярославля задолженность по оплате оказанных услуг по водоотведению и транспортировке и сбросу в водный объект поверхностных сточных вод в общей сумме 27 499 864,54 руб.

Таким образом, материалами проверки подтверждается факт оказания ПАО «Автодизель» в апреле-июне 2018 года спорных услуг муниципальному образованию город Ярославль.

По доводам ПАО «Автодизель» о том, что необходимые элементы для исчисления налога отсутствуют, без достоверного установления объема оказанных услуг невозможно установить объект налогообложения; факт водоотведения в 2018 году поверхностных сточных вод при отсутствии конкретного покупателя услуги, объемов и стоимости услуги не является основанием для уплаты НДС, наличие судебного спора между Обществом и ДГХ мэрии г. Ярославля о взыскании платы (дело № А82-6452/2021) не означает наличие у Общества обязанности по уплате НДС до вступления в силу решения суда, необходимо отметить следующее.

Положениями статьи 17 НК РФ установлены элементы налогообложения, включающие, в том числе, объект налогообложения, налоговую базу, налоговый период, налоговую ставку порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога.

В силу положений пункта 1 статьи 38, пункта 1 статьи 44 НК РФ наличие объекта налогообложения и налоговой базы в определенном налоговом периоде влечет за собой обязанность налогоплательщика исчислить соответствующую сумму налога в указанном периоде и уплатить ее.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пунктом 5 статьи 38 НК РФ установлено, что услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

В силу положений пункта 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией признается соответственно передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненные с работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ услуг) исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ с учетом акцизов, (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В силу пункта 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 166 НК РФ сумма НДС при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154-159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

Минфин России в письмах посвященным, вопросам исчисления НДС при оказании услуг по сдаче в аренду имущества (от 23.01.2019 № 03-07-11/3435, от 28.02.2013 № 03-0711/5941), оказания услуг связи (от 31.03.2021 № 03-07-14/23424) отмечает, что моментом определения налоговой базы по НДС при оказании вышеуказанных услуг является наиболее ранняя из дат: день оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящего оказания услуг либо последний день налогового периода (квартала), в котором оказываются услуги, независимо от последующих сроков поступления платы по периодам.

Указанный подход применим и к оказанию ПАО «Автодизель» спорных услуг водоотведения и транспортировки и сброса в водный объект поверхностных сточных вод.

То есть, моментом определения налоговой базы в отношении указанных услуг является 2 квартал 2018 года, т.е. период фактического оказания Обществом услуг.

Поскольку проверкой установлен факт оказания ПАО «Автодизель» услуг по водоотведению и транспортировке сточных вод во 2 квартале 2018 года, при этом факт оплаты оказанных услуг не установлен, то моментом определения налоговой базы в отношении указанных услуг является 2 квартал 2018 года, т.е. период фактического оказания Обществом услуг.

Как следует из материалов проверки ПАО «Автодизель» выставляло в апреле-июне 2018 года акты оказанных услуг и счета-фактуры к ним в адрес МКП «РиОГС», исходя из заключенных с указанным лицом договоров водоотведения и транспортировки и сброса в водный объект поверхностных сточных вод от 01.06.2017.

Следует отметить, что в рамках дела № А82-2755/2018 о признании недействительными договоров от 01.06.2017 водоотведения и транспортировки и сброса в водный объект поверхностных сточных вод, установлено, что фактически договоры оказания услуг были заключены в интересах муниципального образования город Ярославль, а не в интересах МКП «РиОГС».

В силу положений пункта 1 статьи 124 ГК РФ муниципальные образования выступают в отношениях, регулируемых гражданским законодательством, на равных началах с иными участниками этих отношений - гражданами и юридическими лицами.

Пунктом 3 статьи 125 ГК РФ установлено, что от имени муниципального образования могут выступать органы местного самоуправления, а также юридические лица.

Таким образом, в данном случае субъектом гражданских правоотношении, связанных с оказанием спорных услуг, является именно муниципальное образование город Ярославль, а не юридическое лицо МКП «РиОГС», выступавшее в интересах указанного муниципального образования.

Предъявление Обществом в рамках дела № А82-6452/2021 иска о взыскании оплаты за оказанные услуги к Департаменту городского хозяйства Мэрии города Ярославля, а не к МКП «РиОГС» не опровергает факта установления материалами проверки конкретного лица, которому фактически оказаны спорные услуги (муниципальному образованию город Ярославль).

Следует отметить, что в выставленных ПАО «Автодизель» актах и счетах-фактурах указаны объемы оказанных услуг за конкретный месяц, цена (тариф) за единицу, стоимость оказанных услуг, сумма НДС, стоимость оказанных услуг с НДС.

