Решение от 24 мая 2023 г. по делу № А76-30399/2022

Арбитражный суд Челябинской области

ул. Воровского, д. 2, г. Челябинск, 454000,

www.chelarbitr.ru

Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А76-30399/2022
24 мая 2023 года
г. Челябинск


Резолютивная часть решения объявлена 24 мая 2023 года.

Решение в полном объеме изготовлено 24 мая 2023 года.

Арбитражный суд Челябинской области в составе судьи Свечникова А.П., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «СМС Зимаг Металлургический сервис Магнитогорск» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 17 по Челябинской области, при участии в деле в качестве третьего лица не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области, о признании частично недействительным решения № 990 от 11.03.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в судебном заседании представителей: от заявителя – ФИО2 (доверенность от 11.11.2022, удостоверение адвоката), Клочковой С.В. (доверенность от 22.08.2022, диплом от 28.02.2004, паспорт РФ), от ответчика – ФИО3 (доверенность от 15.09.2022, диплом от 27.06.2001, служебное удостоверение), ФИО4 (доверенность от 15.09.2022, служебное удостоверение), ФИО5 (доверенность от 13.12.2022, диплом от 15.06.2011, служебное удостоверение), от третьего лица – ФИО5 (доверенность от 14.12.2022, диплом от 15.06.2011, служебное удостоверение);

У С Т А Н О В И Л :

общество с ограниченной ответственностью «СМС Зимаг Металлургический сервис Магнитогорск» (далее – заявитель, налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением, измененным в порядке ст. 49 АПК РФ, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 17 по Челябинской области (далее – ответчик, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения № 990 от 11.03.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- доначисления НДС в размере 10 621 086 руб., пени в размере 5 975 147 руб. 83 коп., штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ в размере 15 762 руб. 60 коп.,

- доначисления налога на прибыль в размере 29 128 334 руб., пени в размере 17 368 308 руб. 31 коп., штрафов по п. 3 ст. 122 НК РФ в размере 381 079 руб. 78 коп. и по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 9 272 руб. 96 коп.

К участию в деле в качестве третьего лица не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее – третье лицо, управление).

Вступившими в законную силу определениями Арбитражного суда Челябинской области от 31.03.2022 в удовлетворении ходатайства налогоплательщика о привлечении к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора ФИО10 и ходатайства ФИО10 о вступлении в дело в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельные требования относительно предмета спора отказано.

В обоснование доводов заявления его податель сослался на то, что спорные работы выполнены ООО «Армада» в помещениях, переданных налогоплательщику ПАО «ММК» с целью обеспечения нормальных условий производственной деятельности Общества. Выполнение работ подтверждается показаниями, как работников Общества, так и работников ООО «Армада». Оснований для вывода о подконтрольности контрагента Обществу Инспекцией не приводится. Отсутствие журналов работ не является основанием для отказа в праве на получение налоговой выгоды. Допрос директора ООО «Армада» ФИО6 касается деятельности контрагента за иной период, предшествующий спорному, следовательно, ООО «Армада» могло осуществлять реальную финансово-хозяйственную деятельность в проверяемом периоде. При этом Инспекцией допрошена незначительная часть физических лиц, проходивших на территорию ПАО «ММК» для выполнения спорных работ. Работы, которые выполнило ООО «Армада», не требуют наличия членства в СРО. ООО «Армада» представлены документы, подтверждающие его правоспособность. Вывод Инспекции об обналичивании денежных средств материалами проверки не подтвержден, возвратность денежных средств налогоплательщику не установлена. Отсутствие сформированного ООО «Армада» источника для возмещения НДС не может препятствовать получению налогового вычета по НДС налогоплательщиком. По взаимоотношениям с ООО «Стройтехмет» Общество представило все необходимые документы, подтверждающие приобретение спорных ТМЦ и использование их в деятельности. Поставка товаров подтверждается показаниями работников Общества и спорного контрагента. Оплата спорных ТМЦ налоговым органом не оспаривается. При выборе поставщика Общество руководствовалось критериями стоимости, наличия необходимого ассортимента, условий поставки и оплаты и возможности поставки мелких партий, а также необходимостью иметь несколько поставщиков в целях обеспечения бесперебойной работы оборудования ПАО «ММК». Обществом проявлена должная осмотрительность при заключении договора с ООО «Стройтехмет». Умысел Общества не доказан, аффилированность и взаимозависимость налогоплательщика и ООО «Стройтехмет» отсутствуют. По взаимоотношениям с ОАО «АльфаСтрахование» Обществом соблюдены требования для учета расходов на выплату страховой премии в целях уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль. Инспекцией некорректно определена сумма расходов по договорам добровольного медицинского страхования, не учтено, что работники получали санаторно-курортное лечение. Общество представило списки лиц на санаторно-курортное лечение, всего 399 человек за 2017-2019 годы на общую сумму страхового возмещения 13 965 000 руб. Понесенные Обществом расходы в том числе подтверждаются допросами работников. Кроме того, Инспекцией не исследованы обстоятельства получения работниками высокотехнологической медицинской помощи, ФИО7 неоднократно проходил лечение в Израиле. При этом ОАО «АльфаСтрахование» перечисляло денежные средства в адрес ООО «Медассист» и далее в Manor Medocal Group LIT в период лечения ФИО7 ФИО8 органом не установлено, что денежные средства именно от Общества поступили на карту ИП ФИО9 и обналичены. Аффилированность или взаимозависимость ОАО «АльфаСтрахование» и налогоплательщика не установлены. В части расходов по оплате стоимости услуг АНО Хоккейный клуб «Металлург» ранее, в рамках выездной налоговой проверки за период 2014-2016 годов, такие расходы признаны обоснованными. Общество относит указанные расходы на расходы на рекламу, услуги по организации просмотра хоккейных матчей в ВИП-ложе направлены на поддержание делового имиджа компании и способствуют укреплению партнерских отношений с заказчиком ПАО «ММК». Договоры возмездного оказания услуг по ВИП-ложе заключены Обществом в целях повышения узнаваемости логотипа SMS group, расположенного под ВИП-ложей, на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование и поддержание интереса к нему, повышению делового авторитета и продвижению на рынке, поддержанию положительного имиджа работодателя. Возможность использования абонемента в ВИП-ложу является нематериальной мотивацией сотрудников, позволяет управлять персоналом и добиваться деловых целей, следовательно такие расходы можно считать направленными на получение дохода.

Инспекцией представлен отзыв, в котором его податель ссылается на то, что по результатам выездной налоговой проверки инспекцией сделан вывод о наличии обстоятельств, указанных в подп. 1 п. 2 ст. 54.1 НК РФ по взаимоотношениям с контрагентами: ООО «Армада» по выполнению строительно-монтажных работ, ООО «Стройтехмет» по поставкам оборудования, ОАО «АльфаСтрахование» по договорам добровольного медицинского страхования. Инспекцией установлено, что ООО «Армада» не выполняло для Общества строительно-монтажные работы. Обществом формально отражены в учете расходы по налогу на прибыль и вычеты но НДС по сделкам с ООО «Армада» с целью получения необоснованной налоговой экономии. При этом строительно-монтажные работы, контроль за их осуществлением, а также оформление документов осуществлял сам налогоплательщик. ООО «Стройтехмет» не имело возможности и не исполняло спорный договор поставки. Обществом формально отражены в учете расходы по налогу па прибыль и вычеты по НДС по сделке с ООО «Стройтехмет» с целью получения необоснованной налоговой экономии. Фактически ТМЦ поставлены Обществу напрямую от производителя ООО ТД «Рукава высокого давления». Основной целью сделок с ОАО «АльфаСтрахованис» являлась минимизация налоговых обязательств по налогу на прибыль. Большая часть суммы страховой премии фактически не была направлена на медицинское обслуживание сотрудников Общества. Опрошенные сотрудники Общества однозначно подтвердили, что не получали медицинское обслуживание, лекарства, высокотехнологичную медицинскую помощь, витаминизацию и вакцинацию сверх суммы, указанной в полисах ДМС, а именно медицинские услуги получены работниками на суммы от 5 000 руб. до 12 000 руб. в год, что значительно расходится с суммами, указанными в расшифровке расходов, представленной контрагентом (свыше 60 тыс. руб. в год на человека). Общество использовало контрагентов ООО «Армада», ООО «Стройтехмет», ОАО «АльфаСтрахование» для уменьшения налогового бремени путем заявления вычетов по НДС, источник возмещения которого должным образом не был сформирован, а также включения в состав расходов по налогу на прибыль экономически не оправданных затрат. Оказанные АНО «Хоккейный клуб «Металлург» Обществу услуги по организации просмотра хоккейных матчей в VIP-ложе не являются расходами не рекламу либо представительскими расходами. Первичные документы, подтверждающие несение представительских расходов, Обществом не представлены. Общество неправомерно отнесло на расходы по налогу на прибыль затраты по договорам с АНО «Хоккейный клуб «Металлург».

