Решение от 24 января 2023 г. по делу № А76-16721/2022

Арбитражный суд Челябинской области

454000, г.Челябинск, ул.Воровского, 2

Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А76-16721/2022
24 января 2023 года
г. Челябинск



Резолютивная часть решения объявлена 19 января 2023 года.

Решение в полном объеме изготовлено 24 января 2023 года.


Судья Арбитражного суда Челябинской области Архипова А.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью Частная охранная организация «Альянс», г. Миасс Челябинская обл., ОГРН <***> к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №23 по Челябинской области о признании недействительным решения от 15.11.2021 №401 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в судебном заседании представителей:

от заявителя: ФИО2 (доверенность от 11.01.2023, паспорт),

от ответчика: ФИО3 (доверенность от 16.01.2023 № 05-30/00533, служебное удостоверение), ФИО4 (доверенность от 20.12.2022 №05-30/19765, служебное удостоверение), ФИО5 (доверенность от 10.01.2023 №05-30/00181, служебное удостоверение),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью Частная охранная организация «Альянс», г. Миасс Челябинская обл., ОГРН <***> (далее – заявитель, общество, налогоплательщик, ООО ЧОО «Альянс») обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Челябинской области (далее – ответчик, налоговый орган, инспекция Межрайонная ИФНС России № 23 по Челябинской области) о признании недействительным решения от 15.11.2021 № 401 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением от 12.08.2022 к участию в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено общество с ограниченной ответственностью Частное охранное предприятие «Алмаз» (далее – третье лицо, ООО ЧОП «Алмаз».

В обоснование доводов заявления общество в части доначисления налога на упрощенной системе налогообложения указывает на реальность отношений с ООО ЧОП «Алмаз» в рамках агентского договора.

Также общество полагает необоснованным предложение удержать НДФЛ с выплат работникам, поскольку данные выплаты были выданы под отчет на хозяйственные нужды, в качестве командировочных расходов, а также в большей части возвращены обществу и переданы обществом в займ.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО ЧОО «Варяг-Миасс» (в настоящее время - ООО ЧОО «Альянс») по всем налогам и сборам за период с 01.01.2017 по 30.09.2019.

По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией составлен акт налоговой проверки № 13 от 25.08.2021.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика, инспекцией вынесено решение от 15.11.2021 № 401 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявителю, доначислены налог по упрощенной системе налогообложения (далее по тексту — УСН) за 2018 год в сумме 185 393 рублей, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование, обязательное медицинское страхование за 2017, 2018, 2019 годы в сумме 8 238 698,81 руб., пени по УСН в сумме 56 166,99 руб., пени по страховым взносам в сумме 3 242 268,80 рублей, пени по НДФЛ за 2017-2019 годы в сумме 1 161 963,69 рублей.

Также общество привлечено к ответственности: по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога по упрощенной системе налогообложения (далее по тексту — УСН) за 2017 год в виде штрафа в размере 12 872 руб., по п. 3 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога по УСН за 2018 год в виде штрафа в размере 18 539 руб., по п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату страховых взносов за 2017, 2018, 2019 годы в виде штрафа в размере 823 869 руб., по ст. 123 НК РФ за неправомерное не удержание и не перечисление налога на доходы физических лиц (далее по тексту — НДФЛ) за 2018, 2019 годы в виде штрафа в сумме 96 830 руб., по ст. 126.1 НК РФ за предоставление налоговым агентом документов, содержащих недостоверные сведения в виде штрафа в сумме 625 руб., по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление налоговому органу сведений в виде штрафа в сумме 2850 руб.

Также заявителю предложено удержать и перечислить НДФЛ за 2017-2019 годы в сумме 4 633 315 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 24.02.2022 № 16-07/00117, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, указанное решение утверждено.

Не согласившись с вынесенным решением инспекции, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

По смыслу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявитель должен доказать факт нарушения обжалуемыми актами, решениями, действиями (бездействием) своих прав и законных интересов.

Исходя из части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Таким образом, для признания арбитражным судом ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными, необходимо наличие одновременно двух юридически значимых обстоятельств: несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие) (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Исследовав представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, арбитражный суд считает заявленные требования не подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

Основанием для доначисления налога по УСН за 2018 год в сумме 185 393 рублей, соответствующих пени и штрафов послужил вывод инспекции о занижении налоговой базы на 6 179 761 рублей в результате не отражения поступившей на расчетный счет выручки от оказания охранных услуг.

