Решение от 10 августа 2020 г. по делу № А56-20276/2020

Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области

191124, Санкт-Петербург, ул. Смольного, д.6

http://www.spb.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело № А56-20276/2020
10 августа 2020 года
г.Санкт-Петербург


Резолютивная часть решения объявлена 07 августа 2020 года.

Полный текст решения изготовлен 10 августа 2020 года.

Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области в составе судьи Шпачева Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем ФИО1,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению:

заявитель Государственное образовательное бюджетное учреждение среднего профессионального образования "Ленинградский областной колледж культуры и искусства",

заинтересованное лицо: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 7 по Санкт-Петербургу,

об оспаривании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.11.2019 № 936,

при участии:

от заявителя - ФИО2, доверенность от 26.02.2020,

от заинтересованного лица – ФИО3, доверенность от 20.05.2020, ФИО4, доверенность от 27.02.2020,

установил:

Государственное бюджетное профессиональное образовательное учреждение «Ленинградский областной колледж культуры и искусства» (далее – Колледж, заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании незаконным и отмене решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Санкт-Петербургу (далее – Инспекция, налоговый орган) о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.11.2019 № 936.

Инспекция представила отзыв, в котором просит в удовлетворении заявления отказать.

В судебном заседании представитель Колледжа поддержал заявление, а представители Инспекции просили в его удовлетворении отказать.

Исследовав материалы дела, выслушав объяснения представителей сторон, суд установил следующее.

Решением Инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.11.2019 № 936 Колледжу доначислен налог на прибыль организаций за 12 месяцев 2018 года в сумме 351 746,00 руб., начислены пени в сумме 35 913,71 руб., а также налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде штрафа в размере 35 174, 00 руб.

Решением Управления ФНС России по Санкт-Петербургу от 20.01.2020 № 16-13/02491 апелляционная жалоба Колледжа на указанное решение оставлена без удовлетворения.

Решение Инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.11.2019 № 936 принято налоговым органом на основании рассмотрения материалов камеральной проверки декларации по налогу на прибыль Колледжа за 12 месяцев 2018 года, в том числе: акта налоговой проверки от 18.06.2019 № 357; дополнения к акту налоговой проверки от 27.09.2019 № 5; письменных возражений Колледжа, протоколов допроса и других доказательств, содержащихся в материалах проверки.

При принятии этого решения налоговый орган исходил из того, что доходы, полученные Колледжем в 2018 году в размере 1 297 843 руб. за предоставление помещений общежития в наем обучающимся, неверно классифицированы и отнесены на «внереализационные доходы, связанные с осуществлением образовательной деятельности при расчете доли доходов в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 283.1 НК РФ. Соответственно, неверная классификация привела к тому, что Колледж неправомерно применил ставку налога 0%, предусмотренную статьей 284.1 НК РФ (для организаций, осуществляющих образовательную деятельность).

Колледж оспаривает решение Инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.11.2019 № 936, поскольку полагает применение ставки налога 0% правомерным.

Оценив представленные доказательства, суд считает, что требование Колледжа является обоснованным.

Согласно статьи 284.1 НК РФ, организации, осуществляющие образовательную деятельность в соответствии с законодательством Российской Федерации, вправе применять налоговую ставку 0 процентов по налогу на прибыль организаций, если они удовлетворяют следующим условиям:

1) если организация имеет лицензию (лицензии) на осуществление образовательной деятельности, выданную (выданные) в соответствии с законодательством Российской Федерации;

2) если доходы организации за налоговый период от осуществления образовательной деятельности, а также от выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, учитываемые при определении налоговой базы в соответствии с настоящей главой, составляют не менее 90 процентов ее доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с настоящей главой, либо если организация за налоговый период не имеет доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с настоящей главой;

3) если в штате образовательной организации непрерывно в течение налогового периода числятся не менее 15 работников;

4) если образовательная организация не совершает в налоговом периоде операций с векселями и производными финансовыми инструментами.

Для целей статьи 284.1 НК РФ образовательной деятельностью признается деятельность, включенная в Перечень видов образовательной и медицинской деятельности, установленный Правительством Российской Федерации.

