Постановление от 27 ноября 2018 г. по делу № А50-31673/2017

АРБИТРАЖНЫЙ СУД УРАЛЬСКОГО ОКРУГА

Ленина проспект, д. 32/27, Екатеринбург, 620075

http://fasuo.arbitr.ru


П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

№ Ф09-6422/18

Екатеринбург

27 ноября 2018 г.


Дело № А50-31673/2017


Резолютивная часть постановления объявлена 26 ноября 2018 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 27 ноября 2018 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Кравцовой Е. А.,

судей Сухановой Н. Н., Черкезова Е. О.

при ведении протокола помощником судьи Колмогоровой И.В., рассмотрел в судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Семнадцатого арбитражного апелляционного суда кассационную жалобу открытого акционерного общества «Элиз» (далее - общество «Элиз», общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Пермского края от 15.03.2018 по делу № А50-31673/2017 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.06.2018 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи приняли участие представители:

общества «Элиз» - Крыласов В.И. (доверенность от 01.06.2018), Трапезников А.И. (доверенность от 22.05.2018);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 9 по Пермскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) - Мехоношин Е.В. (доверенность от 25.12.2017), Серкова Ю.С. (доверенность от 12.03.2018).

Общество «Элиз» обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением к инспекции о признании недействительным решения от 13.03.2017 № 467 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Пермского края от 15.03.2018 (судья Торопицин С.В.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.06.2018 (судьи Голубцов В.Г., Васева Е.Е., Васильева Е.Е.) решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество просит названные судебные акты отменить, принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, доказательствам, представленным в материалы дела.

Общество «Элиз» в кассационной жалобе приводит довод о том, что изготовленная в ходе текущей хозяйственной деятельности и реализованная им в 3 квартале 2016 года продукция в состав конкурсной массы не входит, и с учетом подп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), п. 6 ст. 126, п. 6 ст. 139 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (далее - Закон о банкротстве) реализация продукции, изготовленной в ходе текущей производственной деятельности должника, признанного в соответствии с действующим законодательством несостоятельным (банкротом), является реализацией товаров, в связи с чем подлежит обложении НДС. Кроме того, налогоплательщик указывает, что применение судами для целей толкования подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ термина «имущество» является неправомерным, поскольку в данной норме речь идет не об имуществе в значении п. 2 ст. 38 НК РФ, а об имуществе должника-банкрота в значении, придаваемым Законом о банкротстве, применяемым в соответствии с правилами п. 1 ст. 11 НК РФ, что противоречит принципу правовой определенности, нарушает принципы единообразия и равенства налогообложения. Общество в кассационной жалобе отмечает, что применяемое судами толкование подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ об исключении из объекта налогообложения НДС операций по реализации товаров (продукции), производимых банкротами в ходе текущей хозяйственной деятельности создает условие для использование названной нормы недобросовестными должниками-банкротами в целях неуплаты налогов, что противоречит имущественным интересам Российской Федерации; применении неверного толкования названной нормы в отношении общества, с учетом специфики его хозяйственной деятельности, приведет к созданию искусственной модели изъятия НДС в бюджет минуя очередность и пропорциональность удовлетворения требований кредиторов, установленную ст. 134 Закона о банкротстве, что нарушает права и законные интересы не только самого налогоплательщика, но и права его кредиторов (работники завода, уплата заработной платы и другое), погашение требований которых предшествует уплате НДС. Общество «Элиз» указывает на то, что отказ в применении налоговых вычетов по НДС нарушает баланс частных и публичных интересов, поскольку налогоплательщик-банкрот (общество «Элиз») лишается права на правомерное получение названного вычета при соблюдении всех требований НК РФ и ставится в неравное положение с иными налогоплательщиками. Кроме того судами не учтено, что имущественное положение налогоплательщика позволяет в будущем произвести уплату исчисленного с реализации НДС.

