Постановление от 30 октября 2019 г. по делу № А34-7626/2018




АРБИТРАЖНЫЙ СУД УРАЛЬСКОГО ОКРУГА

Ленина проспект, д. 32/27, Екатеринбург, 620075

http://fasuo.arbitr.ru


П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

№ Ф09-6682/19

Екатеринбург

30 октября 2019 г.


Дело № А34-7626/2018


Резолютивная часть постановления объявлена 24 октября 2019 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 30 октября 2019 г.



Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О. Л.,

судей Сухановой Н. Н., Токмаковой А. Н.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Кондратьевой К.А. рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курганской области (далее – инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Курганской области от 18.03.2019 по делу № А34-7626/2018 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.06.2019 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании, проведенном с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Курганской области, приняли участие представители:

инспекции – Костылева Л.Л. (доверенность от 24.01.2019), Хизун Р.Н. (доверенность от 25.12.2018 № 3);

общества с ограниченной ответственностью «Управляющая компания «Уралнефть» (далее – общество, налогоплательщика, заявитель) – конкурсный управляющий общества Устюжанина Т.Н., представитель конкурсного управляющего Сидяев А.Н. (доверенность от 14.12.2018).

Общество обратилось в Арбитражный суд Курганской области с заявлением о признании недействительными решения инспекции от 15.03.2018 № 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на имущество организаций в размере 8 270 093 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа (с учетом уточнения заявленных требований, принятых судом первой инстанции в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 18.03.2019 (судья Желейко Т.Ю.) заявленные требования удовлетворены, решение инспекции в оспариваемой части признано недействительным.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.06.2019 (судьи Плаксина Н.Г., Арямов А.А., Киреев П.Н.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган, ссылаясь на неполноту исследования судами всех фактических обстоятельств спора, неправильное применение норм материального и процессуального права, просит указанные судебные акты отменить и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Оспаривая право налогоплательщика на применение налоговой льготы по налогу на имущество по отношению к принадлежащему ему приемо-сдаточному пункту (далее – ПСП), настаивает на том, что данное сооружение не является частью магистрального трубопровода по смыслу, указанному в пункте 3.18 раздела 3 «Термины и определения» ГОСТ 34182-2017 Магистральный трубопроводный транспорт нефти и нефтепродуктов. Эксплуатация и техническое обслуживание. Основные положения. (далее – ГОСТ 34182-2017). Свое утверждение документально подкрепляет ссылкой на проектную документацию, разрешение на ввод в эксплуатацию, распоряжение о соответствии ПСП требованиям технических регламентов, в содержании которых отсутствует информация, позволяющая сделать вывод о подчинении спорного объекта единому централизованному управлению комплексом магистрального трубопровода УБКУА нефтеперекачивающей станции «Чаши», принадлежащего ООО «Транснефть Финанс», и непосредственной роли данного сооружения в технологическом процессе транспортировки нефти. Полагает, что в совокупности с указанными документами судам следовало обратить особое внимание на письмо собственника названного магистрального трубопровода, в котором тот также отрицает относимость ПСП к объектам, участвующим в передаче нефти третьим лицам. На основании изложенного инспекция считает необоснованным применение судами Постановления Правительства РФ от 30.09.2004 № 504 «О перечне имущества, относящегося к федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов» (далее - постановление № 504), поскольку в данном случае спорное сооружение, будучи упомянутым в данном нормативном акте, тем не менее не является льготируемым имуществом, до тех пор пока используется только в деятельности заявителя.

Кроме того, по мнению инспекции, суды не дали должной правовой оценки всей совокупности представленных ею доказательств, свидетельствующих о неправомерности применения налогоплательщиком налоговой льготы, предусмотренной пунктом 25 статьи 381 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), в отношении вещей, входящих в состав созданного обществом Товарно-сырьевого парка. II площадка. 1 очередь (далее – товарно-сырьевой парк). Настаивая на том, что названный объект представляет собой единый комплекс, обладающий признаками сложной неделимой вещи, считает необоснованным разделение его состава на ряд отдельных движимых и недвижимых объектов с точки зрения порядка налогообложения. Утверждает, что несмотря на физическую обособленность и возможность самостоятельной эксплуатации каждой из входящих в комплекс движимых вещей (водоотводные канавы, ливневые канализации, резервуары для мазута, технологические трубопроводы, ограждения и т.п.), разность сроков их амортизации, отсутствие регистрации в ЕГРП, вместе с тем они функционально связаны с недвижимостью и по смыслу положений статьи 133 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) являются её частями, в совокупности служат полноценной работе товарно-сырьевого парка в целом. В дополнение к изложенному налоговый орган среди прочего указывает на прочную связь указанных вещей с землей и невозможность их перемещения без причинения несоразмерного ущерба всему комплексу, опираясь в данных выводах на результаты государственной экспертизы товарно-сырьевого парка как объекта недвижимости, которые, по мнению инспекции, не нашли должной правовой оценки в обжалуемых судебных актах.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности общества за период с 01.01.2014 по 31.12.2015, по результатам проверки составлен акт от 15.11.2017 № 73 и вынесено оспариваемое решение, которым налогоплательщику доначислены, среди прочего суммы налога на имущество организаций в размере 8 270 093 руб., пени в размере 2 710 637 руб. 14 коп. и штраф, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 НК РФ, - 229 255 руб. 87 коп.

