Решение от 30 октября 2018 г. по делу № А46-2060/2018

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ОМСКОЙ ОБЛАСТИ

ул. Учебная, д. 51, г. Омск, 644024; тел./факс (3812) 31-56-51/53-02-05; http://omsk.arbitr.ru, http://my.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е

№ дела

А46-2060/2018
30 октября 2018 года
город Омск


Резолютивная часть решения объявлена 18 октября 2018 года.

Полный текст решения изготовлен 30 октября 2018 года.

Арбитражный суд Омской области в составе судьи Горобец Н.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании, состоявшемся 15-18 октября 2018 года, дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Компания «Капитал» к инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска о признании недействительным решения от 25.07.2017 №02-12/746 в части,

при участии в судебном заседании:

от общества с ограниченной ответственностью «Компания «Капитал» – ФИО2 (доверенность от 17.01.218, паспорт);

от инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска – ФИО3 (доверенность от 09.01.2018, паспорт), ФИО4 (доверенность от 29.12.2017, удостоверение), ФИО5 (доверенность от 12.03.2018, удостоверение), ФИО6 (доверенность от 12.02.2018, паспорт),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Компания «Капитал» (далее – заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) от 25.07.2017 №02-12/746 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В ходе судебного разбирательства заявитель уточнил требования (в письменном виде – 09.10.2018), в связи с чем просил суд признать оспариваемое решение недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2014 года в размере 10 793 820 руб., за 2 квартал 2014 года в размере 1 622 718 руб., за 3 квартал 2014 года в размере 602 741 руб., за 1 квартал 2015 года в размере 253 725 руб., за 2 квартал 2015 года в размере 596 607 руб., штрафа (п. 1 ст. 122 Налоговый кодекса РФ) за неуплату налога на добавленную стоимость в размере 42 517 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 176 699,88 руб., штрафа (п.1 ст. 122 Налоговый кодекс РФ) за неуплату налога на прибыль, зачисляемый в федеральный бюджет за 2014 год, 2015 год в размере 1 719 руб., штрафа (п. 1 ст. 122 Налоговый кодекс РФ) по налогу на прибыль, зачисляемый в бюджет субъекта Российской Федерации за 2014 год, 2015 год в сумме 15 470 руб., налога на прибыль, зачисляемый в федеральный бюджет за 2014 год, 2015 год в размере 34 378 руб., налога на прибыль, зачисляемый в бюджет субъекта Российской Федерации в размере 309 400 руб., пени по налогу на прибыль, зачисляемый в бюджет Российской Федерации в размере 12 074,95 руб., пени по налогу на прибыль, зачисляемый в бюджет субъекта Российской Федерации за 2014 год, 2015 год в размере 103 331,10 руб., а также в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2014 год в размере 10 793 820 руб.

В обоснование заявленных требований заявитель указал на неверный вывод налогового органа о необоснованном включении в состав вычетов по налогу на добавленную стоимость суммы налога, уплаченного при возе импортных товаров и неправомерном возмещении НДС за 1 квартал 2014 года в размере 10 793 820 руб., а также необоснованном включении в состав вычетов по НДС в декларациях за 2, 3 кварталы 2014 года суммы налога в размере 2 225 459 руб., поскольку уплата налога в бюджет при ввозе товаров на территорию РФ и оплата подрядной организации за общестроительные работы были осуществлены в 3 квартале 2013 года, когда ООО «Компания «Капитал» находилось на общей системе налогообложения. Кроме того, общество считает необоснованным вывод налогового органа о неправомерном уменьшении им налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на амортизационные начисления по основным средствам, приобретенным в период применения ООО «Компания «Капитал» упрощенной системы налогообложения (объектом налогообложения «доходы»).

Также, заявитель указал на необоснованный отказ налогоплательщику в применении вычетов по налогу на добавленную стоимость в результате взаимоотношений с ООО «Майорка», в виду отсутствия в материалах выездной проверки доказательств того, что основной целью взаимоотношений между ООО «Майорка» и ООО «Компания «Капитал» является получение налоговой экономии, отсутствует разумное обоснование заключения сделки с позиции хозяйственной необходимости, целью совершения сделки является уменьшение налоговых обязательств.

Налоговый орган против удовлетворения требований возражал, указав на законность и обоснованность вынесенного решения, в материалы дела представлены отзыв, дополнения к нему.

Рассмотрев материалы дела, выслушав представителей сторон, суд установил, что Инспекцией ФНС России по Кировскому административному округу г. Омска проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью «Компания «Капитал» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогового и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015.

По итогам проведенной проверки, инспекцией вынесено решение от 25.07.2017 № 02-12/746 ДСП о привлечении ООО «Компания «Капитал» к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной:

- пунктом 1 статьи 122 Кодекса, в виде взыскания штрафа в размере 42 517 рублей за неполную уплату сумм налога на добавленную стоимость, в размере 62 927 рублей за неполную уплату налога на прибыль организаций;

- статьёй 123 Кодекса, в виде взыскания штрафа в размере 2 286 рублей за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащих перечислению налоговым агентом в установленный Кодексом срок.

Указанным решением обществу доначислены налог на добавленную стоимость (с учётом отказа в возмещении налога за 1 квартал 2014 года) в размере 13 869 611 рублей, налог на прибыль организаций в размере 1 258 534 рубля, начислены пени в общем размере 343 007,63 рублей.

ООО «Компания Капитал», не согласившись с решением от 25.07.2017 № 02-12/746, обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Омской области с апелляционной жалобой, в которой просит данное решение отменить, производство по делу прекратить.

Решением Управления ФНС по Омской области от 09.11.2017 (том дела 1, л.д. 106) апелляционная жалоба общества на решение инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска от 25.07.2017 №02-12/746 оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции не соответствует закону и нарушает его права и законные интересы, ООО «Компания Капитал» обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением о признании недействительным ненормативного акта налогового органа в указанной им части.

Требования заявителя удовлетворены судом частично по следующим причинам.

По мнению заявителя, ООО «Компания «Капитал» в 1 квартале 2014 года правомерно предъявило к вычету налог на добавленную стоимость, уплаченный в 3 квартале 2013 года таможенному органу при ввозе импортного оборудования на таможенную территорию Российской Федерации, а также во 2-3 кварталах 2014 года правомерно предъявило к вычету НДС, выставленный подрядной организацией за выполненные в 3-4 кварталах 2013 года общестроительные работы.

