Решение от 12 октября 2017 г. по делу № А80-368/2016

20/2017-3889(1)

Арбитражный суд Чукотского автономного округа улица Ленина, дом 9а, Анадырь, 689000 www.chukotka.arbitr.ru Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ

Дело № А80-368/2016
г. Анадырь
12 октября 2017 года
резолютивная часть решения объявлена 05.10.2017

Арбитражный суд Чукотского автономного округа в составе судьи Дерезюк Юлии Владимировны, при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Мартыненко А.Ю.,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению от 01.08.2016 № 125

муниципального унитарного предприятия «Шмидтовское торговое предприятие Иультинского муниципального района» (ОГРН <***>, ИНН <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Чукотскому автономному округу (ОГРН <***>, ИНН <***>)

о признании недействительным решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.05.2016 № 8

при участии представителей: от заявителя - представитель не явился;

от инспекции – ФИО1 по доверенности от 27.03.2017 № 02- 36/02612, ФИО2 по доверенности от 10.03.2017 № 02-36/02061, ФИО3 по доверенности от 14.03.2017 № 02-36/02137, ФИО4

по доверенности от 17.08.2017 № 02-36/07847, Швец Е.В. по доверенности от 26.06.2017 № 02-36/06057,

от Управления – ФИО6 по доверенности от 18.09.2017 № 04- 11/08171

от Администрации Иультинского муниципального района Чукотского автономного округа - представитель не явился,

установил:

муниципальное унитарное предприятие «Шмидтовское торговое предприятие Иультинского муниципального района» (далее – заявитель, предприятие) обратилось в арбитражный суд в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) с требованием о признании незаконным (недействительным, несоответствующим НК РФ) решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Чукотскому автономному округу (далее – налоговый орган, инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.05.2016 № 8.

Определением от 02.08.2016 заявление принято к производству арбитражным судом в составе судьи Дедова А.В.

Определением от 24.10.2016 производство по делу приостановлено до вступления в законную силу решения суда по делу № А80-505/2015.

Определением от 05.05.2017 произведена замена судьи Дедова А.В. на судью Овчинникову М.Ю.

Определением суда от 10.05.2017 производство по делу возобновлено, предварительное судебное заседание назначено на 06.06.2017 на 14.30 час.

Определением суда от 06.06.2017 подготовка дела к судебному разбирательству завершена, судебное заседание с рассмотрением требований по существу спора назначено на 06.07.2017 на 16.00 час.

Определением от 10.07.2017 судебное заседание отложено. Определением от 07.08.2017 произведена замена состава суда на судью Дерезюк Ю.В.

Определением от 10.08.2017 судебное заседание отложено по ходатайству заявителя для представления расчетов по налогу.

Определением от 31.08.2017 судебное заседание отложено также по ходатайству заявителя в связи с необходимостью представления дополнительных расчетов и обоснований.

Лица, участвующие в деле, о месте и времени настоящего судебного заседания извещены надлежащим образом.

В судебное заседание обеспечена явка представителей налогового органа, Управления. Заявитель и третье лицо явку своего представителя в судебное заседание не обеспечили.

По мнению заявителя, оспариваемое решение, вынесенное по результатам выездной налоговой проверки, противоречит фактическим материалам проверки, действующей арбитражной практике и подлежит признанию незаконным.

В обоснование доводов, с учетом дополнительно представленных пояснений, предприятие указало, что неверная квалификация налоговым органом средств, поступивших от Администрации Иультинского муниципального района по муниципальным контрактам на оказание услуг по обеспечению населения социально-значимыми продуктами питания в целях реализации по заданным ценам, как дохода, привела к неправомерному включению данных сумм в выручку от реализации и доначислению НДС, а также налога на прибыль.

Предприятие полагает, что полученные по муниципальным контрактам средства являются средствами субсидии и отвечают необходимым условиям:

- спорные денежные средства выделены на основании решений представительных органов муниципальных образований о местном бюджете (на софинансирование расходных обязательств);

- имеется механизм компенсации предприятию его расходов, связанных с реализацией продуктов питания;

- средства предоставлены на безвозмездной и безвозвратной основе.

Со ссылкой на статьи 153, 154, 162 НК РФ, статьи 69, 78, 79 Бюджетного кодекса Российской Федерации заявитель считает, что полученные от Администрации района субсидии не являются выручкой и не подлежат включению в состав доходов по НДС и налогу на прибыль.

