Решение от 19 марта 2024 г. по делу № А21-9150/2023

Арбитражный суд Калининградской области

Рокоссовского ул., д. 2-4, г. Калининград, 236035

E-mail: kaliningrad.info@arbitr.ru

http://www.kaliningrad.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е

г. Калининград Дело № А21-9150/2023

«19» марта 2024 года

Резолютивная часть решения объявлена 13 марта 2024 года.

Решение изготовлено в полном объеме 19 марта 2024 года.


Арбитражный суд Калининградской области в составе судьи Кузнецовой О.Д.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем ФИО1,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению

Общества с ограниченной ответственностью «Олимп - Дизайн» (ОГРН: <***>, ИНН: <***>)

к Управлению Федеральной налоговой службы по Калининградской области (ОГРН: <***>, ИНН: <***>)

о признании недействительным решения № 569 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 09 сентября 2022 года,


при участии:

от заявителя: ФИО2 по доверенности от 24.07.2023 г., диплому и паспорту;

от заинтересованного лица: ФИО3 по доверенности от 21.03.2023 г., диплому и удостоверению.



установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Олимп - Дизайн» (далее - ООО «Олимп - Дизайн», заявитель, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Калининградской области (далее - Управление, налоговой орган) о признании недействительным решения № 569 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 09 сентября 2022 года.

Заявитель поддержал заявленные требования.

Представитель Управления возражал относительно удовлетворения заявленных требований по доводам отзыва на заявление.

Заслушав стороны и исследовав материалы дела, суд установил следующее.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России № 9 по городу Калининграду была проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2021 год, по результатам которой установлено занижение налога в связи с неправомерным применением пониженной ставки при исчислении единого налога по УСН в 2021 году, в связи с чем налоговым органом был составлен акт налоговой проверки от 12.07.2022 № 3150.

На основании приказа ФНС России от 13.05.2022 № ЕД-7-4/395 «О структуре Управления ФНС по Калининградской области» и приказа Управления от 13.05.2022 № 01-15/048 «О мероприятиях по реорганизации налоговых органов по Калининградской области» Межрайонная ИФНС России № 9 по городу Калининграду прекратила свою деятельность путем реорганизации в форме присоединения к Управлению.

По результатам рассмотрения акта от 12.07.2022 № 3150 и материалов камеральной налоговой проверки Управлением было вынесено решение от 09.09.2023 № 569 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Не согласившись с решением от 09.09.2023 № 569 Общество обжаловало его в апелляционном порядке в Межрегиональную инспекцию ФНС России по Северо-Западному федеральному округу.

Решением Межрегиональной инспекции ФНС России по Северо-Западному федеральному округу от 02.05.2023 № 08-19/1747@ апелляционная жалоба Общества была оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа от 09.09.2023 № 569, заявитель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд признал требования заявителя подлежащими удовлетворению, исходя из следующего.

В соответствии с положениями статьи 346.20 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов в случае, если объектом налогообложения являются доходы и иное не установлено настоящим пунктом и пунктами 1.1, 3 и 4 настоящей статьи.

Как следует, из материалов дела, Заявитель с 09.12.2015 применяет УСН, в качестве объекта налогообложения с 01.01.2018 выбран объект налогообложения «доходы».

Инспекция провела камеральную налоговую проверку первичной налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН за 2021 г., представленной Заявителем 28.03.2022 года.

В представленной налоговой декларации Заявителем в целях исчисления единого налога применена пониженная ставка в размере 3% (далее - пониженная ставка), предусмотренная Законом Калининградской области от 24.04.2018 № 162 «Об установлении налоговых ставок для отдельных категорий налогоплательщиков, применяющих УСН» (далее - Закон от 24.04.2018 № 162).