В обоснование своей позиции заявитель указывает, что общество с момента постановки на налоговый учёт (20.09.2011) применяло упрощённую систему налогообложения. С 3 квартала 2013 года общество утратило право на применение специального налогового режима в связи с превышением остаточной стоимости основных средств. Выводы налогового органа о том, что общество утратило право на применение УСН в 1 квартале 2014 года, являются необоснованными.

Также, по мнению заявителя, общество правомерно включило в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций амортизационные отчисления по основным средствам, приобретённым в период применения УСН.

Учитывая, что Кодекс не содержит норм, которые регулировали бы порядок определения в налоговом учёте остаточной стоимости имущества, приобретённого во время применения УСН с объектом налогообложения «доходы», при переходе на общий режим налогообложения рассматриваемая ситуация толкуется в пользу общества, поскольку последнее не может быть ущемлено в правах по сравнению с иными налогоплательщиками, которые при сходных обстоятельствах могут применять нормы об амортизации.

Изучив материалы дела и доводы сторон по данному эпизоду, суд пришел к следующим выводам.

1. В соответствии с подпунктом 16 пункта 3 статьи 346.12 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) не вправе применять УСН организации, у которых остаточная стоимость основных средств, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учёте, превышает 100 млн. рублей. В связи с этим, при превышении предельного размера остаточной стоимости основных средств, установленного указанной нормой Кодекса, организация утрачивает право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущено указанное превышение.

За 2013 год ООО «Компания «Капитал» представило в налоговый орган бухгалтерскую отчётность субъектов малого предпринимательства (форма 0710098).

Согласно пункту 5 Приказа Минфина России от 02.07.2010 № 66н «О формах бухгалтерской отчётности» в случае если в бухгалтерскую отчётность отдельных категорий организаций, которые вправе применять упрощённые способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощённую бухгалтерскую (финансовую) отчётность, включаются укрупненные показатели, включающие несколько показателей (без их детализации), код строки указывается по показателю, имеющему наибольший удельный вес в составе укрупнённого показателя.

В бухгалтерской отчётности ООО «Компания «Капитал» по строке 1150_4 «Материальные внеоборотные активы» указана сумма 153 074 тыс. рублей. Согласно представленным в ходе налоговой проверки оборотно-сальдовым ведомостям данная сумма сложилась следующим образом: дебетовое сальдо по счёту 01 - 58 416 тыс. рублей минус кредитовое сальдо по счёту 02 - 1 913 тыс. рублей плюс дебетовое сальдо по счёту 08 - 96 571 тыс. рублей.

Таким образом, на момент составления бухгалтерской отчётности за 2013 год у общества остаточная стоимость основных средств не превышала критерий, установленный подпунктом 16 пункта 3 статьи 346.12 Кодекса.

13.01.2014 ООО «Компания «Капитал» на основании пункта 6 статьи 346.13 Кодекса перешло с УСН на общую систему налогообложения, и уведомило об этом налоговый орган.

Далее, как пояснял заявитель в ходе проверки, в 2017 году обществом была установлена ошибка при учёте основных средств, и превышение величины остаточной стоимости основных средств, установленной подпунктом 16 пункта 3 статьи 346,12 Кодекса, произошло в 3 квартале 2013 года, что подтверждается данными инвентарной книги, представленной в налоговый орган по реестрам от 18.07.2017. В связи с чем, обществом были представлены налоговые декларации по НДС за 3, 4 кварталы 2013 года, налогу на прибыль за 9 месяцев 2013 года и за 2013 год, по налогу на имущество за 2013 год, по данным декларациям налог был уплачен.

Материалами дела подтверждается, что ООО «Компания «Капитал» 08 ноября 2012 года был заключен договор поставки № JSP1208 оборудования с иностранной компанией Wuhan J.S. Pack LTD (Китай), а именно: производственная линия по производству бумаги для гофрирования.

В августе 2013 года производственная линия прошла испытания. После чего поставщик 25.08.2013 года сделал заключение о том, что: поставленное оборудование изготовлено в полном соответствии с условиями договора, испытано, способно обеспечивать предусмотренную производительность и точность изготовления изделий, его комплектность соответствует технологическим требованиям, оборудование готово для использования в производственных целях.

30 августа 2013 года руководитель ООО «Компания «Капитал» приказом № 20 ввел оборудование для производства бумаги для гофрирования в эксплуатацию и в состав основных средств.

Далее данный объект основных средств был передан в аренду ООО «Гофра-Стандарт». В период 2012-2013 г. доходы ООО «Компания «Капитал» 100% состояли из арендных платежей, получаемых от сдачи в аренду собственных активов, что соответствовало видам деятельности предприятия, внесенным в ЕГРЮЛ.

Согласно пункту 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 марта 2001 г. № 26н (далее - ПБУ 6/01), актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Сведений о том, что объект под инвентарным номером 000000018 «Производственная линия для производства бумаги для гофрирования» не соответствует всем вышеперечисленным требованиям, налоговый орган не представил.

Ссылка налогового органа на то, что производственная линия была передана ООО «Гофра-Стандарт» в монтаж или подлежала монтажу, а соответственно в силу п. 3 ПБУ 6/01 не могло учитываться в составе основных средств судом отклоняется, поскольку основное средство «Производственная линия для производства бумаги для гофрирования» была передана не в монтаж, а в аренду в августе 2013 года, что подтверждается дополнительным соглашением к договору аренды № А/4-2013 от 30.08.2013г.

Кроме того, доказательства того, что приобретенная у иностранного поставщика производственная линия для производства бумаги для гофрирования, установленная и испытанная им же, не могла эксплуатироваться в материалах дела отсутствуют.

Напротив, в рамках рассмотрения дела судом 09.06.2018 назначено проведение строительно-технической экспертизы в Федеральном бюджетном учреждении Омская лаборатория судебной экспертизы Министерства юстиции Российской Федерации.

На разрешение экспертов с учетом мнения сторон был поставлен следующий вопрос: возможно ли было эксплуатировать (производить продукцию) на объекте «Производственная линия для производства бумаги» (по состоянию на 30 августа 2013 года) без проведения работ, отраженных в договорах подряда на строительно-отделочные работы и унифицированных формах №КС-2 по строительству энергоносителей.

По результатам проведенного исследования от эксперта на заданный вопрос был получен положительный ответ (том 18, листы дела 146-151) о возможности такой эксплуатации объекта.

С учетом приведенных выше обстоятельств, суд пришел к выводу о готовности к моменту передачи основного средства в аренду к производственной эксплуатации, и утрате у налогоплательщика права на применение упрощенной системы налогообложения с 3 квартала 2013 года.