Вторым основанием предприятием указано на неисполнение обязанности налоговым органом по установлению реальной налоговой обязанности. Поскольку предприятие приобретало и впоследствии реализовывало социально-значимые продукты питания именно населению через розничные объекты торговли, то независимо от квалификации средств оплаченных по муниципальным контрактам, такие средства не могут быть отнесены к общему режиму налогообложения и как следствие повлечь начисление налога на прибыль и НДС. Поскольку субсидии получены предприятием для деятельности, облагаемой ЕНВД, то такая субсидия может быть учтена только в рамках ЕНВД, которая не предполагает уплату НДС и налога на прибыль.

Заявитель полагает, что налоговый орган неправомерно не учел в расходах при исчислении налога на прибыль себестоимость товаров, приобретенных по муниципальным контрактам (счет 90.02.2), приведя в данной части доводы лишь по 2012 году.

Кроме того предприятие полагает, что в соответствии со статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, пунктом 15 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 к дате составления акта проверки – 08.04.2016 срок давности привлечения к ответственности по НДС за 1 квартал 2013 года, по налогу на прибыль организаций за 2012 год истек. Указанное является самостоятельным основанием для признания решения незаконным в названной части.

Предприятие не согласилось с размером иных штрафных санкций, как рассчитанных инспекцией без учета принципа разумности и соразмерности, полагает, что налоговый орган неправомерно не учел в качестве смягчающих следующие обстоятельства:

- совершение правонарушения впервые; - неумышленный характер правонарушения; - добросовестность налогоплательщика;

- деятельность налогоплательщика и социальную направленность данной деятельности;

- тяжелое финансовое состояние.

С учетом приведенных доводов, вне зависимости от иных доводов, предприятие просит снизить размер штрафных санкций в восемь раз (в два раза за каждое обстоятельство), одновременно признав незаконным оспариваемое решение в части привлечения к ответственности по НДС за 1 квартал 2013, по налогу на прибыль за 2012 год.

Налоговый орган и Управление представили письменные отзывы и дополнения к ним, которыми отклонили доводы заявителя. Налоговый орган указал, что доначисление налогов правомерно, мотивировочная часть оспариваемого решения содержит все необходимые выводы, основанные на документах, полученных от налогоплательщика и исследованных в ходе проверки. При вынесении оспариваемого решения инспекция пришла к выводам, что предприятие не являлось получателем субсидии из бюджета, действовало как участник гражданско-правовой сделки на оказание услуг, поскольку, в числе прочего, заключало сделки при условиях ответственности, включая и расторжение контракта, соглашение о предоставлении субсидии в порядке бюджетного законодательства не заключало, не производило расчет фактических расходов для покрытия затрат за реализацию социально-значимых продуктов питания, не вело раздельный учет в части поступивших денежных средств по расходам на реализацию социально-значимых продуктов питания. Полученные предприятием денежные средства по муниципальным контрактам не могут быть квалифицированны ни как средства целевого финансирования (пп. 14 п.1 ст. 251 НК РФ), ни как поступления из бюджета (п.2 ст. 251 НК РФ).

В судебном заседании налоговым органом представлены пояснения на доводы налогоплательщика от 27.09.2017 относительно расчета налога на прибыль, а также решение Федеральной налоговой службы от 21.09.2016 № СА-4-9/17722@, согласно которому по итогам рассмотрения жалобы предприятия, ФНС России оставила жалобу предприятия без удовлетворения.

При рассмотрении дела судом установлены следующие обстоятельства.

Предприятие является юридическим лицом, состоит на учете в налоговом органе. Учредителем предприятия является Иультинский муниципальный район в лице Управления финансов, экономики и имущественных отношений Иультинского муниципального района. Основными целями деятельности предприятия являются удовлетворение потребностей населения в услугах торговли, обеспечение продуктами, товарами народного потребления, получение прибыли.

Основным видом деятельности является торговля розничная в неспециализированных магазинах.

На основании решения инспекции от 16.06.2015 № 27 с 16.06.2015 по 09.02.2016 проведена выездная налоговая проверка предприятия по всем налогам и сборам за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по результатам которой составлен Акт налоговой проверки от 08.04.2016 № 7.