Основаниями для начисления указанных сумм послужили выводы налогового органа о неправомерном применении заявителем льгот по налогу на имущество организаций, предусмотренных пунктом 3 статьи 380 и пунктом 25 статьи 381 НК РФ в отношении принадлежащего ему ПСП и ряда движимых вещей в составе товарно-сырьевого парка.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Курганской области от 09.06.2018 № 114 решение инспекции утверждено.

Несогласие с выводами налогового органа послужили основанием для обращения общества в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанции удовлетворили заявленные требования, признав правомерным применение налогоплательщиком пониженной налоговой ставки по налогу на имущество организаций по отношению к ПСП как неотъемлемой части магистрального трубопровода УБКУА нефтеперекачивающей станции «Чаши», принадлежащего ООО «Транснефть Финанс» и обоснованности освобождения от налога на имущество ряда объектов товарно-сырьевого парка, принятых на учет налогоплательщиком в качестве основных средств.

Проверив законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции приходит к следующим выводам.

Согласно пункту 1 статьи 373 НК РФ налогоплательщиками налога на имущество организаций признаются организации имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьёй 374 НК РФ.

Объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета (пункт 1 статьи 374 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

При определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, такое имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации (пункт 3 статьи 375 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 380 Кодекса налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации и не могут превышать 2,2 процента, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

В соответствии с пунктом 3 названной статьи с 01.01.2013 года налоговые ставки, определяемые законами субъектов Российской Федерации в отношении железнодорожных путей общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, не могут превышать в 2013 году 0,4 процента, в 2014 году - 0,7 процента, в 2015 году - 1,0 процента, в 2016 году - 1,3 процента, в 2017 году - 1,6 процента, в 2018 году - 1,9 процента.

Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утвержден постановлением № 504, и содержит, в том числе коды ОКОФ, наименования имущественных объектов и их краткую характеристику. В основу классификации положено назначение объекта, его связь с видами деятельности, осуществляемыми с использованием этих объектов и производимыми в результате этой деятельности продукцией и услугами.

Согласно введению в Общероссийский классификатор основных фондов (ОК 013-94), утв. Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 № 359, объектом классификации материальных основных фондов является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет или обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Льгота по коду ОКОФ 120001110 согласно постановлению № 504 предоставляется для трубопроводов технологических в разделе - имущество, относящееся к магистральным газопроводам, а также сооружения, являющиеся их неотъемлемой технологической частью (для технологических участков магистрального трубопровода (внутриплощадочные трубопроводы) с запорной арматурой между технологическим оборудованием, цехами компрессорных станций, газоизмерительных станций).

В рассматриваемом случае налоговое законодательство не содержит определения магистрального трубопровода (газопровода), вызывая необходимость руководствоваться отраслевым стандартами для уяснения данного термина.

Так, согласно СНиП 2.05.06-85 трубопровод магистральный – это единый производственно-технологический комплекс, включающий в себя здания, сооружения, его линейную часть, в том числе объекты, используемые для обеспечения транспортирования, хранения и (или) перевалки на автомобильный, железнодорожный и водный виды транспорта жидких или газообразных углеводородов, измерения жидких (нефть, нефтепродукты, сжиженные углеводородные газы, газовый конденсат, широкая фракция легких углеводородов, их смеси) или газообразных (газ) углеводородов, соответствующих требованиям законодательства Российской Федерации.

Однако применяя названные нормы суды, по мнению кассационного суда, не полностью исследовали представленные в материалы дела доказательства и должным образом не оценили доводы инспекции, отрицающей взаимную технологическую связь спорного имущества – ПСП и магистрального трубопровода УБКУА нефтеперекачивающей станции «Чаши».

