Решение от 2 июля 2024 г. по делу № А38-6192/2022

АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ МАРИЙ ЭЛ

424002, Республика Марий Эл, г. Йошкар-Ола, Ленинский проспект 40


ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ



РЕШЕНИЕ

арбитражного суда первой инстанции


«

Дело № А38-6192/2022
г. Йошкар-Ола
3» июля 2024 года
Резолютивная часть решения объявлена 19 июня 2024 года.

Полный текст решения изготовлен 3 июля 2024 года.


Арбитражный суд Республики Марий Эл

в лице судьи Лабжания Л.Д.

при ведении протокола и аудиозаписи судебного заседания

помощником судьи Петровой Т.В.

рассмотрел в открытом судебном заседании материалы дела по заявлению общества с ограниченной ответственностью «СтройСнаб» (ИНН <***>, ОГРН <***>)

к ответчику Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл (ИНН <***>, ОГРН <***>)

о признании недействительным ненормативного правового акта налогового органа

третье лицо Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по Приволжскому федеральному округу (ИНН <***>, ОГРН <***>)

с участием представителей:

от заявителя: ФИО1 по доверенности, ФИО2 по доверенности,

от ответчика: ФИО3 по доверенности,

от третьего лица: не явился, надлежаще извещен по правилам статьи 123 АПК РФ,

УСТАНОВИЛ:

Заявитель, общество с ограниченной ответственностью «СтройСнаб», обратился в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением о признании недействительным решения УФНС России по Республике Марий Эл о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 23.06.2022 №4753 в части доначисления налога на добавленную стоимость в общей сумме 972762руб., налога на прибыль организаций в сумме 281534руб. и соответствующих им пеней.

Мотивируя заявленное требование, налогоплательщик указал, что ненормативный правовой акт налогового органа не соответствует закону, поскольку вынесен без учета фактических обстоятельств. Заявитель считает, что им выполнены все условия, предусмотренные положениями статей 169, 171, 172 НК РФ и правомерно применены налоговые вычеты по операциям, связанным с приобретением товаров у контрагентов ООО «Трейд-Партнер», ООО «Буревестник»: операции носили реальный характер, подтверждены первичными документами, приобретенные материалы оприходованы, оплачены, доказательств наличия между заявителем и его контрагентами признаков взаимозависимости, а также согласованных действий, направленных на необоснованное получение налоговой выгоды, управлением не представлено. Общество не несет ответственности за действия третьих лиц.

Налогоплательщик также полагает незаконным исключение из состава налоговых вычетов затрат, связанных с оплатой подрядных работ ООО «Дорожник» и ОАО «Медведевоагродорстрой» АО СПК «Марагропромдорстрой». Работы по благоустройству и асфальтированию арендованной площадки, используемой для стоянки автотранспорта заявителя, и подъездов к ней документально подтверждены, экономически обоснованы, связаны с основной производственной деятельностью общества. Тем самым учет договорных обязательств с указанными контрагентами для целей налогообложения является законным и обоснованным.

Кроме того, заявитель сослался на наличие процессуальных нарушений при рассмотрении результатов проверки, которое выразилось в нарушении сроков оформления результатов налоговой проверки и их вручения налогоплательщику. Указанные обстоятельства, по мнению заявителя, являются самостоятельным основанием для признания решения от 23.06.2022 №4753 недействительным (т.1, л.д. 3-13, 21-23, 129-133, т.2, л.д. 1, 62-72, 94, 113-120, 125-127, 128-130, 139-140, т. 3, л.д. 6, 31-33, 54-56, т.4, л.д. 60-61).

В судебном заседании представители ООО «СтройСнаб» полностью поддержали заявленные требования, указали на неправомерность ненормативного акта в оспариваемой части и на нарушение прав налогоплательщика на уплату законно установленных налогов.


Ответчик, УФНС России по Республике Марий Эл, в письменном отзыве на заявление и дополнениях к нему требования не признал, указал на законность принятого ненормативного акта. Налоговый орган сослался на то, что при вынесении решения им исследованы и оценены все собранные доказательства. В ходе проведения выездной проверки в отношении заявителя была установлена нереальность сделок по поставке материалов в отсутствие хозяйственной необходимости их заключения, поскольку указанные в качестве контрагентов организации не обладали ресурсами, достаточными и необходимыми для выполнения договорных обязательств. Это свидетельствует об искажении сведений о фактах хозяйственной жизни, объектах налогообложения в нарушение статьи 54.1 НК РФ, путем умышленного создания формального документооборота в целях применения необоснованных налоговых вычетов.