30.05.2016 руководителем инспекции рассмотрены Акт проверки и документы, положенные в основу выявленных в ходе проверки нарушений налогового законодательства, исследованы возражения на акт проверки и принято решение № 8, которым предприятие привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением налогового органа предприятие привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) НДС в размере 1621495, налога на прибыль в размере 2090738, по статье 123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ в размере 71611 руб.; доначислен НДС за 1-4 кварталы 2012 года, 1-4 кварталы 2013 года, 1-2

кварталы 2014 года, налог на прибыль организаций за 2012-2014 год в общей сумме 24643139 руб.; начислены пени в общей сумме 7645505,07 руб. Предприятию предложено уплатить налоги, пени, штрафы и внести необходимые изменения в документы бухгалтерского и налогового учета.

Не согласившись с принятым инспекцией решением, предприятие обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Чукотскому автономному округу, которая решением Управления от 26.07.2016 № 05-12/05556 оставлена без удовлетворения, решение налогового органа оставлено без изменения.

Не согласившись с вынесенным решением налогового органа, предприятие обратилось с заявлением о признании решения недействительным в арбитражный суд.

Заслушав представителей, исследовав собранные по делу доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности, оценив представленные доказательства в соответствии со статьями 65, 68, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), суд находит заявленные требования подлежащими удовлетворению частично.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Основанием для принятия решения суда о признании ненормативного акта недействительным являются одновременно как его несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом гражданских прав и охраняемых законом интересов гражданина или юридического лица, обратившихся в суд с соответствующим требованием (статья 13 ГК РФ, пункт 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации»).

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на

орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Полномочия налогового органа на вынесение оспариваемого решения, порядок рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, налогоплательщиком не оспариваются, материалами подтвреждается его соблюдение.

Оспариваемым решением предприятию доначислен НДС за 2012 год в сумме 5675089 руб., за 2013 год в сумме 4922103 руб., за 1, 2 кварталы 2014 года в сумме 2601088 руб., установлено завышение налога, заявленного к возмещению из бюджета на сумму 991164 руб., доначислен налог на прибыль за 2012 год, за 2013 год в сумме 4453664 руб., за 2014 год в сумме 2376691 руб.

По мнению налогового органа, предприятие неправомерно не включило в доход суммы выручки, полученные от реализации услуг по муниципальным контрактам, чем занизило налоговую базу по налогу на прибыль организаций и не исчислило и не уплатило в бюджет НДС в 2012- 2014 годах.

Как установлено налоговым органом, во исполнение постановления Правительства ЧАО от 09.02.2011 № 51 (далее – постановление Правительства № 51), Законов о бюджете Чукотского автономного округа на 2012-2014 годы, предусматривающих выделение муниципальным образованиям субсидий на обеспечение населения социально-значимыми продуктами, Иультинским муниципальным районом приняты решения о бюджете, в соответствии с которыми утверждены расходные обязательства по оплате в 2012-2014 годах услуг на исполнение обязательств по обеспечению населения социально-значимыми продуктами питания за счет средств местного бюджета.

Постановление Правительства ЧАО № 51 определило условия предоставления субсидии муниципальным районам. Исполняя обязательные требования для получения субсидии, установленные постановлением

Правительства ЧАО № 51, в соответствии с которым субсидии предоставляются на конкурсной основе, Администрацией Иультинского района проведены конкурсные процедуры, по результатам которых заключены 4 муниципальных контракта с предприятием на оказание услуг по обеспечению населения Иультинского муниципального района в гп Мыс Шмидта, сп Рыркайпий, сп Нутепельмен, сп Уэлькаль социально-значимыми продуктами питания в период 2012-2014 годы.

Предметом всех вышеперечисленных Контрактов, является оказание услуг по обеспечению населения сел районов социально-значимыми продуктами питания. Данные услуги включают в себя услуги по завозу определенного объема социально-значимых продуктов питания (далее – товары) в пункты назначения и его реализацию по заданным ценам, единым для всех населенных пунктов, в ассортименте, количестве и по единой цене реализации, установленной в Спецификациях (приложения № 1 Контракта), муниципальный заказчик обязан оплатить Услуги.

Контракты определяли стоимость и порядок расчетов. В соответствии с пунктом 2 контрактов стоимость услуг формируется с учетом всех расходов исполнителя, связанные с исполнением, в том числе страхование, уплату налогов, сборов и других обязательных платежей.

