Постановление от 28 сентября 2025 г. по делу № А84-8483/2022

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЦЕНТРАЛЬНОГО ОКРУГА



ПОСТАНОВЛЕНИЕ

кассационной инстанции по проверке законности

и обоснованности судебных актов арбитражных судов,

вступивших в законную силу

Дело №А84-8483/2022
г.Калуга
29 сентября 2025 года


Резолютивная часть постановления объявлена 18 сентября 2025 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 29 сентября 2025 года.


Арбитражный суд Центрального округа в составе:

председательствующего судьи                Бессоновой Е.В.,

судей                                                         Бутченко Ю.В.,

                                                                  Копырюлина А.Н.,


при ведении протокола судебного заседания

помощником судьи Жуковой В.Ю.,

при участии представителей от:

Общества с ограниченной ответственностью "Топливная компания "Маяк": адвокат Близнюк Г.В. по доверенности от 22.08.2024,

Управления Федеральной налоговой службы по г. Севастополю: ФИО1 по доверенности от 27.12.2024, ФИО2 по доверенности от 27.12.2024,

Прокуратуры города Севастополя: ФИО3,


рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном с использованием системы видеоконференц-связи при содействии Двадцать первого арбитражного апелляционного суда, кассационную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Топливная компания "Маяк" на решение Арбитражного суда города Севастополя от 16.12.2024 и постановление Двадцать первого арбитражного апелляционного суда от 21.05.2025 по делу №А84-8483/2022,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Топливная компания "Маяк" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд города Севастополя с заявлением о признании незаконным решения Управления Федеральной налоговой службы по г. Севастополю (далее - налоговый орган) от 17.03.2022 №20-09/5/2022.

Решением Арбитражного суда города Севастополя от 26.09.2023, оставленным  без изменения постановлением Двадцать первого арбитражного апелляционного суда от 05.12.2023, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 18.06.2024 состоявшиеся по делу судебные акты отменены и дело направлено на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении решением Арбитражного суда города Севастополя от 16.12.2024, оставленным без изменения постановлением Двадцать первого арбитражного апелляционного суда от 21.05.2025, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с состоявшимися судебными актами, общество обратилось в Арбитражный суд Центрального округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции. В обоснование кассационной жалобы ее заявитель ссылается на нарушение норм материального права и процессуального права, несоответствие выводов судов двух инстанций фактическим обстоятельствам дела; полагает, что при новом рассмотрении,  вопреки указаниям суда кассационной инстанции,  необоснованно оставлены  без надлежащей оценки доказательства, свидетельствующие о том, что поставщик напитков ООО "РостТрейд" является действующей организацией; допущенные ошибки при заполнении товаросопроводительных документов не препятствовали налоговому органу идентифицировать продавца и параметры сделок; в отношении сделок с контрагентами "Ростовской площадки" общество считает, что суды сделали свои выводы исключительно на оценке приговора суда в отношении руководителя спорных контрагентов, но без оснований не приняли его последующие показания; ссылается, что при новом рассмотрении без надлежащей оценки  остались его возражения по доводам налогового органа, отрицающего наличие у общества достаточного количества емкостей для хранения топлива; указывает, что  не приняты во внимание факты реализации обществом топлива по государственным контрактам (что свидетельствует, по его мнению, в пользу вывода о реальности поставок топлива спорными контрагентами); полагает, что указанные обстоятельства препятствовали установлению реальных налоговых обязательств налогоплательщика, в том числе, с использованием механизма налоговой реконструкции.   

В судебном заседании, проведенном посредством видеоконференц-связи при содействии Двадцать первого арбитражного апелляционного суда, представитель общества поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представителя налогового органа поддержали позицию, изложенную в ранее направленном отзыве; просили судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения. Представитель прокуратуры города Севастополя также поддержал позицию налогового органа.

Законность судебных актов проверена кассационной инстанцией по правилам статьи 286 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка в отношении общества за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, по результатам которой принято решение от 17.03.2022 № 20-09/5/2022 о доначислении налога на добавленную стоимость в размере 52 586 492 руб., налога на прибыль в размере 35 072 375 руб., пени в сумме 43 986 741,78 руб., также общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ в размере 4 602 658 руб., а также по п. 1. ст. 126 НК РФ в размере 343 000 рублей.

Решением Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Южному Федеральному округу от 07.07.2022 № 07-10/476 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением от 17.03.2022 № 20-09/5/2022, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суды двух инстанций, отказывая при новом рассмотрении в удовлетворении заявленных требований, обоснованно исходили из следующего.

Понятия, порядок и условия получения вычета по НДС определены в главе 21 НК РФ.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса налогоплательщик при осуществлении облагаемых НДС операций имеет право уменьшить общую сумму исчисленного налога на установленные данной статьей налоговые вычеты, в частности на суммы налога, предъявленные ему при приобретении товаров (работ, услуг) и имущественных прав для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Вместе с тем использование права на вычет сумм налога покупателем предопределяется непрерывным предъявлением налога по мере движения товаров (работ, услуг) от одного хозяйствующего субъекта к другому (пункт 1 статьи 168 НК РФ) и принятием каждым из участников оборота обязанности по уплате в бюджет предъявляемых сумм налога (пункт 1 статьи 173 НК РФ).