Перечень утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации от 10.11.2011г. № 917 (далее – Перечень) и включает соответствующие виды образовательной деятельности для применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на прибыль организаций, в том числе:

- Реализация аккредитованных основных образовательных программ среднего профессионального образования (программы подготовки квалифицированных рабочих, служащих, программы подготовки специалистов среднего звена);

В соответствии с действовавшими в 2018 году Уставом и Лицензией Колледжа, а также с его основным видом деятельности по коду ОКВЭД, указанный в Перечне вид деятельности, а именно: «Реализация аккредитованных основных образовательных программ среднего профессионального образования (программы подготовки квалифицированных рабочих, служащих, программы подготовки специалистов среднего звена)», являлся для Колледжа основным видом деятельности.

Следовательно, Колледж в 2018 году входил в число организаций, претендующих на право применять налоговую ставку 0 процентов по налогу на прибыль организаций за 2018 год.

В оспариваемом решении указано, что для реализации этого права образовательному учреждению необходимо было вести расчет доли доходов от образовательной деятельности без учета доходов за 2018 год, полученных от обучающихся в виде платы за предоставление жилья в общежитии, так как деятельность по «предоставлению общежития обучающимся» прямо не поименована в качестве самостоятельного вида деятельности в Перечне.

Между тем, для отнесения того или иного вида деятельности к деятельности, связанной с образовательной, следует учитывать, что общественные отношения, возникающие в сфере образования, являются предметом регулирования Федерального закона от 29.12.2012 № 273-ФЗ «Об образовании в Российской Федерации» (далее – Законг № 273-ФЗ).

Указанный Федеральный закон устанавливает правовые, организационные и экономические основы образования в Российской Федерации, основные принципы государственной политики Российской Федерации в сфере образования, общие правила функционирования системы образования и осуществления образовательной деятельности, определяет правовое положение участников отношений в сфере образования, включая сферу среднего профессионального образования по программам подготовки специалистов среднего звена.

Согласно статьи 10 Закона № 273-ФЗ система образования включает в себя (в числе прочего):

1) федеральные государственные образовательные стандарты и федеральные государственные требования, образовательные программы различных вида, уровня и (или) направленности;

2) организации, осуществляющие образовательную деятельность, педагогических работников, обучающихся и родителей (законных представителей) несовершеннолетних обучающихся;

3) федеральные государственные органы и органы государственной власти субъектов Российской Федерации, осуществляющие государственное управление в сфере образования, и органы местного самоуправления, осуществляющие управление в сфере образования, созданные ими консультативные, совещательные и иные органы;

4) организации, осуществляющие обеспечение образовательной деятельности;

Согласно статьи 6 Закона № 273-ФЗ, к полномочиям федеральных органов государственной власти в сфере образования относится (в числе прочего):

- разработка и проведение единой государственной политики в сфере образования;

- утверждение федеральных государственных образовательных стандартов, установление федеральных государственных требований;

- лицензирование образовательной деятельности;

- государственный контроль (надзор) в сфере образования за деятельностью организаций, а также органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, осуществляющих государственное управление в сфере образования.

Так, органом по выработке государственной политики, государственных стандартов, нормативно-правовому регулированию, контролю и надзору в сфере образования на территории РФ с 2004 по 2018 годы являлось Министерство образования и науки РФ.

Согласно официальному разъяснению Министерства образования и науки РФ, содержащемуся в Письме от 02.10.2013 № ВК-573/09 «О порядке оплаты за проживание в студенческом общежитии», правовую и экономическую природу услуги по предоставлению студенческого общежития нужно толковать следующим образом: – «Предоставление общежития не выделено в отдельную целевую государственную услугу, непосредственное предоставление ее является одной из обязательных мер социальной поддержки, обеспечивающейся в рамках государственного задания, и в этой связи, установление платы за жилое помещение в общежитии не может рассматриваться как извлечение прибыли с помощью недвижимого имущества, финансовое обеспечение содержания которого осуществляется в рамках финансового обеспечения выполнения государственного задания».

Требование по предоставлению мест в общежитии, как меры социальной поддержки нуждающимся в жилой площади студентам, вытекает из статьи 39 Закона № 273-ФЗ, согласно которой образовательные организации предоставляют каждому нуждающемуся в жилой площади обучающемуся по основным образовательным программам среднего профессионального образования по очной форме обучения жилое помещение в общежитии при наличии соответствующего специализированного жилищного фонда у таких организаций.

