Решение от 7 августа 2018 г. по делу № А66-6508/2018

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ТВЕРСКОЙ ОБЛАСТИ

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ(с перерывом в судебном заседании в порядке статьи 163 АПК РФ)

07 августа 2018 года(изготовлено в полном объёме)

г.Тверь

Дело № А66-6508/20188

Арбитражный суд Тверской области в составе судьи Белова О.В. при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания ФИО1, при участии представителей заявителя – ФИО2, ФИО3, ФИО4, ответчика – ФИО5, ФИО6, ФИО7, заинтересованного лица – ФИО5, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Регионстрой"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Тверской области

заинтересованное лицо Управление Федеральной налоговой службы по Тверской области

о признании незаконным решения

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Регионстрой" (далее – Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Тверской области (далее – налоговая инспекция) от 29.12.2017 № 27 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В обоснование своих требований Общество указало, что вывод налоговой инспекции о том, что налогоплательщик-застройщик обязан вести учёт затрат по каждому заключенному им договору участия в долевом строительстве, основаны на ошибочном толковании норм права.

Ответчик и третье лицо возразили против удовлетворения заявленных требований, указали, что оспариваемое решение является законным и обоснованным.

Рассмотрев материалы дела и заслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд считает, что заявленные требования подлежат удовлетворению.

Как усматривается из дела, налоговой инспекцией была проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: по всем налогам и сборам за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2013 по 30.06.2016.

По результатам проверки налоговой инспекцией составлен акт от 26.09.2017 № 19, по результатам рассмотрения которого, а также представленных Обществом возражений вынесено оспариваемое по настоящему делу решение от 29.12.2017 № 27.

Оспариваемым решением налоговая инспекция доначислила Обществу налог на прибыль в сумме 2 708 849 руб., пени в сумме 210 157 руб. 05 коп. и штраф, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в сумме 541 770 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области от 04.04.2018 № 08-11/47 апелляционная жалоба Общества удовлетворена частично, решение налоговой инспекции отменено в части начисления налога на прибыль организаций в размере 12 788 руб., соответствующих пеней и штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса в размере 275 054 руб. В остальной части решение оставлено без изменения.

Основанием для принятия решения в данной части послужил вывод налоговой инспекции о том, что суммы превышения расходов, связанных со строительством, над суммами, поступившими от инвесторов долевого строительства по 34 договорам участия в долевом строительстве, нельзя учитывать в целях налогообложения, поскольку убытки от инвестиционной деятельности не относятся к расходам.

В ходе проверки налоговая инспекция установила и подтверждается материалами дела, что в период с 01.01.2013 по 31.12.2015 Общество осуществляло строительство многоквартирного жилого дома с помещениями общественного назначения по адресу: <...> (разрешения на строительство от 29.11.2013 №№ RU69310000-463 и RU69310000-464). Строительство дома проходило в два этапа. Разрешения на ввод в эксплуатацию I и II этапа №№ 69-40-123-2015 и 69?40-124-2015 были получены 16.12.2015. Строительство объекта осуществлялось с привлечением денежных средств участников долевого строительства, а также за счёт собственных и заёмных средств.

Согласно заключенным договорам долевого участия Общество (застройщик) обязуется осуществлять строительство 9-этажного многоквартирного кирпичного жилого дома с помещениями общественного назначения. Участники долевого строительства финансируют строительство в размере своей доли и доли в общем имуществе дома. Цена договора определяется как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуги Застройщика в размере 20% от цены договора.

В соответствии с учётной политикой Общества учёт затрат по строительству объектов ведётся на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".

По заключенным договорам участия в долевом строительстве (зарегистрированным в установленном законом порядке) в учёте делаются следующие бухгалтерские проводки:

– Дт76.51 Кт86 на всю сумму денежных средств, предназначенных для использования в качестве средств целевого финансирования (возмещение затрат по строительству) по договору;

– Дт76.52 Кт86 на всю сумму денежных средств, предназначенных для использования средств на оказание услуги по договору (в % соотношении к цене договора);

– Дт50.51 Кт76.51 поступление денежных средств целевого финансирования (возмещение затрат по строительству);

– Дт50.51 Кт76.52 поступление денежных средств в оплату услуги.

