Постановление от 10 июня 2025 г. по делу № А32-22422/2024

АРБИТРАЖНЫЙ  СУД  СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО  ОКРУГА

Именем Российской Федерации


ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда кассационной инстанции

Дело № А32-22422/2024
г. Краснодар
11 июня 2025 года
Резолютивная  часть постановления объявлена 10 июня  2025 года

Постановление изготовлено в полном объеме   11 июня  2025 года


Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Воловик Л.Н. и Герасименко А.Н., при участии в судебном заседании, проведенном в режиме вэб-конференции, ведении протокола судебного заседания помощником судьи Ахмадовой А.Д.,   от заявителя – общества с ограниченной ответственностью «Кедровая Роща» (ИНН <***>) – ФИО1 (доверенность от 08.04.2024), от заинтересованных  лиц – Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 21 по Краснодарскому краю –  ФИО2  (доверенность от 02.05.2023), от Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю – ФИО2 (доверенность от 07.02.2024), рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Кедровая роща» на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 28.11.2024 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.02.2025 по делу № А32-22422/2024, установил следующее.

ООО «Кедровая роща» (далее – общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России № 21 по Краснодарскому краю (далее – инспекция) от 12.01.2024  № 3459840о  признании недействительными сообщения от 12.05.2023 № 3459840 и к Управлению Федерального налоговой службы по Краснодарскому краю (далее – управление) о признании недействительным решения от 12.01.2024 № 26-18/00459.

Решением суда первой инстанции от 28.11.2024, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 17.02.2025, в удовлетворении требований отказано по мотиву регистрации  общества в Едином государственном реестра объектов недвижимости (далее – ЕГРН) как собственника незавершенных строительством объектов недвижимости (далее – объекты) независимо от факта передачи их инвесторам до спорного налогового периода (2022 год), что влечет возникновение обязанности по уплате налога на имущество организаций (далее – налог на имущество).

В Арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой обратилось общество, просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты и удовлетворить требования. Указывает, что не является собственником объектов, переданных инвесторам задолго до 2022 года (2011, 2016 годы), объекты завершены строительством и эксплуатируются их собственниками (инвесторами), поэтому как объекты налогообложения отсутствуют.

В отзывах на кассационную жалобу управления и инспекция просят  состоявшиеся по делу судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу – без удовлетворения.

В судебном заседании представители участвующих в деле лиц поддержали доводы и возражения, изложенные в кассационной жалобы и в отзывах на нее.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы и отзывов на нее,  выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене, а дело, – направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции, по следующим основаниям.

Суд установил и материалами дела подтверждается, что инспекция направила обществу сообщение от 12.05.2023 № 3459840 об уплате налога на имущество по объектам незавершенного строительства за 12 месяцев: Геленджик, Кабардинка, Черноморская, 18: 23:40:0202007:192, 23:40:0202007:194, 23:40:0202007:197, 23:40:0202007:199, 23:40:0202007:200, 23:40:0202007:202, 23:40:0202007:203, 23:40:0202007:206, 23:40:0202007:207, 23:40:0202007:208, 23:40:0202012:136, 23:40:0202012:138  и  23:40:0202007:198 (за 2 месяца). Общество обжаловало сообщение инспекции в  управление, которое решением от 12.01.2024 № 26-18/00459  в удовлетворении жалобы отказало. Общество обжаловало сообщение и решение в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении требований, суд сослался на полученные инспекцией в порядке межведомственного взаимодействия сведения из ЕГРН в отношении спорных объектов за 2022 год, и указал, что общество как титульный собственник в спорные налоговые период, указанные в сообщении инспекции, является плательщиком налога на имущество по этим незавершенным строительством строительным объектам. 

Суд отклонил доводы общества об отсутствии у него спорных объектов налогообложения как незавершенных строительством объектов недвижимости в связи с  их передачей инвесторам строительства спорных объектов в 2011, 2013, 2016 годах (что не отрицается управлением и инспекцией и следует, в том числе,  из текста решения управления), в доказательство чего оно приложило соответствующие разрешение на ввод в эксплуатацию инвесторам-физическим лицам.