При постановке вывода о допустимости льготирования ПСП, квалифицируя спорный ПСП как неотъемлемую часть магистрального трубопровода, призванную осуществлять прием от поставщиков и сдачу потребителям нефти, с опорой исключительно на письмо, составленное самим налогоплательщиком и адресованное Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Курганской области, в котором тот отразил факт принадлежности объекта основного средства – ПСП к магистральному трубопроводу УБКУА на основании выданных обществу технических условий на подключение объектов нефтепереработки от 02.12.2009№ 14-04-12/5296, суды при этом не проанализировали иные документы, полученные инспекцией в ходе выездной проверки, в том числе проектную документацию, разрешение на ввод ПСП в эксплуатацию, распоряжение о соответствии возведенного объекта требованиям технических регламентов, а также не оценили содержание писем собственника магистрального трубопровода - ООО «Транснефть Финанс». Между тем в данных письмах ООО «Транснефть Финанс» неоднократно опровергло факт создания в рамках выполнения технических условий каких-либо объектов, которые могут относиться к магистральному трубопроводу УБКУА, пояснив, что спорный ПСП, будучи подключенным к данному нефтепроводу, тем не менее не является его технологической частью и не участвует в процессе транспортировки нефти по нему в адрес третьих лиц.

Разрешая вопрос о применении пониженной ставки по налогу на имущество, как правомерно отметил налоговый оран, следует исходить из его экономического основания. Размер налога на имущество организаций влияет на размер тарифов на услуги субъектов естественных монополий по транспортировке нефти по магистральным трубопроводам, что в конечном итоге дает социальный эффект льготной ставки налога.

Таким образом, усматривая в данных доказательствах существенные неразрешенные противоречия, суд округа признает необоснованными выводы нижестоящих судов о неразрывной связи спорного имущества и принадлежности его к магистральному трубопроводу. Суд кассационной инстанции полагает, что данный факт, имеющий основополагающее значение для определения правомерности применения заявителем пониженной налоговой ставки по налогу на имущество организаций в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 380 НК РФ, требует повторного установления на основании полного и совокупного исследования всех материалов дела, отражающих реальное функциональное назначение спорного имущества, т.е. его действительную роль в процессе передачи нефти.

В отношении второго эпизода, касающегося оценки правомерности освобождения отдельного имущества заявителя от налогообложения на основании пункта 25 статьи 381 НК РФ, суд округа также не находит оснований чтобы поддержать выводы судов, приведенные в обжалуемых судебных актах.

Из материалов дела следует, что заявителем введен в эксплуатацию объект «Товарно-сырьевой парк. II площадка (1 очередь)» созданный на основании договора инвестирования от 01.07.2010 № И-55 и дополнительных соглашений как единый комплекс. Расположенный по адресу: Курганская обл., Каргапольский р-он, п. Красный Октябрь, пер. Нефтебазовский, 1, данный объект включает в себя совокупность движимого и недвижимого имущества и зарегистрирован налогоплательщиком как сложная вещь, что подтверждается свидетельством о государственной регистрации права собственности.

При этом полагая, что данные обстоятельства не свидетельствуют о том, что вещи, указанные в оспариваемом решении под номерами 10-19, 24, 27-33, 36-39, входящие в состав товарно-сырьевого парка, не могут быть квалифицированы и поставлены на бухгалтерский учет как отдельные инвентарные объекты движимого имущества (основных средств), и использоваться отдельно от недвижимости, суды, толкуя все неясности в пользу налогоплательщика, посчитали правомерным применение рассматриваемой льготы. Сославшись в частности на то, что демонтаж названного оборудования не повлияет на состояние товарно-сырьевого парка и будет являться устранимым, суды между тем фактически оставили не исследованным вопрос о правовом режиме спорного имущества.

Пунктом 25 статьи 381 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) освобождаются от налогообложения организации - в отношении движимого имущества, принятого с 01.01.2013 на учет в качестве основных средств.

Объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета (пункт 1 статьи 374 НК РФ).

В соответствии с пунктом 2 статьи 38 НК РФ под имуществом в настоящем Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

Согласно гражданскому законодательству понятие «имущество» подразумевает под собой, в том числе движимые и недвижимые вещи.

К недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства (пункт 1 статьи 130 ГК РФ).

К недвижимым вещам, участвующим в обороте как единый объект, также относится единый недвижимый комплекс - совокупность объединенных единым назначением зданий, сооружений и иных вещей, неразрывно связанных физически или технологически, в том числе линейных объектов (железные дороги, линии электропередачи, трубопроводы и другие), либо расположенных на одном земельном участке, если в едином государственном реестре прав на недвижимое имущество зарегистрировано право собственности на совокупность указанных объектов в целом как одну недвижимую вещь.