Доход от реализации услуги для целей налогообложения налогом на прибыль определялся Обществом ежемесячно (Дт08 Кт90/1) в сумме денежных средств, указанных в договорах участия в долевом строительстве в качестве оплаты услуги заказчика-застройщика. Датой начисления услуги признаётся день регистрации данных договоров в регистрирующем органе.

Финансовый результат от реализации услуги заказчика-застройщика ежемесячно отражается следующей проводкой: Дт90/9 Кт99. В конце года реформация баланса отражается проводкой Дт99 Кт84.

При вводе в эксплуатацию объектов долевого строительства в учёте делаются следующие бухгалтерские проводки: Дт86 Кт08 и Дт86 Кт19 в части, приходящйеся на заключенные договоры долевого участия в строительстве. Квартиры, предназначенные для продажи, отражаются в составе товара Дт41 Кт08, Дт41 Кт19.

По окончании строительства объекта и получении разрешения на ввод объекта в эксплуатацию в состав финансового результата строительства услуги заказчика-застройщика включается разница (экономия средств) между стоимостью и фактическими затратами в целом по объекту с учётом затрат по содержанию заказчика-застройщика: Дт86 Кт91.

В ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что по объекту "многоквартирный жилой дом с помещениями общественного назначения по адресу: <...>" Общество заключило договоры участия в долевом строительстве с физическими лицами – ФИО4, ФИО8, ФИО9:



Дата договора

Дата

регистрации

ФИО

ФИО по договору уступки права требования

стоимость 1 кв.м по договору

1
23.12.2013 № 17/2-СК

24.11.2014

ФИО8

ФИО10

40000.00

2
23.12.2013 № 17/1-СК

24.11.2014

ФИО4

ФИО11

40000,00

3
23.12.2013 № 17-CK

20.11.2014

ФИО9


40000,00

4
15.01.2014 №21/1-СК

24.11.2014

ФИО4

ФИО12, ФИО13

40000,00

5
13.01.2014 №19/2-СК

24.11.2014

ФИО8


40000,00

6
19.12.2013 №16-СК

31.01.2014

ФИО4

ФИО14

40000,00

7
15.01.2014 №21-СК

20.11.2014

ФИО9

ФИО15. ФИО16

40000.00

8
14.01.2014 №20/1-СК

24.11.2014

ФИО8


40000,00

9
17.12.2013 № 10-СК

03.02.2014

ФИО8


40000.00

10

14.01.2014 №20/2-СК

24.11.2014

ФИО8

ФИО17

40000,00

11

18.12.2013 № 12-СК

30.01.2014

ФИО9

ФИО18

40000,00

12

12.12.2013 №2-СК

20.12.2013

ФИО4


40000,00

13

14.01.20104 №20-СК

20.11.2014

ФИО9


40000,00

14

16:01.2014 Ж22Л-СК

20.11.2014

ФИО9


40000,00

15

17.12.2013 №9-СК

03.02.2014

ФИО8


40000,00

16

17.01.2014 №23/2-СК

24.11.2014

ФИО4

ФИО19. ФИО20

40000,00

17

18.12.2013 №>13-СК

30.01.2014

ФИО9


40000.00

18

13.01.2014 №19/1-.СК

24.11.2014

ФИО4.


40000,00

19

17.01.2014 Ж23/1-СК

24.11.2014

ФИО8


40000.00

20

19.12.2013 №15-СК

31.01.2014

ФИО4


40000,00

21

16.01.2014 Ж22-СК

24.11.2014

ФИО8


40000,00

22

17.01.2014 №23-СК

20.11.2014

ФИО9


40000,00

23

13.01.2014 №19-СК

24.11.2014

ФИО4

ФИО21

40000,00

24

13.01.2014 №18/1-СК

24.11.2014

ФИО4


40000,00

25

13.01.2014 №18-СК

20.11.2014

ФИО9

ФИО22

40000,00

26

18.12.2013 №11-СК

28.01.2014

ФИО9


40000,00

27

19.12.2013№14-СК

31.01.2014

ФИО4


40000,00

28

17.12.2013 Ж7-СК

03.02.2014

ФИО8

ФИО23.