В соответствии с п. 1 ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы:

- доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ;

- внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

На основании ст. 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В соответствии со ст. 248 НК РФ доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ предусмотрено, что при применении налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

ООО ЧОО «Варяг-Миасс») в проверяемом периоде осуществляло деятельность частных охранных служб и применяло УСН с объектом налогообложения «Доходы». Руководителем общества являлся ФИО6

Из банковской выписки по счетам ООО ЧОО «Варяг-Миасс» установлено поступление денежных средств за реализованные товары (работы, услуги) в размере 20 574 462,00 руб., при этом в налоговой декларации по УСН, книге учета доходов и расходов сумма полученных доходов за 2018 год отражена в размере 14 394 701,00 руб.

ООО ЧОО «Варяг-Миасс» в ходе выездной налоговой проверки представлены пояснения о причинах расхождений между суммами дохода, отраженными в декларации, и фактическим поступлением денежных средств по расчетному счету, согласно которым установленные расхождения сложились по причине наличия договора комиссии от 01.01.2018 № 11/к, заключенного между ООО ЧОП «Алмаз» (комитент) в лице директора ФИО7, и ООО ЧОО «Варяг-Миасс» (комиссионер) в лице генерального директора ФИО6 Согласно указанному договору комиссионер обязуется по поручению комитента за вознаграждение, размер которого составляет 30 % от полученного на расчетный счет дохода за оказанные услуги охраны в 2018 году, совершить от своего времени, но за счет комитента сделки по обеспечению охраны объектов.

Позднее в ответ на требование налогового органа о представлении документов ООО ЧОО «Варяг-Миасс» 04.03.2021 представило иной договор -агентский договор от 01.01.2018 № 1/2018, заключенный с ООО «ЧОП Алмаз», а также карточки счета 76 за 2018-2019 годы по контрагенту ООО ЧОП «Алмаз».

Из содержания представленного агентского договора от 01.01.2018 № 1/2018 следует, что ООО ЧОП «Алмаз» в лице ФИО8 (принципал), с одной стороны и ООО ЧОО «Варяг-Миасс» в лице генерального директора ФИО6 (агент), с другой стороны, заключили агентский договор, предметом которого является обязательство совершать за вознаграждение действия по поиску клиентов, оказанию охранных услуг третьим лицам, а также совершать иные действия, необходимые для выполнения данного обязательства.

При этом в договоре не определены обязанности ООО ЧОП «Алмаз» как принципала.

Стороны определили, что стоимость оказания услуг по договору составляет 6 200 000,00 руб., из которых сумма агентского вознаграждения составляет 200 000,00 руб. (50 000,00 руб. в квартал).

Данным договором предусмотрено ежеквартальное перечисление Агентом Принципалу денежных средств от клиентов за оказанные охранные услуги, однако данные перечисления фактически не производились и по состоянию на 31.12.2019 у общества перед ООО ЧОП «Алмаз» имелась кредиторская задолженность в размере 6 172 760 рублей.

В ходе проверки истребованы документы у заказчиков ООО ЧОО «Варяг-Миасс», из которых следует, что налогоплательщик оказывал охранные услуги заказчикам без какого-либо участия ООО «ЧОП Алмаз».

Свидетели ФИО8 и ФИО6 в ходе допроса не смогли ответить на вопросы об обстоятельствах исполнения договора.

ООО ЧОП «Алмаз» и ООО ЧОО «Варяг-Миасс» признаются взаимозависимыми лицами (пп. 11 в совокупности с пп. 3 п. 2 ст. 105.1 НК РФ), поскольку ФИО7 (единственный участник ООО ЧОП «Алмаз» с долей участия 100 %) является родным братом ФИО7 (единственный участник ООО ЧОП «Варяг-Миасс» с долей участия 100 %).

Документы, представленные заказчиками охранных услуг ООО ЧОО «Варяг-Миасс» - ПАО «Мобильные телесистемы», ООО «ПИЭМ», ООО «Торглайн», ООО «Фабрика Южуралкартон», Администрацией Миасского городского округа и другими, такие как: контракты на оказание услуг, технические задания, расчеты стоимости, план-схемы охраняемых объектов, счета на оплату, акты и пр. составлены во всех случаях между конкретными заказчиками и ООО «ЧОП Варяг-Миасс» и не содержат указания на то, что ООО «ЧОО Варяг-Миасс» действует в качестве агента.

При этом сторонами агентского договора от 01.01.2018 № 1/2018 не определено от чьего имени действует агент - от своего, либо от имени принципала.