В соответствии с нормами пункта 2 статьи 1 Закона Калининградской области от 24.04.2018 № 162 «Об установлении налоговых ставок для отдельных категорий налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения» (далее - Закон от 24.04.2018 № 162) пониженная налоговая ставка в размере 3% применяется налогоплательщиками, которые соответствуют одновременно следующим условиям:

- суммарный доход по указанному в Законе от 24.04.2018 № 162 виду деятельности составляет не менее 70% в общем объеме доходов налогоплательщика за налоговый период;

- налогоплательщик не имеет задолженности по уплате обязательных платежей в бюджеты бюджетной системы Российской Федерации, в том числе государственные внебюджетные фонды, на установленную в соответствии со статьей 346.23 НК РФ дату сдачи налоговой декларации по итогам налогового периода, предшествующего налоговому периоду, в котором налогоплательщик применил пониженную налоговую ставку;

- налогоплательщик осуществляет деятельность, указанную в Законе от 24.04.2018 № 162, с привлечением наемных работников и обеспечивает в налоговом периоде, в котором налогоплательщик применил пониженную налоговую ставку, уровень среднемесячного выплачиваемого дохода в расчете на одного работника в размере не менее двух минимальных размеров оплаты труда, установленных законодательством Российской Федерации на начало налогового периода.

Налогоплательщик полагает, что расчет УФНС произведен ошибочно, без учета того, что часть работников работала на сокращенном рабочем дне.

По результатам камеральной проверки налоговым органом сделан вывод о том, что налогоплательщиком не выполнено последнее из перечисленных предусмотренное Законом от 24.04.2018 № 162 условие по соблюдению уровня среднемесячного выплачиваемого дохода в расчете на одного работника.

При расчете среднемесячного выплачиваемого дохода налоговым органом применен следующий порядок:

1. В отношении каждого работника, сведения, о которых представлены в справках по форме 2-НДФЛ, определятся среднемесячный выплачиваемый доход исходя из общей суммы дохода, разделенной на количество месяцев, в которых были начислены соответствующие выплаты.

2. Суммированный среднемесячный выплачиваемый доход по каждому работнику делится на количество этих работников.

Согласно Расчету сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма № 6-НДФЛ), а также Сведениям по форме 2-НДФЛ в 2021 году суммированный среднемесячный доход сотрудников Общества за 2021 г. составил 147 351,60 руб.

Таким образом, среднемесячный выплачиваемый доход в расчете на одного работника в 2021 г. составил 18 418,95 рублей (147 351,60 : 8).

На основании статьи 3 Федерального закона «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» от 29.12.2020 № 473-ФЗ, минимальный размер оплаты труда с 1 января 2021 года составлял 12 792,00 руб.

Как полагает налоговый орган, в целях применения пониженной ставки по УСН, уровень среднемесячного выплачиваемого дохода в расчете на одного работника, по мнению налогового органа, должен составлять не менее 25 584 рублей (12 792*2).

Учитывая вышеизложенное, налоговым органом сделан вывод о том, что в проверяемом периоде Общество не соответствует критериям применения ставки налога в размере 3%, установленным Законом от 24.04.2018 № 162.

Налоговый орган ссылается на письмо Министерства финансов Калининградской области от 11.12.2018 № 01-02/4068, которым дано толкование порядка применения Закона № 162, а именно, указано, что выплачиваемый доход предполагает фактически полученные средства оплаты труда сотрудника с учетом фактически отработанного времени, а также дополнительные выплаты (премии, материальная помощь). Штатным расписанием предприятия устанавливается тарифная ставка (оклад) сотрудников, дополнительные выплаты при этом не учитываются. В рамках проведения камеральной проверки правомерности применения льготы, установленной Законом, налоговым органам необходимо руководствоваться сведениями, содержащимися в официальной налоговой отчетности, в которой не содержится информации о занятости сотрудников предприятия.

Вместе с тем, в предшествующие налоговые периоды аналогичная отчетность принималась налоговым органом без замечаний, что подтверждено налоговым органом в судебном заседании и документами не опровергнуто.

Данную ссылку Управления суд считает не состоятельной, поскольку ни в материалах налоговой проверки, ни на сайтах Правительства Калининградской области, Министерства Финансов Правительства Калининградской области, ФНС России, данного письма-разъяснения не имеется.

Доказательств тому, что налогоплательщику было известно о письме Министерства финансов Калининградской области от 11.12.2018 № 01-02/4068, налоговым органом не представлено и материалы дела не содержат.

В соответствии с ч. 3 ст. 15 Конституции РФ Законы подлежат официальному опубликованию. Неопубликованные законы не применяются. Любые нормативные правовые акты, затрагивающие права, свободы и обязанности человека и гражданина, не могут применяться, если они не опубликованы официально для всеобщего сведения.