Как указал суд при рассмотрении дела, для публичных целей налогообложения по общему правилу именно лицо, обладающее зарегистрированным правом на имущество, должно рассматриваться в качестве субъекта налогообложения (определение Верховного Суда Российской Федерации от 26.02.2021 № 309-ЭС20-18883). Кроме того, общество в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не приобщило в материалы дела договоры инвестирования, по которым осуществлялось строительство спорных объектов, копии актов ввода объектов в эксплуатацию документов о фактической передаче строений инвесторам. Суд апелляционной инстанции также отметил, что по данным сервиса «Публичная кадастровая карта» с 2013 года соответствующие  изменения в сведения кадастрового учета также не внесены, объекты учтены в 2013 году как незавершенное строительство со степенью готовности менее 50%, с характеристиками как  нежилое. Причины, по которым после получения разрешений на ввод объектов в эксплуатацию в 2011, 2013, 2016 годах общество, будучи собственником по данным ЕГРН с  2007, 2008 годов, не предприняло более десяти  мер для внесения соответствующих изменений, не раскрыты.  Кроме того, по данным сервиса «Яндекс. Карты» по спорному адресу располагается закрытая территория пансионата семейного отдыха «Кедровая роща». Общество не лишено возможности перерасчета налога после внесения соответствующих изменений в данные публичного реестра.

При этом суд нарушил установленную  частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации презумпцию доказывания, в силу которой обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Нарушил суд при рассмотрении дела и  сформированные в пунктах 3 и 5 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 19.12.2003 №  23 «О судебном решении»  правовые подходы, исходя из которых  решение является обоснованным тогда, когда имеющие значение для дела факты подтверждены исследованными судом доказательствами, удовлетворяющими требованиям закона об их относимости и допустимости, а также тогда, когда оно содержит исчерпывающие выводы суда, вытекающие из установленных фактов.

Заявленные требования рассматриваются и разрешаются по основаниям, указанным заявителем (в данном случае, – отсутствие правовой обязанности по уплате налога вследствие отсутствия объектов налогообложения), а также по обстоятельствам, вынесенным судом на обсуждение (чего суд в данном случае не сделал).

При этом следует иметь в виду, что при рассмотрении и разрешении дел, возникших из публичных правоотношений, суд не связан основаниями и доводами заявленных требований, т.е. обстоятельствами, на которых заявитель основывает свои требования.

Формально ссылаясь на пункт 1 статьи 23, пункт 1 статьи 372, пункт 1 статьи 373, статьи 374, 378.2  Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Налоговый кодекс), пункт 3 статьи 1(1) Закона Краснодарского края от 26.11.2003 № 620-КЗ «О налоге на имущество организаций» (в редакции Закона Краснодарского края от 03.11.2021 № 4550-КЗ), суд отметил, что общество как титульный собственников объектов незавершенного строительства является плательщиком налога на имущество  вследствие наличия в ЕГРН сведений о наличии в его собственности спорных незавершенных строительством объектов налогообложения. Их налоговая база определяется как кадастровая стоимость объектов недвижимого имущества в отношении: жилых помещений, гаражей, машино-мест, объектов незавершенного строительства.

Однако при этом суд не установил следующие правознАчимые для правильного рассмотрения спора обстоятельства.

В соответствии с пунктом 2 статьи 8.1 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – Гражданский кодекс) права на имущество, подлежащие государственной регистрации, возникают, изменяются и прекращаются с момента внесения соответствующей записи в государственный реестр, если иное не установлено законом.

Как указано в пункте 36 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации № 10, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 22 от 29 апреля 2010 года «О некоторых вопросах, возникающих в судебной практике при разрешении споров, связанных с защитой права собственности и других вещных прав», доказательством права собственности на недвижимое имущество является выписка из Единого государственного реестра недвижимости.

Исходя из подпункта 4 статьи 378.2 Налогового кодекса налоговая база определяется с учетом особенностей, установленных настоящей статьей, как кадастровая стоимость имущества в отношении таких видов недвижимого имущества, признаваемого объектом налогообложения, как: жилые помещения, гаражи, машино-места, объекты незавершенного строительства, а также жилые строения, садовые дома, хозяйственные строения или сооружения, расположенные на земельных участках, предоставленных для ведения личного подсобного хозяйства, огородничества, садоводства или индивидуального жилищного строительства.

Между тем, на каких земельных участках расположенные спорные объекты, как и категории и разрешенные виды использования расположенных под ними земельных участков суд не устанавливал,  правильность расчета вмененной инспекцией налоговой базы в отношении каждого объекта не проверил.

Неполную правовую оценку получили и доводы общества об отсутствии у спорных объектов  начиная с  2011, 2013, 2016 годов  таких признаков  объектов налогообложения, как объекты незавершенного строительства, о чем свидетельствуют представленные налоговым органам и суду ссылки на разрешения  на ввод в эксплуатацию с отражением нового собственника, изложенные в том числе, и не опровергаемые самими налоговыми органами, сведения в табличном варианте.

В этой таблице, к тому же,  содержится информация и о  кадастровых номерах земельных участков, на которых расположены спорные объекты. Однако анализ тождественности (нетождественности) перечисленных в таблице объектов  в судебных актах и  обжалуемых по делу актах налоговых органов отсутствуют.