В судебном заседании представители налогоплательщика поддержали доводы заявления по изложенным в нем основаниям, просили заявленные требования удовлетворить.

Представители инспекции и управления в судебном заседании против доводов заявления возражали, просили в удовлетворении заявленных требований отказать.

Арбитражный суд не нашел оснований для удовлетворения ходатайства налогоплательщика о вызове в судебное заседание в качестве свидетеля ФИО10.

Так, явка указанного лица в судебное заседание налогоплательщиком не обеспечена.

Представители инспекции и управления против удовлетворения заявленного ходатайства возражали, дав пояснения, что данное лицо допрошено инспекцией в ходе выездной налоговой проверки.

В силу ч. 1 ст. 56 АПК РФ свидетелем является лицо, располагающее сведениями о фактических обстоятельствах, имеющих значение для рассмотрения дела.

Нормой ч. 1 ст. 88 АПК РФ установлено, что по ходатайству лица, участвующего в деле, арбитражный суд вызывает свидетеля для участия в арбитражном процессе. Лицо, ходатайствующее о вызове свидетеля, обязано указать какие обстоятельства, имеющие значение для дела, может подтвердить свидетель, и сообщить суду его фамилию, имя, отчество и место жительства.

По смыслу указанных норм АПК РФ вызов свидетеля является правом, а не обязанностью суда.

Арбитражный суд с учетом оценки всех доказательств по делу в их совокупности и взаимной связи самостоятельно определяет необходимость вызова свидетелей.

В данном случае, не установив такой необходимости, арбитражный суд не усматривает оснований для удовлетворения заявленного ходатайства, поскольку рассматриваемый спор, с учетом подлежащих установлению обстоятельств по делу и их правового характера, может быть рассмотрен арбитражным судом в рамках его компетенции по доказательствам, представленным сторонами, необходимость и целесообразность вызова указанного лица (с учетом необеспечения его явки в судебное заседание) отсутствует.

Заслушав пояснения представителей лица, участвующего в деле и исследовав материалы дела, арбитражный суд в ходе судебного разбирательства установил следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела и не оспаривается лицами участвующими в деле, инспекцией проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, по результатам которой составлен акт № 7021 от 25.08.2021, продлены сроки рассмотрения материалов налоговой проверки и, с учетом письменных возражений, вынесено решение № 990 от 11.03.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которого налогоплательщик привлечен к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в размере 31 525,20 руб., по п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 762 159,55 руб., по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 18 545,93 руб., налогоплательщику доначислены НДС в сумме 10 621 086 руб., налог на прибыль организаций в сумме 29 128 334 руб., пени по НДС в сумме 5 975 147,83 руб., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 17 368 308,31 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области № 16-07/003701@ от 15.06.2022, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, оспоренное решение инспекции утверждено.

Не согласившись с вынесенным решением инспекции в части эпизодов по НДС и по налогу на прибыль, налогоплательщик обратился в арбитражный суд.

Исследовав представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, арбитражный суд считает заявленные требования подлежащими частичному удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии с ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (ч. 5 ст. 200 АПК РФ).

1. Нормой п. 1 ст. 45 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Надлежащее исполнение обязанности по уплате налога обеспечивается пенями, рассчитываемыми в соответствии со ст. 75 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 129.3 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога (сбора).

Деяния, предусмотренные п. 1 ст. 122 НК РФ, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40% от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов) (п. 3 ст. 122 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Согласно п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия к учету расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), экономической оправданности их несения, их надлежащего документального подтверждения и взаимосвязи расходов с осуществлением предпринимательской деятельности налогоплательщика.

Нормой ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ предусмотрено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления налога необходимо исходить из того, подтверждают представленные налогоплательщиком документы произведенные им расходы или нет, то есть условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены.

В соответствии со ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

В силу п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

В соответствии со ст. 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, является счет-фактура. При этом сведения, содержащиеся в счете-фактуре, предусмотренные п. 5 ст. 169 НК РФ, должны быть достоверны. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п.п. 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Таким образом, налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном существовании следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями ст. 169 НК РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в Постановлении от 20.02.2001 № 3-П и в определениях от 25.07.01 № 138-О, от 08.04.04 № 168-О и № 169-О, право на возмещение НДС из бюджета предоставлено добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг).

Налогоплательщик, использующий указанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

Нормой п. 1 ст. 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с п. 2 ст. 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных п. 1 указанной статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих двух условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Из разъяснений, изложенных в п. 1 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Документы, представляемые налогоплательщиком в подтверждение налоговых выгод, должны отвечать установленным законом требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые, в том числе налоговые, последствия.

В налоговых правоотношениях недопустима фикция, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и искусственной юридической конструкции создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод путем представления документов, оформляющих номинальное движение и реализацию товара (работ, услуг) (в том числе прикрытием получения товара (работ, услуг) неустановленного происхождения от номинального контрагента).

Сделки в обход налогового закона подразумевают действия, имеющие целью сознательное создание налогоплательщиками определенного фактического состава (или же воздержание от его создания) с целью обеспечить по отношению к себе действие одного правового предписания и (или) не допустить действие другого.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (п. 3 Постановления № 53).

О необоснованной налоговой выгоде могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами выводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида работ также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился и не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (п. 5 Постановления № 53).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (п. 9 Постановление № 53).

Из Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 № 169-О и от 04.11.2004 № 324-О следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим движением товара (оказанием услуг), но и реальностью исполнения договора именно заявленным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным контрагентом.

Как указано в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 27.12.2017 № 302-КГ17-19438 и от 14.12.2017 № 304-КГ17-18401, анализ положений гл. 21 НК РФ в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговые вычеты сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), возлагается на налогоплательщика. У налогового органа отсутствует обязанность доказывать, какими именно лицами фактически были поставлены товары (выполнены работы, оказаны услуги), поскольку именно общество должно подтвердить реальность хозяйственных операций с конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода.

Основанием для вынесения оспоренного решения в этой части послужили выводы инспекции об умышленном создании налогоплательщиком формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды по сделкам выполнения работ и поставки товара, при установленной фиктивности и нереальности указанных сделок, сопровождающихся выполнением работ собственными силами налогоплательщика либо физическими лицами в отсутствие надлежащим образом оформленных отношений.

Так, инспекцией в ходе налоговой проверки установлено, что между ООО «CMC Зимаг Металлургический Сервис Магнитогорск» (Заказчик) в лице директора ФИО10 и ООО «Армада» (Исполнитель) в лице директора ФИО6 заключены договоры на оказание работ от 19.12.2016 № 022/16У, от 25.12.2017 № CMC 09/201 ТУ, согласно которым ООО «Армада» обязалось выполнить строительно-монтажные и ремонтные работы на объектах, расположенных на территории ПАО «ММК».

Инспекцией установлено, что ООО «Армада» не выполняло для ООО «CMC Зимаг Металлургический Сервис Магнитогорск» строительно-монтажные работы.

Обществом формально отражены в учете ООО «CMC Зимаг Металлургический Сервис Магнитогорск» расходы по налогу на прибыль организаций и вычеты по НДС но сделкам с ООО «Армада» с целью получения необоснованной налоговой экономии.

При этом строительно-монтажные работы, контроль за их осуществлением, а также оформление документов осуществлял сам налогоплательщик.

В результате анализа представленных первичных документов, Инспекцией установлено, что строительно-монтажные работы ООО «Армада» осуществляло в трех помещениях, находящихся на территории ПАО «ММК».

Помещения АБК (административно-бытового корпуса) переданы ООО «CMC Зимаг Металлургический Сервис Магнитогорск» на основании договора аренды.

Помещения ККД (кислородно-конверторного цеха) и ЭСПЦ (элекгросталеплавилыгого цеха) переданы на основании актов приема-передачи.

Передача помещений ККЦ и ЭСПЦ договорными отношениями не подтверждена, соответственно, отсутствуют правовые основания для учета расходов по ремонту данных помещений.

При этом Обществом не представлены документы, которые являлись обязательными при выполнении строительных работ и были предусмотрены договором, заключенным с ООО «Армада», подтверждающие факт осуществления этих работ (журналы работ формы КС-6, КС-6а, документы, подтверждающие проведение инструктажа работников ООО «Армада»).

Доля ООО «CMC Зимаг Металлургический Сервис Магнитогорск» в книге продаж ООО «Армада» в среднем за период 2017-2018 годов составила от 60% до 90%, что свидетельствует об экономической подконтрольности контрагента Обществу.

О подконтрольности ООО «Армада» также свидетельствует тот факт, что после прекращения взаимоотношений между организациями, деятельность ООО «Армада» прекратилась.

Руководителем ООО «Армада» являлась ФИО6.

В ходе допроса ФИО6 сообщила, что она являлась руководителем (учредителем) в ООО «Капитал», ООО «Армада», а также работала бухгалтером в ООО «Финанссервис» (руководителем которого был ее сын ФИО11).