Общество «Элиз» также обращает внимание на тот факт, что оспариваемое решение инспекции возлагает на общество обязанность по внесению необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учёта с целью корректировки соответствующих документов, а также в счета-фактуры, выставленные в адрес его покупателей, что может повлечь за собой предъявление покупателями требований о возврате НДС.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган указывает, что обжалуемые судебные акты являются законными и обоснованными, доводы заявителя жалобы несостоятельными, просит судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Проверив законность судебных актов в порядке ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в пределах доводов кассационной жалобы, суд кассационной инстанций пришел к следующим выводам.

Согласно материалам дела, решением Арбитражного суда Пермского края от 03.06.2014 по делу № А50-3762/2013 общество «Элиз» признано несостоятельным (банкротом) и в отношении него введено конкурсное производство.

Из материалов дела следует также, что общество, пребывая в статусе несостоятельности (банкротстве), в 3 квартале 2016 года изготавливало и реализовывало керамические изоляторы и изолирующую арматуру в соответствии с заключенными договорами поставки, факт реализации которых на сумму 36 236 541 руб. подтверждается товарными накладными и выставленными в адрес покупателей счета-фактуры с выделением НДС в сумме 6 533 992 руб. (включен в налогооблагаемую базу).

В состав налоговых вычетов включен предъявленный налог на добавленную стоимость по товарам работам, услугам, использованным для производства соответствующей продукции в общей сумме 8 056 633 руб. Учет затрат по изготовлению собственной продукции и ее последующей реализации осуществлен на бухгалтерских счетах 20 «основное производство», 43 «Готовая продукция», 90 «Продажи».

Инспекцией проведена камеральная проверка представленной обществом «Элиз» 24.10.2016 первичной декларации по НДС за 3 квартал 2016 года, согласно которой сумма исчисленного налога отражена в размере 6 769 064 руб., сумма налоговых вычетов определена в размере 6 702 410 руб., сумма налога, подлежащая уплате в бюджет - 66 654 руб. (6 769 064 руб. - 6 702 410 руб.), о чем составлен акт от 24.01.2017 № 44 и вынесено оспариваемое решение, которым обществу доначислен НДС в сумме 73 369 руб., начислены пени в сумме 2 641 руб. 27 коп. и применен штраф по ст. 122 НК РФ в размере 1 834 руб. 23 коп.

Основанием к доначислению НДС, соответствующих сумм пени и штрафа послужили выводы налогового органа о том, что в соответствии с подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ реализация обществом «Элиз» собственной продукции не является объектом налогообложения НДС, в связи с чем инспекция уменьшила исчисленный с реализации товаров изготовленных налогоплательщиком в ходе текущей производственной деятельности НДС в сумме 6 533 992 руб., а также исключила из состава налоговых вычетов предъявленный налог по товарам (работам, услугам) использованных для производства указанных товаров в общей сумме 6 607 361 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Пермскому краю от 26.06.2017 № 18-18/227 обжалуемое решение инспекции в указной части оставлено без изменения.

Полагая, что решение инспекции не соответствует требованиям действующего законодательства, нарушает права и законные интересы, общество «Элиз» обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды первой и апелляционной инстанций исходили из того, что положения подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ, регулируя порядок освобождения от налогообложения операций по реализации имущества лица, признанного банкротом, не разделяет виды реализуемого должником-банкротом имущества на имущество, включаемое в конкурсную массу, либо на имущество, изготовленное в рамках текущей деятельности, соответственно любая реализация с 01.01.2015 должником-банкротом товара не облагается НДС.

Суд кассационной инстанции с данным выводом нижестоящих судов согласиться не может в силу следующего.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объект налогообложения по НДС формируют совершаемые налогоплательщиком операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также операции по передаче имущественных прав.

В подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ установлено исключение из этого правила для налогоплательщиков-должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами), и в отношении отдельного вида свершаемых такими лицами операций - операций по реализации имущества и (или) имущественных прав должников.

Таким образом, понятия «реализация товаров» и «реализация имущества должника», используемые в ст. 146 НК РФ, не являются тождественными и, соответственно, имеют различные толкования.

Принимая во внимание, что гл. 21 НК РФ не содержит определения понятия «реализация имущества должника», на основании п. 1 ст. 11 НК РФ и с учетом разъяснений, указанных в п. 8 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 № 41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации», для уяснения круга операций, в отношении которых должен применяться подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ, необходимо обратиться к положениям Закона о банкротстве.