Следовательно, не исключается отказ в праве на налоговый вычет, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС. В то же время исполнение обязанности по уплате налогов не предполагает возложения на налогоплательщика ответственности за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

В связи с этим при оспаривании налоговым органом правомерности применения налоговых вычетов значение имеют не только доказанные налоговым органом обстоятельства, опровергающие исполнение поставщиками их налоговых обязанностей, но и то, должны ли данные обстоятельства быть ясны налогоплательщику-покупателю в конкретной ситуации совершения сделки с поставщиком с учетом характера и объемов деятельности покупателя (крупная ли сделка и какова регулярность совершения аналогичных сделок), специфики приобретаемых товаров, работ и услуг (наличие специальных требований к исполнителю, в том числе лицензий и допусков к выполнению определенных операций), особенностей коммерческих условий сделки (наличие значимого отклонения цены от рыночного уровня, наличие у поставщика предшествующего опыта исполнения аналогичных сделок) и т.п. (пункты 9 и 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").

В соответствии с правовыми позициями, изложенными в абзаце 3 пункта 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 57 от 30.07.2013 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", пункте 1 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023 (далее - Обзор), определении Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 N 307-ЭС19-27597, налогоплательщик, представивший в качестве подтверждающих право на налоговую выгоду ненадлежащие документы по взаимоотношениям с контрагентами, обладающими признаками "технических организаций", не может быть освобожден от бремени доказывания определенных обстоятельств.

Если налоговый орган установит, что экономический источник вычета (возмещения) НДС не создан, а поставщик (исполнитель) в период взаимодействия с налогоплательщиком-покупателем не имел экономических ресурсов (материальных, финансовых, трудовых и т.п.), необходимых для исполнения заключенного с покупателем договора, в связи с чем сделка в действительности исполнена иными лицами, которым обязательство по ее исполнению поставщик не мог передать в силу своей номинальности, данные обстоятельства могут указывать на то, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности при выборе контрагента, пока иное не будет доказано налогоплательщиком.

Обоснованность налоговой выгоды подлежит оценке судом с учетом необходимости реализации в правоприменительной практике таких публично значимых целей, вытекающих из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ, как поддержание стабильности налоговой системы, стимулирование участников оборота к вступлению в договорные отношения преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги, обеспечение нейтральности налогообложения по отношению ко всем плательщикам НДС, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте и не участвовали в уклонении от налогообложения.

По смыслу пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса налогоплательщик отвечает за искажения сведений о фактах хозяйственной деятельности (совокупности таких фактов), в которых он участвовал.

В признании обоснованности получения налоговой выгоды может быть отказано, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность (пункты 4 и 9 постановления Пленума N 53).

В связи с этим исключается возможность применения налоговых вычетов сумм НДС полностью или в соответствующей части в ситуациях, когда налогоплательщик участвовал в согласованных с иными лицами действиях, направленных на неправомерное уменьшение налоговой обязанности за счет искусственного наращивания стоимости товаров (работ, услуг) без формирования источника вычета (возмещения) сумм налога, или во всяком случае, если ему было известно о действиях иных лиц, уклоняющихся от уплаты НДС в процессе обращения товаров (работ, услуг).

Статьей 247 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно статье  252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 06.12.11 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом; первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных.

Следовательно, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности расходов, произведенных в целях получения дохода, а также их обязательного документального подтверждения. При этом бремя документального обоснования понесенных расходов и их связи с осуществляемой финансово-хозяйственной деятельностью лежит на налогоплательщике.

 Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса. При этом оценка правомерности действий налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, которые должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления налогоплательщиком своих прав.

Разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности общества при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Налоговым органом в ходе проверки были установлены обстоятельства, дающие основания полагать, что деятельность спорных контрагентов носит формальный характер, представленные документы составлены с целью имитации хозяйственных операций и создания фиктивного документооборота.

Верно распределяя бремя доказывания, суды на основе  материалов дела установили, что в проверяемом периоде между обществом  и его контрагентами заключены договоры поставки.

В частности, ООО "Маяк" приобретало у спорных контрагентов: ООО "Техснабконцепт" - песок, ООО "АльянсСтройПодряд" - строительные материалы, ООО "Интертрейд" - арматуру, трубы, печное топливо, мазут, дизельное топливо, растения, ООО "Оптима" - растения и строительные материалы, ООО "Енира" - растения, ООО "СК "Севстрой" - растения, ООО "Доминвест" - печное топливо, ООО "Ростснабком" - дизельное топливо, печное топливо, ООО "Ростовская строительная компания" - печное топливо, ООО "Риф" - печное топливо, ООО "Продэкспо" - растения, ООО "Югстройинвест" - растения, землю растительную, ООО "Смартсервис" - растения, ООО "Югтехмонтаж" - инертные материалы, ООО "МезонинС" - фанеру, трубы, ООО "Рекон групп" - печное и дизельное топливо, основные средства, ООО "РостТрейд" - безалкогольные напитки.

В результате проведенных контрольных мероприятий и исследования всех доступных источников информации налоговым органом было установлено следующее.