К единым недвижимым комплексам применяются правила о неделимых вещах (пункт 1 и 2 статьи 133.1 ГК РФ).

Согласно правовой позиции Верховного суда Российской Федерации, изложенной в определениях от 22.12.2015 № 304-ЭС15-11476 и от 19.06.2012 № 4-В12-13, дополнительным критерием для признания имущества недвижимым является документально подтвержденный факт возведения такого имущества в установленном законом и иными нормативными актами порядке на земельном участке, предоставленном для строительства объекта недвижимости, с получением разрешительной документации с соблюдением градостроительных норм и правил.

Тем не менее, отказывая в отнесении спорного имущества к частям единой неделимой вещи – товарно-сырьевого парка, признаваемого объектом недвижимости, суды не дали должной правовой оценки доказательствам, касающимся оснований возведения указанного объекта и ввода его в эксплуатацию, в том числе договору инвестирования и акту об исполнении указанного договора, в которых рассматриваемые вещи прямо упомянуты как элементы создаваемого объекта капитального строительства. Более того, квалифицируя спорные вещи как движимые, суды не проанализировали и не учли результаты государственной экспертизы, давшей характеристику сооружениям, возведенным в рамках комплекса «товарно-сырьевой парк». Вместе с тем согласно заключению данной экспертизы большая часть среди спорных объектов, инвентаризированных обществом в качестве самостоятельных (насосная станция для нефтепродуктов, подземные емкости для слива нефти, эстакада налива, станция насосная, очистные сооружения и т.п.), имеет железобетонное основание глубиной от 2-х до 3,7 метров и не подлежит перемещению в другое место даже в военное время, кроме того управляется общей автоматизированной системой контроля технологическими процессами. О сложности конструктивного состава товарно-сырьевого парка также прямо упомянуто в техническом плане сооружения и кадастровом паспорте земельного участка, в котором каждому из рассматриваемых объектов присвоен единый адрес: Курганская обл., Каргапольский р-он, п. Красный Октябрь, пер. Нефтебазовский, 1.

При названной совокупности неисследованных судами доказательств сама по себе ссылка на восполнимость и устранимость возможных недостатков, вызванных демонтажем отдельных сооружений и вещей, входящих в комплекс товарно-сырьевого парка, не может являться достаточной для того, чтобы признать обоснованным разделение единого комплекса «товарно-сырьевой парк», возведенного в рамках единого инвестиционного проекта и зарегистрированного как один объект, на обособленные составляющие – активы и применить к данным составляющим разные ставки налога на имущество организаций.

В соответствии с пунктом 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 № 26н (далее – ПБУ 6/01), актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект.

Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно (пункт 6 ПБУ 6/01).

Применяя указанные нормы при разрешении настоящего спора, суды между тем оставили неразрешенными вопросы о том, отвечал ли каждый из спорных объектов, указанных в оспариваемом решении под номерами 10-19, 24, 27-33, 36-39, признакам, поименованным в пункте 4 ПБУ 6/01, мог ли быть экономически и функционально эффективно использован налогоплательщиком самостоятельно вне связи с объектом «товарно-сырьевой парк» и было бы такое использование разумным и оправданным с точки зрения достижения целей основного вида деятельности организации.

Поскольку эти и ранее указанные обстоятельства, касающиеся принадлежащего обществу ПСП, по мнению кассационного суда, имеют определяющее значение для полного, всестороннего и правильного разрешения спора о правомерности применения заявителем налоговых льгот, предусмотренных пунктом 3 статьи 380 и пунктом 25 статьи 381 НК РФ, в той мере в которой позволяют сделать вывод о наличии или отсутствии объекта льготирования, то их неотражение в обжалуемых судебных актах свидетельствует о прямой необходимости отмены решения суда первой инстанции и постановления суда апелляционной инстанции с направлением настоящего дела на новое рассмотрение в Арбитражный суд Курганской области в порядке статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При новом рассмотрении дела Арбитражному суду Курганской области необходимо устранить указанные нарушения, исследовать в совокупности представленные в материалы дела доказательства, дать оценку всем доводам налогового органа, и установив все обстоятельства, входящие в предмет доказывания, в результате принять законное и обоснованное решение.

Руководствуясь статьями 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражный суд Курганской области от 18.03.2019 по делу № А34-7626/2018 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.06.2019 по тому же делу отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Курганской области.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.



Председательствующий О.Л. Гавриленко



Судьи Н.Н. Суханова



А.Н. Токмакова