В соответствии с пунктом 10 Правил, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 13.08.1997 N 1009, государственной регистрации подлежат нормативные правовые акты, независимо от срока их действия, наличия в них сведений, составляющих государственную тайну, или сведений конфиденциального характера, направленные на урегулирование общественных отношений либо на изменение или прекращение существующих правоотношений, затрагивающие права, свободы и обязанности человека и гражданина, устанавливающие правовой статус организаций, имеющие межведомственный характер, содержащие правовые нормы (правила поведения), обязательные для неопределенного круга лиц, рассчитанные на неоднократное применение, которые в том числе:

а) затрагивают:

гражданские, политические, социально-экономические и иные права, свободы и обязанности граждан Российской Федерации, иностранных граждан и лиц без гражданства;

гарантии осуществления прав и свобод граждан Российской Федерации, иностранных граждан и лиц без гражданства, закрепленные в Конституции Российской Федерации и иных законодательных актах Российской Федерации;

механизм реализации прав, свобод и обязанностей граждан Российской Федерации, иностранных граждан и лиц без гражданства;

б) устанавливают правовой статус организаций (типовые, примерные положения (уставы) об органах, организациях, подведомственных соответствующим федеральным органам исполнительной власти, а также об организациях, которые в соответствии с законодательством Российской Федерации выполняют отдельные наиболее важные государственные функции);

в) обязательны для других федеральных органов исполнительной власти и (или) организаций, не подведомственных федеральным органам исполнительной власти, совместно издавшим нормативный правовой акт.

Таким образом, письмо от 11 декабря 2018 года № 01-02/4063 Министерства Финансов Правительства Калининградской области - не имеет официального опубликования; - не имеет регистрации в установленном порядке.

Доказательств иному способу оповещения налогоплательщика не представлено.

Следовательно, вышеуказанное письмо не может быть применено к спорным правоотношениям.

13.07.2022 г. после составления акта налоговой проверки № 3150 от 12.07.2022 г. Общество также обратилось с обращением в Законодательное собрание Калининградской области, принявшим Закон № 162, по вопросу разъяснения нормы подпункта 4 пункта 2 статьи 1 Закона Калининградской области от 24 апреля 2018 года № 162.

Согласно ответу Законодательного собрания Калининградской области от 11 августа 2022 г. выплачиваемый доход предполагает фактически полученные средства оплаты труда сотрудника с учетом фактически отработанного времени, а также дополнительные выплаты.

Межрегиональной инспекцией ФНС по Северо-Западному федеральному округу в адрес Министерства финансов Калининградской области был направлен запрос от 28.02.2023 №08-17/0913 о представлении разъяснений порядка применения положений Закона от 24.04.2018 № 162.

Согласно разъяснениям Министерства финансов Калининградской области от 27.03.2023 № 02-01/940 в рамках реализации подпункта 4 пункта 2 статьи 1 Закона от 24.04.2018 № 162 применяется следующий порядок расчета среднемесячного выплачиваемого дохода:

- в отношении каждою работника (справка по форме 2-НДФЛ) определяется среднемесячный выплачиваемый доход исходя из общей суммы дохода, разделенной на количество месяцев, в которых были начислены соответствующие выплаты;

- сумма среднемесячных доходов работников делится на количество этих работников.

На основании изложенного, налоговым органом сделан вывод, что методика расчета среднемесячного выплачиваемого дохода, применяемая Управлением, соответствует нормам права, положениям ТК РФ и Положению, утвержденному постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 № 922, и подтверждена разъяснениями Министерства финансов Калининградской области от 11.12.2018 № 01-02/4063 и от 27.03.2023 №02-01/940.

Довод налогового органа о том, что им была применена верная методика расчета среднемесячного выплачиваемого дохода, суд считает не состоятельным.

Как видно из вышеизложенного, вышестоящим налоговым органом после вынесения оспариваемого решения в 2023 г. вновь направлялся запрос о представлении разъяснений порядка применения положений Закона от 24.04.2018 № 162.

Из всех представленных ответов на запросы безусловно не вытекает подтверждения способу расчета, примененного налоговым органом.

Суд находит, что налоговым органом нарушен принцип определенности.