 В отношении ООО "Техснабконцепт" (г. Москва) -  зарегистрировано 26.02.2009, исключено из ЕГРЮЛ как недействующее юридическое лицо с 21.12.2018; у общества отсутствовали имущество, работники (справки о доходах за 2016, 2017, 2018 не представлены); в протоколах допроса ФИО4 (руководитель с 27.12.2013 по 06.07.2016) пояснил, что никогда не являлся руководителем ООО "Техснабконцепт", свои паспортные данные для регистрации юридических лиц предоставлял за вознаграждение; анализ движения денежных средств показал, что денежные средства, поступившие от ООО "ТК "Маяк", далее перечисляются "проблемной" организации ООО "Анкор".

В отношении ООО "АльянсСтройПодряд"  установлено, что оно  зарегистрировано 25.02.2015, состоит на учете в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Алтайскому краю,  учредитель/директор - ФИО5, основной вид деятельности - строительство жилых и нежилых зданий; за 2016 год представлено 13 справок по форме 2-НДФЛ, за 2017 год - 2 справки, за 2018 и 2019 годы - 1 справка (ФИО5); открытые счета отсутствуют, последний счет закрыт 23.07.2018 (в договоре от 27.07.2016 № 311 указан расчетный счет, который был открыт ООО "АльянсСтройПодряд" только 09.03.2017); по адресу регистрации данная организация не располагается; оплата за поставленный товар отсутствует, у ООО "ТК "Маяк" перед ООО "АльянсСтройПодряд" числится задолженность в размере 31 807 185 руб. 68 коп.

В отношении ООО"Интертрейд" установлено, что оно зарегистрировано  26.12.2013, состоит на учете в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по Алтайскому краю; 23.10.2020 в Единый государственный реестр юридических лиц внесены сведения о недостоверности сведений о юридическом лице; учредитель/директор - ФИО6; в ходе проверки ФИО6 по требованиям налогового органа на допрос не явился, однако, согласно имеющихся у налогового органа протоколов допроса ФИО6, он является директором ООО "Интертрейд", организация не имеет в собственности имущества, транспортных средств, осуществляло деятельность по купле-продаже зерна; в представленных заявителем договорах с дополнительными соглашениями, датированными 2016 годом, указан расчетный счет, открытый в 2017 году; согласно данным бухгалтерского учета по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по состоянию на 31.12.2018 у ООО "ТК "Маяк" числится кредиторская задолженность перед ООО "Интертрейд" в сумме 44 474 524 руб. 50 коп.

В отношении ООО "Оптима" установлено, что оно зарегистрировано 11.07.2012, учредитель - ФИО7,  директор с 05.10.2012 по 17.04.2017 - ФИО7, а  с 18.04.2017 -  ФИО8; представлены справки по форме 2-НДФЛ за 2016 год - на 3-х работников, за 2017 год - на 2-х работников, за 2018 год - на 2-х работников; организация не находилась по адресам регистрации; указанный в договоре расчетный счет открыт позже, чем составлен договор; согласно данным бухгалтерского учета по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по состоянию на 31.12.2018 у ООО ТК "Маяк" числится кредиторская задолженность перед ООО "Оптима" в сумме 13624700 руб.;  по расчетным счетам ООО "Оптима" не выявлено перечисления денежных средств на приобретение растений и строительных материалов, реализованных в адрес ООО "ТК "Маяк".

В отношении ООО "Енира" установлено, что оно зарегистрировано 16.02.2012, состоит на учете в ИФНС России по г. Томску; справки о доходах на физических лиц по форме 2-НДФЛ представлены за 2016 год - на 3 работников, за 2017 год - на 2 работников, за 2018 год - на 3 работников; При анализе банковских выписок по расчетным счетам ООО "Енира" не выявлено перечисления денежных средств на приобретение растений, реализованных в адрес ООО "ТК "Маяк"; согласно данным бухгалтерского учета по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по состоянию на 31.12.2018 у ООО ТК "Маяк" числится кредиторская задолженность перед ООО "Енира" в сумме 2 605 724 руб.

В отношении ООО "СК "Севстрой" установлено, что оно зарегистрировано - 05.09.2014, состоит на учете в Межрайонной ИФНС России № 1 по г. Севастополю; в 2017-2018 г.г. имело одно транспортное средство БМВ Х6; среднесписочная численность ООО "СК "Севстрой" по состоянию на: 01.01.20161 человек, 01.01.2017-0 человек, 01.01.2018 - 1 человек; представлены Сведения по форме 2-НДФЛ за 2016 год - 7 справок, за 2017 год - 13 справок, за 2018 год - 5 справок; из объяснений руководителя следует, что оплата за приобретенные ООО "СК "Севстрой" растения в адрес поставщиков не произведена, налоговые обязательства в декларации по НДС за 2 квартал 2017 года не отражены по причине отсутствия оплаты от ООО "ТК "Маяк" за поставленный товар; информации, позволяющей идентифицировать конкретных поставщиков растений в адрес ООО "СК "Севстрой", руководитель ООО "СК "Севстрой" в объяснениях не сообщил.