Более того, в пояснениях управления и инспекции сообщается о разделении в 2022 году изначально приобретенного обществом земельного участка по спорному адресу, «на отдельные части, каждая из которых переуступлена собственнику коттеджа», что в числе других обстоятельств не исключает возможность двойного налогообложения объектов имущества.

Почему при наличии такой информации, позволяющих  отыскать лиц, владеющих как сданными в эксплуатации объектов, так и отведенными для их использования земельными участками, общество признано собственником  недостроенных объектов, а также причины, препятствующие налоговым органам получить из публичных информационных ресурсов в порядке взаимодействия сведения и соответствующие правоустанавливающие (правоудостоверяющие) доказательства о правовом статусе спорных объектов и их собственников, неясно.  Вменяя обществу непредставление договоров  инвестирования  и актов о передаче завершенного строительством объектов и разрешений на их ввод в эксплуатацию, суд не только устранился от активной роли суда в получении доказательств при рассмотрении спора, вытекающего из административных публичных отношений,   суд фактически переложил на субъекта предпринимательской деятельности бремя доказывания незаконности обжалуемых им актов налоговых органов, располагающих к тому же всеми организационно-распорядительными возможностями получения соответствующих сведений и доказательств, одно только сопоставление которых позволило бы при выполнении возложенных на них процессуальной обязанности по доказыванию законности обжалуемых актов могло способствовать скорейшему разрешению правового конфликта, рассматриваемого в настоящем деле.

Изучение и оценка названных документов, между тем, могли бы исключить и возможность двойного налогообложения одного и того же объекта имущества – как завершенного строительством на начало 2022 года, а также проверить состав подлежащих налогообложению объектов имущества, которые после завершения строительства являются самостоятельными объектами налогообложения (гаражи, машино-места и т.д.).

Между  тем, из пункта 38 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации  от 23.06.2015  № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации»  следует, что при разрешении вопроса о признании правомерно строящегося объекта недвижимой вещью (объектом незавершенного строительства) необходимо установить, что на нем, по крайней мере, полностью завершены работы по сооружению фундамента или аналогичные им работы (пункт 1 статьи 130 Гражданского кодекса.  К недвижимым вещам относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства.  По смыслу статьи 131 Кодекса закон в целях обеспечения стабильности гражданского оборота устанавливает необходимость государственной регистрации права собственности и других вещных прав на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение. При этом по общему правилу государственная регистрация права на вещь не является обязательным условием для признания ее объектом недвижимости (пункт 1 статьи 130 Кодекса). Поэтому, в частности, являются недвижимыми вещами здания и сооружения, построенные до введения системы государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним, даже в том случае, если ранее возникшие права на них не зарегистрированы. Равным образом правомерно возведенное здание или сооружение является объектом недвижимости, в том числе до регистрации на него права собственности лица, в законном владении которого оно находится.

С 01.01.2017  вступил в силу Федеральный  закон от 13.07.2015 № 218-ФЗ «О государственной регистрации недвижимости» (за исключением отдельных положений, вступающих в силу в иные сроки), статьей 72 которого предусмотрено, что он применяется к правоотношениям, возникшим после дня его вступления в силу, а по правоотношениям, возникшим до дня его вступления в силу,– к тем правам и обязательствам, которые возникнут после дня его вступления в силу (Обзор Верховного Суда Российской Федерации, утвержденный Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 30.11.2016). Какие правоотношения и  обстоятельства возникли у общества в названный период, и в отношении каких объектов, на основании каких правоустанавливающих и правоудостоверяющих документов у общества вообще возникла правовая обязанность исчисления и уплаты налога на имущество, суд не  устанавливал. 

Законодательство о налогах и сборах связывает обязанность по исчислению и уплате налога на имущество организаций с наличием у налогоплательщика реально существующих объектов недвижимости, способных приносить экономические выгоды его владельцу и потому, признаваемых частью активов налогоплательщика – объектами основных средств. Уплата налога со стоимости недвижимости выступает в этом случае одной из составляющих бремени содержания имущества, которое лежит на собственнике, а само по себе наличие в государственном кадастровом учете сведений об объекте недвижимости и его принадлежности налогоплательщику не может служить основанием для взимания налога при отсутствии облагаемого имущества в действительности (определение Верховного Суда Российской Федерации от 20.09.2018 № 305-КГ18-9064).