ООО «Компания «Капитал» в 1-3 кварталах 2014 года отразило в составе налоговых вычетов НДС в размере 10 793 820 рублей, уплаченный обществом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, и в размере 2 225 459 рублей, уплаченный подрядчику ООО «Гофра-Стандарт» за выполнение монтажных и проектных работ в период применения УСН с объектом налогообложения «доходы».

Пунктами 1, 2 статьи 171 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьёй налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса.

Также, согласно пункту 6 статьи 171 Кодекса, вычетам подлежат суммы налога,предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или _техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства(ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основныхсредств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам,услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, исуммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектовнезавершенного капитального строительства.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 170 Кодекса суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числеосновных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные приввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, натерриторию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров(работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаеприобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств инематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками всоответствии с главой 21 Кодекса либо освобожденными от исполненияобязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога.

Согласно пункту 2 статьи 346.11 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) применение УСН организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций. Организации, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под её юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьёй 174.1 Кодекса.

Особенности исчисления налоговой базы при переходе с УСН на иные режимы налогообложения регламентированы статьёй 346.25 Кодекса.

Так, в пункте 6 указанной статьи Кодекса предусмотрено, что организации, применявшие УСН, при переходе на общий режим налогообложения выполняют следующее правило: суммы НДС, предъявленные налогоплательщику, ш применяющему УСН, при приобретении им товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были отнесены к расходам, вычитаемым из налоговой базы при применении УСН, принимаются к вычету при переходе на общий режим налогообложения в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса для плательщиков НДС.

Таким образом, при переходе с УСН на общий режим налогообложения налогоплательщик имеет право на вычеты по НДС в размере расходов, которые не только не были использованы им для уменьшения налоговой базы, но еще должны быть вычитаемыми из налоговой базы.

Между тем на основании пункта 3 статьи 3 Налогового кодекса следует учитывать, что по своей экономико-правовой природе НДС является налогом на потребление товаров (работ, услуг), взимаемым на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю исходя из стоимости (цены), добавленной на каждой из указанных стадий.

В целях обеспечения взимания налога в соответствии с добавленной стоимостью глава 21 Налогового кодекса предусматривает, что НДС, исчисленный налогоплательщиком при совершении собственных облагаемых операций, уплачивается в бюджет за вычетом сумм так называемого «входящего» налога, предъявленного контрагентами в дополнение к цене товаров, работ и услуг, приобретенных налогоплательщиком (пункт 1 статьи 168, пункт 2 статьи 171 и пункт 1 статьи 173 Налогового кодекса).

Следовательно, по общему правилу налогоплательщику, использующему приобретенные товары, работы и услуги для ведения своей экономической деятельности, в рамках которой предполагается совершение облагаемых НДС операций, гарантируется право вычета «входящего» налога, предъявленного контрагентами.

Данные выводы содержатся в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 13.09.2018 № 309-КГ18-7790 по делу № А71-8418/2017.

Таким образом, суд полагает, что решение инспекции в названной части (налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2014 года в размере 10 793 820 руб., за 2 квартал 2014 года в размере 1 622 718 руб., за 3 квартал 2014 года в размере 602 741 руб.) не соответствует закону.

2. Далее, налоговый орган пришел к выводу о неправомерности уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций на амортизационные отчисления по основным средствам, приобретённым в период применения обществом упрощенной системы налогообложения (объект налогообложения – доходы).

В соответствии со статьёй 247 Налогового кодекса РФ общество с 01.01.2014 являлось плательщиком налога на прибыль организаций. В силу статьи 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Кодекса признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов, определяемых в соответствии с Кодексом.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты, осуществлённые (понесённые) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтверждёнными расходами понимаются затраты, подтверждённые документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 257 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией, первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, -как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктами 8 и 20 статьи 250 Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Кодексом.

При применении УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», в соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 346.17 Кодекса расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, а также расходы на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов, учитываемые в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 346.16 Кодекса, отражаются на последнее число отчётного (налогового) периода в размере уплаченных сумм. При этом указанные расходы учитываются только по основным средствам и нематериальным активам, используемым приосуществлении предпринимательской деятельности.

Как обоснованно указано налоговым органом, из буквального толкования положений статьи 346.18 Кодекса организация, применяющая УСН с объектом налогообложения «доходы», не вправе учитывать суммы понесённых в период применения УСН расходов при исчислении налоговой базы. Указанная норма применяется и в отношении затрат на приобретение основных средств.

Между тем, с учетом приведенных в пункте первом обстоятельств и изложенного выше вывода суда о том, что налогоплательщик перешел на общую систему налогообложения с 3 квартала 2013 года, амортизационные начисления, рассчитанные за период, когда налогоплательщик уже перешел на общую систему налогообложения могут быть отнесены в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль. Приведенные инспекцией выше положения статьи 346.18 Кодекса таких ограничений не устанавливают.

В связи с чем, суд полагает, что решение инспекции в названной части (штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль, зачисляемый в федеральный бюджет за 2014 год, 2015 год в размере 1 719 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль, зачисляемый в бюджет субъекта Российской Федерации за 2014 год, 2015 год в сумме 15 470 руб., налога на прибыль, зачисляемый в федеральный бюджет за 2014 год, 2015 год в размере 34 378 руб., налога на прибыль, зачисляемый в бюджет субъекта Российской Федерации в размере 309 400 руб., пени по налогу на прибыль, зачисляемый в бюджет Российской Федерации в размере 12 074,95 руб., пени по налогу на прибыль, зачисляемый в бюджет субъекта Российской Федерации за 2014 год, 2015 год в размере 103 331,10 руб.) не соответствует закону.

3. Далее, оспариваемым решением инспекции обществу был доначислен налог на добавленную стоимость за 1 квартал 2015 года в размере 253 725 руб., за 2 квартал 2015 года в размере 596 607 руб., штраф по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату налога на добавленную стоимость в размере 42 517 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 176 699,88 руб.

Основанием к доначислению указанных выше сумм послужил отказ налогоплательщику в применении вычетов по налогу на добавленную стоимость в результате взаимоотношений с ООО «Майорка».

В части указанного эпизода судом установлено следующее.

В 2015 году общество находилось на общей системе налогообложения и в соответствии со ст. 143 НК РФ являлось плательщиком НДС.

Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В силу п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации.