При этом, жилые помещения в общежитиях должны быть предоставлены из расчета не менее 6 кв. м жилой площади на одного человека. Жилые помещения в общежитиях должны быть укомплектованы мебелью и другими необходимыми для проживания обучающихся предметами (часть 3 статьи 94, часть 1 статьи 105 Жилищного кодекса Российской Федерации.

Договор найма жилого помещения в общежитии заключается на период обучения, поэтому прекращение обучения является основанием прекращения договора найма жилого помещения в общежитии (часть 2 статьи 105 Жилищного кодекса Российской Федерации, часть 2 статьи 39 Закона № 273-ФЗ).

Студенты, проживающие в общежитиях, обязаны вносить плату за коммунальные услуги и за пользование жилым помещением (наем). Размер этой платы устанавливается локальным нормативным актом образовательной организации (части 3, 4 статьи 39 Закона № 273-ФЗ). Так, размер платы за коммунальные услуги (в частности, за холодную и горячую воду, электроэнергию, тепло, газ, отведение сточных вод, обращение с твердыми коммунальными отходами) должен быть рассчитан на основании показаний приборов учета, а при их отсутствии - исходя из утвержденных органами власти субъекта РФ нормативов. Размер платы за коммунальные услуги (за исключением платы за такие услуги на общедомовые нужды) в общежитиях, относящихся к жилищному фонду образовательных организаций, определяется с применением понижающих коэффициентов, только если образовательная организация является исполнителем коммунальных услуг (часть 5 статьи 39 Закона № 273-ФЗ, пункты 2 - 6 Правил, утв. Постановлением Правительства РФ от 14.11.2014 № 1190).

Образовательные учреждения бюджетного звена также могут снижать плату за наем и (или) коммунальные услуги или освобождать вообще отдельные категории студентов от ее внесения только на основаниях, предусмотренных законом или для отдельных категорий граждан. Например, к таким категориям относятся те граждане, которые имеют право по закону на предоставление жилого помещения в общежитии в первоочередном порядке (часть 6 статьи 39 Закона № 273-ФЗ).

Студенческое общежитие Колледжа, расположенное по адресу: Санкт-Петербург, Подъездной пер., д.19, лит. А, используется Колледжем на праве оперативного управления и исключительно для осуществления образовательной деятельности в связи с предоставлением мест для проживания иногородним студентам очной формы обучения, обучающимся по основным образовательным программам Колледжа.

В соответствие с Распоряжением учредителя Колледжа, Комитета по культуре Ленинградской области от 29.12.2017г. № 01-04/17-341 «Об утверждении государственного задания на оказание государственных услуг (выполнение работ) государственному бюджетному профессиональному образовательному учреждению «Ленинградский областной колледж культуры и искусства» принятому на основании Постановления Правительства Ленинградской области от 30.12.2015г. №543, Колледжу утверждено государственное задание №13 на оказание образовательных услуг на 2018 год и плановый период 2019 и 2020 годов.

Согласно указанного госзадания Колледж в 2018 году оказывал государственные услуги следующих наименований:

Услуга №1: Реализация основных профессиональных образовательных программ среднего профессионального образования;

Услуга №2: Реализация дополнительных профессиональных образовательных программ повышения квалификации;

Услуга №3: Организация и проведение культурно-массовых мероприятий.

Финансовое обеспечение содержания общежития и обслуживающего его персонала (штата сотрудников Колледжа, работающих в структурном подразделении общежития) осуществляется в рамках финансового обеспечения выполнения Колледжем государственного задания.

Между Колледжем и его студентами, обучающимися по основным образовательным программам среднего профессионального образования на основании государственного задания учреждения, заключаются договоры найма жилого помещения в общежитии.

Порядок и процедура установления платы за проживание в общежитии Колледжа по договору найма установлена на основании: Положения Колледжа о студенческом общежитии, Положения Колледжа об установлении платы в общежитии, Постановления Правительства РФ от 14.11.2014 № 1190 «О правилах определения размера платы …», Приказа Минобрнауки России от 15.08.2014 № 1010 «О максимальном размере платы за пользование жилым помещением (платы за наем) в общежитии…», Закона Санкт-Петербурга от 20.07.2006 № 395-53 «Об установлении платы за пользование жилыми помещениями…», Письма Минобрнауки России от 02.10.2013 № ВК-573/09 «О порядке оплаты за проживание в студенческом общежитии», Письма Минобрнауки России от 26.03.2014 №09-567 «О направлении метод. рекомендаций по расчету размера платы за проживание в общежитиях».