Более того, обществом договоры с заказчиками СХПК «Черновской», ПАО «Мобильные ТелеСистемы», АО «Русские овощи», ООО «ПиЭм», ООО «Торглайн» заключены в 2016-2017 годах, то есть до даты заключения спорного агентского договора от 01.01.2018 № 1/2018.

Каких либо доказательств фактического оказания охранных услуг силами и средствами принципала ООО ЧОП «Алмаз» заявителем в ходе налоговой проверки, а равно в суде не представлено.

Представленные обществом отчеты агента ООО «ЧОО Варяг-Миасс» содержат указание на то, что последний оказал услуги постовой и пультовой охраны, что противоречит предмету агентского договора, в соответствии с которым ООО «ЧОО Варяг-Миасс» обязалось совершить действия по поиску клиентов, что свидетельствует о формальном составлении документов без учета существа правоотношений.

При этом в бухгалтерском учете ООО ЧОО «Варяг-Миасс» не отражено также получение агентского вознаграждения 200 000 рублей.

Учитывая данные обстоятельства, суд приходит к выводу о формальном составлении ООО ЧОО «Варяг-Миасс» и ООО ЧОП «Алмаз» документов в рамках агентского договора, которые не опосредовали реальные хозяйственные отношения в рамках указанного договора.

Согласно пункту 1 статьи 170 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) мнимая сделка - сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия.

Из правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 25.07.2016 по делу № 05-ЭС16-2411, следует, что фиктивность мнимой сделки заключается в том, что у сторон нет цели достижения заявленных результатов. Волеизъявление сторон мнимой сделки не совпадает с их внутренней волей. Для этой категории ничтожных сделок определения точной цели не требуется. Установление того, что стороны на самом деле не имели намерения на возникновение, изменение, прекращение гражданских прав и обязанностей, обычно порождаемых такой сделкой, является достаточным для квалификации сделки как ничтожной. Сокрытие действительного смысла сделки находится в интересах обеих ее сторон. Совершая сделку лишь для вида, стороны правильно оформляют все документы, но создать реальные правовые последствия не стремятся. Поэтому факт расхождения волеизъявления с волей устанавливается судом путем анализа фактических обстоятельств, подтверждающих реальность намерений сторон.

Исходя из смысла пункта 1 статьи 170 ГК РФ, мнимость сделки обусловлена тем, что на момент ее совершения стороны не намеревались создать соответствующие условиям этой сделки правовые последствия, характерные для сделок данного вида. Мнимая сделка не порождает никаких правовых последствий. Совершая такую сделку, стороны не имеют намерений ее исполнять либо требовать ее исполнения.

Таким образом, сделка является мнимой при одновременном выполнении следующих условий:

- стороны, участвующие в сделке, не имеют намерений ее исполнять или требовать ее исполнения;

- при заключении сделки подлинная воля сторон не была направлена на создание тех правовых последствий, которые наступают при ее совершении.

Исходя из обстоятельств дела, суд приходит к выводу, что агентский договор от 01.01.2018 № 1/2018 является мнимой сделкой, поскольку стороны не имели реального намерения на его исполнение.

Нормой статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ предусмотрено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

В налоговых правоотношениях недопустима фикция, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и искусственной юридической конструкции, в том числе фиктивных договоров, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод путем представления документов, оформляющих лишь документальное движение и реализацию товара (работ, услуг), не сопровождающееся реальными хозяйственными операциями.

Сделки в обход налогового закона подразумевают действия, имеющие целью сознательное создание налогоплательщиками определенного фактического состава (или же воздержание от его создания) с целью обеспечить по отношению к себе действие одного правового предписания и (или) не допустить действие другого.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (п. 3 Постановления № 53).

Из Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 № 169-О и от 04.11.2004 № 324-О следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Исходя из обстоятельств дела, суд приходит к выводу, что заявитель формально составил агентский договор от 01.01.2018 № 1/2018, с целью придания правомерности не включению части выручки в налоговую базу.

О данном факте свидетельствует взаимозависимость организаций, то, что ООО ЧОО «Варяг-Миасс» продолжало оказывать охранные услуги своим клиентам, в том числе с которым у него ранее были заключены договоры, в нарушение условий договора не перечисляло выручку ООО ЧОП «Алмаз», не отражало в бухгалтерском и налогом учете агентское вознаграждение, не перечисляло выручку принципалу.

Ссылка заявителя на решение Арбитражного суда Челябинской области по делу № А76-35978/2021 от 17.02.2022, в рамках которого ООО ЧОП «Алмаз» предъявило заявителю иск о взыскании выручки в сумме 6 186 131 рублей, не опровергает выводы инспекции, поскольку из данного судебного акта следует, что рассмотрение дела фактически не производилось требования удовлетворены в виду признания иска ответчиком, заявление в суд подано ООО «ЧОП Алмаз» 06.10.2021 - лишь после получения акта выездной проверки от 25.08.2021 № 13.