В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьёй, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учёт указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно п. 1 ст. 169 НК РФ счёт-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению. При этом п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ устанавливают обязательные для оформления счетов-фактур требования, несоблюдение которых является основанием для отказа в предоставлении вычета по налогу на добавленную стоимость.

Разъясняя смысл положений ст. 169 НК РФ, Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 16.11.2006 № 467-0 указал, что требование п. 1 ст. 169 НК РФ, согласно которому налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только счёт-фактуру, содержащий все необходимые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по счёту-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно, направлено на создание условий, позволяющих оценить правомерность налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачётом или возвратом) сумм налога из бюджета.

Аналогичную позицию выразил Президиум ВАС РФ, который в Постановлении от 18.10.2005 № 4047/05 указал, что требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений. Налогоплательщик для применения налоговых вычетов обязан доказать их обоснованность.

В соответствии с Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценкеарбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»(далее - Постановление Пленума ВАС РФ № 53) судебная практика исходит из презумпциидобросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфереэкономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющиесвоим результатом получение налоговой выгоды (в частности, права на налоговые вычеты),экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации ибухгалтерской отчётности достоверны.

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключённых им сделок. Заключённые сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, а также не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком. При этом документы, представляемые в налоговые органы в целях получения налоговой выгоды, должны содержать достоверные и полные сведения о фактически состоявшихся хозяйственных операциях, позволяющие их идентифицировать.

На необходимость установления обстоятельств реальности совершенияналогоплательщиком отражённых им в первичных учётных документах хозяйственныхопераций при оценке обоснованности получения налоговой выгоды обращено внимание и вПостановлении Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 № 18162/09. В этой связи, реальнойхозяйственной операцией может быть признана только та, документальное оформлениекоторой соответствует её фактическому содержанию.

Из правового анализа положений ст. 171, 172 НК РФ. Постановления Пленума ВАС РФ № 53 следует, что при решении вопроса о возможности применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость необходимо исходить из того, что счета-фактуры соответствуют предъявляемым к порядку их заполнения требованиям, что относящиеся к ним финансово-хозяйственные операции реально осуществлены.

В ходе проверки было установлено, что между ООО «Майорка» (Поставщик) в лице генерального директора ФИО7 и ООО «Компания «Капитал» (Покупатель) в лице генерального директора ФИО8 заключен договор поставки от 01.03.2015 № 2015/01-03. Согласно спецификаций к указанному договору и счетам-фактурам ООО «Майорка» осуществляло поставку макулатуры в адрес ООО «Компания «Капитал».

Инспекция по результатам проведения мероприятий налогового контроля пришла к выводу о том, что факт реальной поставки ООО «Майорка» макулатуры в адрес ООО «Компания «Капитал» не подтверждён. Представленные обществом в налоговый орган в целях подтверждения права на налоговые вычеты по НДС документы по взаимоотношениям с ООО «Майорка» содержат недостоверные сведения (подписаны лицом, отрицающим как руководство данной организацией, так и подписание документов; в счетах-фактурах и товарно-транспортных накладных указан фиктивный юридический адрес).

Данные выводы как видно из материалов дела инспекцией сделаны исходя из совокупности следующих обстоятельств:

- отсутствие у ООО «Майорка» необходимых для осуществления хозяйственной деятельности ресурсов: складских помещений, транспортных средств, кадрового состава;

- ФИО7, числящийся руководителем ООО «Майорка», отрицает свою причастность к руководству данной организацией и ведению финансово-хозяйственной деятельности, подтверждая факт её формальной регистрации за денежное вознаграждение (протокол допроса свидетеля от 02.03.2017);

- в результате проведённой ООО «Региональный экспертный центр» почерковедческой экспертизы, подтверждённой заключением эксперта № 1 К-17 от 03.04.2017. установлено, что подписи в первичных документах ООО «Майорка» от имени ФИО7 выполнены не им;

- сделки с ООО «Компания «Капитал» в отчётности и налоговых декларациях ООО «Майорка» не отражены;

- из анализа расчётных счетов ООО «Майорка» установлено отсутствие операций, свидетельствующих об осуществлении реальной хозяйственной деятельности, а также операций по закупу макулатуры, реализованной в дальнейшем в адрес ООО «Компания «Капитал»;

- денежные средства, поступившие от ООО «Компания Капитал» на расчётный счёт ООО «Майорка», обналичиваются посредством перечисления на расчётные счета индивидуальных предпринимателей ФИО9., ФИО10, ФИО11. ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15 О.Ю.. Потанина А.Г.. Щербакова И.Е. с назначением платежа «за транспортные услуги», которые в дальнейшем перечислены на их личные счета и сняты через банкоматы в полном объёме.

Указанные выше индивидуальные предприниматели на требования налогового органа, выставленные в рамках ст. 93.1 НК РФ, не представили документы, подтверждающие ведение финансово-хозяйственной деятельности, а также взаимоотношения с ООО «Майорка».

Согласно показаниям ФИО9. (протокол допроса от 26.11.2016 № 03-12/2256) и ФИО10 (протокол допроса от 26.11.2016 № 03-12/2258), в качестве предпринимателя они зарегистрировалась по просьбе незнакомого мужчины за вознаграждение. Открыли расчётные счета в банке, а также оформили пластиковые карты, все документы по предпринимательской деятельности, пластиковые карты и пароли к счетам передали этому мужчине. Фактически деятельность в качестве предпринимателя не осуществляли, расчётными счетами не распоряжались.

Из показаний должностных лиц Общества (ФИО18, ФИО19, ФИО20) доставка макулатуры осуществлялась транспортом ООО «Майорка» и за его счёт.

В ходе выездной налоговой проверки проведён анализ представленных обществом товарно-транспортных накладных на перевозку макулатуры ООО «Майорка», согласно которому установлено, что одно и то же транспортное средство (с аналогичным гос. номером) в один день доставляло макулатуру от ООО «Майорка» и от основных поставщиков макулатуры (ЗАО «ABA плюс два», ЗАО «Тандер». ЗАО «Терминал групп», ООО ПКФ «Фактум»); транспортные средства, указанные в товарно-транспортных накладных ООО «Майорка», заезжали на территорию общества от покупателей (ООО «Мир упаковки», ООО «Павлово-Посадский Гофрокомбинат») для загрузки бумагой для гофрирования.

Также инспекцией было установлено, что товарно-транспортные накладные от основных поставщиков составлены с соблюдением требований Постановления Госкомстата России от 28.11.1997 № 78. В то же время товарно-транспортные накладные ООО «Майорка» оформлены ненадлежащим образом: отсутствуют сведения о перевозчике груза, информация о водителях, перевозивших груз, подписи о принятии и сдаче ими груза, не указан код региона транспортного средства, что не позволило установить и опросить реальных перевозчиков макулатуры.