В отношении ООО "Доминвест" установлено, что  оно зарегистрировано  13.09.2017, состоит на учете в ИФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону; 30.04.2020 в ЕГРЮЛ внесена запись о недостоверности сведений (результаты проверки достоверности содержащихся в ЕГРЮЛ сведений о юридическом лице), а  16.11.2020 регистрирующим органом принято решение о предстоящем исключении юридического лица из ЕГРЮЛ (наличие в ЕГРЮЛ сведений о юридическом лице, в отношении которых внесена запись о недостоверности); среднесписочная численность - 1 человек; при анализе операций движения денежных средств по банковским счетам установлено отсутствие платежей за услуги, свидетельствующие о ведении фактической финансово-хозяйственной деятельности, перечисления налога на доходы физических лиц, страховых взносов, перечисление заработной платы.

В отношении ООО "Ростснабком" установлено, что оно зарегистрировано 25.12.2012, дата прекращения деятельности - 27.07.2020; состояло на учете в Межрайонной ИФНС России № 25 по Ростовской области, 01.03.2019 в ЕГРЮЛ внесена запись о недостоверности сведений (результаты проверки достоверности содержащихся в ЕГРЮЛ сведений о юридическом лице); среднесписочная численность: за 2017 год - 2 человека, за 2016, 2018 года - численность отсутствует; имущество отсутствует; перечислений по расчетным счетам ООО "Ростснабком" на приобретение топлива не установлено; у ООО "ТК "Маяк" числится задолженность перед ООО "Ростснабком".

В отношении ООО "Ростовская строительная компания"  установлено, что оно зарегистрировано 28.02.2017, дата прекращения деятельности - 04.02.2019; состояло на учете в ИФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону, 28.03.2018 в ЕГРЮЛ внесена запись о недостоверности сведений (результаты проверки достоверности содержащихся в ЕГРЮЛ сведений о юридическом лице); среднесписочная численность: 2018 год - 2 человека, 2019 год - 1 человек; перечислений по расчетным счетам на приобретение топлива не установлено; оплата топлива ООО "ТК "Маяк" в адрес ООО "Ростовская строительная компания" также не производилась.

В отношении ООО "Риф" установлено, что  оно зарегистрировано  20.11.2017, дата прекращения деятельности - 01.12.2020, состояло на учете в ИФНС России по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону, 22.01.2020 в ЕГРЮЛ внесена запись о недостоверности сведений (результаты проверки достоверности содержащихся в ЕГРЮЛ сведений о юридическом лице); среднесписочная численность: 2018 год 0 человек, 2019 год - 0 человек; единственный учредитель и руководитель ООО "Риф" ФИО9 является номинальным директором; перечислений по расчетным счетам ООО "Риф" на приобретение топлива не установлено, а у ООО "ТК "Маяк" числится задолженность.

В отношении ООО "Продэкспо" установлено, что оно зарегистрировано  06.03.2017, дата прекращения деятельности - 25.08.2020, состояло на учете в Межрайонной ИФНС России № 26 по Ростовской области, 26.06.2018 в ЕГРЮЛ внесена запись о недостоверности сведений (результаты проверки достоверности содержащихся в ЕГРЮЛ сведений о юридическом лице); среднесписочная численность: 2017 год 1 человек, 2018 год - 3 человека, 2019 - 1 человек; анализ движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Продэкспо" показал отсутствие перечислений на приобретение растений.

В отношении ООО "Югстройинвест" установлено, что оно зарегистрировано - 27.01.2017, дата прекращения деятельности - 10.09.2019 (в связи наличием в ЕГРЮЛ сведений о нем, в отношении которых внесена запись о недостоверности),  состояло на учете в МИФНС России № 25 по Ростовской области,  23.10.2018 в ЕГРЮЛ внесена запись о недостоверности сведений (результаты проверки достоверности содержащихся в ЕГРЮЛ сведений о юридическом лице); среднесписочная численность: 2018 год - 5 человек, 2019 год - 1 человек; согласно анализу движения денежных средств ООО "Югстройинвест" не перечисляло денежные средства за приобретение растений.

В отношении ООО "Смартсервис" установлено, что оно зарегистрировано - 14.11.2016, дата прекращения деятельности - 21.03.2019 (в связи наличием в ЕГРЮЛ сведений о нем, в отношении которых внесена запись о недостоверности); среднесписочная численность: по состоянию на 01.01.2017 численность отсутствует; в отношении физических лиц справки по форме 2-НДФЛ за 2016, 2017, 2018 годы не представлялись; согласно карточки счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" за период с 01.01.2016 по 31.12.2020 у ООО "ТК "Маяк" числится кредиторская задолженность перед ООО "Смартсервис" в сумме 5970500 руб.;  в товарных накладных отсутствуют обязательные реквизиты; ФИО10, который значился в ЕГРЮЛ руководителем, является номинальным; оплата в адрес ООО "Смартсервис" отсутствует, перечисления от ООО "Смартсервис" в адрес каких-либо поставщиков за поставленный согласно документам товар в адрес ООО "ТК "Маяк" отсутствуют.