При таких обстоятельствах суд приходит к выводу о законности решения инспекции в части доначисления налога по УСН за 2018 год в сумме 185 393 рублей, соответствующих пени и штрафов и отсутствии оснований для признания его недействительным в указанной части.

Основанием для доначисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование, обязательное медицинское страхование за 2017, 2018, 2019 годы в сумме 8 238 698,81 руб., пени по страховым взносам в сумме 3 242 268,80 рублей, пени по НДФЛ за 2017-2019 годы в сумме 1 161 963,69 рублей, соответствующие штрафы по п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату страховых взносов за 2017, 2018, 2019 годы в размере 823 869 руб., по ст. 123 НК РФ за неправомерное не удержание и не перечисление НДФЛ за 2018, 2019 годы в сумме 96 830 руб., а также предложения удержать и перечислить НДФЛ за 2017-2019 годы в сумме 4 633 315 рублей послужил вывод инспекции о занижении налоговой базы в виду выплаты заработной платы работникам под видом выдачи денежных средств под отчет.

Основанием для данного вывода послужили следующие обстоятельства.

В ходе выездной налоговой проверки установлены перечисления денежных средств ООО ЧОО «Варяг-Миасс» на зарплатные карты (счета) физических лиц с назначением платежей «в подотчет» в сумме 43 695 455,00 руб., при этом инспекцией установлено, что основания для выдачи денежных средств в сумме 35 640 883,00 руб., в том числе за 2017 год – 10 494 714,00 руб., за 2018 год – 12 249 889,00 руб., за 2019 год – 12 896 280,00 руб. являются формальными, что подтверждается следующими обстоятельствами.

В адрес физических лиц, получавших денежные средства «в подотчет», направлены повестки и поручения о вызове свидетелей на допрос, из 97 физических лиц на допрос явилось 47.

Из показаний 28 физических лиц следует, что денежные средства «в подотчет» они не получали, а перечисленные в их адрес денежные средства считали неофициальной заработной платой, которая потрачена на личные нужды.

Вместе с тем, 11 физических лиц, которые являлись действующими работниками ООО ЧОО «Варяг-Миасс», дали противоположные показания.

Так, ФИО9 (протокол допроса от 01.06.2021) сообщил, что заработная плата составляет примерно 8 000,00 руб. Денежные средства от ООО ЧОО «Варяг-Миасс» в подотчет получал, деньги не тратил, отдавал обратно ФИО6 Однако при повторном допросе (протокол допроса от 09.06.2021) свидетель ФИО9 от своих свидетельских показаний от 01.06.2021 отказался, указав, что показания, зафиксированные в протоколе от 01.06.2021, даны им по указанию руководства ООО ЧОО «Варяг-Миасс».

Кроме того, в ходе проверки установлены 44 физических лица, которым общество перечисляло денежные средства «в подотчет», при этом указанные лица официально не были трудоустроены в ООО ЧОО «Варяг-Миасс».

В соответствии с Федеральным законом «О частной детективной и охраной деятельности в Российской Федерации» от 11.03.1992 № 2487-1 регистрация личных карточек на каждого сотрудника охранной организации возложена на войска национальной гвардии РФ. Из Управления Росгвардии по Челябинской области получен ответ (исходящий от 18.12.2020 № 632/28-2108), в котором предоставлен список сотрудников ООО ЧОО «Варяг-Миасс». При анализе представленного списка установлено, что в нем, в том числе, указаны 17 человек, заявленных обществом как собственные сотрудники, справки по форме № 2-НДФЛ на которых ООО ЧОО «Варяг-Миасс» не предоставляло.

Таким образом, физические лица, официально не трудоустроенные в ООО ЧОО «Варяг-Миасс», однако зарегистрированные в Управлении Росгвардии по Челябинской области как сотрудники заявителя, и на счета которых переводились денежные средства в качестве подотчетных сумм, фактически являлись работниками ООО ЧОО «Варяг-Миасс».