На основании вышеприведенных нормативных актов установление размера платы за проживание обучающихся не является для сторон договора найма жилого помещения их свободным волеизъявлением. Этот размер и порядок его оплаты нормативно урегулированы. Так, материалами дела подтверждено, что в 2018 году сумма платы за наем помещений в общежитии Колледжа включала 87% средств в виде компенсации за потребленные нанимателями помещений коммунальные услуги, денежные средства были перечислены поставщикам этих услуг, и 13% средств в виде платы за пользование жилым помещением.

Деятельность по предоставлению Колледжем жилых помещений в общежитии для обучающихся и установление платы за жилое помещение не может рассматриваться как извлечение прибыли с помощью недвижимого имущества с последующим отнесением получаемых денежных средств на статью «Аренды». Отношения найма в части вышеприведенных норм Закона № 273-ФЗ и Жилищного кодекса Российской Федерации устанавливают для образовательного учреждения обязанность предоставлять своим обучающимся такие места на условиях, предусмотренных законом и договором найма. В связи с этим довод Инспекции о том, что Колледж должен отнести доходы в виде платы за жилое помещение на деятельность связанную с «Арендой», так как учреждение прямо не обязано предоставлять нуждающимся студентам места в общежитии, оценивается судом критически.

Напротив, довод Колледжа об обязанности предоставлять всем нуждающимся студентам места в общежитии при наличии жилого фонда и о невозможности относить эту деятельность учреждения на «Аренду» является нормативно обоснованным и согласуется с позицией Минфина РФ, высказанной в письме от 17 января 2019 г. № 02-06-05/1886: – «Жилые помещения в общежитиях относятся к жилым помещениям специализированного жилищного фонда и предназначаются для временного проживания граждан в период их работы, службы или обучения. При этом предоставление таких помещений в соответствии с частью 1 статьи 99 Жилищного кодекса Российской Федерации осуществляется на основании решений собственников таких помещений (действующих от их имени уполномоченных органов государственной власти или уполномоченных органов местного самоуправления) по договорам найма специализированных жилых помещений. Следует отметить, что отношения по договорам найма специализированных жилых помещений (в рассматриваемом случае - жилых помещений в общежитиях) возникают из обязанности учреждений на основании законодательства Российской Федерации, иных распорядительных документов по обеспечению жильем отдельных категорий граждан. Принимая во внимание специфику условий, порядка и оснований заключения договоров найма специализированных жилых помещений, объекты бухгалтерского учета, возникающие по указанным договорам, не относятся к объектам учета аренды в рамках положений федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Аренда", утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.12.2016 № 258н.

Также в рекомендациях Минфина РФ, высказанных в Приказе от 31.12.2016 № 258н, указано, что предоставление обучающимся общежития является одной из мер социальной поддержки, а не отдельной услугой, оказываемой государственными учреждениями. Основания для отнесения доходов в виде платы, взимаемой с обучающихся за пользование жилым помещением в общежитиях образовательных организаций, включаемой в сумму платы за проживание в общежитиях, на какие-либо подстатьи "Аренды", отсутствуют.

В силу указанного выше, у Колледжа при учете доходов за 2018 год отсутствовали правовые основания отнести доходы в виде платы, взимаемой с обучающихся за пользование жилым помещением в общежитиях образовательной организации, на какие-либо подстатьи «Аренды», т.е. на деятельность по извлечению прибыли с помощью недвижимого имущества.

Что же касается позиции Колледжа о необходимости отнесения этих доходов в 2018 году к «внереализационным доходам, связанными с осуществлением образовательной деятельности», то следует отметить, что в силу статьи 41 НК РФ, закрепляющей принципы определения доходов, - доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду возможно оценить в соответствии с названными в этой статье главами Кодекса. Порядок определения и оценки выгоды должен быть установлен соответствующими главами НК РФ, регулирующими налогообложение отдельных видов доходов, что является реализацией общих условий установления налогов (статья 17 Кодекса).

В НК РФ не предусмотрен специальный порядок распределения доходов в виде платы за студенческое общежитие по договорам найма с отнесением к конкретному виду деятельности по Кодексу. Вместе с тем, для внереализационных доходов, для которых невозможно установить отношение к конкретному виду деятельности по НК РФ, организация вправе сама определить такой порядок, закрепив его в своей учетной политике.