По общему правилу,  возложение обязанности по уплате налога на общество  в соответствии со сведениями, фактически отраженными в государственном реестре, отвечает экономическому основанию налога на имущество. Однако при приводимых обществом возражениях об отсутствии незавершенных строительством объектов налогообложения на начало спорного налогового периода, что лишило его возможности  использовать принадлежащее ему имущество в силу противоправных действий лиц-инвесторов, не принимающих мер ко внесению сведений о своих правах на введенное в эксплуатацию имущество в государственный реестр, не исключает в данном случае  нарушение равного и экономически оправданного распределения налогового бремени между участниками оборота в зависимости от их имущественной способности к уплате налога, что может формировать неправильные финансовые стимулы поведения участников оборота (пункты 1, 3 статьи 3 Налогового кодекса). Сходный правовой подход изложен в определении Верховного Суда Российской Федерации от  26.02.2021 № 309-ЭС20-18883). 

Несмотря на возложенную арбитражным процессуальным законодательством обязанность по проверке оснований возникновения фактической обязанности по уплате налога и правильности расчета налоговой базы, суд не только уклонился от проверки таких  правознАчимого факта, как  уплачивали ли  физические лица, которым, исходя из текста решения управления и пояснения налоговых органов, переданы завершенные строительством спорные объекты в  2011, 2013, 2016 годах, налог на имущество, но и за какие периоды и исходя из какой  налоговой базы налог начислен обществу.

В силу установленного пунктом 5 статьи 382 Налогового кодекса порядка  исчисления налога на имущество при прекращении у налогоплательщика в течение налогового (отчетного) периода права собственности на объекты недвижимого имущества, указанные в статье 378.2 Кодекса, исчисление суммы налога (сумм авансовых платежей по налогу) в отношении данных объектов недвижимого имущества осуществляется с учетом коэффициента, определяемого как отношение количества полных месяцев, в течение которых данные объекты недвижимого имущества находились в собственности налогоплательщика, к количеству месяцев в налоговом (отчетном) периоде.

Если сделка в отношении земельного участка фактически исполнена, ее несоответствие нормам законодательства, регулирующим хозяйственную деятельность, значения для налогообложения не имеет. Нарушение норм гражданского, земельного и иного законодательства при получении земельного участка само по себе не является основанием для освобождения от налогообложения лица, которое согласно данным публичного (государственного) реестра выступало собственником имущества и, как предполагается, по общему правилу имело возможность извлечения выгоды из использования имущества в своей экономической деятельности. В ином случае освобождение от налогообложения по сути становилось бы преимуществом налогоплательщика, получившего имущество в нарушение закона, а бремя налогообложения – возлагалось бы на лицо, являющееся потерпевшим от правонарушения, что не отвечает основным началам законодательства о налогах и сборах и создает неправильные стимулы поведения участников оборота (определение Верховного Суда Российской Федерации от 18.01.2023 № 302-КГ16-11762).  Суд не обсудил вопрос о необходимости применении изложенного в данном судебном акте Верховного Суда Российской Федерации универсального правового подхода в  отношении земельного налога (поимущественного, как и налог на имущество,  налога). Исключена ли начислением налога на имущество обществу в отношении спорных объектов возможность  обложения  тем же налогом имущества лиц-инвесторов, которым в 2022 году общество передало коттеджи, и в какие периоды (что непосредственным образом влияет как на правильность расчета налоговой базы, так и на возможность исключения двойного налогообложения в отношения в отношении одних и тех же объектов),  и действительно ли все спорные  объекты  общество завершило строительством в эти годы и  передало инвесторам, суд также не проверил, что с учетом доводов  налоговых органов о разделении земельного участка общества в 2022 году на отдельные части, переуступленных затем собственникам коттеджей, межевались ли расположенные под спорными объектами земельные участки и за кем зарегистрированы объекты недвижимости и земельные участки под ними в ЕГРН, суд не проверил.  

Поскольку выводы суда основаны на неполной проверке доводов участвующих в деле лиц и изложенных как обществом еще при апелляционном обжаловании сообщения инспекции в вышестоящий налоговый орган, так и в ходе судебного разбирательства, а также без учета содержания обжалуемых актов налоговых органов, не опровергающих факт передачи завершенных строительством спорных объектов до начала спорного налогового периода, обжалуемые судебные акты подлежат отмене, а дело, – направлению на новое рассмотрение для устранения названных недостатков (в том числе для указания в судебных актах оснований  в отношении каждого из заинтересованных дел по делу, указанных судом первой инстанции без их процессуального статуса (управление) и проверки наличия в принятом управлением решении признаков самостоятельного акта  по отношению к сообщению инспекции).     

Руководствуясь статьями 286 ? 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 28.11.2024 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.02.2025 по делу № А32-22422/2024 отменить, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Верховный Суд Российской Федерации в порядке статьи 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.


Председательствующий                                                                                 Л.А. Черных

Судьи                                                                                                               Л.Н. Воловик

                                                                                                                          А.Н. Герасименко