Согласно авансовым отчетам, представленным ООО ЧОО «Варяг-Миасс» до проведения выездной налоговой проверки, основная часть денежных средств, перечисленных сотрудникам «в подотчет», предназначена для оплаты услуг и выдачу (возврат) беспроцентных займов в адрес организаций: ООО «МК Синергия», ООО «Профконсалтинг», ООО «УК Девелопмент». Кроме того, вместе с авансовыми отчетами налогоплательщиком предоставлены договоры, заключенные с данными организациями: договоры беспроцентного займа, договор на оказание маркетинговых исследований (услуг), агентские договоры, договор на юридические услуги, договоры по найму и подбору персонала, договор подряда. При этом кроме договоров, никаких подтверждающих документов (акты выполненных работ и другие документы) не представлено.

Согласно авансовым отчетам подотчетными лицами в данном случае являлись ФИО6 (руководитель ООО «ЧОО Варяг-Миасс»), ФИО10 (сотрудник ООО ЧОО «Варяг-Миасс»), ФИО11 (не является сотрудником ООО ЧОО «Варяг-Миасс»), ФИО12. (не является сотрудником ООО ЧОО «Варяг-Миасс»). При этом в отношении ФИО11 и ФИО12. налогоплательщиком предоставлены соглашения от 11.01.2017, согласно которым ФИО11 и ФИО12. являются доверенными лицами ООО ЧОО «Варяг-Миасс».

ФИО6, ФИО11, ФИО10 в ходе допросов сообщили, что ООО «МК Синергия», ООО «Профконсалтинг», ООО «УК Девелопмент» им не известны, авансовые отчеты не составляли и не подписывали.

Позднее, в ходе выездной налоговой проверки взамен ранее представленных авансовых отчетов по вышеуказанным контрагентам (ООО «МК Синергия», ООО «Профконсалтинг», ООО «УК Девелопмент») ООО ЧОО «Варяг-Миасс» были представлены другие авансовые отчеты и документы бухгалтерского учета (карточки счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами», карточки счета 50 «Касса» за период 2017-2019 годы), в которых содержатся сведения о возврате подотчетных сумм в кассу и последующей выдаче займа учредителю ООО ЧОО «Варяг-Миасс» ФИО7 в сумме 33 000 000,00 руб., в том числе 29.12.2017 - 9 000 000,00 руб., 04.12.2018 - 8 000 000,00 руб., 30.12.2019 - 16 000 000,00 руб.

В подтверждение реальности сделок по выдаче займов ООО ЧОО «Варяг-Миасс» представило договоры займа, заключенные с ФИО7, карточку счета 76.05 «Расчеты с разными дебиторами», расходные кассовые ордера.

Между тем, дебиторская задолженность по займам, предоставленным ФИО7 в сумме 33 000 000,00 рублей, в бухгалтерском учете общества не отражена.

Допрошенные работники общества ФИО13 ФИО14, ФИО15, ФИО16, ФИО17, ФИО18, ФИО19, ФИО20, ФИО21, ФИО21, ФИО22., ФИО23, ФИО24, ФИО25, ФИО26, ФИО27, ФИО28,ФИО29, ФИО30, ФИО31, ФИО32, ФИО9, ФИО33 в ходе допроса опровергли факт возврата денежных средств в кассу общества.

При этом денежные средства возвращались работниками согласно карточки счета 50 «Касса» в течение года, а выдача займов учредителю ООО ЧОО «Варяг-Миасс» ФИО7 осуществлялась однократно в конце каждого года, соответственно 29.12.2017 - 9 000 000 рублей, 04.12.2018 - 8 000 000 рублей, 30.12.2019 - 16 000 000 рублей, при этом денежные средства, возвращенные в течение года в кассу, на расчетный счет общества не вносились, что является нарушением кассовой дисциплины и свидетельствует о том, что денежные средства фактически в кассу сотрудниками в течение года не возвращались.

Так, например, согласно анализа данных бухгалтерского учета ФИО12., ФИО11 в течение 2017-2019 годов осуществлялась выдача подотчетных сумм, которые в полном размере возвращались обратно в кассу либо единовременно (29.12.2017) либо в течение года и числились в кассе на остатке до конца года, и только в конце года были выданы в качестве займа учредителю ФИО7

В 2018 году остаток денежных средств в кассе к концу года составлял 8 798 591 рублей. В 2019 году остаток денежных средств в кассе к концу года составлял 16 013 373 рублей.

При этом приходные кассовые ордера на принятие наличности от работников заявителем в ходе налоговой проверки не представлены, возврат денежных средств подтвержден только карточкой счета 50 «Касса».

Как уже указывалось согласно пункту 1 статьи 170 ГК РФ мнимая сделка - сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия.