В ходе мероприятий налогового контроля проведены допросы водителей и собственников транспортных средств, совпадающих по гос. номеру с транспортными средствами, указанными в товарно-транспортных накладных ООО «Майорка» (ФИО21, ФИО22, ФИО23, ФИО24, ФИО25., ФИО26). Указанные лица показали, что организация ООО «Майорка» и её руководитель ФИО7 им не знакомы, финансово-хозяйственных взаимоотношений с данной организацией у них не было.

Согласно правовой позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 09.03.2011 № 14473/10, анализ положений главы 21 НК РФ в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговые вычеты сумм НДС, уплаченного контрагенту при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике. При этом у налогового органа отсутствует обязанность доказывать, каким именно лицом фактически был поставлен товар, поскольку именно налогоплательщик должен подтвердить факт реальной поставки товара конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода (Определение Верховного Суда РФ от 07.12.2016 № 308-КГ16-16166 по делу № А53-24063/2015).

Таким образом, установленные инспекцией в ходе выездной налоговой проверки факты и обстоятельства свидетельствуют о том, что обществом приняты к учёту документы, содержащие заведомо недостоверные сведения, составленные формально, не имеющие какого-либо отношения к реальным хозяйственным операциям по закупу макулатуры у ООО «Майорка».

В ходе налоговой проверки инспекцией собраны доказательства, свидетельствующие о том, что данный товар не мог быть поставлен именно ООО «Майорка».

В связи с изложенным, доводы заявителя о том, что приобретённый товар был оприходован и списан в производство, не опровергает изложенных в обжалуемом решении выводов инспекции об отсутствии реальных хозяйственных операций между ООО «Компания «Капитал» и ООО «Майорка».

Доводы заявителя относительно проявления обществом должной степени осмотрительности являются необоснованными и противоречащими фактическим обстоятельствам.

Согласно показаниям руководителя общества ФИО8 (протокол допроса от 17.11.2016 № 03-12/2225), исполнительного директора ФИО18 (протокол допроса от 16.02.2017№ 03-12/2227) и главного бухгалтера ФИО19 (протокол допроса от 16.02.2017 № 03-12/2226) руководитель ООО «Майорка» ФИО7 им не знаком, полномочия представителей ООО «Майорка», удостоверение их личностей они не проверяли.

Согласно показаниям коммерческого директора общества ФИО20 (протокол допроса от 21.11.2016 № 03-12/2223) организация ООО «Майорка» и её руководитель ФИО7 ему знакомы. Представлял интересы организации лично ФИО7, личность которого установлена на основании проверки его паспорта.

Вместе с тем, показания данного свидетеля противоречат показаниям ФИО7, согласно которым организация ООО «Компания «Капитал» и её сотрудники ФИО18, ФИО8, ФИО27, ФИО20 и ФИО19 ему не знакомы, где данная организация находится - не знает (протокол допроса от 02.03.2017). Показания ФИО20 также опровергаются результатами почерковедческой экспертизы, согласно которой ФИО7 не подписывал заключённый с ООО «Компания «Капитал» договор поставки от 01.03.2015 №2015/01-03.

В силу правовой позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 19.04.2011 № 17648/10, должная осмотрительность и осторожность при выборе контрагента предполагает не только проверку правоспособности контрагента как юридического лица, но и личности лиц. выступающих от его имени, а также наличия у него соответствующих, подтверждаемых документально, полномочий на совершение юридически значимых действий.

С учётом того, что числящийся руководителем ООО «Майорка» ФИО7 отрицает факт знакомства с должностными лицами ООО «Компания «Капитал», доводы Заявителя о проявлении им должной степени осмотрительности являются необоснованными.

Общество указывает, что отсутствие собственных основных средств, штата сотрудников не является признаком получения необоснованной налоговой выгоды. Вместе с тем, данный довод заявителя не опровергает вывод инспекции о том, что поставку макулатуры осуществляло не ООО «Майорка», а иное лицо. Кроме того, отсутствие у контрагента транспортных средств и персонала учтено налоговым органом в совокупности с иными, полученными в ходе налоговой проверки доказательствами.

Заявитель указывает, что не обязан отвечать за действия ООО «Майорка», которое не отразило в декларациях по НДС финансово-хозяйственные взаимоотношения с обществом.

Нормы действующего законодательства о налогах и сборах действительно не связывают ответственность Заявителя с фактами непредставления его контрагентом бухгалтерской и налоговой отчётности и неуплаты налогов. Вступая в правоотношения. Заявитель свободен в выборе партнёров.

Вместе с тем, согласно правовой позиции Президиума ВАС РФ. изложенной в Постановлении от 12.02.2008 № 12210/07. в случае недобросовестности контрагентов Общество несёт определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений.

Негативные последствия выбора недобросовестного контрагента лежат на налогоплательщике. Заявляя о своем праве на налоговые вычеты налогоплательщик несёт корреспондирующую этому праву обязанность представления налоговому органу достоверных документов (сведений), а также доказательств проявления надлежащей степени осмотрительности в предпринимательской деятельности. Недостаточная степень осмотрительности налогоплательщика при выборе своих контрагентов и негативные последствия данного выбора не могут быть переложены на бюджет.

В данном случае негативные последствия в виде невозможности получения из бюджета сумм НДС являются следствием неосмотрительности заявителя при выборе ООО «Майорка» в качестве контрагента и ненадлежащего отношения к документальному оформлению хозяйственных операций с данным контрагентом, а потому не могут быть возложены на бюджет.

Довод заявителя о том, что ФИО7, являясь заинтересованным лицом, дал показания о формальном руководстве ООО «Майорка» во избежание привлечения к ответственности является надуманным, поскольку показания ФИО7 в части неподписания им документов ООО «Майорка» подтверждаются результатами почерковедческого исследования. Кроме того, показания ФИО7 оценены в совокупности с иными, полученными в ходе налоговой проверки, доказательствами.

Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки на основании выставленного в рамках ст. 93 ПК РФ требования от 01.08.2016 № 03-12/2 обществом представлены документы (договор, счета-фактуры, товарные накладные, ТТН) по взаимоотношениям с ООО «Майорка». В ходе проведённой, в рамках ст. 94 НК РФ выемки документов у ООО «Компания «Капитал» по постановлению от 08.12.2016 № 03-12/45, установлено несоответствие оригиналов первичных документов ООО «Майорка», изъятых в ходе выемки, копиям документов, представленных Заявителем по требованию от 01.08.2016 № 03-12/2.

