Решение от 20 ноября 2018 г. по делу № А12-31559/2017

Арбитражный суд Волгоградской области

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

г. Волгоград Дело № А12-31559//2017

« 20» ноября 2018 года

Резолютивная часть решения объявлена 13 ноября 2018 г.

Полный текст решения изготовлен 20 ноября 2018 г.

Арбитражный суд Волгоградской области в составе судьи Бритвина Д.М. при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Фроловой С.П., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Агрохолдинг Дубовский» (ОГРН <***>, ИНН <***>) к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Волгоградской области (ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании недействительным в части ненормативного акта

при участии в заседании

от общества с ограниченной ответственностью «Агрохолдинг Дубовский» - ФИО1 по доверенности №7 от10.10.2018, ФИО2 по доверенности от 03.09.2018 б\н;

от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Волгоградской области – ФИО3, по доверенности №13 от 09.01.2018.

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Агрохолдинг Дубовский» (далее – ООО «Агрохолдинг Дубовский», общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Волгоградской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Волгоградской области (далее – налоговый орган, инспекция, заинтересованное лицо, орган контроля), в котором с учётом уточнений, просит признать недействительным решение инспекции от 02.05.2017 № 10/9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначислений налога на прибыль в размере 2 583 572 руб., суммы пеней в размере 331 217 руб. 17 коп. и санкций за неполную уплату налога на прибыль в размере 258 357 руб. 10 коп.

Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 28.12.2017 требования заявителя удовлетворены.

Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.04.2018 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 16.08.2018 г. решение Арбитражного суда Волгоградской области от 28.12.2017 и Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.04.2018 отменены. Дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Волгоградской области.

Отменяя судебные акты судов первой и апелляционной инстанций, суд кассационный инстанции указал, что в целях применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на прибыль организаций для сельскохозяйственных товаропроизводителей доходы от сдачи имущества в аренду, если деятельность по предоставлению имущества в аренду не является основным видом деятельности налогоплательщика, не учитываются при определении общего дохода от реализации товаров (работ, услуг).

Поскольку для общества предоставление имущества в аренду не является основным видом деятельности, выводы судов о правомерном обложении доходов от сдачи земельных участков в аренду по ставке 0 процентов, нельзя признать обоснованными.

В судебном заседании представитель заявителя на удовлетворении требований настаивает.

Представитель налогового органа против удовлетворения заявления.

Изучив материалы дела, выслушав объяснения лиц, участвующих в судебном заседании и оценив их доводы, арбитражный суд считает, что заявленные требования не подлежат удовлетворению.

Из материалов налоговой проверки следует, что между ООО «Агрохолдинг Дубровский» и ОАО «Газпром» подписаны договора субаренды частей земельных участков от 12.01.2015 № 544-33-097, № 544-33-099, № 544-33-101 для строительства объекта «Южно-Европейский газопровод. Участок «Починки-Анапа», км. 661 км 834», в составе стройки «Расширения ЕСГ для обеспечения подачи газа в газопровод «Южный поток».

По мнению налогоплательщика, им правомерно при расчете налога на прибыль организаций сумма дохода, полученная от ОАО «Газпром» в размере 12 917 861 руб., включена в состав внереализационных доходов, полученных от основной сельскохозяйственной деятельности, к которым применяется ставка 0 процентов. В обоснование своей позиции заявитель ссылается на Письма Минфина России от 08.06.2012 № 03-03-06/1/296 и от 21.02.2011 № 03-03-06/1/108.

Инспекция настаивает на том, что оспариваемое решение обосновано и соответствует требованиям законодательства о налогах и сборах.

Согласно статье 286 Налогового кодекса Российской Федерации по итогам налогового периода налогоплательщиком самостоятельно исчисляется налог на прибыль организации, как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определяемой в соответствии со статьей 274 НК РФ.

На основании пункта 1 статьи 284 Кодекса налоговая ставка по налогу на прибыль устанавливается в размере 20 процентов, если иное не установлено настоящей статьей.