Фиктивность мнимой сделки заключается в том, что у сторон нет цели достижения заявленных результатов. Волеизъявление сторон мнимой сделки не совпадает с их внутренней волей. Совершая сделку лишь для вида, стороны правильно оформляют все документы, но создать реальные правовые последствия не стремятся. Поэтому факт расхождения волеизъявления с волей устанавливается судом путем анализа фактических обстоятельств, подтверждающих реальность намерений сторон.

Исходя из обстоятельств дела, суд приходит к выводу, что договоры займа, заключенные с ФИО7 является мнимыми сделками, поскольку стороны не имели реального намерения на его исполнение и фактически их не исполняли.

Нормой статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ предусмотрено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

В налоговых правоотношениях недопустима фикция, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и искусственной юридической конструкции, в том числе фиктивных договоров, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод путем представления документов, оформляющих лишь документальное движение и реализацию товара (работ, услуг), не сопровождающееся реальными хозяйственными операциями.

Сделки в обход налогового закона подразумевают действия, имеющие целью сознательное создание налогоплательщиками определенного фактического состава (или же воздержание от его создания) с целью обеспечить по отношению к себе действие одного правового предписания и (или) не допустить действие другого.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (п. 3 Постановления № 53).

Исходя из данных обстоятельств суд приходит к выводу, что денежные средства работниками общества фактически в кассу не возвращались.

Инспекцией также отказано в принятии авансовых отчетов на сумму 864 357 рублей, согласно которым работник ООО ЧОО «Варяг-Миасс» ФИО6 нес хозяйственные расходы в предыдущих годах 2014-2016 (запчасти на автомобили, ремонт и пр.) при том, что денежные средства за ранее произведенные расходы были выплачены в последующих периодах.

Согласно оборотно-сальдовым ведомостям по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» за период 2017-2019 годы сальдо на начало каждого периода отсутствует, соответственно у ООО ЧОО «Варяг-Миасс» отсутствовала задолженность перед подотчетными лицами. В данном случае, налогоплательщиком не соблюден установленный порядок выдачи «в подотчет» денежных средств работнику и порядок предоставления им авансового отчета, что свидетельствует о формальной попытке общества придать видимость выдачи денежных средств подотчет выплаченной заработной плате работникам путем предоставления документов по расходам общества прошлых непроверяемых периодов.

Инспекцией не приняты в качестве достоверных доказательств выдачи денежных средств под отчет в сумме 182 341 рублей авансовые отчеты по текущим хозяйственным нуждам следующих физических лиц: ФИО22, ФИО21, ФИО21, ФИО19, ФИО23, в отношении которых получена информация из протоколов допроса о том, что денежные средства они в подотчет не получали, все средства перечисленные на их карту, это их заработная плата, предъявленные им для обозрения авансовые отчеты не подписывали. Остальные авансовые отчеты по выдаче денежных средств на хозяйственные нужды по иным лицам инспекцией приняты, доначисления страховых взносов и НДФЛ по ним не осуществлялось.

Кроме того, в ходе проверки ООО ЧОО «Варяг-Миасс» представило авансовые отчеты работников на сумму 473 200 рублей, направленных в командировки для обучения и обмена опытом, а также охрану объектов. Однако указанные авансовые отчеты представлены без документов, подтверждающих размер произведенных расходов (на проезд до места назначения и обратно, по найму жилого помещения и др.).

Также из показаний работников следует, что в командировки по обмену опытом и обучению они не ездили, расходы, связанные с оплатой проезда, наймом жилого помещения и другие расходы не осуществляли, предъявленные им для обозрения авансовые отчеты не подписывали.

При этом установлено, что организации, в которые направлялись лица для обучения (ООО «БОТ СБ», ООО «ЧОО СБ», ООО «ЧОО Кодекс», ООО «НПО Панцирь»), не могут оказывать услуги по обучению сотрудников, поскольку у них не заявлен соответствующий вид деятельности и отсутствуют необходимые лицензии на образовательную деятельность.

Кроме того, установлено, что организации ООО «БОТ СБ», ООО «ЧОО СБ» являются взаимозависимыми по отношению к обществу, а ООО «ЧОО Кодекс», ООО «НПО Панцирь» сообщили об отсутствии взаимоотношений с обществом.

Оценив указанные обстоятельства во взаимосвязи суд приходит к выводу, что совокупность установленных в ходе проверки обстоятельств, указывает на фактическую выплату работникам заработной платы под видом выдачи денежных средств под отчет.

Данный вывод подтверждается также тем, что официально в качестве заработной платы работники общества получали 7000 - 10 000 рублей, что ниже прожиточного минимума работающего населения, и при количестве отработанных смен работниками, то есть фактически полную норму рабочего времени, очевидно не соответствует уровню оплаты труда охранников в данной сфере, а также в принципе уровню оплаты труда в регионе в проверяемом периоде.