Свидетель использовала указанные организации для создания формального документооборота с контрагентами, реально никаких сделок не осуществлялось, отгрузки товаров, услуг не осуществлялись. Денежные средства, поступавшие на расчетные счета, снимали ФИО11, ФИО6 и возвращали наличными «контрагентам» за вознаграждение в 2 процента от совершенной сделки. Эти 2 процента оставались на расчетном счете, а остаток возвращали «контрагентам».

По результатам анализа допросов сотрудников ООО «CMC Зимаг Металлургический Сервис Магнитогорск», в том числе из допроса директора ФИО10, следует, что ФИО6 им не знакома, с ней никто не контактировал.

ООО «CMC Зимаг Металлургический Сервис Магнитогорск» сообщило, что ответственным за приемку работ, выполненных ООО «Армада», являлся начальник ОМТС (ФИО12, ФИО13).

Из допроса ФИО13 (протокол допроса от 01.04.2021) следует, что свидетелю директор ООО «Армада» ФИО6 не знакома, он общался с контактным лицом ФИО17, свидетель не интересовался какое количество сотрудников, транспорта и инструмента имеется у предприятия. Позднее ФИО17 предложил заключить договор с ООО «Сигмастрой-М» на выполнение аналогичных работ. В связи с чем, прекратили работать с ООО «Армада», весь персонал, который работал в ООО «Армада», работал в ООО «Сигмастрой-М». ООО «Сигмастрой-М» выполняло работы на тех же объектах, на которых до этого выполняло работы ООО «Армада».

ФИО12 (протокол допроса от 30.11.2021) подтвердил, что ООО «Армада», ООО «Сигмастрой-М» выполняли работы, однако свидетель не знает выполнялись работы указанными организациями самостоятельно или нет. Из сотрудников ООО «Армада» ему известен ФИО14, с которым он контактировал, других сотрудников не знает и документы, подтверждающие их квалификацию, не видел. Когда, где и с кем проводились переговоры при заключении договора с ООО «Армада» свидетелю неизвестно.

Из допросов сотрудников Общества и представленных документов не установлено проведение ООО «CMC Зимаг Металлургический Сервис Магнитогорск» работ по анализу ООО «Армада» на коммерческую благонадежность и наличие у данной организации ресурсов для исполнения сделок.

Инспекцией проведен анализ сотрудников ООО «Армада» по справкам 2-НДФЛ: 2017 год - 12 чел, 2018 год - 6 чел., 2019 год — 0 чел.

В результате информации, полученной из допросов, установлено, что из 14 человек допрошено 9 человек (65%).

В том числе, 6 человек сообщили, что организация ООО «Армада» им не знакома, в данной организации не работали. Физические лица являлись работниками ООО «Логос-Н». В организации ООО «Логос» ФИО6 была бухгалтером и воспользовалась паспортными данными свидетелей.

Данный факт свидетельствует о намеренном создании формального документооборота и об отсутствии трудовых ресурсов ООО «Армада».

Соответственно, указанные свидетели, поименованные в справках 2-НДФЛ от ООО «Армада», были оформлены формально, лишь на бумаге, без их уведомления, фактически являлись работниками другой организации.

Три человека подтвердили, что являлись сотрудниками ООО «Армада», но при этом подтвердили, что СМР на объектах не выполняли.

Инспекцией проведен допрос ФИО15, который заявил, что работал в ООО «Армада», однако конкретно никаких фактов о хозяйственной деятельности назвать не может. Не может пояснить, на какой территории происходила выгрузка товара, у кого приобретался товар (с какой территории вывозился). ФИО людей с кем контактировал, работая в ООО «Армада», свидетель назвать не может. ФИО15 пояснил, что офис ООО «Армада» находился на территории ПАО «ММК». Заработную плату получал наличными, их передавала ФИО6 на территории ПАО «ММК».

При этом, у ПАО «ММК» истребованы документы на проход ФИО6 на территорию ПАО «ММК».

ПАО «ММК» сообщило, что пропуск для прохода на территорию ПАО «ММК» ФИО6 за период с 01.01.2017 по 31.12.2019 не выдавался. Какими-либо сведениями в отношении указанного лица ПАО «ММК» не располагает.

Инспекцией проведен допрос ФИО16, которая пояснила, что работала в ООО «Армада» 2 месяца (ноябрь 2017 — декабрь 2017) в должности бухгалтера (составляла первичные документы). Пригласила на работу ФИО6 Никто из работников ООО «Армада» свидетелю не знаком, приезжали домой неизвестные люди за готовыми документами. В деятельность ООО «Армада» свидетель не вникала, поэтому точно сказать о том, осуществлялись ли ООО «Армада» фактически СМР не может.

Инспекцией проведен допрос ФИО17, который пояснил, что являлся прорабом ООО «Армада», однако его показания противоречат иным материалам проверки, в частности недостоверными являются следующие показания данного свидетеля:

- свидетель сообщил, что с ним работали 10-15 человек, мастер ФИО18 (по материалам проверки: ПАО «ММК» предоставлен список физических лиц, которые проходили от ООО «Армада», в списке указано 64 чел., тогда как свидетель сообщает, что было 10-15 человек. При этом в данном списке отсутствует сам ФИО17 ФИО19 не является работником ООО «Армада» и на территорию ПАО «ММК» не проходил,

- свидетель сообщил, что привлекались транспортные средства: самосвалы, платформы для перевозки тяжелой техники, автокраны, погрузчики, экскаваторы, Газели, однако при анализе расчетного счета ООО «Армада» платежей за аренду техники не установлено,

- свидетель сообщил, что основные поставщики - Строй двор, Магнитогорский цементный завод, однако согласно расчетному счету ООО «Армада» данные поставщики отсутствуют.

Кроме того, полномочий на представление интересов ООО «Армада» у ФИО17 до подписания спорного договора не имелось, так как доверенность на ФИО17 выдана 19.12.2016.

В ходе налоговой проверки в адрес ПАО «ММК» направлено поручение об истребовании документов о физических лицах, заявленных в качестве работников ООО «Армада», о транспортных средствах и технике, на которых оформлялись пропуска в период 2017-2019 годы.

В ответ ПАО «ММК» сообщило: пропуск для прохода на территорию ПАО «ММК» ФИО17 за период с 01.01.2017 по 31.12.2019 не выдавался. Какими-либо сведениями в отношении указанного лица служба безопасности не располагает.

Таким образом, заявленные в качестве работников ООО «Армада» лица числились формально.

В ходе налоговой проверки ООО «CMC Зимаг Металлургический Сервис Магнитогорск» сообщило, что строительно-монтажные работы в помещениях ПАО «ММК» в период 2017-2019 годы выполнялись только ООО «Армада» и ООО «Сигмастрой-М». Иные организации строительно-монтажные работы в помещениях не выполняли.

Однако, в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля установлено, что на аналогичных объектах и в аналогичный период исполнителем строительно-монтажных работ для ООО «CMC Зимаг Металлургический Сервис Магнитогорск» являлось ООО Строительная компания «Профи».

Также установлены перечисления Обществом в адрес ООО СК «Профи» денежных средств в сумме 20 198 554 руб. с назначением платежей: оплата по договору №042/ 17У от 13.03.2017 за услуги, за ремонт помещений, за предоставление услуг ремонтного персонала.

Инспекцией проведен допрос директора ООО СК «Профи» ФИО20, который сообщил, что ООО СК «Профи» в период 2017-2019 годов выполняло полный комплекс строительно-монтажных работ в помещениях для ООО «CMC Зимаг Металлургический Сервис Магнитогорск», а именно в цехах ККЦ и ЭСПЦ, ЛПЦ 4, ЛПЦ10 и иных цехах. ООО СК «Профи» выполняли ремонтные работы помещений (в них входил полный комплекс строительно-монтажных работ, а именно: отделочные работы, замена труб канализации, замена воздуховодов, установка потолков, перекрытие полов, стен и так далее). ООО СК «Профи» полностью выполняли строительно-монтажные работы, так как помещения были не пригодны для использования, требовали капитального ремонта. Для выполнения данных работ требовались допуски СРО (люди в ООО СК «Профи» все обучены для того чтобы производить работы), ППР (проект производства работ) на любые виды ремонтных работ, распоряжение о назначении ответственных лиц па проведение ремонта.

ФИО20 также пояснил, что для выполнения строительно-монтажных работ была привлечена субподрядная организация ООО «Лидер Строй». Директором ООО «Лидер Строй» является ФИО21. В ходе допроса ФИО21 подтвердил, что выполнял работы для ООО «CMC Зимаг Металлургический сервис Магнитогорск». Выполняли строительно-монтажные работы (ремонтировали душевые, укладывали кафель, устанавливали сантехнику, устанавливали потолки, выполняли все отделочные и строительно-монтажные работы, ремонтировали кабинеты, находящиеся на территории ККЦ), работы по ремонту печей, конвейеров. Отделочных работ было очень много, делали отделочные работы в столовых и прочих помещениях. Для выполнения строительно-монтажных работ требовались допуски СРО, люди у ООО «Лидер Строй» сотрудники все обучены для того чтобы производить работы. Имеются ППР на любые виды ремонтных работ, распоряжение о назначении ответственных лиц на проведение ремонта.