Так, в учетной политике Колледжа на 2018 год, принятой в предшествующие налоговые периоды, доля доходов от платы за жилое помещение в общежитии закреплена за «внереализационными доходами, связанными с осуществлением образовательной деятельности», исходя из экономического смысла этой услуги, а также неразрывного и непосредственного ее отношения к осуществлению образовательной деятельности.

Экономический смысл этой услуги с отнесением ее к «связанной с осуществлением образовательной деятельности» выражается в том, что ее предметом является обязательная мера социальной поддержки, обеспечивающейся в рамках государственного задания, а не коммерческая деятельность по извлечению прибыли с помощью недвижимого имущества.

Неразрывность и непосредственность отнесения услуги по предоставлению мест в общежитии к осуществлению образовательной деятельности выражается в том, что договор найма жилого помещения в общежитии заключается только с лицом (или его законным представителем), которое имеет статус обучающегося Колледжа в рамках государственного задания, а сам договор найма жилого помещения в общежитии распространяет свое действие только на период обучения этого лица в образовательном учреждении.

Довод Колледжа об экономическом смысле, неразрывности и непосредственности к образовательному процессу также согласуется с позицией Верховного суда РФ (Определение от 26.07.2018 №310-КГ18-4436), согласно которой: – «Если студенческое общежитие входит в состав колледжа в качестве структурного подразделения и содержится за счет бюджетных средств, выделяемых учебному заведению, платы за пользование общежитием и других внебюджетных средств, поступающих от хозяйственной и предпринимательской деятельности, то таким образом, являясь структурным подразделением образовательной организации, общежитие обеспечивает осуществление образовательной деятельности и предназначается для проживания обучающихся во время и в целях осваивания ими образовательных программ, а, значит, здания, строения сооружения и помещения общежития используются для непосредственного осуществления образовательной деятельности».

В соответствии с вышеизложенными доводами сторон по отнесению проживания в общежитии к непосредственному осуществлению образовательной деятельности во время и в целях осваивания обучающимися образовательных программ, а также с учетом действующей учетной политики Колледжа, единственной и не опровергнутой налоговым органом в предыдущие налоговые периоды, суд полагает, что образовательное учреждение полученные в 2018 году доходы в виде денежных средств в размере 1 297 843 руб. за предоставление помещений общежития в наем обучающимся обоснованно классифицировало и отнесло на «внереализационные доходы, связанные с осуществлением образовательной деятельности» при расчете доли дохода от осуществления образовательной деятельности в общей сумме доходов в соответствии с Приказом ФНС России от 21.11.2011 № ММВ-7-3/892@.

При таких обстоятельствах суд усматривает, что налоговый орган оспариваемое решение нормативно не обосновал, а также в должной степени не подверг критической оценке правовые основания позиции Колледжа.

В то же время представленные Колледжем доказательства суд считает имеющими прямое отношение к рассматриваемому делу, допустимыми и достаточными.

Также суд принимает во внимание довод Заявителя о том, что налоговые органы при осуществлении налогового контроля должны принимать решения и меры в отношении состоящих на учете налогоплательщиков с учетом практики проверки их налоговой отчетности прошлых периодов. Так, на протяжении всех налоговых периодов начиная с 2011 года Колледж декларировал доходы в виде платы за общежитие как «внереализационные доходы, связанные с осуществлением образовательной деятельности», без возражений со стороны налогового органа и без предъявления последним каких-либо требований к налогоплательщику о необходимости изменить налоговый учет в этой части, в том числе, по результатам камеральных налоговых проверок всех прошлых лет. Таким образом, налоговый орган фактически признавал правомерность правильности применения Колледжем его налогового учета и тем самым способствовал применению аналогичного учета в будущих периодах, в том числе в 2018 году.

При таком положении заявление Колледжа является обоснованным.

В то время в силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оспариваемое решение Инспекции следует признать незаконным, а не отменить, как просит заявитель.

Руководствуясь ст.ст. 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

решил:

признать незаконным решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.11.2019 № 936.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Санкт-Петербургу в пользу Государственного бюджетного профессионального образовательного учреждения «Ленинградский областной колледж культуры и искусства» 3000 руб. расходов по оплате государственной пошлины.

Решение может быть обжаловано в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца.

СудьяШпачев Е.В.