Судом отклоняются доводы общества о том, что оплата труда в таком размере объясняется неполной отработкой нормы рабочего времени сотрудниками и охранниками, в подтверждение чего представлены табели учета рабочего времени, в которых отражены периоды нахождения сотрудников на работе от 5 до 6,7 часов в день, охранников – от 2 до 8 часов, как несоответствующие действительности, поскольку согласно показаниям охранников они работали по сменам полный рабочий день (показания ФИО18, ФИО21, ФИО15, ФИО20, ФИО19, ФИО26, ФИО17, ФИО28, ФИО25, ФИО34, ФИО27, ФИО35, ФИО33, ФИО9 и других).

В противоречие данным сведениям, ООО ЧОО «Варяг-Миасс» были предоставлены трудовые договора для следующих должностей: менеджер по продажам, офис-менеджер, оператор ПЦН, менеджер, техник, электромонтер ОПС, и для следующих сотрудников, в данных трудовых договорах предусмотрен следующий график работы: 40-часовая (пятидневная) рабочая неделя, с 8-ми часовым рабочим днем, с 9-00 до 18-00 ежедневно, обеденный перерыв с 12-00 до 13-00 часов, выходные дни - суббота и воскресенье.

При проведении допросов сотрудников установлено, что они получали заработную плату в размере от 15 000 до 30 000 и более. Официальная заработная плата в соответствии со справками 2-НДФЛ перечислялась на карту, остальная не официальная заработная плата выплачивалась как наличными, так и перечислялась на карту.

Таким образом, сведения, содержащиеся в табелях учета рабочего времени, противоречат трудовым договорам, заключенным с сотрудниками, а так же сведениям, полученным согласно протоколов допросов.

В соответствии со статьей 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами РФ.

Статьей 210 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 223 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

В соответствии с пп. пп. 1, 6 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 225 НК РФ не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода.

Согласно статье 419 НК РФ плательщиками страховых взносов признаются, в том числе, организации, являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования и производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам.

В соответствии с п. 1 ст. 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для организаций, являющихся страхователями, признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг.

Согласно п. 1 ст. 421 НК РФ база для исчисления страховых взносов для плательщиков, указанных в абзацах 2 и 3 подпункта 1 пункта 1 статьи 419 НК РФ, определяется по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 420 НК РФ, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом, за исключением сумм, указанных в ст. 422 НК РФ.

Положениями п. 1 ст. 431 НК РФ предусмотрено, что в течение расчетного периода по итогам каждого календарного месяца плательщики производят исчисление и уплату страховых взносов исходя из базы для исчисления страховых взносов с начала расчетного периода до окончания соответствующего календарного месяца и тарифов страховых взносов за вычетом сумм страховых взносов, исчисленных с начала расчетного периода по предшествующий календарный месяц включительно.

При таких обстоятельствах суд находит правомерным доначисление инспекций страховых взносов с соответствующих сумм, выданных работникам «под отчет», поскольку установленные в ходе проверки обстоятельства достоверно подтвердили факт выплаты заработной платы под видом денежных средств под отчет, а также размер данных денежных средств, соответственно решение инспекции в части доначисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование, обязательное медицинское страхование за 2017, 2018, 2019 годы в сумме 8 238 698,81 руб., пени по страховым взносам в сумме 3 242 268,80 рублей, пени по НДФЛ за 2017-2019 годы в сумме 1 161 963,69 рублей, соответствующих штрафов по п. 3 ст. 122 НК РФ, по ст. 123 НК РФ за неправомерное не удержание и не перечисление НДФЛ за 2018, 2019 годы, а также предложения удержать и перечислить НДФЛ за 2017-2019 годы в сумме 4 633 315 рублей не подлежит отмене.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ, неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Пунктом 3 статьи 122 НК РФ предусмотрено, что деяния, предусмотренные п. 1 настоящей статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40% от неуплаченной суммы налога.

С учетом установленных в ходе налоговой проверки обстоятельств, деяния налогоплательщика правомерно квалифицированы налоговым органом по пункту 3 статьи 122 НК РФ, как совершенные с умыслом. В рассматриваемой ситуации заявитель обладал информацией о фиктивности документооборота по агентскому договору, по выдаче денежных средств под отчет, единственной целью документального оформления данных взаимоотношений являлось получение заявителем необоснованной налоговой выгоды, в связи с чем инспекцией правомерно сделан вывод об умышленном совершении заявителем налогового правонарушения.