Затраты по ремонтным работам на объектах, не относящихся к арендованному имуществу, направлены на неправомерное завышение вычетов по НДС и уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, поскольку не связаны с предпринимательской деятельностью налогоплательщика.

Кроме того, налоговый орган указал на отсутствие существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов проверки, которые могли бы повлечь недействительность ненормативного акта (т. 1, л.д. 24-29, 146-149, т. 2, л.д. 19-23, 97-99, 149-150, 169-174, т. 3, л.д. 48-49, 65-72, 81-85, т.4, л.д. 63-66).

В судебном заседании ответчик просил отказать в удовлетворении требований ООО «СтройСнаб» в полном объеме.


Привлеченная к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований, Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по Приволжскому федеральному округу, извещенная надлежащим образом, в судебные заседания представителей не направила, отзыв не представила.


Рассмотрев материалы дела, исследовав доказательства, выслушав объяснения лиц, участвующих в деле, арбитражный суд считает, что требования заявителя подлежат частичному удовлетворению по следующим правовым и процессуальным основаниям.

Из материалов дела следует, что ООО «СтройСнаб» создано 29.01.2016, включено в Единый государственный реестр юридических лиц с основным государственным регистрационным №<***>, состоит на налоговом учете в Управлении Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл (CD-диск, файл №5 - т. 1, л.д. 17).

На основании решения заместителя начальника ИФНС России по г. Йошкар-Оле (правопредшественник ответчика) от 26.09.2019 №2 в отношении ООО «СтройСнаб» проведена выездная налоговая проверка за период с 29.01.2016 по 31.12.2018 по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов, сборов, страховых взносов (CD-диск, папка №2 - т. 1, л.д. 33).

27.01.2020 налоговым органом составлена справка о проведенной выездной налоговой проверки (CD-диск, папка №2 - т. 1, л.д. 33).

По материалам проверки составлен акт от 26.03.2020 №866, который получен руководителем общества лично 04.02.2022 (CD-диск, папка №1 - т. 1, л.д. 33). Обществом на акт налоговой проверки представлены возражения от 04.03.2022.

16.03.2022 заместитель руководителя УФНС России по Республике Марий Эл при участии руководителя и представителя общества по доверенности рассмотрел материалы налоговой проверки, возражения на акт налоговой проверки, по результатам рассмотрения принято решение о продлении срока рассмотрения материалов проверки от 21.03.2022 № 392 (CD-диск, папка №3 - т. 1, л.д. 33). 

06.04.2022 заместитель руководителя УФНС России по Республике Марий Эл при участии руководителя общества рассмотрел материалы налоговой проверки и возражения на акт, по результатам рассмотрения принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 07.04.2022 № 32 (CD-диск, папка №3 - т. 1, л.д. 33). Дополнительные мероприятия налогового контроля зафиксированы в дополнении к акту от 30.05.2022 №38, дополнение получено руководителем общества лично 31.05.2022 (CD-диск, папка №1 - т. 1, л.д. 33). 22.06.2022 налогоплательщиком в налоговый орган представлены Дополнения к возражениям к акту выездной налоговой проверки.

Материалы налоговой проверки, возражения налогоплательщика, материалы дополнительных мероприятий налогового контроля рассмотрены налоговым органом при участии представителей общества 23.06.2022 (CD-диск, папка №3 - т. 1, л.д. 33). По результатам рассмотрения УФНС России по Республике Марий Эл вынесено решение от 23.06.2022 №4753 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (CD-диск, папка №1  - т. 1, л.д. 33, 34-117).

В ненормативном акте налогового органа помимо прочего было зафиксировано, что налогоплательщиком необоснованно включены в состав вычетов по НДС суммы, предъявленные от имени ООО «Трейд-Партнер», ООО «Буревестник» по приобретению строительных материалов (щебень, бетон). По мнению ответчика, поставка товарно-материальных ценностей от имени спорных контрагентов не осуществлялась, поскольку указанные контрагенты являются «техническими», не осуществляющими реальной хозяйственной деятельности.