Как неоднократно отмечал Конституционный Суд Российской Федерации, налогоплательщик в целях организации планирования хозяйственной деятельности должен быть заблаговременно осведомлен о составе и содержании своих налоговых обязательств, с тем чтобы иметь возможность заранее учесть связанные с этим затраты в рамках расходов на осуществление экономической деятельности. Затраты на уплату фискальных платежей не должны носить внезапный характер, выступая в качестве непреодолимого препятствия для реализации экономической свободы (например, Постановление от 02.07.2013 N 17-П).

Также Конституционный Суд Российской Федерации отмечал, что вытекающие из Конституции Российской Федерации принципы юридического равенства и справедливости в правовом демократическом государстве требуют не только правовой определенности, но и предсказуемости правового регулирования, которое должно осуществляться таким образом, чтобы соблюдался принцип поддержания доверия к закону и действиям государства, предполагающий недопустимость внесения произвольных изменений в действующую систему правовых норм. Только в таком случае возникают предпосылки для конституционно-правового режима разумной стабильности условий хозяйствования, при котором налогоплательщики, действующие добросовестно, должны получать государственную защиту от рисков, создаваемых публичной властью, и в том числе от внезапных изменений налогового законодательства, не позволяющих налогоплательщикам своевременно подготовиться к изменяющимся условиям осуществления предпринимательской деятельности. Защита от подобных рисков для субъектов предпринимательской деятельности, гарантируемой в статье 34 Конституции Российской Федерации, является составной частью конституционной обязанности государства по охране законом права частной собственности (постановления от 24.05.2001 N 8-П, от 28.02.2019 N 13-П).

Исходя из нормативного содержания принципа правового государства и конституционного принципа добросовестности, Конституционный Суд Российской Федерации в своем Постановлении от 28.02.2019 N 13-П пришел к выводу, что налогоплательщик не должен нести бремя неблагоприятных налоговых последствий, вызванных как неопределенностью положений законодательства, так и ненадлежащим применением норм государственными и муниципальными органами.

Закон Калининградской области от 24 апреля 2018 года № 162 «Об установлении налоговых ставок для отдельных категорий налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения» предусматривает право налогоплательщика на применение пониженной ставки по УСН при условии привлечения наемных работников с выплатой в налоговом периоде заработной платы на уровне среднемесячного выплачиваемого дохода в расчете на одного работника в размере не менее двух минимальных размеров оплаты труда, установленных законодательством Российской Федерации на начало налогового периода.

В данном региональном законе указано, что двойной размер среднемесячной заработной платы должен быть выплачен в расчете на одного работника, а не каждого работника. Т.е. у одного работника может быть выплачена заработная плата - 3 среднемесячных размера, а другому 1 среднемесячный размер, при этом на одного работника предприятия будет в среднем выплачено по 2 среднемесячных размера оплаты труда.

Согласно ст. 139 ТК РФ при любом режиме работы среднюю заработную плату считают, исходя из фактически начисленного работнику заработка и фактически отработанного им времени в течении расчетного периода (т.е. за 12 календарных месяцев).

Расчет среднемесячной заработной платы, произведенный Управлением, не учитывает фактически отработанное время работника.

Общество произвело следующий расчет среднемесячного выплачиваемого дохода с применением среднесписочной численности работников общества:

Среднесписочная численность общества за 2021 год составила 4 человека.

Фонд оплаты труда за 2021 год составил 1 531 134,41 рубля.

Таким образом, среднемесячный выплачиваемый доход в редакции Закона № 162 составил 31 989, 63 рублей (1 531 134,41 рублей / 4 человека / 12 месяцев).

На основании изложенного, суд признает правомерным применение Обществом пониженной ставки единого налога в 2021 г., в связи с чем решение налогового органа от 09.09.2022 г. № 569 по результатам камеральной проверки основано на неверном толковании норм материального права и нарушает права и законные интересы Общества, в связи с чем подлежит признанию недействительным.

Расходы по государственной пошлине относятся на Управление в порядке статьи 110 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 201, 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р е ш и л:

Признать недействительным решение Управления ФНС России по Калининградской области № 569 от 09.09.2022 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ООО «Олимп - Дизайн».

Взыскать с Управления ФНС России по Калининградской области в пользу ООО «Олимп - Дизайн» расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб.

Решение может быть обжаловано в течение месяца в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд со дня принятия.


Судья Кузнецова О.Д.