Решение от 25 мая 2023 г. по делу № А76-5423/2023

Арбитражный суд Челябинской области

454000, г.Челябинск, ул.Воровского, 2

Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А76-5423/2023
25 мая 2023 года
г. Челябинск



Резолютивная часть решения объявлена 23 мая 2023 года.

Решение изготовлено в полном объеме 25 мая 2023 года.


Судья Арбитражного суда Челябинской области Архипова А.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью Торговый дом «Техцентрсаха» к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Челябинска о признании недействительным решения от 28.11.2022 № 4548 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в судебном заседании представителей:

от заявителя: ФИО2 (доверенность от 01.02.2023, паспорт),

от ответчика: ФИО3 (доверенность №05-1-04/006876 от 22.05.2023, служебное удостоверение), ФИО4 (доверенность №05-1-04/019242 от 22.12.2022, служебное удостоверение), ФИО5 (доверенность №05-1-04/019265 от 22.12.2022 служебное удостоверение),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью Торговый дом «Техцентрсаха», ИНН <***> (далее – заявитель, общество, налогоплательщик, ООО ТД «Техцентрсаха») 21.02.2023 обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Инспекции федеральной налоговой службы по Советскому району г. Челябинска (далее – ответчик, инспекция, налоговый орган, ИФНС России по Советскому району г. Челябинска) с заявлением о признании недействительным решения от 28.11.2022 №4548 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В обоснование доводов заявления его податель сослался на наличие права на основании положений пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

В обосновании заявленных требований заявитель указывает на то, что расходы по арендной плате за 2019 год не учтены Обществом в составе внереализационных расходов за данный налоговый период в связи с не поступлением первичных документов (в том числе, договоров от 18.02.2019 №№ 1, 1/1 на аренду недвижимого имущества (производственной базы) и дополнительных соглашений от 01.03.2019 №№ 14/1 к указанным договорам аренды) от обособленного подразделения ООО ТД «Техцентрсаха», расположенного в городе Якутске.

Налоговый орган в отзыве на заявление против требований заявителя возражает, считает, решение налогового органа соответствующим законодательству. В обоснование законности решения инспекция ссылается на обстоятельства, свидетельствующие о том, что общество в лице его должностных лиц знало о наличии у него обязанности отразить расходы на аренду объектов недвижимости в 2019 году в виду того, что договора аренды были заключены с индивидуальными предпринимателями, которые одновременно являлись учредителями и руководителями общества, общество оплачивало арендные платежи в 2019 году.

При этом инспекция полагает, что право на учет спорных расходов не может быть реализовано в текущем периоде 2021 года, поскольку неотражение данных расходов в 2019 году не привело к такой излишней уплате налогов в 2019, 2020 года, которая бы позволила обществу заявить данные расходы в 2021 году без ущерба для бюджета.

В судебных заседаниях представители налогоплательщика и ответчика поддержали доводы заявления и отзыва на него по изложенным в них основаниям.

Заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле и исследовав материалы дела, арбитражный суд в ходе судебного разбирательства установил следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации ООО ТД «Техцентрсаха» по налогу на прибыль за 12 месяцев 2021 года, в ходе которой установлено неправомерное отражение в текущем налоговом периоде расходов на аренду объектов недвижимости в сумме 22 030 000 рублей, фактически понесенных в 2019 году.

Выявленные в ходе проверки нарушения отражены в акте выездной налоговой проверки от 11.07.2022 от № 5032, дополнении от 14.10.2022 № 27 к акту проверки.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, возражений налогоплательщика, результатов дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений на данные результаты инспекцией вынесено решение от 28.11.2022 № 4548 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявителю доначислены налог на прибыль организаций в сумме 2 162 601 рублей, пени в сумме 179 142,28 рублей, штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 107 903,10 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 19.01.2023 № 16-07/000266, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, указанное решение инспекции утверждено.

Не согласившись с вынесенным решением инспекции, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

По смыслу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявитель должен доказать факт нарушения обжалуемыми актами, решениями, действиями (бездействием) своих прав и законных интересов.

Исходя из части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Таким образом, для признания арбитражным судом ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными, необходимо наличие одновременно двух юридически значимых обстоятельств: несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие) (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Как следует из материалов дела, обществом в первичной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2021 год отражены убытки, приравниваемые к внереализационным расходам, в сумме 22 055 544 рублей, которые отражены в составе внереализационных расходов. Из них по данным регистра налогового учета по внереализационным расходам за 2021 год в составе внереализационных расходов заявлены расходы по арендной плате 2019 года в размере 22 030 000 рублей.

В подтверждение данных расходов обществом представлены договоры от 18.02.2019 №№ 1, 1/1 на аренду недвижимого имущества (производственной базы), заключенные с ИП ФИО6 и ИП ФИО7 (учредители и руководители общества).

Согласно договорам от 18.02.2019 №№ 1, 1/1 на аренду недвижимого имущества (производственной базы) ИП ФИО6 и ИП ФИО7 (арендодатели) передают, а ООО ТД «Техцентрсаха» (арендатор) принимает в аренду (временное владение и пользование) производственную базу, а именно, производственные здания: административное здание литер В (площадью 61,6 кв.м), мастерскую литер Б (площадью 150 кв.м), расположенные по адресу: <...>.