Кроме того, необоснованно включены в состав вычетов по НДС и в расходы, учитываемые для исчисления налога на прибыль суммы затрат на проведение работ по благоустройству территории, принадлежащей взаимозависимому лицу и не относящейся к арендованному имуществу.

На основании принятого решения от 23.06.2022 №4753 ООО «СтройСнаб» доначислены к уплате налог на добавленную стоимость 1530515руб. (2-4 кварталы 2016 года, 1-2,4 кварталы 2017 года, 3 квартал 2018 года), налог на прибыль 901259 руб. (2016-2018 годы), а также соответствующие им пени и штрафные санкции.


Не согласившись с решением налогового органа, ООО «СтройСнаб» обратилось с апелляционной жалобой от 29.07.2022 № 29/07-2022 в Межрегиональную инспекцию по Приволжскому федеральному округу, заявив о незаконности решения Управления (т. 2, л.д. 9-18). Решением Межрегиональной ИФНС России по Приволжскому федеральному округу от 05.10.2022 №07-07/2289@ решение Управления признано правомерным и обоснованным, в удовлетворении жалобы налогоплательщику отказано (CD-диск, папка №10 - т. 1, л.д. 17).

Решением УФНС России по Республике Марий Эл от 25.03.2024 № 29 в решение Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 23.06.2022 №4753 внесены изменения в виде исключения пеней, начисленных с 01.04.2022 по 23.06.2022, то есть в период действия моратория на начисление штрафных санкций, пеней, неустоек, установленного Постановлением Правительства РФ № 497 от 28.03.2022 «О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами» (т. 3, л.д. 75-76).


Полагая выводы налоговых органов неправомерными, ООО «СтройСнаб»  обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл в части о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 23.06.2022 №4753 в части начисления недоимки по НДС в общей сумме 972762руб., недоимки по налогу на прибыль организаций в сумме 281534руб. и соответствующих им пени за неуплату налогов (т.1, л.д. 3-13, 21-23, 129-133, т.2, л.д. 1, 62-72, 94, 113-120, 125-127, 128-130, 139-140, т. 3, л.д. 6, 31-33, 54-56, т.4, л.д. 60-61).

Обосновывая заявленное требование, заявитель указал на недоказанность совершения ООО «СтройСнаб», ООО «Трейд-Партнер», ООО «Буревестник» согласованных действий, направленных на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговым органом не опровергнута реальность хозяйственных отношений с указанными организациями. Для проверки представлен весь необходимый пакет документов по взаимоотношениям с указанными контрагентами. Товар оприходован и использован в деятельности заявителя, расчеты за него произведены полностью. На момент совершения сделок контрагенты являлись действующими. Ответственность за действия третьих лиц не может быть возложена на добросовестного налогоплательщика.

Необоснованным, по мнению заявителя, является исключение из вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль затрат на ремонт территории (проездов, тротуаров, отмостков), произведенной по договору субподряда с ООО «Дорожник» и договору подряда с ОАО «Медведевоагродорстрой» АО  СПК «Марагропромдорстрой».

Затраты по оплате работ по благоустройству подъездных путей в рамках договора подряда с ОАО «Медведевоагродорстрой» АО  СПК «Марагропромдорстрой» документально подтверждены и экономически обоснованы, связаны с основной производственной деятельностью общества, поскольку для использования арендуемой части асфальтированной площадки по назначению требуется наличие нормальных подъездных путей, позволяющих подвоз, маневрирование, погрузку/разгрузку автотранспорта.

Договор субподряда с ООО «Дорожник» был заключен в рамках исполнения договора подряда заявителя с ФИО4 (собственником территории, часть которой арендована ООО «СтройСнаб»). Исполняя договор подряда, общество имело право на привлечение третьих лиц в качестве субподрядчиков. Расходы, понесенные в рамках договора подряда, являются основанием для их учета в целях налогообложения.

Также заявитель указал на процессуальные нарушения предусмотренных НК РФ сроков оформления результатов налоговой проверки, их вручения налогоплательщику, порядка и сроков рассмотрения материалов проверки и вынесения решения.