Оплата услуг производится ежемесячно после получения от Исполнителя расчета размера причитающейся оплаты за определенные услуги по каждому населенному пункту и справок-расчетов.

В Контрактах определена формула расчета стоимости (Sмес), которая причитается Исполнителю муниципального контракта за оказанные услуги по обеспечению населения социально-значимыми продуктами питания, включающая в себя фактический объем реализации за отчетный период умноженная на стоимость услуги по обеспечению населения товаром из перечня.

Контрактами определены виды и наименования продуктов питания, реализуемых населению по фиксированным ценам в розницу.

Разделом 7 Контрактов установлена ответственность сторон.

В Спецификациях к Контрактам установлена фиксированная стоимость товара, подлежащая реализации населению в розничной торговле, при этом оптовая торговля товарами для дальнейшей продажи запрещена.

В спорный период по вышеуказанным муниципальным контрактам предприятием оказано услуг Администрации района на сумму 104912910 руб., в том числе в 2012 году – 43877206 руб., в 2013 году – 41567186 руб., в 2014 году 19468518 руб. Полученные доходы предприятием отнесены к учету по деятельности, относящейся к ЕНВД в полном объеме.

НДС с указанных доходов не уплачивался, поскольку предприятие учитывало полученные доходы в качестве средств субсидии. Суммы выручки от реализации услуг по муниципальным контрактам не включены предприятием доходы в целях исчисления и уплаты налога на прибыль организаций, поскольку социально-значимые продукты реализовывались в розницу, а так как магазины относятся к режиму ЕНВД, то другие налоги не уплачивались.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Абзацем 2 пункта 2 статьи 154 НК РФ предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг) с учетом субсидий, предоставляемых

бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации. При этом суммы субвенций (субсидий), предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен или льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются. Таким образом, в силу положений указанной нормы в налоговую базу по НДС не включаются только те субсидии, которые предоставляются налогоплательщику бюджетом в связи с применением таким лицом государственных регулируемых цен или льгот, предоставляемых отдельным потребителям для целей покрытия соответствующего убытка.

Поскольку денежные средства из муниципального бюджета поступали предприятию в качестве оплаты услуг по муниципальным контрактам, они не подлежат признанию ни в качестве субсидий, предоставляемых в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, ни как выделяемые в связи с предоставлением льготы. Оснований для применения пункта 2 статьи 154 НК РФ и исключения из налоговой базы по НДС сумм, полученных на основании муниципальных контрактов, у предприятия не имелось.

Налоговым органом с учетом положений статьи 149, пункта 4 статьи 170 НК РФ произведен перерасчет процентного соотношения доли выручки по деятельности, облагаемой по общей системе и ЕНВД в разрезе месяцев и кварталов с учетом доходов полученных по муниципальным контрактам, на основании справок-расчетов и доначислен НДС. Расчет налога отражен в решении инспекции на страницах 43-48. Расчет НДС проверен судом и

признается правильным, налогоплательщиком правомерность произведенного расчета (по суммам) не оспорены.

Судом установлено, что по условиям муниципальных контрактов, стоимость оказываемых услуг включала в себя затраты, связанные с выполнением обязательств, в том числе уплату налогов и сборов.

Налоговый орган правомерно, в соответствии с требованием пункта 4 статьи 164 НК РФ, исчислил сумму НДС расчетным методом. Налоговая ставка определена как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 3 статьи 164 НК РФ, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки, т.е 18/118. При этом моментом определения налоговой базы по НДС по спорному периоду определен день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав (пункт 1 статьи 167 НК РФ) на основании справок-расчетов, оформленных в соответствии с условиями муниципальных контрактов.

Налоговым органом, в соответствии с положениями статьи 170 НК РФ установлено занижение суммы вычетов по НДС, отраженных в налоговых декларациях предприятия по спорному периоду, правомерно произведен их перерасчет и сумма налоговых вычетов увеличена.

В отношении налога на прибыль, пункт 2 статьи 251 НК РФ определяет, что целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления и решений органов управления государственных внебюджетных фондов, а также целевые поступления от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению не учитываются при определении налоговой базы.

Поскольку предприятие не относится к перечисленным приведенной нормой субъектам, а является коммерческой организацией, хоть и созданной органом местного самоуправления, указанные положения не применимы и

любые денежные средства, полученные коммерческой организацией должны учитываться при налогообложении прибыли в общеустановленном порядке.