Сдаваемая в аренду производственная база принадлежит на праве общей долевой собственности ФИО7 (1/2 доли) и ФИО6 (1/2 доли).

В соответствии с пунктом 1.3 вышеуказанных договоров срок действия договоров с 18.02.2019 по 31.12.2019.

Пунктом 2.1 данных договоров предусмотрено, что ООО ТД «Техцентрсаха» (арендатор) уплачивает ИП ФИО6, ИП ФИО7 (арендодателям) арендную плату в размере 700 000 руб.

Дополнительными соглашениями от 01.03.2019 №№ 14/1 изменена стоимость арендной платы, которая составила 1 100 000 руб.

Согласно пояснениям Общества, данным в ходе налоговой проверки, расходы по арендной плате за 2019 год не учтены Обществом в составе внереализационных расходов за данный налоговый период, в связи с чем налогоплательщиком произведен перерасчет налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций в соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ в период выявления ошибки (искажения), т.е. в 2021 году.

Согласно пояснениям общества данные расходы не были отражены в 2019 году в виду того, что договоры от 18.02.2019 №№ 1, 1/1 на аренду недвижимого имущества не были переданы заместителю директора по финансам ФИО8, которая не отразила их в программном комплексе 1С «Торговля» и 1С «Бухгалтерия», в связи с чем главный бухгалтер общества ФИО9 при выгрузке данных из программного комплекса 1С «Торговля» и 1С «Бухгалтерия» не отразила их в бухгалтерском и налоговом учете.

Впоследствии в августе 2021 года заместитель директора по финансам ФИО8 уволилась О.А., в обособленном подразделении в городе Якутске произошел пожар 03.09.2021, 11.11.2021 произошла смена директора ООО ТД «Техцентрсаха», которым осуществлено восстановление первичной документации, в том числе, договоров аренды от 18.02.2019 №№ 1, 1/1 с дополнительными соглашениями от 01.03.2019 №№ 14/1 и передача её главному бухгалтеру ООО ТД «Техцентрсаха» ФИО9 по акту приема-передачи документов от 04.01.2022, в связи с чем и были выявлены ошибочно неотраженные расходы, понесенные в 2019 году.

Суд, исходя из положений пункта 1 статьи 54 НК РФ, не усматривает право общества отразить выявленные расходы в 2021 году в силу следующего.

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Таким образом, по общему правилу, перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены ошибки (искажения).

Исключением являются случаи, когда невозможности определения периода совершения ошибок (искажений), либо когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

В данном случае представленные заявителем в подтверждение расходов документы (договора аренды от 18.02.2019 №№ 1, 1/1 с дополнительными соглашениями от 01.03.2019 №№ 14/1, платежные документы) позволяют определить период совершения ошибок (искажений), соответственно, данный случай к рассматриваем обстоятельствам не применим.

Также суд не может согласится с доводами общества о том, что допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Разъясняя положения абзаца 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ Верховный суд в пункте 30 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2 (2018) (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 04.07.2018) указал, что для вывода о том, что допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога можно говорить если исправление такой ошибки (искажения) не посредством подачи уточненной декларации за предыдущий налоговый период, а посредством отражения исправленных сведений в текущей налоговой декларации не приводит к нарушению интересов казны и при этом предполагается, что к моменту исправления ошибки (подачи налоговой декларации) не истек установленный ст. 78 НК РФ трехлетний срок возврата (зачета) переплаты.

В последующем в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 12.04.2021 № 306-ЭС20-20307 было дополнительно разъяснено, что вне зависимости от финансового результата деятельности налогоплательщика (прибыль или убыток), полученного в периоде возникновения ошибки (искажения), для целей применения абзаца третьего пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации значение имеет влияние допущенной ошибки (искажения) на состояние расчетов с бюджетом в этом и (или) последующих периодах - до периода, в котором налогоплательщиком заявлен перерасчет.

При этом, возможность перерасчета налоговой базы не ограничивается только случаями получения налогоплательщиком положительного финансового результата (прибыли) в периоде возникновения ошибки (искажения) и не обуславливается излишней уплатой налога исключительно в этот период, поскольку такие ограничения не вытекают ни из буквального содержания абзаца третьего пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации, ни из телеологического толкования данной нормы.

Так абзацем первым пункта 2 статьи 283 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик вправе перенести на текущий отчетный (налоговый) период сумму убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах, с учетом ограничения, установленного пунктом 2.1 данной статьи. При этом положения пункта 2.1 статьи 283 НК РФ ограничивают предельный объем переносимого убытка не более 50 процентов налоговой базы текущего периода.