Так, в соответствии с п. 1 ст. 131, ст. 110 Закона о банкротстве открытие конкурсного производства в отношении организации-должника означает, что все ее имущество, имеющееся на дату открытия конкурсного производства, и выявленное в ходе конкурсного производства, признается составляющим конкурсную массу, и должно реализовываться путем проведения торгов. Между тем в силу п. 6 ст. 139 Закона о банкротстве имущество, которое является продукцией, изготовленной должником в процессе своей хозяйственной деятельности, не подлежит реализации на торгах.

Анализ изменения налогового законодательства (2011 - 2015 гг.) в части порядка уплаты НДС организациями-банкротами свидетельствует о том, что такие изменения касались только имущества, входящего в конкурсную массу.

Таким образом, под реализацией имущества должника понимается продажа имущества, входящего в конкурсную массу, за исключением продукции, изготовленной должником в процессе своей текущей хозяйственной деятельности, и на основании п. 1 ст. 11 НК РФ в этом же значении понятие «реализация имущества должника» должно толковаться в целях применения подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ.

Изложенное согласуется с целью введения данной нормы - устранению коллизии между п. 4.1 ст.161 НК РФ и ст. 134 Закона о банкротстве, преодолению которой посвящено, в частности, постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.01.2013 № 11 «Об уплате налога на добавленную стоимость при реализации имущества должника, признанного банкротом», и состоящей в том, что положения НК РФ возлагали на покупателя обязанность производить удержание сумм НДС из уплачиваемой должнику цены реализуемого имущества и перечислять их в бюджет вне какой-либо очередности, а законодательство о банкротстве предписывало осуществлять удовлетворение требований кредиторов (уполномоченного органа) за счет выручки от продажи имущества должника с соблюдением строго установленной очередности.

Таким образом, вывод судов обеих инстанций о том, что подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ подлежит применению без разграничения видов реализуемого должником-банкротом имущества, включаемого в конкурсную массу либо реализуемого изготовленного товара в рамках текущей хозяйственной деятельности, и, соответственно, любая реализация должником-банкротом товаров не облагается НДС, признается судом кассационной инстанции основанным на неверном толковании указанной нормы права, что является основанием к отмене обжалуемых обществом судебных актов и удовлетворению заявленных требований о признании недействительным решения инспекции как противоречащего налоговому законодательству.

При этом суд кассационной инстанции принимает во внимание следующее.

В силу ч. 2 ст. 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации ненормативный правовой акт может быть признан арбитражным судом недействительным, если этот акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как следует из материалов дела, оспариваемым решением налогового органа в связи с неправильным применением положений подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ обществу «Элиз» доначислен НДС в сумме 73 369 руб., начислены пени в сумме 2 641 руб. 27 коп. и применены штрафные санкции, предусмотренные п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 834 руб. 23 коп.

Соответственно незаконно вынесенное решение инспекции безусловно нарушает права и законные интересы налогоплательщика, при этом нарушение прав общества «Элиз» суд кассационной инстанции усматривает и в том, что оспариваемое решение налогового органа неправомерно возлагает на общество обязанность по внесению необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учёта, что предполагает, в том числе несение им дополнительных затрат (материальных, трудовых, организационных, финансовых) по корректировке соответствующих документов, а также в счета-фактуры, выставленные в адрес его покупателей, что может повлечь за собой предъявление покупателями требований о возврате НДС, что с очевидностью указывает на нарушение прав и законных интересов налогоплательщика в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Руководствуясь ст.ст. 286- 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда Пермского края от 15.03.2018 по делу № А50-31673/2017 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.06.2018 по тому же делу отменить.

Заявленные открытым акционерным обществом «Элиз» требования удовлетворить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 9 по Пермскому краю от 13.03.2017 № 467 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 9 по Пермскому краю в пользу открытого акционерного общества «Элиз» судебные расходы в сумме 4 500 (четыре тысячи пятьсот) рублей по уплате государственной пошлины по заявлению и апелляционной жалобе.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.


Председательствующий Е.А. Кравцова


Судьи Н.Н. Суханова


Е.О. Черкезов