В ходе рассмотрения настоящего дела, установлено, что арбитражным судом рассмотрено дело А80-505/2015 со схожими обстоятельствами (муниципальному предприятию также оплачивались услуги по муниципальным контрактам по завозу и реализации социально-значимых продуктов питания по заданным ценам органами местного самоуправления на территории Чукотского автономного округа в спорный период). По результатам рассмотрения дела А80-505/2015 суды пришли к аналогичным выводам (постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 26.04.2017 по делу А80-505/2015, определение Верховного Суда Российской Федерации от 17.07.2017 № 303-КГ17-8328).

Таким образом оспариваемое решение в части доначисления НДС и налога на прибыль организаций за период 2012-2014 годы, основанное на переквалификации налоговым органом средств, полученных по муниципальным контрактам с бюджетных субсидий на средства по оплате услуг, является правомерным.

Налогоплательщик, оспаривая решение инспекции, в дополнениях к правовой позиции, со ссылкой на регистры бухгалтерского учета, указывает

- суммы средств софинансирования в размере 3322145,08 руб., 2823085,78 уже учтены налогоплательщиком в качестве внереализационных доходов по налогу на прибыль за 2012 год, 2013 год и не могут быть повторно учтены в качестве дохода;

- включая в налог на прибыль по 2012 году сумму субсидии в размере 38001928,04 руб. инспекция реконструировала налоговые обязательства с нарушением НК РФ. Распределяя расходы предприятия по видам деятельности, находящихся на разных режимах налогообложения, в расходы не была включена себестоимость товара (счет 90.02.2) в размере 27562417,44 руб., что привело к образованию прибыли и неправомерному доначислению налога;

- предприятием велся раздельный учет как в регистрах налогового учета, так и в регистрах бухгалтерского учета – все средства софинансирования

учтены на счете 91.01.

Из приложенных расшифровок и регистров бухгалтерского учета, подготовленных предприятием после проведения проверки (на стадии рассмотрения дела в суде) следует, что предприятие полагает неправомерным не включение в расходы при исчислении налога на прибыль стоимости приобретенных в рамках муниципальных контрактов товаров.

Вместе с тем, опровергая расчет налогового органа по налогу на прибыль, предприятием не представлены доказательства соответствия отраженных в оборотно-сальдовых ведомостях и регистрах бухгалтерского учета данных относительно доходов и расходов предприятия данным налоговых деклараций, равно как не представлены уточненные налоговые декларации по спорному периоду. Например, в дополнениях к заявлению налогоплательщик указал прибыль по 2012 году в размере 2805212 руб. и налог в размере 561042 руб., тогда как в декларации по тому же периоду налоговая база (прибыль) определена в сумме 291843 руб. и налог исчислен в размере 53369 руб.

Предложение налогового органа, адресованное предприятию письмом от 11.12.2015 о восстановлении учета хозяйственных операций за 2012-2014 годы и представлении уточненных деклараций по налогу, оставлено без внимания.

Доводы о ведении раздельного учета в отношении средств, полученных по муниципальным контрактам опровергаются материалами дела, в соответствии с которыми налогоплательщик раздельный учет средств, полученных по муниципальным контрактам (в части их расходования) не вел, доказательств обратного предприятием не представлено, а при ведении раздельного учета доходов по деятельности ЕНВД и ОСН установить реальные расходы предприятия с отнесением их к конкретному режиму налогообложения не представляется возможным.

В спорный период, наряду с деятельностью, подпадающей под общий режим налогообложения (ОСН), предприятие осуществляло деятельность, облагаемую единым налогом на вмененный доход (ЕНВД), в том числе: розничная торговля через магазины.

Предприятием организован раздельный учет доходов и расходов по различным системам налогообложения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, прибылью признается, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Статьей 274 НК РФ установлено, налоговой базой для целей настоящей главы признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса, подлежащей налогообложению. Доходы и расходы налогоплательщика в целях настоящей главы учитываются в денежной форме. Налогоплательщики, применяющие специальные налоговые режимы, при исчислении налоговой базы по налогу не учитывают доходы и расходы, относящиеся к таким режимам.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с

законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Определяя доходы предприятия при исчислении налога на прибыль в спорные периоды, инспекция правомерно увеличила сумму дохода по 2012 году на 37184073 руб., по 2013 на 35226429 руб., по 2014 на 16498744 руб., составляющих средства, полученные предприятием в оплату услуг по муниципальным контрактам.