40000,00

29

12.12.2013 Ш-СК

20.12.2013

ФИО9

ФИО24

40000,00

30

17.12.2013 №8-СК

03.02.2014

ФИО8


40000,00

31

16.12.2013 №3-СК

31.01.2014

ФИО4


37000,00

32

16.12.2013 №6-СК

10.02.2014

ФИО9

ФИО8. ФИО9

37000,00

33

16.12.2013 № 5-СК

30.01.2014

ФИО9


37000.00

34

16.12.2013 №4-СК

03.02.2014

ФИО8


37000,00

Впоследствии ФИО4, ФИО8, ФИО9 на часть объектов долевого строительства передали право требования сторонним лицам.

В соответствии с условиями вышеуказанных договоров участники долевого строительства финансируют создание объектов долевого строительства (1- и 2-комнатных квартир, нежилых помещений общественного назначения) площадью, указанной в договорах. Сумма финансирования строительства одного квадратного метра площади объекта долевого строительства составила: по жилым помещениям (квартирам) — 40 000 руб./м2, по нежилым помещениям общественного назначения — 37 000 руб./м2. Сумма финансирования строительства одного квадратного метра является окончательной и не подлежит изменению.

Согласно учётной политике организации по окончании строительства и получении разрешений на ввод объекта в эксплуатацию (от 16.12.2015 №№ 69-40-123-2015 и 69-40-124-2015) Обществом определён финансовый результат строительства.

всего внесено денежных

средств

дольщиками (сч.86)

всего

затрат по объекту

в том числе

всего площадь

в том числе

Стоимость 1 м2

всего затрат по долевому участию

всего затрат по Обществу

Экономия целевых средств



08.32

19.32


долевое участие

Общество





1
2

3
4

5
6

7
8

9
10

11

465076797

551293125,7

509027994.69

42265131,01

12463.90

9182.9

3281

44231,19

406170592.19

145122533,51

58906204.91

Стоимость строительства одного квадратного метра в соответствии с регистром расчёта финансового результата строительства дома по ул.Красина за 2015 год составила 44231,19 руб./м2 (ст.1 : ст.5).

Сумма затрат, приходящаяся на договоры участия в долевом строительстве, составила 406170592,19 руб. (ст.6 х ст.8).

Экономия целевых средств в целом по объекту составила 58906204,91 руб. (ст.1 - ст.9).

Площадь помещений, реализованных по договорам участия в долевом строительстве, составила: по квартирам – 8153,1 м2; по нежилым помещениям – 1029,8 м2.

Экономия целевых средств по нежилым помещениям – 6605931,66 руб. (ст.11 : S неж.помещений х S вcex помещений по ДДУ), в том числе НДС в размере 1007684,49 руб.

Итого сумма экономии в целом по объекту без учета НДС определена в размере 57898520,42 руб.

Затраты по долевому строительству рассчитаны Обществом, исходя из стоимости 1 м2 и площади помещений, созданных в рамках долевого строительства. Следовательно, при расчёте дохода от экономии целевых средств Обществом учтены в том числе суммы превышения затрат на строительство объектов по договорам участия в долевом строительстве над суммой средств целевого финансирования, внесённой по данным договорам.

По мнению налоговой инспекции, Общество в нарушение пункта 14 статьи 250 и статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации занизило сумму внереализационных доходов за 2015 год в виде использованных не по целевому назначению денежных средств, полученных в рамках целевого финансирования от дольщиков, на сумму 13544247,37 рублей, что привело к занижению налога на прибыль организаций, подлежащего уплате в бюджет за 2015 год, в сумме 2708849 рублей.