ООО СК «Профи» и ООО «Лидер Строй» представлены первичные документы: счета-фактуры, акт о приемке выполненных работ (КС-2), справка о стоимости выполненных работ КС-3.

Инспекцией установлено, что ООО СК «Профи» выполняло строительно-монтажные работы для ООО «CMC Зимаг Металлургический Сервис Магнитогорск».

При этом период выполнения строительно-монтажных работ ООО СК «Профи» совпадает с периодом выполнения строительно-монтажных работ ООО «Армада».

Также совпадают объекты, на которых ООО СК «Профи» выполняло строительно-монтажные работы, а именно помещения находящиеся в цехах на территории ККЦ, ЭСПЦ, АБК.

ООО СК «Профи» и ООО «Лидер Строй» обладали необходимыми ресурсами для выполнения строительно-монтажных работ, а именно оборудованием, складскими помещениями, квалифицированным персоналом, автотранспортными средствами, имели необходимые разрешения и допуски СРО.

ООО «Армада» являлась «технической» организацией, функции которой сводились к формированию фиктивного документооборота.

ООО «Армада» не обладало необходимыми ресурсами для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Налоговая нагрузка ООО «Армада» искусственно минимизирована путем включения в книгу покупок контрагентов, обладающих признаками номинальных.

По результатам анализа книг покупок и продаж контрагентов ООО «Армада» по цепочке установлено, что в период взаимоотношений с ООО «Армада» организации представляли нулевые декларации, не отражали реализацию в адрес своих покупателей, и как следствие, не сформировали источник возмещения НДС.

В результате анализа движения денежных средств ООО «Армада» Инспекцией установлено, что с расчетного счета ООО «Армада» осуществляется снятие наличных денежных средств в сумме 2 793 100 руб., кроме того осуществляется снятие денежных средств через физических лиц в сумме 5 083 608 руб.

Инспекцией установлено, что денежные средства обналичивались через физических лиц, являющихся родственниками ФИО6 (директор ООО «Армада») и ФИО17 (представитель по доверенности ООО «Армада»).

Кроме того допрошены физические лица ФИО22, ФИО23, ФИО24, ФИО25, на чье имя ООО «Армада» перечисляло и обналичивало денежные средства, подтвердившие, что не получали денежные средства от ООО «Армада».

ФИО8 органом проведен анализ движения денежных средств по «цепочке» контрагентов, в результате которого установлено, что денежные средства ООО «Армада» перечисляются в адрес «проблемных», «технических» организаций (по расчетным счетам отсутствуют платежи, характерные для ведения реальной финансово-хозяйственной деятельности организаций, отсутствует имущество, работники).

Закуп у данных контрагентов строительных материалов не установлен.

При анализе сведений из книг покупок установлено, что ООО «Армада» заявило вычеты по НДС по проблемным контрагентам ООО «Ралли», ООО «НТМ Монтажстрой М» и ООО «Ресурсбизнесстрой».

При анализе книг покупок и продаж указанных контрагентов «по цепочке» установлено, что в период взаимоотношений с ООО «Армада» организации представляли нулевые декларации, не отражали реализацию услуг в адрес ООО «Армада», что говорит о создании организаций без намерения вести реальную предпринимательскую деятельность в целях получения дохода и уплаты налогов в бюджет.

Кроме того, инспекцией установлено, что между ООО «CMC Зимаг Металлургический Сервис Магнитогорск» (Покупатель) в лице директора ФИО10 и ООО «Стройтехмет» (Поставщик) в лице директора ФИО26 заключен договор поставки от 05.05.2017 № 068/17Г1, согласно которому ООО «Стройтехмет» поставило ТМЦ (промышленные рукава, сопла резака, резаки, насадки для сопел).

ООО «Стройтехмет» не имело возможности и не исполняло спорный договор поставки.

ООО «CMC Зимаг Металлургический Сервис Магнитогорск» формально отражены в учете расходы по налогу па прибыль организаций и вычеты по НДС по сделке с ООО «Стройтехмет» с целью получения необоснованной налоговой экономии.

Фактически ТМЦ поставлены Обществу напрямую от производителя ООО ТД «Рукава высокого давления».

ООО «CMC Зимаг Металлургический Сервис Магнитогорск» в проверяемом периоде установлены прямые взаимоотношения с производителем товара ООО ТД «Рукава высокого давления» на выгодных условиях оплаты по факту поставки и доставки товара силами поставщика.

Производители ООО ТД «Рукава высокого давления» и ООО «Гидросистема» не имели ограничений с покупателями по объему и по сумме приобретаемой продукции.

Проверяемый налогоплательщик не мог не знать о реальном поставщике товара при наличии сертификатов.

Руководитель налогоплательщика ФИО10 непосредственно общался с представителями производителя сопел и резаков LOTS GUTTING AG, что свидетельствует об осведомленности проверяемого налогоплательщика о возможности приобретения резаков и сопел непосредственно у производителя, а не через цепочку посредников.

Руководитель налогоплательщика ООО «CMC Зимаг Металлургический Сервис Магнитогорск» ФИО10 не смог пояснить цель и причину, по которой был заключен договор с ООО «Стройтехмет», а не напрямую с производителем (дилером) товара. Кто являлся инициатором заключения договора не знает, так как не занимался этим процессом, занимался этим человек, работающий по доверенности. При этом ФИО26, который по доверенности подписывал договор с ООО «Стройтехмет» заявил, что подчинялся директору ФИО10

Обществом не представлены документы, подтверждающие проверку правоспособности ООО «Стройтехмет» и проявление коммерческой осмотрительности при выборе контрагента. При этом на дату заключения договора Общество не могло не знать об отсутствии у ООО «Стройтехмет» складов, транспортных средств, сотрудников, налаженных логистических связей с производителями и реальными поставщиками необходимой продукции. Реальная деловая цель заключения договора поставки со спорным контрагентом у Общества отсутствовала.

Транспортировка товара от ООО «Стройтехмет» документально не подтверждена.

Водители ФИО27, ФИО28, фамилии которых указаны в товарно-транспортных накладных, представленных ООО «Стройтехмет», и письмах, представленных ООО «CMC Зимаг Металлургический сервис Магнитогорск», не подтвердили транспортировку спорного товара.

ООО «Деловые линии» не подтвердило, что в проверяемом периоде осуществляло транспортировку спорного товара от ООО «Стройтехмет» в адрес ООО «CMC Зимаг Металлургический сервис Магнитогорск».

При этом Общество являлось единственным покупателем у ООО «Стройтехмет», что свидетельствует об экономической подконтрольности проверяемому налогоплательщику.

Кроме того после прекращения взаимоотношений в апреле 2019 года между организациями, деятельность ООО «Стройтехмет» прекратилась.

Денежные средства, перечисленные «CMC Зимаг Металлургический Сервис Магнитогорск» в адрес ООО «Стройтехмет», далее перечисляются по цепочке через транзитные организации ООО «Легион-Ч», ООО «Ювенир», ООО «Альфа Строй», ООО «Строительная комплектация и металлопрокат» с последующим обналичиванием.

Налоговая нагрузка ООО «Стройтехмет» искусственно минимизирована путем включения в книгу покупок контрагентов, обладающих признаками номинальных. По результатам анализа книг покупок и продаж контрагентов ООО «Стройтехмет» по цепочке установлено, что в период взаимоотношений с ООО «Стройтехмет» организации представляют нулевые декларации, не отражают реализацию в адрес своих покупателей, и как следствие, не формируют источник возмещения НДС.

По результатам проверки инспекцией сделан вывод о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Арбитражный суд признает данный вывод инспекции правомерным.

В рассматриваемом случае, установленные инспекцией обстоятельства и собранные доказательства подтверждают направленность действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.