Вопреки доводам налогоплательщика, при рассмотрении дела установлено, что деятельность в рамках муниципальных контрактов по оказанию услуг по завозу и реализации социально-значимых продуктов питания не может быть отнесена к режиму ЕНВД, поскольку услуги оказаны Администрации Иультинского муниципального района, оплата услуг производилась в безналичном порядке по справкам-расчетам, ежемесячно, что не позволяет отнести такую деятельность к розничной торговле. Кроме того, непосредственным потребителем завозимого товара Администрация не являлась. Население, приобретающее продукты питания в торговых точках розничной реализации, оплачивало приобретенный товар отдельно по договорам розничной купли-продажи (кассовым чекам), следовательно, выручка магазинов от реализованного товара в розницу и является доходом предприятия, полученным в рамках режима ЕНВД, тогда как, денежные средства, полученные предприятием по муниципальным контрактам являются доходом в рамках иной деятельности, облагаемой налогами по общей системе налогообложения.

Определяя вторую составляющую расчета налога на прибыль – расходы, инспекция правомерно руководствовалась положениями пункта 1 статьи 252 НК РФ, с учетом принципа, закрепленного в пункте 9 статьи 274 НК РФ, согласно которому расходы организаций в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности, а также утвержденным положением предприятия об учетной политике на 2012-2014 годы. При этом из доходов исключаются суммы налогов, предъявленных покупателю (статья 248 НК РФ).

В связи с отнесением дохода от реализации услуг по муниципальным контрактам к деятельности, подпадающей под ОСН, налоговым органом правомерно произведен расчет процентного соотношения доли выручки деятельности, находящейся на ОСН в общей сумме доходов по всем видам деятельности по спорному периоду.

Поскольку расходы распределяются пропорционально доле доходов от деятельности переведенной на ЕНВД и деятельности по ОСН в общей сумме доходов по всем видам деятельности, произведен перерасчет процентного соотношения в отношении расходов на основании справок-расчетов по муниципальным контрактам, в результате чего расходы предприятия, подлежащие учету при исчислении налога на прибыль в спорном периоде увеличены.

Проверив правильность произведенного расчета, отраженного налоговым органом на страницах 82-86 оспариваемого решения, а также расчет процентного соотношения доли выручки, отраженный на страницах 71-74 оспариваемого решения, судом установлено, что налоговым органом расчет произведен в связи с включением средств, полученных по муниципальным контрактам, правомерно квалифицированных как доход предприятия, полученный от деятельности, подлежащей налогообложению по общей системе, а не субсидия.

Расчет налоговым органом произведен верно, в соответствии с требованиями статей 247, 252, 274 НК РФ, положений об учетной политике предприятия.

Доводы налогоплательщика о повторности (задвоении) налогообложения опровергаются материалами проверки и оспариваемым решением. Так, на странице 67 решения налоговым органом указано, что сумма выручки, полученной по муниципальным контрактам, учтенная предприятием во внереализационных доходах сторнирована (исключена) во избежание двойного налогообложения, что также подтверждается приведенными расчетами.

Довод предприятия о наличии убытка от деятельности правомерно отклонен налоговым органом, поскольку не основан на фактических обстоятельствах и конкретных расчетах, а утверждение о том, что расходы предприятия превысили его доходы, является не подтвержденным. Кроме того, сам налогоплательщик, как в налоговой декларации, так и в необоснованных расчетах, приложенных к дополнительным пояснениям, указывает на наличие у него прибыли.

Поскольку предприятие не вело раздельный учет в отношении средств, полученных за оказанные по муниципальным контрактам услуги, определение налоговым органом доли расходов с применением пропорции, является правомерным, а права на включение в состав расходов при исчислении налога на прибыль стоимости приобретенных в рамках муниципальных контрактов товаров в полном объеме у налогового органа не имелось ввиду отсутствия правовых оснований.

Таким образом суд приходит к выводу, что налоговым органом на основании положений Налогового кодекса Российской Федерации и Учетной политики предприятия определены реальные налоговые обязательства предприятия как по налогу на добавленную стоимость, так и по налогу на прибыль организаций, в связи с чем решение в данной части является законным и не может нарушать права и интересы налогоплательщика.