Для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 настоящего Кодекса, и рыбохозяйственных организаций, отвечающих критериям, предусмотренным подпунктом 1 или 1.1 пункта 2.1 статьи 346.2 настоящего Кодекса, налоговая ставка по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в размере 0 процентов (пункт 1.3 статьи 284 НК РФ).

Исходя из положений статей 248, 249, 250 НК РФ указанная ставка применяется в целом по деятельности, связанной с реализацией налогоплательщиком сельскохозяйственной продукции, как к доходам от реализации, так и к внереализационным доходам.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.2 Кодекса сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, а также от оказания сельскохозяйственным товаропроизводителям услуг, указанных в подпункте 2 настоящего пункта, составляет не менее 70 процентов.

Инспекцией установлено, что в проверенном налоговым органом периоде ООО «Агрохолдинг Дубовский» осуществляло как операции, связанные с сельскохозяйственной деятельностью (выращивание сельскохозяйственной продукции), так и прочую деятельность (сдача имущества в аренду и субаренду) и отчитывалось по общему режиму налогообложения.

Общество вело раздельный учет доходов и расходов, связанных с указанными видами деятельности, и при исчислении налога на прибыль применяло две ставки, а именно: ставку 0 процентов в отношении деятельности, связанной с реализацией произведенной им сельскохозяйственной продукции; ставку 20 процентов в отношении прочей деятельности.

Заявитель в 2015 году получил доход, в том числе, по договорам субаренды земельных участков, заключенных с ОАО «Газпром», в сумме 12 917 861 руб. Данную сумму дохода ООО «Агрохолдинг Дубовский» отразило в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2015 год в составе внереализационных доходов от сельскохозяйственной деятельности, облагаемой по ставке 0 процентов.

По условиям трёх договоров субаренды частей земельных участков № 544-33-097, №544-33-099, № 544-33-101 общество предоставляет, а субарендатор принимает в субаренду на срок с 12.01.2015 по 31.12.2015 под строительство части земельных участков, расположенных по адресам: Волгоградская обл., Дубовский район, территория администрации Прямобалкинского сельского совета; Волгоградская обл., Дубовский район, территория администрации Давыдовского сельского совета.

Указанные земельные участки отнесены к землям сельскохозяйственного назначения и используются ООО «Агрохолдинг Дубовский» на основании договоров аренды земельных участков от 26.05.2006 (регистрационный № 34-34-02/001/2006-24) и от 29.08.2005 (регистрационный № 34-34-02/008/2005-10).

На основании вышеназванных договоров субаренды ОАО «Газпром» принимает на себя обязательства по выплате арендной платы за субарендованные земельные участки в размере 20 руб. за 1 кв. м., а всего по трем договорам с учетом протоколов разногласий сумма арендной платы по соглашению сторон составила 15 243 075,94 руб., в том числе НДС в размере 2 325 214,97 руб.

По мнению органа контроля, из системного толкования положений пункта 1.3 статьи 284 НК РФ и пункта 2 статьи 346.2 НК РФ следует, что доходы заявителя, полученный от ОАО «Газпром» за аренду земельных участков, не могут быть отнесены к доходам от сельскохозяйственной деятельности ввиду того, что в результате предоставления обществом указанных земельных участков в аренду не образуется сельскохозяйственной продукции, поименованной в действовавшем в проверенном налоговым органом периоде Постановлении Правительства Российской Федерации от 11.06.2008 № 446 «Об утверждении перечня сельскохозяйственной продукции, производство, первичную и последующую (промышленную) переработку которой осуществляют сельскохозяйственные товаропроизводители».

Заявителем также с вышеназванными договорами субаренды в орган контроля представлены соглашения от 12.01.2015 № 544-33-098, № 544-33-100, № 544-33-102 о возмещении убытков, включая упущенную выгоду, и затрат на проведение возмещения биологического этапа рекультивации земель, в соответствии с которыми ОАО «Газпром» принимает на себя обязательства по возмещению ООО «Агрохолдинг Дубовский» убытков, причиненных в результате осуществления строительства объекта: «Южно-Европейский газопровод. Участок «Починки-Анапа», км 661 - км 834» в составе стройки «Расширение ЕСГ для обеспечения подачи газа в газопровод «Южный поток» на период с 12.01.2015 по 30.12.2016.