Согласно пункту 6 договора транспортировки и сброса в водный объект поверхностных сточных вод от 01.06.2017 (peг. № 1105458/30/797/ от 25.07.2017) оплата по настоящему договору осуществляется абонентом по тарифам на транспортировку, установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации о государственном регулировании цен (тарифов).

Согласно пункту 4 договора водоотведения от 01.06.2017 (peг. № 1105457/30/797 от 25.07.2017) оплата по настоящему договору осуществляется абонентом по тарифам на водоотведение. установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации о государственном регулировании цен (тарифов).

В соответствии с приказом Департамента жилищно-коммунального хозяйства, энергетики и регулирования тарифов Ярославской области №220-вс/во от 18.12.2017 «Об установлении тарифов на питьевую воду, водоотведение и транспортировку сточных вод для публичного акционерного общества «Автодизель» (Ярославский моторный завод) на 2018-2022 годы установлены следующие тарифы:

- тариф на водоотведение с 01.01.2018 по 30.06.2018 без НДС - 6,8 руб./куб. м.,

- тариф на транспортировку сточных вод с 01.01.2018 по 30.06.2018 без НДС - 0,54 руб./куб. м.

В актах и счетах-фактурах стоимость оказанных ПАО «Автодизель» услуг рассчитана исходя из вышеуказанных тарифов.

Таким образом, в момент составления актов и счетов-фактур, Обществом производился расчет стоимости оказанных услуг, исходя из объемов потребленных услуг, определяемых ПАО «Автодизель», и установленных приказом Департамента жилищно-коммунального хозяйства, энергетики и регулирования тарифов Ярославской области №220-вс/во от 18.12.2017 тарифов на водоотведение и транспортировку сточных вод.

На момент вынесения оспариваемого решения от 01.10.2021 №11/21 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения решение суда по делу №А82-6452/2021 не было принято, налоговая база по НДС за проверяемый период определена налоговым органом на основании представленных Обществом документов.

Кроме того изначально Обществом, в первичной и уточненной (корректировка №1) налоговых декларациях за 2 квартал 2018 года, были исчислены как стоимость реализации спорных услуг так и НДС с совершенной реализации, что также свидетельствует о возможности определения налоговой базы.

Следовательно, несостоятелен довод Общества о том, что отсутствуют необходимые элементы налогообложения для исчисления НДС.

Необходимо отметить, что факт несогласия потребителя с оказанным в его адрес объемом услуг не является основанием для неисчисления НДС за 2 квартал 2018 года в силу следующего.

В соответствии с п. 3 ст. 168 НК РФ при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и'(или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней считая со дня составления документов, указанных в п. 10 ст. 172 НК РФ.

Согласно пункту 10 статьи 172 НК РФ вычеты суммы разницы, указанной в п. 13 ст. 171 НК РФ производятся на основании корректировочных счетов-фактур, выставленных продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в порядке, при наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе из-за изменения цены (тарифа) и (или) изменения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, но не позднее трех лет с момента составления корректировочного с чета-фактуры.

Пунктом 13 статьи 171 НК РФ установлено, что при изменении стоимости отгруженных (приобретенных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных (приобретенных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, вычетам у продавца этих товаров (работ, услуг), имущественных прав подлежит разница между суммами налога исчисленными исходя из стоимости отгруженных (приобретенных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого уменьшения.

При изменении в сторону увеличения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае увеличения цены (тарифа) и (или) увеличения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, разница между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого увеличения, подлежит вычету у покупателя этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Из приведенных положений следует, что в случае изменения стоимости оказанных услуг в сторону уменьшения по решению суда, налогоплательщик вправе принять НДС к вычету с разницы между первоначальной стоимостью оказанных услуг и стоимостью, определенной решением суда в течение трех лет с налогового периода, в котором вступит в силу решение суда, при условии оформления на основании решения суда первичных документов и корректировочных счетов-фактур.

По доводам ПАО «Автодизель» о том, что плата за оказанные услуги представляет собой неосновательное обогащение муниципального образования; в соответствии с положениям НК РФ и письмом Минфина России сумма взыскания по судебному решению подлежит налогообложению как неосновательное обогащение, необходимо отметить следующее.

Согласно пункту 1 статьи 1102 ГК РФ лицо, которое без установленных законом, иными правовыми актами или сделкой оснований приобрело или сберегло имущество (приобретатель) за счет другого лица (потерпевшего), обязано возвратить последнему неосновательно приобретенное или сбереженное имущество (неосновательное обогащение).

Верховный Суд РФ в определении от 30.10.2018 N 82-КГ18-2 отметил, что по делам о взыскании неосновательного обогащения на истца возлагается обязанность доказать факт приобретения или сбережения имущества ответчиком, а на ответчика - обязанность доказать наличие законных оснований для приобретения или сбережения такого имущества либо наличие обстоятельств, при которых неосновательное обогащение в силу закона не подлежит возврату.