В отношении ООО "Югтехмонтаж" установлено, что оно зарегистрировано 18.04.2016, руководители: ФИО11 с 18.04.2016 по 16.05.2018, с 17.05.2018 - ФИО12; среднесписочная численность за 2016, 2017 год 1 человек, за 2018 год - 9 человек;  ФИО11 является номинальным руководителем и информация о хозяйственной деятельности организации неизвестна; последняя налоговая декларация за 1 квартал 2018 года представлена за подписью ФИО13, который отказался от фактов представления им налоговых деклараций; денежные средства, поступающие на счета, в дальнейшем перечислялись в адрес физических лиц с различным назначением платежа; отсутствуют места хранения инертных материалов (площадей, складских помещений), затрат у ООО "Югтехмонтаж" на приобретение и транспортировку товаров; установлен факт обналичивания физическим лицом денежных средств, перечисленных на счета ООО "Югтехмонтаж", и возвращение их ООО "ТК "Маяк".

В отношении ООО "МезонинС"  установлено, что оно зарегистрировано  01.03.2016, дата прекращения деятельности - 16.12.2019; общество отсутствует по адресу регистрации, не имеет имущества и работников; низкий уровень налоговой нагрузки и рентабельности, высокая доля вычетов по НДС; проверкой не установлены поставщики строительных материалов, реализованных в адрес ООО "ТК "Маяк"; денежные средства, поступившие от ООО "ТК "Маяк", далее перечисляются "проблемной" организации ООО "Анкор".

В отношении ООО "Рекон групп" установлено, что оно зарегистрировано  27.05.2016, дата прекращения деятельности - 07.11.2019; справки по форме 2-НДФЛ за период 2016-2018 не представлялись; не установлены поставщики товаров, реализованных в адрес ООО "ТК "Маяк"; денежные средства, поступившие от ООО "ТК "Маяк", далее перечисляются "проблемной" организации ООО "Анкор".

Таким образом, установив на основании оценки по правилам статьи 71 АПК РФ представленных в материалы дела доказательств у вышеперечисленных контрагентов налогоплательщика отсутствие условий для достижения результата: материально-технических ресурсов, квалифицированного персонала, основных средств; отсутствие оплаты за поставленный товар; использование контрагентами одних и тех же IP-адресов; отсутствие сформированного источника возмещения НДС контрагентами;  отсутствие доказательств проявления налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе контрагентов; учитывая показания свидетелей, подтвердивших их номинальный характер; принимая во внимание установленные приговорами суда обстоятельства создания для ведения незаконной банковской деятельности спорных контрагентов заявителя, не осуществлявших реальной хозяйственной деятельности, суды пришли к соответствующим материалам дела выводам о том, что обществом в нарушение положений подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1, статей 169, 171, 172 НК РФ создан формальный документооборот с перечисленными организациями с целью минимизации налоговых обязательств.

Аналогичный вывод по сделкам с указанными контрагентами был поддержан и судом округа, ранее направившим дело на новое рассмотрение.   

При этом, направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал на необходимость дополнительного исследования и оценки представленных обществом доказательств в подтверждение приобретения им товаров и, как следствие, исследования вопроса о применении механизма налоговой реконструкции.

Вопреки доводам заявителя кассационной жалобы, при новом рассмотрении дела судами, вслед за налоговым органом, подтвержден факт того, что перечисленные контрагенты являются "техническими" компаниями.

В частности, соответствующие выводы сделаны судами  не только на основе анализа приговора Ленинского районного суда г. Ростова-на-Дону по уголовному делу № 1-122/2021, вынесенного 05.07.2021 в отношении ФИО14, осужденного за совершение преступлений, предусмотренных п. "б" ч. 2 ст. 173.1, п. п. "а", "б" ч. 2 ст. 172, ч. 2 ст. 187 УК РФ, но и оценке транспортных накладных от ООО "Доминвест", ООО "Ростснабком", ООО "Ростовская строительная компания", ООО "Риф", ООО "Рекон групп", показаний свидетелей и сделан соответствующий материала дела вывод о том, что в материалах дела отсутствуют документы, подтверждающие транспортировку товара от 11 "технических" компаний; из транспортных накладных от 5 "технических" компаний, имеющихся в материалах дела, невозможно установить место погрузки топлива, а также отсутствуют доказательства обстоятельств того, каким образом топливо было доставлено в Республику Крым (то есть невозможно установить конкретного поставщика товара).

Судами также отмечено, что в отношении сделок с ООО "Югстройинвест", ООО "Продэкспо", ООО "Ростовская строительная компания", ООО "Ростснабком", ООО "Доминвест", ООО "Риф" общество при новом рассмотрении дела новых доводов не приводило.

Кроме того, проверяя повторяющийся довод о наличии необходимого количества емкостей для хранения топлива, суды посчитали достаточными  собранные налоговым органом доказательства, свидетельствующие об отсутствии в пользовании и владении общества их необходимого количества. В частности, суммарный объем емкостного парка, установленный налоговым органом и подтвержденный соответствующими документами, мог составить 990 куб. м; согласно пояснениям общества потенциальный максимальный объем склада в с. Отрадное составляет 1200 куб. м., однако,  как следует из составленных топливных балансов (приложение № 27 к акту выездной налоговой проверки, приложение № 7 к решению), на 01.12.2017 остатки топлива составляли: дизельное топливо - 1 524 090,05 л, остаток судового маловязкого топлива - 499 241 л, бензина АИ-95 - 189 556,73 л, бензина АИ-92 - 225 596 л, что суммарно значительно превышает предельную вместимость емкостного парка на всех трех складах хранения ГСМ, находящихся в пользовании общества (даже без учета разделения видов топлива по местам хранения).