Согласно пункту 2 данных соглашений к убыткам, подлежащим возмещению землепользователю, относятся убытки, связанные со строительством и постоянным размещением возводимых на участках сооружений и объектов, в том числе: реальный ущерб, упущенная выгода, затраты на проведение биологического этапа рекультивации земельного участка в целях восстановления плодородия почвы.

Общий размер убытков, определенный налоговым органом по трем соглашениям на основании расчетов каждого вида убытков, включая упущенную выгоду и затраты на биологический этап рекультивации земель, составляет 98 787 114,12 руб.

При этом размер убытков рассчитан с учетом вида посеянных зерновых культур (озимая пшеница), количества и стоимости семян и удобрений, стоимости проведенных работ по обработке площадей. Расчет упущенной выгоды проводился также с учетом вида зерновых культур (озимая пшеница), которые должны были быть собраны, средней урожайности данных культур за последние 5 лет, стоимости продукции за вычетом произведенных затрат. Расчет стоимости биологической рекультивации земель производился с учетом вида сельхозугодия (пашня), количества и стоимости удобрений и необходимых работ по обработке.

Заявитель ссылается на то, что в целях получения высокой урожайности и, как следствие, высокого финансового результата, ООО "Агрохолдинг Дубовский" применяет двухпольную систему сухого земледелия с выращиванием озимых зерновых культур по чистым парам.

В связи с тем, что технологически процесс двухпольного севооборота выращивания озимых растягивается на два периода, то финансовый результат складывается лишь на третий год после реализации зерновых культур. В течение двух финансовых периодов у ООО "Агрохолдинг Дубовский" складываются расходы на основную обработку почвы, покровное боронование, многократное проведение культивации (снегозадержание, разброс удобрений авто и авиатранспортом), что отражается в оборотно-сальдовой ведомости по счету N 2000 "Незавершенное производство". Затраты под урожай будущих лет учитывают на отдельных аналитических счетах по видам работ, поскольку в момент производства по большинству из них еще не известно, к возделыванию каких культур они относятся.

Все затраты по незавершенному производству в первый год учитывают по тем же статьям, что и затраты под урожай текущего года. В том случае, когда часть незавершенного производства включается в затраты под культуры урожая текущего года частями и, следовательно, учитывается в течение нескольких лет, в последующие годы такие затраты учитывают комплексной статьей.

По мнению заявителя, в целях налогообложения, себестоимость продаж рассчитывается из фактически проданного количества зерна (с выручки) в отчетном периоде. ООО "Агрохолдинг Дубовский" учитывает только часть расходов незавершенного производства по счету 2000, поскольку в 2015 году общество не получило финансовый результат от реализации зерна со спорной площади в размере 66,56 га, указанные расходы не учтены в себестоимости продаж. Оспариваемый ненормативный акт в части доначисления и предложения к уплате сумм налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафных санкций по данному налогу, принят без учета фактических обстоятельств - фактически понесенных затрат.

Инспекция ссылается на то, что именно денежные средства, полученные заявителем от ОАО «Газпром» по соглашениям о возмещении убытков, включая упущенную выгоду, и затрат на проведение возмещения биологического этапа рекультивации земель, компенсировали ООО «Агрохолдинг Дубовский» его доходы, которые общество получило бы, осуществляя деятельность по выращиванию сельскохозяйственной продукции на переданных в субаренду земельных участках.

Налоговый орган полагает, что заявитель получил от ОАО «Газпром» по договорам субаренды от 12.01.2015 № 544-33-097, №544-33-099, № 544-33-101 доход в размере 12 917 861 руб., который напрямую не связан с сельскохозяйственной деятельностью предприятия, поскольку является доходом от сдачи земельных участков в аренду, который общество получило сверх компенсированного ему ущерба и упущенной выгоды в размере 98 787 114,12 руб. (дохода, который общество получило бы, осуществляя сельскохозяйственную деятельность на арендованных участках).