Заявляя об истечении срока давности привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС за 1 квартал 2013 года в размере штрафа 323584 руб., предприятие указало, что срок уплаты определен законодателем в пункте 1 статьи 174 НК РФ, согласно которому НДС за квартал подлежит уплате равными долями не позднее 20 числа каждого из трех месяцев. В данном случае датой начала течения срока давности является 01.04.2013, датой окончания (истечения) срока – 01.04.2016, а акт проверки, которым зафиксированы нарушения составлен 08.04.2016.

Налоговым периодом по налогу на прибыль является календарный год, налог уплачивается не позднее срока для подачи деклараций (за 2012 год не позднее 28.03.2013). Предприятие определило, что датой начала течения срока давности привлечения к ответственности за неуплату налога на прибыль за 2012 год является 01.01.2013, окончание – 01.01.2016. Штраф в размере 724668 руб. начислен неправомерно.

Рассмотрев доводы предприятия, суд приходит к выводу об ошибочности позиции налогоплательщика по порядку исчисления срока давности привлечения к налоговой ответственности по периоду - 2012 год, 1 квартал 2013 года.

Из материалов дела следует и установлено судом, акт проверки составлен 08.04.2016, решение инспекции вынесено 30.05.2016, вступило в законную силу 26.07.2016.

Пунктом 1 статьи 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия).

Согласно пункту 1 статьи 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента

вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

При этом, как следует из абзаца 3 пункта 1 статьи 113 НК РФ, в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 НК РФ, исчисление срока давности применяется со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода.

В Постановлении от 27.09.2011 г. N 4134/11 Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложил правовую позицию согласно которой, налоговым периодом, о котором говорится в пункте 1 статьи 113 НК РФ, при квалификации действий налогоплательщика по статье 122 НК РФ является период, предоставленный для исполнения соответствующей обязанности по уплате налога, соответственно, исчисление срока давности привлечения к ответственности должно производиться со следующего дня после окончания налогового периода, в котором налог должен был быть уплачен.

Правильность такого подхода впоследствии нашла подтверждение в пункте 15 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 г. N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в котором определено, что, поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный статьей 113 НК РФ, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.

В рассматриваемом случае, в силу положений статей 163 и 174 НК РФ срок давности привлечения предприятия к ответственности за неуплату налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 года начал течь с 01.07.2013, то есть со следующего дня после окончания налогового периода

(квартала), в течение которого было совершено правонарушение (20.04.2013, 20.05.2013, 20.06.2013) в виде неуплаты налога на добавленную стоимость.

Учитывая то обстоятельство, что оспариваемое решение принято 30.05.2016, срок давности привлечения предприятия к налоговой ответственности за неуплату налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 года, в соответствии с положениями статьи 113 НК РФ, на дату принятия решения не истек.

Доводы предприятия по данному эпизоду, в том числе и о дате выявления налогового нарушения, которая определена как дата составления акта проверки, основаны на неверном применении положений статьи 113 НК РФ и разъяснений, данных в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 г. N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

В соответствии с пунктом 1 статьи 285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год.

В силу пункта 1 статьи 287 НК РФ налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период, т.е. не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (статья 289 НК РФ).

С учетом приведенных выше положений закона и разъяснений, срок давности привлечения предприятия к ответственности за неуплату налога на прибыль за 2012 год начал течь с 01.01.2014, то есть со следующего дня после окончания налогового периода (год), в течение которого было совершено правонарушение (28.03.2013) в виде неуплаты налога на прибыль, в связи с чем, на дату вынесения оспариваемого решения срок давности привлечения к ответственности по налогу за 2012 год не истек.

При таких обстоятельствах решение инспекции о привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налогов за 1 квартал 2013 года и 2012 год, является правомерным.

В соответствии со статьей 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются и иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны в качестве таковых.

Налоговым органом в трех инстанциях, обстоятельства смягчающие ответственность, заявленные предприятием, не признаны в качестве таковых.

Между тем, суд находит возможным в рассматриваемом деле применить смягчающее вину обстоятельство и снизить размер начисленного штрафа.

Как установлено судом, по муниципальным контрактам предприятие оказывало услуги администрации района по завозу социально-значимых продуктов питания и реализации их населению по заданным ценам в пунктах назначения, в ассортименте, количестве и по единой цене реализации. По условиям указанных контрактов в стоимость услуг включены все затраты связанные с выполнением взятых обязательств, в том числе: страхование, уплату налогов, в том числе НДС, сборов и других обязательных платежей.