Доводов о недействительности решения в части привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 12 872 рублей по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога по УСН) за 2017 год, в связи с представлением после начала выездной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по УСН с суммой налога к доплате и несоблюдением условий для освобождения от ответственности, предусмотренных пунктом 4 статьи 81 НК РФ заявление налогоплательщика не содержит, в связи с чем суд не усматривает оснований для отмены решения в данной части.

Доводов о недействительности решения в части привлечения к ответственности по ст. 126.1 НК РФ за предоставление налоговым агентом документов, содержащих недостоверные сведения в виде штрафа в сумме 625 руб., по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление налоговому органу сведений в виде штрафа в сумме 2850 руб. заявление налогоплательщика не содержит, в связи с чем суд не усматривает оснований для отмены решения в данной части.

Общество в заявлении ходатайствовало о снижении размера штрафов в виду наличия смягчающих ответственность обстоятельств, а именно тяжелого материального положения в виду возбуждения в отношении общества дела о банкротстве, а также включение общества в реестр субъектов малого и среднего предпринимательства.

Согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Пунктом 3 статьи 114 НК РФ предусмотрена возможность уменьшения размера штрафа не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса, при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства.

Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, указанный в пункте 1 статьи 112 НК РФ, не является исчерпывающим.

Так, согласно подпункту 3 пункта 1 данной статьи смягчающими могут быть признаны и иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть приняты таковыми.

Как следует из разъяснений, данных в пункте 19 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 № 41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации», учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.

Аналогичные разъяснения даны в пункте 16 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации».

В постановлении от 15.07.1999 № 11-П Конституционный Суд Российской Федерации указал, что, исходя из общих принципов права, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает дифференциацию наказания в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обуславливающих индивидуализацию наказания.

Таким образом, судом в качестве смягчающих во внимание могут быть приняты любые обстоятельства, которые могут быть оценены в качестве таковых по его усмотрению.

Перечень таких обстоятельств является открытым и может быть дополнен судом с учетом конкретных обстоятельств дела.

Арбитражный суд при оценке обоснованности и законности оспариваемого решения налогового органа вправе проверять соразмерность примененной меры ответственности и с учетом установленных в судебном порядке обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, вправе изменить оспариваемое решение налогового органа в части определения размера налоговой санкции.

Изложенное не ограничивает арбитражный суд при рассмотрении дела как признать в качестве смягчающих ответственность иные, не установленные инспекцией, обстоятельства, так и с учетом тех же обстоятельств признать необходимым дополнительное уменьшение размера штрафа.

Иное не обеспечило бы эффективное восстановление нарушенных прав налогоплательщика и означало бы необоснованный отказ в судебной защите, что противоречит статье 46 Конституции Российской Федерации, части 1 статьи 198 АПК РФ, статьям 137, 138 НК РФ.

Налоговая санкция, в отличие от пеней, носящих компенсационный характер, имеет карательно-превентивный характер, что требует учета действия принципов индивидуализации и соразмерности наказания.

В качестве обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, судом принимаются во внимание выявленные при рассмотрении дела дополнительные обстоятельства: тяжелое материальное положение (с учетом возбуждения в отношении общества дела о банкротстве), а также включение общества в реестр субъектов малого и среднего предпринимательства, в связи с чем установленные решением штрафы в общей сумме 955 585 рублей подлежат снижению в 4 раза до 238 896,25 рублей, в связи с чем решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №23 по Челябинской области от 15.11.2021 № 401 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит признанию недействительным в части штрафов в сумме 716 688,75 рублей.

В соответствии с пунктом 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Соответственно, в связи с частичным удовлетворением требований заявителя о признании недействительным решения инспекции, судебные расходы по уплате им государственной пошлины в сумме 3000 рублей подлежат возмещению ему за счет ответчика.

Руководствуясь статьями 110, 167-168, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л :

заявление удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №23 по Челябинской области от 15.11.2021 № 401 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части штрафов в сумме 716 688,75 рублей.

В остальной части в удовлетворении требований отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Челябинской области в пользу общества с ограниченной ответственностью Частная охранная организация «Альянс», г. Миасс Челябинская обл., ОГРН <***> судебные расходы по оплате государственной пошлины в сумме 3000 рублей.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме), а также в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его вступления в законную силу путем подачи жалобы через Арбитражный суд Челябинской области.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения апелляционной или кассационной жалобы можно получить соответственно на Интернет-сайтах Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда htth://18aas.arbitr.ru или Арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.


Судья А.В. Архипова