Так, в ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что:

- спорные контрагенты, заявляемые налогоплательщиком в качестве исполнителей сделок (строительно-монтажных работ и поставки товара) не имели реальной возможности их исполнения, поскольку обладают всеми признаками «номинальных» структур (с учетом того, что руководители спорных контрагентов не отрицали руководство организациями, однако что-либо конкретное об их деятельности пояснить не смогли, а также отсутствия у организаций материальных активов и соответствующего персонала, несения расходов в целях осуществления реальной предпринимательской деятельности, отсутствия доказательств использования ими привлеченных ресурсов, складских помещения для хранения значительного количества специфичного товара, представления налоговой отчетности в налоговые органы с «минимальными» показателями),

- отсутствовал источник возмещения НДС,

- осуществлялись операции преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязательств, у которых отсутствуют документы, подтверждающие наличие реальных возможностей исполнения сделок и у которых налогоплательщик выступал единственным контрагентом,

- имела место нетипичность хозяйственной деятельности налогоплательщика со спорными контрагентами по отношению к иным контрагентам налогоплательщика,

- после завершения отношений с налогоплательщиком, деятельность спорных контрагентов также прекращалась,

- отсутствовала реальность заявленных в первичных документах строительно-монтажных работ, сопровождающаяся их выполнением силами самого налогоплательщика либо привлеченных физических лиц без надлежащего оформления договорных отношений,

- объект выполнения работ являлся режимным, однако пропусков на объект на имя спорных контрагентов не оформлялось,

- имелись полученные свидетельские показания и документы, опровергающие какое-либо участие спорных контрагентов в заявленных сделках, при активном участии в них самого налогоплательщика и физических лиц в отсутствие оформления договорных отношений,

- у налогоплательщика имелись устойчивые связи и прямые хозяйственные отношения с реальными поставщиками товара, являющегося специфическим и не находящемся в широком обращении (промышленные рукава, сопла резака, резаки, насадки для сопел иностранного производства),

- отсутствовал источник возникновения и факт приобретения спорным контрагентом товара для его последующей реализации налогоплательщику и документальное подтверждение транспортировки товара от спорного контрагента,

- в ряде случаев имела место нереальность сделок поставки товара, сопровождающихся применением налогоплательщиком схемы «задваивания» товарного потока в виде наличия реального потока товара от реальных поставщиков и искусственного документального формирования нереального потока товара с участием спорных контрагентов без их встраивания в цепочку реальных сделок,

- в ряде случаев имела место фиктивность сделок поставки товара с заявленным контрагентом, сопровождающихся применением налогоплательщиком схемы «встраивания» спорного контрагента в цепочку реальных сделок (что с учетом выявления реальных поставщиков предопределило проведение инспекцией реконструкция налоговых обязательств налогоплательщика, предоставив расходы по налогу на прибыль и вычеты по НДС по ценам реальных исполнителей сделок),

- отсутствовали разумные экономические (за исключением необоснованной налоговой выгоды) и организационные причины вовлечения в спорные сделки формально участвовавших посредников (с учетом наличия у налогоплательщика прямых хозяйственных отношений с реальными поставщиками товара),

- использовалась схема движения денежных средств при согласованности действий, свидетельствующая о транзитном движении денежных средств с их последующим обналичиванием.

В данном случае, инспекций собраны достаточные доказательства, свидетельствующие о том, что ни один из заявленных контрагентов не имел реальной возможности исполнить сделки, что подтверждается установленными инспекцией в ходе налоговой проверки обстоятельствами, соответственно представленные налогоплательщиком первичные документы содержат недостоверные сведения относительно взаимоотношений со спорными контрагентами.

Инспекцией верно отмечено, что с учетом установленных в ходе налоговой проверки обстоятельств, единственной целью налогоплательщика при фиктивном документальном оформлении отношений со спорными контрагентами являлось не получение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии в виде необоснованного получения вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль.

Документооборот в отсутствие расчетов между участниками сделок либо наличия расчетов с учетом фактов обналичивания денежных средств, носит формальный характер и направлен не на ведение реальной хозяйственной деятельности, а исключительно на создание видимости хозяйственных операций, где контрагенты являются «транзитными» организациями, а не реальными хозяйствующими субъектами гражданского оборота.

Также следует учитывать и то, что инспекцией установлены обстоятельства, дающие основания полагать, что экономический источник вычета (возмещения) НДС для налогоплательщика, сформированного организациями, участвовавшими в транзитном перечислении денежных средств, в бюджете не создан, поскольку за незначительным налоговым бременем спорных контрагентов стоял вывод денежных средств по фиктивным документам путем согласованных действий, а не реальная экономическая деятельность, что не позволяет налогоплательщику претендовать на получение налоговой выгоды.

Изложенное, в совокупности с созданием формального документооборота свидетельствует об отсутствии у налогоплательщика реальной деловой цели в совершении спорных сделок и налоговая цель в данном случае очевидно превалировала над экономической.

Установленными в ходе налоговой проверки обстоятельствами и собранными инспекцией доказательствами подтверждается, что неполная уплата налога явилась следствием реализации налогоплательщиком схемы создания «искусственной» ситуации, при которой спорные сделки формально соответствуют требованиям закона, но фактически направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды.

В ходе налоговой проверки инспекцией собраны доказательства, свидетельствующие о нереальности финансово-хозяйственных взаимоотношений налогоплательщика, а также о том, что спорные контрагенты умышленно включены налогоплательщиком в «цепочку» контрагентов с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

При указанных обстоятельствах инспекция обоснованно посчитала, что налогоплательщик знал об оформлении и принятии к учету первичных документов от имени спорных контрагентов, отражающих несуществующие хозяйственные операции.

Включая в документооборот формально составленные первичные документы от имени контрагентов, реальность взаимоотношений с которым не подтверждена и которой в действительности не имело места, претендуя при этом на незаконную минимизацию налоговых обязанностей, налогоплательщик понимал и осознавал противоправный характер своих действий, сознательно допускал наступление вредных последствий таких действий, исключительно в целях уклонения от исполнения налоговых обязательств в виде непоступления налогов в бюджет.

С учетом установленных в ходе налоговой проверки обстоятельств, деяния налогоплательщика правомерно квалифицированы по п. 3 ст. 122 НК РФ, как совершенные с умыслом.

Следовательно, при наличии умысла на совершение налогового правонарушения, доводы налогоплательщика о проявлении им должной степени осмотрительности при выборе спорных контрагентов не могут быть приняты судом во внимание.

Довод налогоплательщика о необходимости применения реконструкции налоговых обязательств подлежит отклонению.

Так, в ходе налоговой проверки инспекцией в части ряда сделок поставки товара установлены лица, поставлявшие напрямую товар налогоплательщику, минуя спорных контрагентов, то есть лица, осуществившие в действительности фактическое исполнение по сделкам в рамках легального хозяйственного оборота.

В этой части налогоплательщиком использовалась схема «встраивания» спорных контрагентов в цепочку сделок с реальными поставщиками.

Соответственно, в этой части инспекцией в ходе налоговой проверки проведена реконструкции налоговых обязательств налогоплательщика по налогу на прибыль и по НДС путем предоставления обоснованных и документально подтвержденных расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС (с учетом цен реальных исполнителей сделок).

В остальной части (частично поставка товара и строительно-монтажные работы) подобный подход со стороны инспекции применению не подлежал.

Так, в этой части отсутствовала реальность заявленных в первичных документах работ и товара, сопровождающаяся их выполнением силами самого налогоплательщика либо привлеченных физических лиц без надлежащего оформления договорных отношений, а также задваиванием товарного потока в виде наличия реального потока товара от реальных поставщиков и искусственного документального формирования нереального потока товара с участием спорного контрагента без его встраивания в цепочку реальных сделок.

Если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием «технических» компаний преследовалась непосредственно самим налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как «техническую» компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности не отвечает предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций (п. 39 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 3 (2021), утв. Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 10.11.2021).

Поскольку в этой части в отношении спорных контрагентов налогоплательщиком умышленно создан формальный документооборот, не сопровождающийся реальным исполнением и налогоплательщик не получил какого-либо предоставления по сделкам, оформленным от имени спорных контрагентов, изложенное указывает на отсутствие у заявленных хозяйственных операций признака реальности.

При этом, в ситуации исполнения сделок собственными силами налогоплательщика либо привлеченными физическими лицами без надлежащего документального оформления взаимоотношений, признание в судебном порядке права на отнесение соответствующих расходов, документированных от имени проблемных контрагентов ведет к двойному учету соответствующих расходов при исчислении налога на прибыль.

Также денежные средства в бухгалтерской и налоговой отчетности спорными контрагентами не отражались, налоги не исчислялись и не уплачивались, а потому произвольного завышения сумм налогов, пени и штрафов, начисленных по результатам проверки, инспекцией не допущено.

Указанный вывод арбитражного суда, в числе прочего, также соответствует правовой позиции, изложенной в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 06.05.2022 № 310-ЭС22-6490 по делу № А09-4851/2021.

Доводы налогоплательщика о том, что инспекцией в ходе проверки не допрошено достаточное количество свидетелей, а показания опрошенных – неверно истолкованы инспекцией, указанных выше выводов инспекции, основанных на всей совокупности добытых в ходе налоговой проверки доказательств, не опровергает.

Ссылка налогоплательщика на то, что инспекция не вправе оценивать экономическую целесообразность принимаемых хозяйствующими субъектами решений не принимается, поскольку это имеет правовое значение лишь в том случае, если по результатам налоговой проверки не установлены обстоятельства, свидетельствующие о необоснованности получения налоговой выгоды.

В обратном случае, инспекция вправе оценивать действия налогоплательщика, в том числе, и на предмет наличия разумных экономических причин и намерений получить реальный экономический эффект в результате реальной предпринимательской деятельности, как правомочная при таких обстоятельствах оценивать обоснованность получения налоговой выгоды.