Названная сумма внереализационных доходов, по мнению налоговой инспекции, складывается из сумм превышения затрат на долевое строительство объектов над суммой средств целевого финансирования, излишне учтённых Обществом при расчёте дохода от экономии целевых средств, по 34 договорам участия в долевом строительстве вышеназванного жилого дома, заключённым Обществом с физическими лицами – участниками Общества — ФИО4, ФИО8, ФИО9 — в декабре 2013 г. и январе 2014 г. Данный вывод сделан налоговой инспекцией на том основании, что стоимость 1 кв.м. помещений, профинансированных по указанным договорам, по итогам строительства, оказалась ниже фактической себестоимости 1 кв.м. всего многоквартирного дома.

В обоснование своих выводов налоговая инспекция указала, что застройщик обязан вести учёт затрат по каждому заключённому им договору участия в долевом строительстве.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаётся прибыль, полученная налогоплательщиком. В целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов, которые определяются в соответствии с указанной главой Кодекса.

В соответствии со статьёй 248 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам в целях главы 25 относятся:

1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации);

2) внереализационные доходы.

Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьёй 250 названног Кодекса с учётом положений настоящей главы.

Внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств (пункт 14 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определённому организацией (физическим лицом) – источником целевого финансирования или федеральными законами в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.

Как следует из содержания оспариваемого решения и пояснений участвующих в деле лиц, к использованным не по целевому назначению средствам целевого финансирования и соответственно к внереализационным доходам Общества налоговая инспекция отнесла денежные суммы, полученные от остальных дольщиков в размере, превышающем стоимость их объектов над фактической себестоимостью, и учтённые Обществом при определении финансового результата строительства всего дома, в результате чего эти суммы, по мнению налоговой инспекции, были направлены на погашение убытка Общества по 34 договорам с дольщиками, заплатившими в размере менее себестоимости объектов этих (34) дольщиков.

Такой подход налоговая инспекция обосновывает тем, застройщик должен определять финансовый результат долевого финансирования строительства в рамках каждого договора долевого участия.

Суд полагает такой вывод основанным на неверном толковании закона.

В соответствии с частью 1 статьи 4 Федеральный закон от 30.12.2004 № 214?ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (в редакции, действовавшей в спорный период, далее — Федеральный закон № 214?ФЗ) по договору участия в долевом строительстве одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.

Согласно пункту 2 статьи 2 Федерального закона № 214?ФЗ объект долевого строительства — жилое или нежилое помещение, общее имущество в многоквартирном доме и (или) ином объекте недвижимости, подлежащие передаче участнику долевого строительства после получения разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости и входящие в состав указанного многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости, строящихся (создаваемых) также с привлечением денежных средств участника долевого строительства.

В соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 18 Федерального закона № 214?ФЗ (в редакции, действовавшей в спорный период) денежные средства, уплачиваемые участниками долевого строительства по договору, подлежат использованию застройщиком только для строительства (создания) многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости в соответствии с проектной документацией или возмещение затрат на их строительство (создание).

Таким образом, из системного толкования действовавших в спорный период положений Федерального закона № 214?ФЗ следует, что застройщик вправе использовать денежные средства участников долевого строительства для строительства многоквартирного дома в целом.

При указанных обстоятельствах оспариваемое решение налоговой инспекции не соответствует нормам главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации и Федерального закона № 214?ФЗ и нарушает права и законные интересы Общества в сфере предпринимательской деятельности.

В соответствии со статьёй 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение настоящего дела арбитражным судом первой инстанции подлежат отнесению на налоговую инспекцию.

Руководствуясь статьями 110, 167–170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Заявленные требования удовлетворить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Тверской области от 29.12.2017 № 27.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Тверской области, ОГРН <***>, ИНН <***>, в пользу общества с ограниченной ответственностью "Регионстрой", г.Тверь, ОГРН <***>, ИНН <***>, судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3000 руб.

Исполнительный лист выдать взыскателю в соответствии со статьёй 319 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Настоящее решение может быть обжаловано в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд (г.Вологда) в месячный срок со дня его принятия.

Судья


О.В.Белов