В пункте 18 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 3 (2019) (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 27.11.2019) указано, что по смыслу ст. 1102 ГК РФ в предмет доказывания по требованиям о взыскании неосновательного обогащения входят следующие обстоятельства: факт приобретения или сбережения ответчиком имущества за счет истца; отсутствие установленных законом, иными правовыми актами или сделкой оснований для приобретения; размер неосновательного обогащения.

Таким образом, факт неосновательного обогащения должен быть подтвержден.

Из искового заявления Общества о взыскании с Департамента городского хозяйства мэрии города Ярославля денежных средств за фактически оказанные услуги по водоотведению и транспортировке стоков за период с апреля по декабрь 2018 года (исх. № 785/02-67/1006 от 23.04.2021; дело № А82-6452/2021), а также решения суда от 04.04.2022 по делу № А82-6452/2021 не усматривается наличие спора о неосновательном обогащении.

Таким образом, основания для квалификации взыскиваемых Обществом с Департамента городского хозяйства мэрии города Ярославля денежных средств за фактически оказанные услуги, в качестве неосновательного обогащения, отсутствуют.

Относительно ссылки Общества на определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 16.02.2018 N 302-КГ17-16602 по делу NA33-17038/2015 необходимо отметить, что в рамках указанного дела рассмотрены иные фактические обстоятельства, отличные от рассматриваемой ситуации.

Так, в Определении ВС РФ от 16.02.2018 по делу № АЗЗ-17038/2015 отмечается, что перерасчет налоговых обязательств по недействительной сделке возможен после осуществления двухсторонней реституции, то есть возврата сторонами друг другу всего полученного по сделке.

Так пунктом 2 статьи 167 ГК РФ установлено, что при недействительности сделки каждая из сторон обязана возвратить другой все полученное по сделке, а в случае невозможности возвратить полученное в натуре - возместить его стоимость (если иные последствия недействительности сделки не предусмотрены законом).

Применительно к рассматриваемой ситуации реституция, исходя из характера сделки, в принципе невозможна.

Следовательно, позиция, содержащаяся в указанном определении, в данном случае неприменима.

Относительно ссылок Общества на письма Минфина России от 27.09.2019 № 0307-11/74445, от 31.12.2014№ 03-03-06/1/68990 необходимо отметить следующее.

В приведенных письмах рассмотрены вопросы исчисления налога на прибыль и НДС при реализации работ, тогда как в рамках настоящего спора рассматриваются операции по реализации услуг.

Так согласно пункту 4 статьи 38 НК РФ работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

В силу пункта 5 статьи 38 НК РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Таким образом, позиции, изложенные в письмах Минфина России, на которые ссылается Общество в заявлении, не могут быть применены к рассматриваемой ситуации.

Следует также отметить, что Минфин России и ФНС России по вопросам момента определения налоговой базы при выполнении налогоплательщиком работ или оказании им услуг также различают эти два понятия.

Минфин России считает, что при оказании услуг по длящимся договорам моментом отгрузки признается последний день налогового периода, в котором оказываются услуги (письма от 23.01.2019 № 03-07-11/3435, от 28.02.2013 № 03-07-11/5941, от 31.03.2021 № 03-07-14/23424).

Из содержания Приложения № 5 к Письму ФНС России от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@ «Об отсутствии налоговых рисков при применении налогоплательщиками первичного документа, составленного на основе формы счета-фактуры» следует, что определение налоговой базы не по дате составления, а по дате подписания акта приема-передачи отнесено только к работам, а не к услугам.

Таким образом, при оказании услуг налоговая база по НДС должна определяться на дату фактического оказания услуг, которая фиксируется в акте приема-передачи исполнителем, поскольку независимо от факта принятия или подписания акта заказчиком последний их уже потребил.

Следовательно, в рассматриваемой ситуации Общество обязано было отразить спорные операции в периоде : фактического оказания им услуг, т.е. во 2 квартале 2018 года, вне зависимости от того, подписаны другой стороной акты оказанных услуг или нет.

Из вышеизложенного следует, что обжалуемые Обществом решения Инспекции от 01.10.2021 № 11/21 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, от 01.10.2021 № 11/25 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, являются законными и обоснованными, основания для их отмены отсутствуют.

Таким образом, требования Заявителя не подлежат удовлетворению.

В силу части 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Принимая во внимание изложенные обстоятельства, заявленные Обществом требования удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь ст.ст. 197, 200-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,


Арбитражный суд решил:


В удовлетворении заявленных требований отказать.


Решение может быть обжаловано в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия.


Судья Устинкина О.Е.