Доводы налогоплательщика о том, что некоторые свидетели не исключили возможность исполнения сделок заявленными контрагентами опровергаются совокупностью полученных инспекцией доказательств, в том числе показаниями иных свидетелей, которые однозначно опровергли реальность деятельности и исполнение сделок спорными контрагентами, при этом, опрошенные инспекцией лица являлись непосредственными участниками рассматриваемых событий, более того показания данных лиц, соотносятся с иными доказательствами, указывающими на отсутствие у заявленных хозяйственных операций признака реальности. Приведенные свидетельские показания, правдивость которых под сомнение не поставлена, не имеют противоречивый либо неясный характер, и отвечают критерию относимости доказательств в суде.

Не принимается ссылка налогоплательщика об отсутствии возможности нести ответственность за своих контрагентов на всех стадиях уплаты налога в бюджет, поскольку именно налогоплательщиком заявлены сделки со спорными контрагентами, а потому негативные последствия в этой части не могут быть переложены на бюджет РФ.

При этом, именно налогоплательщик, вступая в подобные хозяйственные отношения, несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности провести налоговые вычеты либо уменьшить налогооблагаемую прибыль ввиду отсутствия надлежаще оформленных первичных документов, подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Также отклоняется довод, что налогоплательщик выполнил все установленные ст.ст. 169, 171, 172, 252 НК РФ требования, поскольку само по себе оформление операций со спорными контрагентами в учете налогоплательщика не опровергает выводов инспекции, а подтверждает лишь выполнение обязанностей по формальному учету этих хозяйственных операций.

Ссылки налогоплательщика на отдельные факты, свидетельствующие, по его мнению, о реальной хозяйственной деятельности спорных контрагентов (как то некоторые свидетельские показания, незначительные численность и перечисления денежных средств) подлежат отклонению, поскольку указанные факты носят единичный и непродолжительный характер, не соотносятся с заявленными хозяйственными операциями, осуществлены лишь для создания видимости реальной деятельности, что, как правило, свидетельствует об использовании реквизитов и расчетных счетов таких организаций для обналичивания денежных средств.

При этом, как верно отмечено инспекцией, учитывая наличие умышленных действий, направленных на незаконное получение вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль, является само собой разумеющимся стремление участников подобных отношений скрыть достоверную информацию о реальных обстоятельствах сделок.

Ссылка налогоплательщика на судебное дело № А76-165/2023 о взыскании убытков не принимается, поскольку этот судебный спор по существу исковых требований судом не рассматривался, ввиду принятия отказа налогоплательщика от исковых требований и прекращении производства по делу.

Перечисленные выше обстоятельства, касающиеся условий и обстоятельств исполнения заявленных сделок, информации, полученной инспекцией, оцениваются судом в их совокупности и взаимосвязи, и свидетельствуют о создании налогоплательщиком в результате формального документооборота ситуации, позволяющей получить налоговые выгоды вне связи с реальной предпринимательской (иной экономической) деятельностью.

Возражения налогоплательщика не опровергают фактические обстоятельства, установленные в ходе налоговой проверки, а по сути, представляют собой собственную трактовку этих обстоятельств, основанную исключительно на обобщенном мнении о недоказанности недобросовестности действий налогоплательщика. При этом, налогоплательщик игнорирует полученные инспекцией доказательства, свидетельствующие об отсутствии у хозяйственных операций признака реальности и об участии налогоплательщика в создании формального документооборота в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

Доводы налогоплательщика сводятся к опровержению отдельных доказательств, полученных инспекцией, тогда как в основу оспоренного решения положена достаточная совокупность таких доказательств в их тесной взаимосвязи. Наличие налоговых претензий со стороны инспекции обусловливается достаточной совокупностью доказательств совершения налогового правонарушения, добываемой в рамках мероприятий налогового контроля. Как указано выше, в настоящем деле таковая совокупность доказательств инспекцией представлена.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

С учетом изложенного, оснований для признания недействительным решения инспекции в этой части у арбитражного суда не имеется.

2. Основанием для вынесения оспоренного решения в этой части послужили выводы инспекции об умышленном завышении налогоплательщиком произведенных расходов в целях исчисления налогооблагаемой прибыли на сумму платежей по договорам обязательного медицинского страхования, не связанных с расходами на содержание работников.

Так, инспекцией в ходе налоговой проверки установлено, что между ООО «CMC Зимаг Металлургический Сервис Магнитогорск» и ОАО «АльфаСтрахование» (Страховщик) заключены договоры добровольного медицинского страхования (ДМС), согласно которым Страховщик обязуется за установленную договором плату (страховую премию) организовать и оплатить медицинские и иные услуги, оказываемые застрахованным лицам (работникам Общества) при наступлении страховых случаев.

Инспекцией по результатам выездной налоговой проверки установлено, что:

- OOO «CMC Зимаг Металлургический Сервис Магнитогорск» заключены в 2017 году договоры добровольного медицинского страхования, в которых по сравнению с предыдущим годом (2016 г.) страховая премия увеличена в 13,7 раз, что не соответствовало приросту количества вновь принятых сотрудников (количество застрахованных сотрудников увеличилось в 3,5 раза по сравнению с 2016 годом). Расходы Общества на добровольное медицинское страхование работников в 8-10 раз превысили аналогичные расходы, понесенные OOO «CMC Зимаг Металлургический сервис» (единственный участник Общества), что свидетельствует о нетипичных для данного вида договоров условиях;

- налогоплательщик, утверждая положение о добровольном медицинском страховании работников, не мог не знать, что большая часть суммы страховой премии фактически не была направлена на медицинское обслуживание сотрудников OOO «CMC Зимаг Металлургический Сервис Магнитогорск» в 2017-2019 годах;

- информация о фактических расходах, совершенных медицинскими учреждениями по полисам ДМС в налоговый орган не представлена ни ОАО «АльфаСтрахование», ни проверяемым лицом, что свидетельствует о намеренном сокрытии данных сведений и согласованности действий Общества и страховщика. Расшифровка расходов в разрезе медицинских учреждений, представленная ОАО «АльфаСтрахование», не подтверждается данными, полученными от медицинских организаций;

- опрошенные сотрудники OOO «CMC Зимаг Металлургический сервис» однозначно подтвердили, что не получали медицинское обслуживание, лекарства, высокотехнологичную медицинскую помощь, витаминизацию и вакцинацию сверх суммы, указанной в полисах добровольного медицинского страхования в 2017-2019 годах, а именно, медицинские услуги получены работниками в основном на суммы от 5 000 руб. до 12 000 руб. в год, что значительно расходится с суммами, указанными в расшифровке расходов, представленной ОАО «АльфаСтрахование» (свыше 60 тыс.руб. в год на человека);

- при сравнении предоставленных лечебными учреждениями реестров о предоставлении медицинских услуг, лекарственных препаратов, реабилитационно-восстановительного лечения в разрезе застрахованных лиц установлено существенное отклонение данных лечебных учреждений от данных, предоставленных ОАО «АльфаСтрахование», в том числе: за 2018 год лечебными учреждениями подтверждены расходы в сумме 1,86 млн. руб. (ОАО «АльфаСтрахование» заявлена сумма понесенных расходов 40,71 млн. руб.), за 2019 год лечебными учреждениями подтверждены расходы в сумме 1,58 млн. руб. (ОАО «АльфаСтрахование» заявлены расходы 39,06 млн. руб.);

- основная часть денежных средств OOO «CMC Зимаг Металлургический Сервис Магнитогорск», перечисленных в Магнитогорский филиал ОАО «АльфаСтрахование», направлена в дальнейшем не реальным организациям, которые оказывали медицинские услуги и предоставляли лекарственные средства, а транзитным организациям ООО «Гезель», ООО «Медассист», ООО «Транемед», ИП ФИО9 и другим.

По результатам проверки инспекцией сделан вывод о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

С указанным выводом инспекции согласиться нельзя.

Так, п. 1 ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций в целях гл. 25 НК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

В соответствии с ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Расходы на оплату труда в соответствии с п. 2 ст. 253 НК РФ отнесены к расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

В соответствии с п. 1 ст. 255 НК РФ, в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Согласно подп. 16 ст. 255 НК РФ в целях налогообложения прибыли учитываются расходы работодателей по договорам на оказание медицинских услуг, заключенным в пользу работников. При этом расходы работодателей по договорам на оказание медицинских услуг, заключенным в пользу работников на срок не менее одного года с медицинскими организациями, имеющими соответствующие лицензии на осуществление медицинской деятельности, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 6 процентов от суммы расходов на оплату труда.

Совместным Письмом Минфина РФ и ФНС РФ от 03.07.2012 № ЕД-4-3/10859@, а также письмом Минфина РФ от 28.06.2017 № 03-03-07/40667 подтверждена правомерность отнесения на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль затрат на медицинское обслуживание работников.