Равным образом, был предметом проверки и обоснованно отклонен довод общества относительно реализации в соответствующих периодах топлива, в том числе, по исполненным государственным контрактам, поскольку сам по себе факт такой реализации товара не свидетельствует о наличии сделок по его приобретению у спорных поставщиков.

Таким образом, при оценке правомерности доначисления налогоплательщику налога на прибыль по вышеописанным сделкам,  судами правомерно учтено,  что в случае документальной неподтвержденности совершенной налогоплательщиком операции подлежит применению расчетный способ определения налоговой обязанности на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках. Однако, если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием "технических" компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций (Определение Верховного Суда РФ от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981 по делу N А76-46624/2019).

В то же время право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны - раскрывшим в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота.

В рассматриваемом случае приведенный выше анализ всех собранных по делу доказательств показал отсутствие реальных хозяйственных отношений налогоплательщика в рамках заключенных в спорный период договоров на поставку товаров и топлива.

Материалами дела подтверждается, что налогоплательщиком преследовалась цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием "технических" компаний или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию. При этом налогоплательщиком не были предприняты действия способствующие раскрытию в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 НК РФ сведений и документов, позволяющих установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, в связи с чем применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации исключается.

Как обоснованно указали суды, налоговым органом были предприняты все меры для установления фактических поставщиков топлива, вместе с тем обязательство раскрытия реальных контрагентов возложено на общество, но за время рассмотрения дела ООО "ТК "Маяк" источников происхождения поставленного топлива не раскрыло, в установлении существенных обстоятельств налоговому органу не содействовало.

Таким образом, применительно к обстоятельствам настоящего дела, учитывая, что общество  не раскрыло сведения и документы, позволяющие установить лиц, осуществивших фактическое исполнение по спорным сделкам, не представило доказательства фактического несения спорных расходов, не усматривается и оснований для применения "налоговой реконструкции".

В отношении сделки с ООО "РостТрейд", вопреки  ошибочному мнению заявителя кассационной жалобы, ни налоговый орган, ни суды не основывали свои выводы на оценке данного контрагента, как "технической" компании. Однако,  сделки общества, оформленные от имени спорного контрагента, как это установили суды, являются мнимыми, а поэтому вывод о создании ООО "ТК "Маяк" формального документооборота с целью минимизации налоговых обязательств также признан подтвержденным налоговой проверкой.

Так, исследовав при новом рассмотрении полученные налоговым органом доказательства по взаимоотношениям общества с контрагентом ООО "РостТрейд", суды установили, что последнее являлось в проверяемый период дистрибьютором ООО "Кока-Кола ЭйчБиСи Евразия", осуществляло деятельность на территории города Севастополь как участник СЭЗ (применяя льготный порядок налогообложения), имело склад; в рамках встречной проверки ООО "РостТрейд" подтвердило поставку безалкогольных напитков в адрес общества в рамках договора поставки от 22.06.2016 № 220716-1 с дополнительными соглашениями; согласно бухгалтерскому учету в периодах 2016-2018 годы общество являлось крупнейшим покупателем ООО "РостТрейд".

Проанализировав содержание договора  поставки от 22.06.2016 № 220716-1, условия его исполнения, учитывая специфику поставляемого товара, объемы поставляемой продукции, суды установили, что ни обществом, ни ООО "РостТрейд" при проведении налоговой проверки и во время рассмотрения дела не было представлено доказательств наличия заявок (при имеющейся соответствующей практике у поставщика) на поставку товара; опрошенные работники ООО "РостТрейд"  дали пояснения, что заявки от покупателей принимали торговые представители, после чего бухгалтеры вносили в программу "1С. Бухгалтерия" для дальнейшей обработки, далее информация передавалась на склад; покупатель ООО "ТК "Маяк" им не известен; заведующий складом ООО "РостТрейд" ФИО15 (протокол допроса от 15.11.2021 № 661) на вопросы налогового органа пояснил, что ООО "ТК "Маяк" не помнит, поставок в адрес общества и их периодичности не помнит; из содержания протоколов допроса менеджеров общества ФИО16 (протокол допроса № 60), ФИО17, ФИО18 (протокол допроса № 63) следует, что взаимодействием с крупнейшим оптовым поставщиком занимался генеральный директор ФИО19 самостоятельно (никто из допрошенных свидетелей с ООО "РостТрейд" не взаимодействовал); в период с 01.01.2016 по 31.12.2018 ООО "ТК "Маяк" приобрело у ООО "Рост Трейд" безалкогольных напитков в общем количестве 4 110 886 бутылок на сумму 158 335 923,70 руб., однако,  реализовало  лишь 1 613 198 бутылок на сумму 58 853 340,50 руб. или только 39% от количества закупленного товара (по состоянию на 31.12.2018 у ООО "ТК "Маяк" числился остаток напитков с истекшим сроком хранения в количестве 2 497 688 бутылок на сумму 99 282 583,20 руб.).