Между тем, при расчетах за оказанные услуги администрацией какие- либо налоги не выделялись, соответствующие расчеты сумм субсидий, выделяемых их окружного бюджета бюджетам районов, содержащих сведения о доле налогов отсутствуют.

В соответствии со статьей 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, плательщика страховых взносов, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности (статья 110 НК РФ).

В данном случае вина предприятия в неуплате налогов не признается умышленной и явилась, в том числе, следствием правового поведения органов местного самоуправления (форма и содержание контрактов, расчет цены контрактов) и добросовестного заблуждения относительно правовой природы полученных денежных средств.

При этом наличие вины в какой бы то ни было форме не может явиться основанием для безусловного отказа в применении смягчающих вину обстоятельств, как на то указывает налоговый орган.

Кроме того, суд учитывает, что предприятие создано органом местного самоуправления, в целях удовлетворения потребностей населения района в продуктах питания и иных товарах потребления, т.е. деятельность предприятия имеет преимущественно социальный характер и направлена на обеспечение жизнедеятельности граждан, проживающих в труднодоступном и суровом регионе, с тяжелыми климатическими и транспортными условиями.

Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в постановлении от 15.07.1999 N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требование справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обуславливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, суд, учитывая характер и тяжесть совершенного правонарушения, отсутствие умысла на совершение налогового правонарушения, признав, что предприятием правовая квалификация средств, как субсидий, определена не самостоятельно, и в отсутствие цели ухода от налогообложения, а при участии органов местного самоуправления, уполномоченных на

предоставление бюджетных средств и определивших условия муниципальных контрактов, исходя из принципов справедливости, соразмерности и дифференциации ответственности, учитывая социальную направленность деятельности предприятия приходит к выводу о наличии оснований для снижения размера штрафа в два раза.

На основании положений пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

При таких обстоятельствах, с учетом положений статьи 201 АПК РФ, решение налогового органа от 30.05.2016 № 8 подлежит признанию недействительным частично, как принятое с нарушением статьи 114 НК РФ, т.е. без учета обстоятельств, смягчающих ответственность.

На основании статьи 168 АПК РФ при принятии решения суд распределяет понесенные лицами, участвующими в деле судебные расходы, а так же решает иные вопросы, возникшие в ходе судебного разбирательства.

Государственная пошлина распределяется в порядке статьи 110 АПК РФ пропорционально удовлетворенным требованиям.

В пункте 23 Постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах" указано, при частичном удовлетворении требования неимущественного характера, в том числе имеющего денежную оценку (например, требования о присуждении компенсации за нарушение права на исполнение судебного акта в разумный срок), расходы по уплате государственной пошлины в полном объеме взыскиваются с противоположной стороны по делу.

Пункт 21 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 21.01.2016 N 1 "О некоторых вопросах применения законодательства о возмещении издержек, связанных с рассмотрением дела" в данном случае неприменим, поскольку касается правил распределения

судебных издержек, а не правил распределения расходов по оплате государственной пошлины.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Заявление удовлетворить частично. Признать решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Чукотскому автономному округу от 30.05.2016 № 8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в отношении муниципального унитарного предприятия «Шмидтовское торговое предприятие Иультинского муниципального района» в части штрафа по пункту 1 статьи 122, статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 1891922 рубля недействительным, как несоответствующее положениям статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации.

В остальной части заявленных требований отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Чукотскому автономному округу (ОГРН <***>, место нахождения: 689000, Чукотский автономный округ, <...>, дата государственной регистрации при создании 17.12.2004, ИНН <***>) в пользу муниципального унитарного предприятия «Шмидтовское торговое предприятие Иультинского муниципального района» (ОГРН <***>, место нахождения 689215 Чукотский автономный округ, <...>, дата государственной регистрации 01.01.2009, ИНН <***>) расходы по уплате государственной пошлины в размере 3000 рублей.

Решение может быть обжаловано в течение месяца в Шестой арбитражный апелляционный суд в порядке главы 34 АПК РФ, а также в Арбитражный суд Дальневосточного округа в порядке, предусмотренном

частью 2 статьи 181, статьей 276 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Судья Ю.В. Дерезюк