В соответствии со ст. 2 Закона Российской Федерации от 27.11.1992 № 4015-1 страхование - отношения по защите интересов физических и юридических лиц, Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований при наступлении определенных страховых случаев за счет денежных фондов, формируемых страховщиками из уплаченных страховых премий (страховых взносов), а также за счет иных средств страховщиков.

Страховая деятельность (страховое дело) - сфера деятельности страховщиков по страхованию, перестрахованию, взаимному страхованию, а также страховых брокеров по оказанию услуг, связанных со страхованием, с перестрахованием.

Медицинское страхование является формой социальной защиты интересов населения в охране здоровья. Цель медицинского страхования - гарантировать гражданам при возникновении страхового случая получение медицинской помощи за счет накопленных средств и финансировать профилактические мероприятия.

Медицинское страхование осуществляется в двух видах: обязательном и добровольном.

Обязательное медицинское страхование является составной частью государственного социального страхования и обеспечивает всем гражданам Российской Федерации равные возможности в получении медицинской и лекарственной помощи, предоставляемой за счет средств обязательного медицинского страхования в объеме и на условиях, соответствующих программам обязательного медицинского страхования.

Добровольное медицинское страхование осуществляется на основе программ добровольного медицинского страхования и обеспечивает гражданам получение дополнительных медицинских и иных услуг сверх установленных программами обязательного медицинского страхования.

Объект добровольного медицинского страхования как страховой риск, связанный с затратами на оказание медицинской помощи при возникновении страхового случая.

Нормы ст. 9 Закона Российской Федерации от 27.11.1992 № 4015-1 определяют страховой случай в качестве совершившегося события, предусмотренного договором страхования или законом, с наступлением которого возникает обязанность страховщика произвести страховую выплату страхователю, застрахованному лицу, выгодоприобретателю или иным третьим лицам.

Под страховым риском названная норма понимает предполагаемое событие, на случай наступления которого проводится страхование: событие, рассматриваемое в качестве страхового риска, должно обладать признаками вероятности и случайности его наступления.

Объектами личного страхования могут быть имущественные интересы, связанные с жизнью, здоровьем.

Как следует из ст. 19 Федерального закона от 21.11.2011 № 323-ФЗ каждый имеет право на медицинскую помощь в гарантированном объеме, оказываемую без взимания платы в соответствии с программой государственных гарантий бесплатного оказания гражданам медицинской помощи, а также на получение платных медицинских услуг и иных услуг, в том числе в соответствии с договором добровольного медицинского страхования.

Нормы НК РФ не устанавливают перечень медицинских услуг, оказываемых работникам за счет работодателя - налогоплательщика, учитываемых в составе расходов для расчета налога на прибыль, равно как и то, что такие услуги должны быть оказаны исключительно на территории РФ.

Таким образом, под объектом медицинского страхования подразумевается обеспечение имущественных интересов страхователя, которым может быть вероятно и случайно причинен ущерб, вызванный затратами на оказание медицинской помощи, а не состояние здоровья страхователя и возможность причинения ему вреда.

Вместе с этим, судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики.

В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

При этом, целесообразность, рациональность и эффективность своей финансово-хозяйственной деятельности вправе оценивать только сам налогоплательщик (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 № 320-О-П).

Принимая во внимание содержание ч. 5 ст. 200 АПК РФ, а также правовую позицию Конституционного Суда РФ, сформулированной в Определении от 25.07.2001 № 138-О, бремя доказывания обстоятельств, свидетельствующих о необоснованности налоговой выгоды, равно как и недобросовестности налогоплательщика возлагается именно на налоговый орган.

С учетом презумпции добросовестности налогоплательщика выводы налогового органа о необоснованности налоговой выгоды должны быть основаны на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

В соответствии с позицией, изложенной в п.п. 1, 3, 4 и 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Установление судом наличия разумных или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Однако в данном случае, инспекцией не представлено достаточных доказательств, бесспорно подтверждающих недобросовестность налогоплательщика и умышленную направленность его действий на получение необоснованной налоговой выгоды.

Так, факт перечисления налогоплательщиком в адрес ОАО «АльфаСтрахование» в полном объеме денежных средств по договорам добровольного медицинского страхования в отношении своих работников, что обусловило несение налогоплательщиком расходов, учитываемых при исчислении налогооблагаемой прибыли, инспекцией не оспаривается.

Обстоятельств того, что понесенные в интересах своих работников расходы не учтены в качестве доходов в целях налогообложения НДФЛ и страховыми взносами во внебюджетные фонды инспекцией не вменяется.

Наличие у налогоплательщика разумной деловой цели при подписании договоров добровольного медицинского страхования следует из необходимости предоставлять своим работникам гарантированные законодательством меры поддержки при наступлении страхового случая, факт наступления которых в числе прочего не может быть предопределенным и запланированным.

Изложенное непосредственным образом связано с обеспечением стабильной текущей хозяйственной деятельности самого налогоплательщика (в том числе с целью снижения расходов на поиск и привлечение персонала, на оплату пособий по временной нетрудоспособности, выплачиваемых за счет средств работодателя, на более эффективное расходование рабочего времени), с имеющимися трудовыми отношениями с работниками (с учетом стажа и занимаемой должности), выплаты носили стимулирующий характер в рамках системы оплаты труда, производились на основании локального нормативного акта, устанавливающего нормы трудового права, что соответствует критериям расходов, установленным в ст. 252 НК РФ.

Доказательств того, что налогоплательщик и его спорный контрагент являлись взаимозависимыми и/или аффилированными лицами, либо что их действия носили согласованный умышленный характер, инспекцией не представлено.

Само по себе то обстоятельство, что спорный контрагент в рамках налоговой проверки не представил инспекции запрошенных документов, а директор не явился на допрос, такими доказательствами не являются.

Доказательств того, что перечисленные налогоплательщиком денежные средства в рамках договоров добровольного медицинского страхования являлись прикрытием для осуществления иной, запрещенной законом деятельности инспекцией не установлено.

Последующее движение реально перечисленных налогоплательщиком денежных средств, с учетом отсутствия каких-либо доказательств их возвратности в распоряжение налогоплательщика, а также согласованного характера действий сторон, находится за пределами контроля налогоплательщика, негативные последствия чего вменены налогоплательщику быть не могут.

Признаки «номинальной структуры» в отношении второй стороны договоров добровольного медицинского страхования (ОАО «АльфаСтрахование») инспекцией также не установлены, какой-либо причастности этого лица к организациям, занимающимся запрещенной законом деятельности, инспекцией не добыто, обстоятельств отсутствия у него возможности предоставлять соответствующие услуги инспекцией не установлено.

Довод инспекции о том, что размер страховой премии обладал характером завышенного не принимается, поскольку обоснованность предложенной инспекцией методики, в виде сравнения размеров страховых премий налогоплательщика и его учредителя, вызывает сомнения.

В частности, налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу при применении ст. 252 НК РФ оценивать произведенные налогоплательщиком расходы с позиции их экономической целесообразности.

Расходы признаются экономически обоснованными, если они необходимы для деятельности налогоплательщика (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 № 8905/10, от 25.02.2010 № 13640/09, Обзор судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 4, утв. Президиумом Верховного Суда РФ 20.12.2016, Определение Верховного Суда Российской Федерации от 20.02.2018 № 305-КГ17-15790 по делу № А40-171348/2016), что имело место и в данном случае.

Доказательств того, что избранное инспекцией для сравнения юридическое лицо может быть использовано в качестве аналога в ходе налоговой проверки инспекций не добыто, возможность использования иных аналогов инспекцией не проверена.

При этом, налогоплательщиком подобное увеличение размера страховой премии объяснено разумными причинами, как то перевод части работников и их принятие налогоплательщиком из другого крупного хозяйствующего субъекта, так и необходимость создания условий для привлекательности работы у налогоплательщика, заполняемость рабочих ставок и отсутствие потерь рабочих мест с целью обеспечения стабильной текущей хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Этому соответствует и установленное инспекцией в ходе налоговой проверки обстоятельство повышения численности работников налогоплательщика более чем в 3 раза.

Соответственно, сам факт необоснованного завышения налогоплательщиком спорных расходов инспекцией достаточными доказательствами не подтвержден.

Ссылка инспекции на то, что расшифровка расходов в разрезе медицинских учреждений, представленная ОАО «АльфаСтрахование», не подтверждается данными, полученными от медицинских организаций, подлежит отклонению, как не опровергающая обоснованность и документальную подтвержденность понесенных налогоплательщиком расходов, равно как и их направленность на получение дохода, о чем указано выше.

Обстоятельства последующих взаимоотношений спорного контрагента с медицинскими организациями, соблюдение ими требований действующего законодательства, не является препятствием для учета расходов налогоплательщика в целях исчисления его налогооблагаемой прибыли.

Тем более, что такие обстоятельства (взаимоотношения спорного контрагента с медицинскими организациями) всесторонним и полным образом инспекцией в ходе налоговой проверки не исследованы.