Пунктом 2 ст. 346.2 Кодекса установлено, что сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов.

В целях применения указанной нормы Кодекса на основании пункта 5 статьи 346.2 Кодекса доходы от реализации определяются в порядке, предусмотренном статьями 248 и 249 Кодекса, доходы, указанные в статье 251 Кодекса, не учитываются.

В силу ст. 250 Кодекса внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 Кодекса.

Пунктом 4 статьи 250 Кодекса предусмотрено, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы от сдачи имущества (включая земельные участки) в аренду (субаренду), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном ст. 249 Кодекса.

Учитывая изложенное, в целях применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на прибыль организаций для сельскохозяйственных товаропроизводителей доходы от сдачи имущества в аренду, если деятельность по предоставлению имущества в аренду не является основным видом деятельности налогоплательщика, не учитываются при определении общего дохода от реализации товаров (работ, услуг).

Суд отмечает, что заявителем не представлены документы, подтверждающие наличие затрат под урожай будущих лет, суммы по счетам бухгалтерского учета разнятся.

Так, в расчете от 16.11.2017 по счету 1008 (семена) сумма составляет 2 128 893 руб., в расчете от 19.12.2017 – 247 000 руб. По счету 7000 (расчеты по оплате труда) в расчете от 16.11.2017 – 3 264 303 руб., в расчете от 19.12.2017 – 2 471 088 руб. По счету 1002 (удобрения, средства защиты), в расчете от 16.11.2017 – 377 979 руб., а в расчете от 19.12.2017 - 310 033 руб.

Согласно расчету от 19.12.2017 в столбце «Начисления на з/плату счет 68,69» отражена сумма в размере 793 219 руб., а в столбце «итого\плата» отражена сумма счетов 68,69 и 70 в размере 3 264 303 руб.

Вместе с тем, сумма в размере 3 264 303 руб., которая в расчете от 16.11.2017 является только расходами по счету № 70, в расчете от 19.12.2017 является суммой по счетам № 68, 69 и 70.

Согласно расчету от 16.112017 счет № 68 отражен в общей сумме по ремонту и содержанию основных средств, а счет № 69 вообще отсутствует в расчете от 16.11.2017.

В столбце на сумме 7 163 133 руб. в расчете от 19.12.2017 отражены счета № 02,60, 76, 25,26, 2301, 2305, а в расчете от 16.11.2017 счета № 25, 60, 2305 отсутствуют.

Несмотря на значительные несоответствия по суммам, которые относятся к счетам и по наличию самих счетов, итоговая сумма остается той же и составляет 17 275 174 руб.

Факт того, что целевое использование земель в связи с передачей в субаренду не изменялось и заключение договоров субаренды связано с осуществлением на части земельных участков строительных работ по сооружению газопровода, не может служить основанием для включения доходов от их использования ООО "Агрохолдинг Дубовский" в состав внереализационных доходов от сельскохозяйственной деятельности.

Оценив представленные доказательства, суд приходит к выводу, что предусмотренная договором субаренды арендная плата в размере 15 243 075,94 руб., в том числе НДС в размере 2 325 214,97 руб. являлась доходом общества от сдачи земельных участков в субаренду, и не связана с сельскохозяйственной деятельностью, следовательно, не может облагаться 0 процентов налоговой ставки.

Исходя из указанных обстоятельств, доходы полученные Обществом от субаренды земельных участков не правомерно включены в состав внереализационных доходов от сельскохозяйственной деятельности.

При таких обстоятельствах, заявление общества о признании недействительным решения от 02.05.2017 № 10/9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не подлежит удовлетворению.

Руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью «Агрохолдинг Дубовский» отказать.

Решение арбитражного суда первой инстанции может быть обжаловано в апелляционном порядке в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца с даты его принятия.

В соответствии с ч. 2 ст. 257 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации апелляционная жалоба подается через арбитражный суд Волгоградской области.

Судья Д.М. Бритвин