Изъятые документы имеют значительные отличия от ранее представленных ООО «Компания «Капитал» документов по требованию налогового органа:

- изменена подпись руководителя ООО «Майорка» ФИО7;

- изменён оттиск печати ООО «Майорка»;

- в товарно-транспортных накладных отсутствуют сведения о марках и номерахтранспортных средств, перевозивших макулатуру.

По данному обстоятельству обществом представлена пояснительная записка от16.01.2017 (вх. № 01067) следующего содержания: «В порядке внутреннего контроляисчисления и уплаты налогов, ООО «Компания Капитал» провело изучение состоянияфинансово-экономического состояния организаций-контрагентов, включая и тех, покоторым налоговым органом были истребованы документы (информация). В результатебыли определены возможные факторы налогового риска. Для подтверждения соответствияналоговой отчётности по совершенной сделке с ООО «Майорка» общество посчиталовозможным у данного контрагента запросить комплект документов. Для чего, ООО «Компания «Капитал» обратилось к бывшему работнику ФИО27 с просьбой восстановить контактную информацию и провести переговоры с ООО «Майорка» по получению комплекта документов. Подробности факта приема-передачи нового комплекта документов обществу не известны, так как ФИО27 занимался этим самостоятельно. Пакет документов ООО «Майорка» для замены получила главный бухгалтер общества от ФИО27 Первичные бухгалтерские документы в отношении ООО «Майорка», представленные в виде заверенных копий по требованию № 03-12/2 от 01.08.2016 (дата предоставления 11.08.2016), уничтожены в связи с получением заменяющего пакета данных документов с целью соблюдения правил ведения бухгалтерского учёта».

Вместе с тем, Федеральным Законом от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учёте» (далее - Закон № 402-ФЗ) не предусмотрена замена ранее принятого к бухгалтерскому учёту первичного учётного документа новым документом (Письмо Минфина России от 22.01.2016 № 07-01-09/2235).

В силу пункта 7 Закона № 402-ФЗ в первичном учётном документе допускаются исправления, если иное не установлено федеральными законами или нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета. Исправление в первичном учётном документе должно содержать дату исправления, а также подписи лиц, составивших документ, в котором произведено исправление, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Таким образом, замена ранее представленных Заявителем документов по взаимоотношениям с ООО «Майорка» произведена с нарушением требований Закона № 402-ФЗ.

В целях установления обстоятельств подмены первичных документов в соответствии со ст. 90 НК РФ инспекцией был проведён допрос главного бухгалтера ООО «Компания «Капитал» ФИО19 (протокол допроса от 16.02.2017 № 03-12/2226), из показаний которой следует, что в порядке внутреннего контроля исчисления и уплаты налогов ООО «Компания «Капитал» не выявила каких-либо ошибок в первоначальном комплекте первичных бухгалтерских документах от ООО «Майорка». В связи с возникшими налоговыми рисками в период ноябрь-декабрь 2016 года у ООО «Майорка» повторно запрошен пакет документов. С просьбой получения пакета документов у ООО «Майорка» ФИО19 обратилась к ФИО27 В декабре 2016 года ФИО27 привёз комплект документов в бухгалтерию. Со слов ФИО27, комплект документов ему был передан непосредственно руководителем ООО «Майорка». В связи с отсутствием необходимости хранения двух комплектов первичных документов произведено уничтожение первоначальных оригиналов первичных бухгалтерских документов ООО «Майорка», представленных в виде копий налоговому органу по требованию № 03-12/2 от 01.08.2016.

Также в ходе налоговой проверки допрошен бывший агент по снабжению ФИО27 (протокол допроса от 16.01.2017). из показаний которого следует, что в декабре 2016 года по просьбе главного бухгалтера ООО «Компания «Капитал» ФИО19 он подписывал товарные накладные (в отношении какой организации не помнит). Со слов ФИО19, причиной подписания документов было восстановление потерянных документов. Руководителя ООО «Майорка» ФИО7 не знает.

Таким образом. ФИО27 не подтверждает представление нового пакета документов ООО «Майорка» в адрес ООО «Компания «Капитал».

Согласно показаниям ФИО7 (протокол допроса от 02.03.2017) где-то в ноябре, начале декабря 2016 года ФИО28 привёз ему счета-фактуры, товарные накладные. ТТН по взаимоотношениям с ООО «Компания «Капитал», которые ФИО7 подписал, не вникая в суть данных документов. Печать на указанные документы не ставил.

ФИО28 в ходе допроса указал, что ФИО7 ему знаком. На вопросы относительно ООО «Майорка» отвечать отказался на основании ст. 51 Конституции РФ (протокол допроса свидетеля от 18.03.2017 № 02-12/2213).

Новый комплект первичных документов был изготовлен в ноябре-декабре 2016 года, в период, когда ООО «Майорка» прекратило свою деятельность (29.03.2016) путём реорганизации в форме присоединения к ООО «ДЕЛЬ».

Таким образом, на момент изготовления нового пакета документов ООО «Майорка» данная организация была недействующей, руководитель ФИО7 не является уполномоченным лицом, печать организации не имела юридической силы.

Суд соглашается с выводом налогового органа о том, что возможной целью создания нового пакета документов ООО «Майорка» была замена и уничтожение первичного пакета документов организации, подписанного неустановленным лицом, а также содержащего недостоверные сведения о транспортных средствах, перевозивших макулатуру.

В силу подп. 11 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговый орган вправе привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков.

Согласно п. 1 ст. 95 НК РФ в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт.

Пунктом 3 статьи 95 НК РФ определено, что экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку, если иное не предусмотрено Кодексом. В постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта.

Должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные п. 7 ст. 95 НК РФ, о чём составляется протокол (п. 6 ст. 95 НК РФ).

Согласно материалам дела в ходе выездной налоговой проверки у инспекции возникли сомнения в наличии реальных финансово-хозяйственных операций между ООО «Компания «Капитал» и его контрагентами - ООО «Аквила», ООО «ЗапТранс», ООО «Майорка», ООО «СеверТрансСтрой», ООО «Магнит», а также в подписании документов данных контрагентов уполномоченными лицами, в связи с чем возникла необходимость в проведении почерковедческои экспертизы.