Изложенное в равной степени относится и к доводу инспекции об отклонении данных лечебных учреждений от данных, предоставленных ОАО «АльфаСтрахование».

Довод инспекции о том, что опрошенные сотрудники налогоплательщика подтвердили неполучение медицинского обслуживания, сверх суммы, указанной в полисах ДМС (показав, что медицинские услуги получены в основном на суммы от 5 000-12 000 руб., в том время как в расшифровке расходов, представленной ОАО «АльфаСтрахование», указано на получение суммы свыше 60 000 руб. в год на человека) подлежит отклонению, поскольку допросы произведены инспекцией лишь в отношении 1/3 части работников, что исключает бесспорный и доказанный характер указанного довода инспекции. Иных мероприятий налогового контроля в этой части инспекцией не проведено.

При указанных обстоятельствах, инспекции в ходе налоговой проверки следовало исходить из основных положений законодательства Российской Федерации о налогах и сборах (п. 7 ст. 3, п. 6 ст. 108 НК РФ), о том, что неустранимые сомнения в виновности лица в совершении налогового правонарушения, должны быть истолкованы в пользу этого лица.

Таким образом, в целом выводы инспекции в части рассматриваемого эпизода достаточными доказательствами, с бесспорностью подтверждающими, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий в виде умышленного завышения расходов, не подтверждается.

С учетом отсутствия у инспекции законных оснований для отказа налогоплательщику в учете расходов, решение в указанной части не может быть признано соответствующим нормам действующего законодательства, а потому подлежит признанию недействительным в части доначисления налога на прибыль в размере 17 247 283 руб., соответствующих пени и штрафа по данному налогу.

3. Основанием для вынесения оспоренного решения в этой части послужили выводы инспекции о невозможности отнесения расходов налогоплательщика, связанных с услугами по организации просмотра хоккейных матчей в VIP-ложе, к расходам на рекламу при исчислении налогооблагаемой прибыли.

Так, в ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что согласно договоров оказания услуг от 02.06.2016 № 155, от 30.06.2017 № 231, от 01.03.2018 № 50, от 09.07.2019 № 111 АНО «Хоккейный клуб «Металлург» (Исполнитель) оказывает ООО «CMC Зимаг Металлургический сервис Магнитогорск» (Заказчик) услуги по организации просмотра хоккейных матчей в комфортных условиях отдельной VIP-ложи во время проведения хоккейных матчей в УКРЦ «Арена Металлург» с предоставлением абонементов (неименных).

Расходы, понесенные Обществом в 2017-2019 годах в качестве оплаты услуг но организации просмотра хоккейных матчей в VIP-ложе в обшей сумме 3 729 984 руб. отражены в бухгалтерском учете налогоплательщика на счете 26 «Общехозяйственные расходы» как расходы административно-управленческого персонала на рекламу и в дальнейшем списаны в Д-т счета 20 «Основное производств», расходы со счета 20 списаны в Д-т счета 90.02 «Себестоимость продаж».

Согласно пояснениям генерального директора ООО «CMC Зимаг Металлургический сервис Магнитогорск» ФИО10 (протокол допроса от 23.06.2021) АНО «Хоккейный клуб «Металлург» предоставляет услуги рекламы и ВИП-ложу в соответствии с договорами. В ВИП-ложу по договору с АНО «Хоккейный клуб «Металлург» ходят сотрудники предприятия с семьями. Также ООО «CMC Зимаг Металлургический Сервис Магнитогорск» использует ВИП-ложу для представительских целей.

В ответ на требование Инспекции от 04.06.2021 № 5 о представлении первичных документов, подтверждающих представительские расходы, принятые в налоговом учете в период 2017-2019 годов, Общество представило приказ от 10.01.2017 № 012/2 «Об утверждении лимитов представительских расходов», согласно которому с 01.01.2017 установлены лимиты представительских расходов в размере 4% от расходов на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.

Первичные документы, подтверждающие представительские расходы, Обществом не представлены.

Соответственно, оказанные АНО «Хоккейный клуб «Металлург» услуги по организации просмотра хоккейных матчей в VIP-ложе не являются расходами не рекламу либо представительскими расходами, а потому ООО «CMC Зимаг Металлургический сервис Магнитогорск» неправомерно отнесло на расходы по налогу на прибыль организаций затраты по договорам с АНО «Хоккейный клуб «Металлург» в сумме 3 729 984 руб.

Арбитражный суд признает указанный вывод инспекции правомерным.

Так, в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли организаций расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, понесенные налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно подп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений п. 4 ст. 264 НК РФ.

В силу п. 4 ст. 264 НК РФ к расходам организации на рекламу в целях налогообложения прибыли организации относятся:

- расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению), информационно-телекоммуникационные сети, при кино- и видеообслуживании;

- расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

- расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Отношения, которые возникают в процессе размещения и распространения рекламы, а также ее производства, регулируются Федеральным законом от 13.03.2006 № 38-ФЗ.

Реклама - это информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке. Объект рекламирования - это товар, средство его индивидуализации, изготовитель или продавец товара, результаты интеллектуальной деятельности, либо мероприятие, на привлечение внимания к которым направлена реклама. Таким образом, информация, признаваемая рекламой, должна соответствовать следующим требованиям: предназначаться для неопределенного круга лиц; привлекать, формировать и поддерживать интерес к объекту рекламирования; способствовать продвижению объекта рекламирования (товара) на рынке (ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 № 38-ФЗ).

Расходы на рекламу - это расходы организации по целенаправленному информационному воздействию на потребителя для продвижения продукции (работ, услуг) на рынках сбыта.

К расходам на рекламу могут быть отнесены расходы на разработку, издание и распространение рекламных изделий; на приобретение, изготовление и распространение рекламных сувениров, образцов выпускаемой продукции; на приобретение (изготовление) и распространение призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных мероприятий.

Для отнесения на расходы затрат на информационные и рекламные услуги необходимо, чтобы эти услуги были связаны с деятельностью самого налогоплательщика.

Это вытекает из требования ст. 252 НК РФ об экономической обоснованности расходов. Только в таком случае может быть подтверждена связь расходов с производством и реализацией.

В данном случае, как верно отмечено инспекцией, просмотр хоккейных матчей в VIP-ложе и получаемая в связи с этим информация не может восприниматься в качестве рекламы и не подпадает под понятие рекламы, содержащееся в Федеральном законе от 13.03.2006 № 38-ФЗ, поскольку не отвечает признакам и условиям распространения рекламы.

Соответственно, с учетом установленных в ходе налоговой проверки обстоятельств инспекцией верно заключено, что услуги по организации просмотра хоккейных матчей в VIP-ложе не являются расходами на рекламу либо представительскими расходами, что исключает правомерность отнесения налогоплательщиком затрат на расходы при исчислении налогооблагаемой прибыли.

Ссылки налогоплательщика на то, что услуги по организации просмотра хоккейных матчей в VIP-ложе направлены на поддержание делового имиджа компании и способствуют укреплению партнерских отношений, договоры возмездного оказания услуг по VIP-ложе заключены в целях повышения узнаваемости логотипа SMS group, расположенного под VIP-ложей, на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование и поддержание интереса к нему, подлежат отклонению, поскольку просмотр хоккейных матчей в VIP-ложе не являлся целью повышения узнаваемости логотипа SMS group, как направленный на иные – непосредственно связанные с просмотром хоккейных матчей цели.

При этом, налогоплательщиком не раскрыто каким образом поддержан деловой имидж, укреплены партнерские отношения, повышена узнаваемость логотипа SMS group, привлечено внимание к объекту рекламирования, лишь просмотром хоккейных матчей в VIP-ложе, с расположением под ней логотипа SMS group, тем более, что указанное место использовалось для просмотра хоккейных матчей, а не исключительно для расположения логотипа SMS group.

С учетом изложенного, оснований для признания недействительным решения инспекции в этой части у арбитражного суда не имеется.

Таким образом, заявленные требования подлежат частичному удовлетворению.

Согласно ст. 112 АПК РФ вопросы распределения судебных расходов, к которым в соответствии со ст. 101 АПК РФ относится государственная пошлина, разрешаются арбитражным судом, рассматривающим дело, в судебном акте, которым заканчивается рассмотрение дела по существу.

Учитывая частичное принятие судебного акта в пользу налогоплательщика, с инспекции в пользу налогоплательщика подлежат взысканию судебные расходы по оплате государственной пошлины в размере 3 000 руб.

Руководствуясь ст.ст. 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л :

Заявленные требования удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 17 по Челябинской области № 990 от 11.03.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 17 247 283 руб., соответствующих пени и штрафа.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 17 по Челябинской области в пользу Общества с ограниченной ответственностью «СМС Зимаг Металлургический сервис Магнитогорск» судебные расходы по оплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб.

Решение может быть обжаловано в течение месяца после его принятия в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд путем подачи апелляционной жалобы через Арбитражный суд Челябинской области.


Судья А.П. Свечников