Судами надлежащим образом оценены представленные обществом в обоснование исполнения сделки с ООО "РостТрейд" договоры, товарно-транспортные накладные, счета-фактуры, универсальные передаточные документы, товарные накладные, а также путевые листы и сделан соответствующий материалам дела вывод о том, что первичные бухгалтерские документы имеют пороки в оформлении, следовательно, не могут однозначно подтвердить соответствующий факт хозяйственной жизни (ТТН по указанным поставкам не содержат подписей водителя, отметки о принятии груза, в ряде ТТН вообще не указана фамилия водителя, осуществлявшего доставку, отсутствуют сведения о путевом листе, в путевых листах в списках точек доставки в качестве адреса указан только юридический адрес общества, при том, что   результаты опросов водителей ООО "РостТрейд", осуществленные налоговым органом, опровергают информацию о разгрузке товара по указанному адресу, факт доставки груза на склады ООО "ТК "Маяк" ими не подтвержден).

При этом, отклоняя повторяющийся довод о наличии в ТТН информации, достаточной для установления соответствующей поставки, суд апелляционный инстанции правомерно отметил, что в рассматриваемом случае налоговым органом устанавливалась степень их достоверности реальному товарообороту между сторонами договора поставки; подтверждению конкретного товарооборота применительно к объему поставки.  Отсутствие существенных сведений, таких как подписи лиц, ответственных за доставку и передачу товара (водителей, экспедиторов и водителей-экспедиторов), а также информации о поступивших заявках и выписок из соответствующего программного обеспечения, не препятствует идентификации участников сделки и товаров, однако делает невозможным проверку соотносимости указанных сведений с данными ТТН и путевых листов (частично предоставленных в материалы дела) и безалкогольными напитками, отраженными в остатках товара.

При обстоятельствах настоящего спора, налоговым органом исследованы путевые листы, представленные ООО "РостТрейд" по взаимоотношениям с обществом, и установлена невозможность транспортировки товара в соответствии с предоставленными документами с учетом километража (пробега), времени нахождения машины в пути, грузоподъемности транспортного средства (грузоподъемность транспортных средств и объем поставок в адрес общества предполагал многочисленное количество рейсов транспортного средства, повторной загрузки товара на принадлежащем поставщику складе и выгрузки товара на складе общества, в то время как согласно имеющимся маршрутным листам автотранспортные средства единожды покидали гараж ООО "РостТрейд" и возвращались в него в промежуток с 8-00 по 16-00).

В судебном заседании 09.03.2023 арбитражный суд первой инстанции допросил свидетелей ФИО20, ФИО21 (водители), пояснения которых аналогичны содержащимся в материалах налоговой проверки; факт поставки товара ими подтвержден не был ни по юридическому, ни по адресу складской площадки (ул. Хрусталева д. 74Б/1), названной руководителем общества. Как следствие, довод  общества о подтверждении опрошенными свидетелями поставки товара отклонен,  как не соответствующий материалам дела. При этом апелляционная коллегия правомерно обратила внимание, что за время рассмотрения дела общество не было лишено возможности ходатайствовать о допросе свидетелей, непосредственно задействованных в поставке товара и обладающих полной информацией о его хранении и реализации, вместе с тем, на наличие таких свидетелей (помимо самого руководителя) общество не ссылалось.

Были предметом исследования судами и обстоятельства отгрузки товара на складскую площадку, названную руководителем общества, и установлено, что обществом не представлено сведений о лицах, осуществлявших погрузку/разгрузку безалкогольных напитков, приобретенных у ООО "РостТрейд"; генеральный директор ООО "ТК "Маяк" ФИО19 (протокол допроса от 31.07.2020 № 64) пояснял, что разгрузку товара осуществляли все, находившиеся рядом сотрудники, фактов использования погрузочно-разгрузочной техники не помнит.

Вместе с тем, как обоснованно учтено судами, согласно количественным показателям напитков в ТТН, груз должен был доставляться в течение одного дня многократно, например, только в день 04.08.2018 от ООО "РостТрейд" обществу согласно ТТН доставлены напитки суммарно на 108,6 тонн, следовательно, погрузка/разгрузка товара в таком объеме требует  оборудования и существенных временных затрат

Отдельной проверке судами подвергнуты доводы общества относительно  хранения безалкогольных напитков по адресу склада: <...>, арендуемого у ООО "Институт экологических проблем".

Принимая во внимание результаты проведенного налоговым органом  осмотра территории, расположенной по указанному адресу (протокол от 09.07.2020 № 1, приложение № 6), учитывая, что площадка, располагающаяся по данному адресу, не имеет помещений, в которых возможно хранить напитки, суды обоснованно учитывали, что ни в период налоговой проверки, ни при рассмотрении дела в суде общество не обосновало деловую цель накопления значительного объема продукции на открытой площадке хранения (в отсутствие соблюдения температурного режима хранения), при том, что реализация товара не предполагалась; при этом каких-либо остатков товара на момент проверки на площадке не было обнаружено (налоговым органом в ходе проведения проверки установлено, что по данным бухгалтерского учета по состоянию на 31.12.2018 общество учитывало безалкогольные напитки, непригодные для реализации в связи с истечением срока хранения).

Озвученный в судебном заседании суда апелляционной инстанции 17.04.2025 довод общества о том, что весь товар был реализован в последующих периодах; утилизацию просроченной продукции общество не производило, отклонен коллегией, как неподтвержденный материалами дела.