Соответственно не включение расходов в налогооблагаемую базу в периоде, в котором они возникли, могло привести в этом периоде либо к завышению налогооблагаемой прибыли и переплате налога на прибыль (при положительном финансовом результате по итогам налогового периода), либо к занижению убытка (при отрицательном финансовом результате). В первом случае неправильный учет повлек бы излишнюю уплату налога, что компенсирует занижение налога в следующем периоде, во втором - увеличилась бы сумма убытка, на которую в силу права налогоплательщиков на перенос накопленного убытка уменьшалась бы налогооблагаемая прибыль последующих налоговых периодов (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.11.2004 № 6045/04) с учетом ограничения, установленного пунктом 2.1 статьи 283 НК РФ.

Исходя из данных разъяснений суд приходит к выводу, что абзац третьий пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации допускает перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам в том случае если:

- излишняя уплата налога в периоды совершения ошибки (в виду неотражения расходов) полностью по размеру соответствует (компенсирует) уменьшение налога в текущем периоде (в связи с включением расходов), в связи с чем недоимка перед бюджетом не возникает,

- неотражение расходов в прошлом периоде повлекло занижение убытка, при этом, если бы расходы были учтены в прошлом периоде это повлекло бы увеличение убытка, который бы мог быть перенесен на последующие периоды, уменьшая налоговую базу по налогу на прибыль с учетом однако ограничения установленного пунктом 2.1 статьи 283 НК РФ (50% от налоговой базы). Данный случай допусти, если это не приводит к неполной уплате налога в текущем периоде.

Иными словами, налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу текущего периода на ошибки прошлых периодов (в том числе отражение незаявленных ранее расходов), но только в пределах сумм допустимого переноса убытков прошлых периодов на последующие периоды вплоть до текущего периода. Только в этом случае достигается условие о том, что допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога, поскольку в данном случае ошибка привела к занижению убытка в прошлом периоде, лишила тем самым налогоплательщика права на перенос данного убытка на последующие периоды (в том числе на текущий) и, соответственно привела к переплате налога за последующие периоды.

Между тем как следует из сведений о налоговых обязательствах общества за 2019, 2020, 2021 года , обществом налоговая база в 2019 году определена в размере 13 003 рублей, соответственно исчислен налог в сумме 2601 рублей.

Соответственно отражение спорных расходов в сумме 22 030 000 рублей в налоговой базе 2019 года привело бы к возникновению убытка в сумме 22 016 997 рублей, который бы мог последовательно перенесен на 2020 год и 2021 год только в пределах 50 процентов от налоговой базы.

Обществом налоговая база в 2020 году определена в размере 347 803 рубля, соответственно в данном периоде мог быть учтен убыток в сумме 173 901 рублей (с учетом 50% ограничения), остаток убытка для последующего переноса составил 21 843 096 рублей (22 030 000 рублей - 173 901 рублей).

В 2021 году налоговая база по налогу на прибыль (при условии исключения из состава внереализационных расходов спорных расходов на аренду помещений, понесенных в 2019 году должна составлять 21 712 363 рублей, соответственно может быть уменьшена в пределах перенесенного убытка в сумме 10 856 181 рублей (с учетом 50% ограничения), в связи с чем размер налоговой базы для исчисления налога на прибыль составит 10 856 182 рубля, исчисленные налог должен быть 2 171 235 рублей, в то время как фактически исчисленный обществом налог составил 8634 рубля, что привело к недоплате налога в сумме 2 162 601 рублей, а не к его переплате как ошибочно указывает общество в заявлении в суд.

Таким образом, обществом имело право на учет расходов 2019 года в текущем налоговом периоде 2021 года, но только в пределах размера возможного переноса убытков прошлых лет с тем чтобы это оставалось в пределах переплаты налога и не привело к возникновения недоимки перед бюджетом, то есть в данном случае в сумме не более 10 856 181 рублей.

В оспариваемом решении инспекцией произведено доначисление налога с учетом предоставления обществу права на учет расходов 2019 года в текущем налоговом периоде 2021 года, в пределах размера возможного переноса убытков прошлых лет в сумме 10 856 181 рублей. В связи с чем инспекцией обоснованно доначислен обществу налог на прибыль в сумме 2 162 601 рублей, в виду исключения из состава расходов неправомерно заявленных расходов прошлых периодов в размере сверх допустимого размера перенесенного убытка прошлых лет.

Остальные доводы сторон, связанные с периодом выявления ошибки не имеют правового значения для рассмотрения настоящего дела, поскольку не влияют на право общества произвести перерасчет налоговой базы, а также возможный размер корректировки.

На основании пункта 1 статьи 75 НК РФ обществу правомерно в связи с неполной уплатой налога на прибыль начислены соответствующие пени.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ, неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Учитывая вышеизложенное, суд приходит к выводу о законности решения инспекции от 28.11.2022 №4548 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и отсутствии оснований для признания его недействительным.

В связи с отказом в удовлетворении требований, на основании части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3000 рублей относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 167-168, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л :

в удовлетворении заявления отказать.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме), а также в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его вступления в законную силу путем подачи жалобы через Арбитражный суд Челябинской области.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения апелляционной или кассационной жалобы можно получить соответственно на Интернет-сайтах Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда htth://18aas.arbitr.ru или Арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.


Судья А.В. Архипова