Должностным лицом инспекции, осуществляющим выездную налоговую проверку, в соответствии с п. 3 ст. 95 НК РФ вынесено постановление о назначении почерковедческой экспертизы от 16.12.2016 № 03-12/121, согласно которому проведение почерковедческой экспертизы поручено начальнику 6 отдела Экспертно-криминалистического центра УМВД России по Омской области (далее - ЭКЦ УМВД России по Омской области) подполковнику ФИО29. В указанном постановлении отражён перечень вопросов, поставленных перед экспертом, а также предоставленные в распоряжение эксперта документы.

С постановлением о назначении почерковедческой экспертизы от 16.12.2016 № 03-12/121 ознакомлен представитель общества по доверенности от 11.01.2016 ФИО19, что подтверждается протоколом от 20.12.2016 № 03-12/88. Кроме того, согласно указанному протоколу представителю Общества разъяснены права, предусмотренные п. 7 ст. 95 НК РФ. Замечания к протоколу и заявления отсутствуют. Таким образом, инспекцией при назначении почерковедческой экспертизы соблюдены положения ст. 95 НК РФ.

Относительно ходатайства ООО «Компания «Капитал» от 20.12.2016, в котором общество заявляет отвод определённому инспекцией эксперту и ходатайствует о поручении проведения экспертизы АНО ППНЭ «Лаборатория экспертных исследований», необходимо отметить, что в п. 7 ст. 95 НК РФ перечислены права налогоплательщика при назначении и производстве экспертизы. Проверяемое лицо вправе заявить отвод эксперту; просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц; представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта; присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы; знакомиться с заключением эксперта.

Из буквального толкования указанной нормы НК РФ следует, что налогоплательщик вправе заявлять отвод эксперту и просить о назначении другого эксперта, но не вправе выбирать организацию, в которой должна быть произведена экспертиза. Кроме того, налогоплательщик должен обосновать замену эксперта. Несмотря на наличие у налогоплательщика данных прав, налоговое законодательство оставляет право окончательного выбора эксперта за налоговым органом.

Поступившее от общества ходатайство от 20.12.2016 рассмотрено налоговым органом, проведение экспертизы поручено другому эксперту - старшему лейтенанту ФИО30 в том же экспертном учреждении, о чём обществу сообщено письмом от 23.12.2016 № 03-12/13940@. По результатам назначенной почерковедческой экспертизы в инспекцию поступила справка об исследовании от 30.12.2016 № 626, копия указанной справки получена 30.01.2017 представителем общества по доверенности от 09.01.2017 ФИО31

Таким образом, доводы налогоплательщика о нарушении налоговым органом прав налогоплательщика при назначении почерковедческой экспертизы являются необоснованными.

Поскольку в результате почерковедческого исследования эксперт не смог дать категоричный ответ на поставленные перед ним вопросы относительно подписания документов контрагентов ООО «Аквила» и ООО «Майорка», проверяющим лицом вынесено постановление о назначении дополнительной почерковедческой экспертизы от 16.02.2017 № 03-12/122. Проведение экспертизы поручено эксперту ООО «Региональный экспертный центр» ФИО32

Согласно абз. 3 п. 10 ст. 95 НК РФ дополнительная экспертиза назначается с соблюдением требований, предусмотренных ст. 95 НК РФ.

Общество в лице уполномоченных представителей ФИО19 и ФИО31 ознакомлено с постановлением о назначении дополнительной почерковедческой экспертизы от 06.02.2017 № 03-12/122, им разъяснены права, предусмотренные п. 7 ст. 95 НК РФ (протокол №03-12/1 от 16.02.2017. протокол № 03-12/1 от 09.03.2017).

Заявлением от 10.03.2017 общество ходатайствовало об обеспечении права присутствовать при производстве дополнительной почерковедческой экспертизы, предоставленного ему подп. 4 п. 7 ст. 95 НК РФ. Инспекция оставила указанное ходатайство без удовлетворения, что не противоречит положениям ст. 95 НК РФ.

Согласно правовой позиции ФАС Северо-Западного округа, изложенной в Постановлении от 11.02.2008 № А42-9396/2005. если предметом экспертизы является достоверность подписи уполномоченного лица контрагента налогоплательщика и (или) оттисков его печати на представленных для проведения выездной налоговой проверки документах, присутствие налогоплательщика при проведении экспертизы с целью дачи объяснений эксперту не требуется.

По результатам дополнительной почерковедческой экспертизы составлено заключение эксперта от 03.04.2017 № 1К-17. Заявитель с данным заключением ознакомлен, что подтверждается, в том числе, заключением специалиста от 18.05.2017 № 177/Рец-17.

Налогоплательщик не согласился с выводами, изложенными в заключении эксперта от 03.04.2017 № 1К-17, считает указанное заключение недопустимым доказательством, полученным налоговым органом с нарушением методики проведения почерковедческих экспертиз.

В подтверждение своих доводов общество представило заключение специалиста (рецензию) от 18.05.2017 № 177/Рец-17, согласно которому заключение эксперта от 03.04.2017 № 1К-17 имеет нарушения нормативно-правовых требований (Федерального закона от 31.05.2001 № 73-ФЗ, Налогового кодекса Российской Федерации), экспертиза проведена с многочисленными грубейшими нарушениями методики производства почерковедческих экспертиз, неполно, выводы эксперта не обоснованы и вызывают сомнения в правильности.

Вместе с тем, заключение эксперта от 03.04.2017 г. № 1К-17 соответствует требованиям, предъявляемым к экспертным заключениям:

1) п. 8 ст. 95НКРФ:

-заключение дано в письменной форме от имени эксперта;

-в заключении изложены проведенные экспертом исследования, сделанные врезультате их выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы;

2) статьёй 25 Федерального закона от 31.05.2001 № 73-ФЗ «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации»:

экспертом от своего имени дано письменное заключение, подписано им. Подписи эксперта удостоверены печатью экспертного учреждения (в подписке о разъяснении прав и обязанностей, об ответственности, а также на последней странице заключения, содержащей выводы);

в заключении отражены: время и место производства экспертизы; основания производства экспертизы; сведения об органе, назначившем экспертизу; сведения об экспертном учреждении, об эксперте (фамилия, имя. отчество, образование, специальность, стаж работы), которым поручено производство экспертизы; предупреждение эксперта в соответствии с законодательством Российской Федерации об ответственности за дачу заведомо ложного заключения; вопросы, поставленные перед экспертом; объекты исследований и материалы, представленные эксперту для производства экспертизы; содержание и результаты исследований с указанием примененных методов; оценка результатов исследований, обоснование и формулировка выводов по поставленным вопросам;

к заключению приложены материалы, иллюстрирующие заключение эксперта.Экспертное заключение от 03.04.2017 № 1К-17 не может быть признано

недопустимым доказательством лишь на основании представленной на него отрицательной рецензии. Заключение специалиста от 18.05.2017 № 177/Рец-17 дано по инициативе одной из сторон, заинтересованной в исходе дела. Специалист, дающий рецензию, не предупреждён об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного экспертного заключения по статье 307 Уголовного кодекса Российской Федерации. Подобная рецензия является субъективным мнением третьего лица, вследствие чего не может являться допустимым доказательством, опровергающим достоверность проведённой налоговым органом экспертизы.