Оценивая документы, касающиеся возможной последующей реализации приобретенных безалкогольных напитков, суды учитывали, что она осуществлялась в адрес, в том числе: ООО "Торговый дом "Маяк" (в основном объеме), а также ООО "Октава Групп". Учредителем ООО "Торговый дом "Маяк" является ФИО22, супруг ФИО23, дочери генерального директора ООО "ТК "Маяк" ФИО19; ООО "Октава Групп" является юридическим лицом, взаимосвязанным с ООО "ТК "Маяк" (учредитель/директор ООО "Октава Групп" ФИО24 является бизнес партнером генерального директора ООО "ТК "Маяк" ФИО19, работавшим в 2016 году старшим прорабом в ООО "ТК "Маяк").

Как установлено налоговым органом и следует из материалов настоящего дела, денежные средства, поступившие на счет ООО "Торговый дом "Маяк" от ООО "ТК "Маяк" с назначением платежа: "по акту сверки", либо "за топливо", на следующий или в тот же день были возвращены на счета общества с назначением платежа: "за безалкогольные напитки".  При этом ООО "Торговый дом "Маяк" одновременно в этот же период приобретает напитки у ООО "РостТрейд" напрямую, без промежуточного продавца в виде общества.

На аналогичную схему указывает налоговый орган при анализе движения денежных средств между Обществом и ООО "Октава Групп".

Иные покупатели напитков (ООО "СК Трансстрой", ООО "Крым Плаза", ООО "Транспромресурсстрой", ООО "Элит-Групп", ООО "Коробка") перечисляли денежные средства ООО "ТК "Маяк" с назначением платежа "за строительные материалы, МП", и указанные денежные средства в том же объеме перечислялись обществу "РостТрейд" с назначением платежа "за напитки". При этом указанные покупатели обладают признаками "технических" компаний с формальным документооборотом и отсутствием материальных активов, по большинству из которых в ЕГРЮЛ внесены недостоверные сведения.

Иных доказательств реальности поставки безалкогольных напитков в адрес контрагентов ООО "ТК "Маяк", как это установили суды, материалы дела не содержат.

Равным образом, судами приняты во внимание и иные, обстоятельства, касающиеся перечисления денежных средств за поставку напитков, включая факт того, что денежные средства, перечисленные ООО "ТК "Маяк" в адрес ООО "РостТрейд" с назначением платежа "за поставку безалкогольных напитков", возвращались от ООО "РостТрейд" в адрес ООО "ТК "Маяк" с назначением платежа "оплата по договору аренды транспортного средства без экипажа" (ООО "ТК "Маяк" предоставил ООО "РостТрейд" за плату во временное владение и пользование транспортные средства: AUDI А6, AUDI Q3, VOLKSWAGEN TIGUAN),  а также не исключено, что   перечисленные обществом за поставку безалкогольных напитков средства могли быть как возвращены в части ООО "РостТрейд" в наличной форме ООО "ТК "Маяк", так и возвращены под видом оплаты по иным сделкам.

Изложенные обстоятельства в своей совокупности и взаимосвязи позволили судам прийти к обоснованному выводу относительно бестоварности сделки ООО "РостТрейд" с ООО "ТК "Маяк" даже при условии наличия товара у ООО "РостТрейд", учитывая, что  о при отсутствии поставки товара существовала возможность возврата ранее перечисленных денежных средств в адрес ООО "ТК "Маяк" как в наличной денежной форме, так и за иные хозяйственные операции под видом оплаты.

В обоснование  деловой цели сделки и в подтверждение экономического обоснования наращения (накопления) значительного количества товарных запасов безалкогольных напитков, общество представило в суд апелляционной инстанции пояснения с приложением соглашения от 11.10.2016 о намерениях по заключению договора о совместной деятельности с ООО "Мастер-торг" (ДНР, г. Макеевка), однако, апелляционная коллегия не приняла его в качестве надлежащего доказательства, поскольку документ в изложенной форме не влечет наступления правовых последствий для сторон, а в совокупности с иными обстоятельствами дела, дает основания сомневаться в актуальности указанного соглашения на момент наращивания обществом объемов поставляемых безалкогольных напитков.

Приведенные в кассационной жалобе доводы выражают лишь характер несогласии с выводами судов первой и апелляционной инстанций, что само по себе не может являться основанием к удовлетворению заявленного требования. Основания для иной оценки доказательств, ставших предметом исследования судов, у кассационной инстанции отсутствуют (статьи 286 и 287 АПК РФ, пункт 32 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 N 13 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде кассационной инстанции").

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами первой и апелляционной инстанций на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права, в том числе влекущие безусловную отмену судебного акта, не нарушены, у суда кассационной инстанции отсутствуют основания, предусмотренные статьей 288 АПК РФ, для отмены обжалуемого судебного акта.


Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда города Севастополя от 16.12.2024 и постановление Двадцать первого арбитражного апелляционного суда от 21.05.2025 по делу №А84-8483/2022 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с Общества с ограниченной ответственностью "Топливная компания "Маяк" (ОГРН <***>, ИНН <***>) в доход бюджета 50 000 (пятьдесят тысяч) рублей государственной пошлины за подачу кассационной жалобы.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.


Председательствующий судья                                   Е.В. Бессонова


Судьи                                                                          Ю.В. Бутченко


                                                                                     А.Н. Копырюлин