Кроме того, изложенные в представленном обществом заключении от 18.05.2017 № 177/Рец-17 выводы специалиста в части нарушения нормативно-правовых требований несостоятельны в силу следующего.

Так, в заключении специалиста указано, что должностные лица налогового органа не выполнили рекомендации ФНС России, изложенные в Письме от 17.07.2013 № АС-4-2/12837, а именно не ознакомили эксперта с его правами и обязанностями, установленными п. 4, 5, 8 ст. 95 НК РФ, и не предупредили его об установленной ст. 129 НК РФ ответственности за отказ от участия в проведении налоговой проверки или дачу заведомо ложного заключения, а также об ответственности за утрату документов, содержащих составляющие налоговую тайну сведения, либо разглашение таких сведений.

Вместе с тем, действующим законодательством Российской Федерации или ведомственными нормативными актами ФНС России не закреплено, что отметка о выполнении должностными лицами налогового органа действий, указанных в рекомендациях ФНС России, должна быть именно в заключении эксперта. Согласно Письму ФНС России от 17.07.2013 № АС-4-2/12837 запись о выполнении должностными лицами налогового органа рекомендованных действий отражается в договоре об оказании экспертных услуг (приложение № 1 к Письму ФНС России от 17.07.2013 № АС-4-2/12837).

При этом, указанная в заключении эксперта от 03.04.2017 № 1К-17 подписка эксперта ФИО32 содержит отметку о том, что ему разъяснены права и обязанности, эксперт предупреждён об ответственности задачу заведомо ложного заключения.

С учётом изложенного, заключение специалиста (рецензия) от 18.05.2017 № 177/Рец-17 само по себе не может являться основанием для признания заключения эксперта от 03.04.2017 № 1К-17 недопустимым доказательством.

Относительно отказа инспекции в удовлетворении ходатайства общества о передаче в ООО «Бюро судебных экспертиз» для проведения независимой почерковедческой экспертизы первичных документов, использованных для проведения почерковедческих экспертиз в рамках выездной налоговой проверки, необходимо отметить, что законодательством о налогах и сборах не предусмотрен возврат налогоплательщику оригиналов первичных документов, изъятых в соответствии со ст. 94 НК РФ в рамках выездной налоговой проверки (п. 8 ст. 94 НК РФ), а также их передача третьим лицам.

При этом. представленное налогоплательщиком заключение специалиста от 18.05.2017 № 177/Рец-17 не опровергает ни выводов, указанных в заключении эксперта от 03.04.2017 № 1К-17, ни обстоятельств установленным налоговым органом при проверке, а отвечает лишь на вопрос о соответствии заключения эксперта от 03.04.2017 № 1К-17 методики проведения почерковедческих экспертиз.

Следуя изложенному, в указанной части доводы налогоплательщика о необоснованном отказе ему в применении вычетов по налогу на добавленную стоимость в результате взаимоотношений с ООО «Майорка», суд находит необоснованными и противоречащими материалам дела, в связи с чем оснований для признаний недействительным оспариваемого решения в указанной части суд не усматривает.

В соответствии с частью 2 статьи 168, частью 1 статьи 110 АПК РФ при вынесении итогового судебного акта по делу суд распределяет судебные расходы.

По настоящему делу судебные расходы в виде государственной пошлины согласно подпунктом 3 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации составляет 3 000 рублей.

При подаче заявления пошлина была уплачена заявителем в указанном размере, что подтверждается чеком-ордером № 4190 от 24.11.2017.

В связи с удовлетворением требований заявителя неимущественного характера в соответствии с пунктами 21, 23 Постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2014 № 46 государственная пошлина в размере 3 000 рублей подлежит взысканию с заинтересованного лица в пользу заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 112, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, именем Российской Федерации,

Р Е Ш И Л:

требование общества с ограниченной ответственностью «Компания «Капитал» удовлетворить частично.

Признать решение инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска от 25.07.2017 №02-12/746 недействительным в части начисления налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2014 года в размере 10 793 820 руб., за 2 квартал 2014 года в размере 1 622 718 руб., за 3 квартал 2014 года в размере 602 741 руб., штрафа (п.1 ст. 122 Налоговый кодекс РФ) за неуплату налога на прибыль, зачисляемый в федеральный бюджет за 2014 год, 2015 год в размере 1 719 руб., штрафа (п. 1 ст. 122 Налоговый кодекс РФ) по налогу на прибыль, зачисляемый в бюджет субъекта Российской Федерации за 2014 год, 2015 год в сумме 15 470 руб., налога на прибыль, зачисляемый в федеральный бюджет за 2014 год, 2015 год в размере 34 378 руб., налога на прибыль, зачисляемый в бюджет субъекта Российской Федерации в размере 309 400 руб., пени по налогу на прибыль, зачисляемый в бюджет Российской Федерации в размере 12 074,35 руб., пени по налогу на прибыль, зачисляемый в бюджет субъекта Российской Федерации за 2014 год, 2015 год в размере 103 331,10 руб., а также в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2014 год в размере 10 793 820 руб.

В остальной части в удовлетворении заявления отказать.

Взыскать с инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска в пользу общества с ограниченной ответственностью «Компания «Капитал» 3 000 рублей судебных расходов по уплате государственной пошлины.

Решение в удовлетворенной части подлежит немедленному исполнению.

Решение вступает в законную силу по истечении месяца со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба, а в случае подачи апелляционной жалобы со дня принятия постановления арбитражным судом апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано через Арбитражный суд Омской области в порядке апелляционного производства в Восьмой арбитражный апелляционный суд (644024, <...> Октября, дом 42) в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме), а также в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа (625010, <...>) в течение двух месяцев со дня принятия (изготовления в полном объёме) постановления судом апелляционной инстанции.

Информация о движении дела может быть получена путём использования сервиса «Картотека арбитражных дел» http://kad.arbitr.ru в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет».

СудьяН.А. Горобец