В соответствии с указанными доводами ООО «СтройСнаб» просило признать ненормативный правовой акт налогового органа недействительным в оспариваемой части.


Законность и обоснованность оспариваемого ненормативного акта проверены арбитражным судом по правилам статей 197-201 АПК РФ.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Предмет судебной проверки и оценки представленных сторонами доказательств определен частью 4 статьи 200 АПК РФ, согласно которой при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, наличия у органа надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган, который принял акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).


Отдельно судом оценены доводы заявителя о нарушении налоговым органом норм налогового законодательства, регламентирующих процедуру проведения налоговой проверки, а также об использовании недопустимых доказательств, полученных за рамками проверки.

В силу пункта 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения. Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Материалами дела подтверждено, что акт налоговой проверки получен руководителем общества лично 04.02.2022 (CD-диск, папка №1 - т. 1, л.д. 33). Материалы налоговой проверки, возражения налогоплательщика, дополнение к акту проверки от 30.05.2022 №38 были рассмотрены с участием руководителя и представителя организации 16.03.2022, 06.04.2022, 23.06.2022, что подтверждено протоколами рассмотрения материалов налоговой проверки (CD-диск, папка №3 - т. 1, л.д. 33). Итоговое решение вынесено с учетом возражений на акт проверки, права налогоплательщика на обжалование решения нарушены не были. Тем самым налоговым органом была обеспечена возможность заявителя участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, давать объяснения и представлять необходимые доказательства.

Следовательно, существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки ответчиком нарушены не были. Само по себе вручение ненормативного правового акта позже установленного НК РФ срока не свидетельствует о существенном нарушении налоговым органом процедуры принятия оспариваемых ненормативных актов и, как следствие, не является безусловным основанием для признания решения налогового органа недействительными в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ. Иных нарушений процедуры, которые привели или могли бы привести к принятию налоговым органом неправомерного решения, заявителем не названо.

При таких обстоятельствах учитывая, что налогоплательщику была предоставлена возможность ознакомления с ними и доказательств обратного заявителем в материалы дела не представлено, суд пришел к выводу об отсутствии нарушений порядка рассмотрения материалов налоговой проверки, являющихся безусловным основанием для отмены оспариваемого решения.


Между участниками спора имеются существенные правовые и доказательственные разногласия об обоснованности налоговой выгоды, полученной в результате хозяйственных операций налогоплательщика.

Глава 21 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает правила и особенности исчисления налога на добавленную стоимость с применением вычетов, уменьшающих исчисленную сумму налога.

В силу статьи 143 НК РФ ООО «СтройСнаб» является плательщиком налога на добавленную стоимость.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

На основании пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов (пункт 1 статьи 172 НК РФ).

В силу пунктов 1 и 2 статьи 169 НК РФ основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету является счет-фактура. Порядок оформления и содержание счетов-фактур установлены пунктами 5-6 статьи 169 НК РФ. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением данного порядка, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Таким образом, счета-фактуры составляются на основе имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтвержденные такими документами. При этом соблюдение установленного порядка оформления счетов-фактур предполагает не только полное, но и достоверное заполнение этих документов.

Из системного анализа статей 169, 171, 172, 176 НК РФ следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета по НДС при одновременном выполнении следующих условий: наличие счёта-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями статьи 169 НК РФ и содержащего достоверную информацию; принятие товара (работ, услуг) к своему учёту на основании первичных учётных документов; приобретение товара (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу главы 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

При отсутствии хотя бы одного из указанных условий право на применение налогового вычета по НДС не может быть признано установленным.


В силу статьи 246 НК РФ ООО «СтройСнаб» также является плательщиком налога на прибыль организаций.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль являются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль организаций налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы являются обоснованными и экономически оправданными в случае, если они связаны с предпринимательской деятельностью юридического лица. Согласно статье 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг. Таким образом, если расходы осуществляются организацией в рамках предпринимательской (хозяйственной, производственной) деятельности, направленной на получение дохода, такие расходы при наличии соответствующего документального подтверждения считаются обоснованными.

Обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» предусмотрено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Таким образом, исходя из положений статей 247, 252 НК РФ, налогоплательщик вправе включить в расходы затраты, соответствующие трем условиям: обоснованности их совершения, документального подтверждения и произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.


В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - постановление Пленума № 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности налогоплательщика при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Постановлением Пленума № 53 разъяснено, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной (пункты 3, 4 постановления Пленума №53).

В соответствии с пунктом 5 постановления Пленума № 53 о необоснованной налоговой выгоде могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами выводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида работ также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился и не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Аналогичный подход, определивший пределы осуществления прав налогоплательщиками, установлен в статье 54.1 НК РФ (введена Федеральным законом от 18.07.2017 №163-ФЗ), по смыслу пункта 1 которой налогоплательщик отвечает за искажения сведений о фактах хозяйственных деятельности (совокупности таких фактов), в которых он участвовал.


Материалами дела подтверждено и налоговым органом признано, что документы, представленные ООО «СтройСнаб» в подтверждение сделок по поставке товаров и материалов, а также по выполнению работ по благоустройству территории (ремонт дорожного полотна, тротуаров, отмостков), в том числе счета-фактуры, соответствуют требованиям статьи 169 НК РФ, составлены с учетом норм Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете», содержат все необходимые реквизиты позволяющие идентифицировать поставщика/исполнителя, покупателя/заказчика, наименование материалов, работ, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю.

Однако, исследовав собранные в ходе контрольных мероприятий сведения, налоговый орган пришел к выводу, что представленные организацией документы, выписанные от имени контрагентов ООО «Трейд-Партнер», ООО «Буревестник», не отвечают признакам достоверности, что явилось основанием для доначисления налога на добавленную стоимость. Затраты по сделкам с ООО «Дорожник», ОАО «Медведевоагродорстрой» АО  СПК «Марагропромдорстрой» не соответствуют критериям обоснованности: не обусловлены получением дохода проверяемым налогоплательщиком, т.к. работы, предъявленные от имени указанных организаций, выполнены на объектах, которые не используются в деятельности проверяемого налогоплательщика, что послужило основанием для исключения их из расходов при исчислении налога на прибыль организаций и вычетов по НДС.

На основании анализа полученной информации налоговым органом доначислены ООО «СтройСнаб» и предложены к уплате налог на добавленную стоимость и налог на прибыль по следующим эпизодам:


1. В подтверждение понесенных затрат и предъявленных вычетов налогоплательщиком представлен договор поставки между ООО «СтройСнаб» и ООО «Трейд-Партнер» (г. Чебоксары) от 19.08.2016 № б/н, согласно которому ООО «Трейд-Партнер» поставлял налогоплательщику щебень, производимый и реализуемый ООО «Новоторъяльский карьер» (Республика Марий Эл). Доставка и получение товара подтверждалась УПД от 31.08.2016 № 010, от 30.09.2016 № 019, от 24.10.2016 № 025, от 31.10.2016 № 033, от 24.11.2016 № 038, от 30.11.2016 № 039; регистрами налогового учета по налогу на прибыль по контрагенту ООО «Трейд-Партнер»; карточкой счета 60 за январь 2016-декабрь 2018 года. На основании указанных документов налогоплательщиком в составе налоговых вычетов по НДС заявлен налог в сумме 666217руб.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что ООО «Трейд-Партнер» зарегистрировано 22.07.2016, то есть за месяц до заключения договора поставки с ООО «СтройСнаб» (19.08.2016). Состояло на налоговом учете в ИФНС России по г. Чебоксары с даты регистрации. Исключено из ЕГРЮЛ 18.06.2018 на основании пункта 2 статьи 21.1 ФЗ от 08.08.2001 № 129-ФЗ «по решению регистрирующего органа». Бухгалтерская и налоговая отчетность за 2017-2018 годы в налоговые органы от общества не поступала. Расчетный счет организации открыт в АО «Альфа-Банк» 01.08.2016 и закрыт 18.09.2017.

Руководителем и учредителем ООО «Трейд-Партнер» числилась ФИО5, которая 13.04.2017 представила заявление физического лица о недостоверности сведений о нем в ЕГРЮЛ. Согласно протоколу осмотра объекта недвижимости от 17.07.2017 ООО «Трейд Партнер» по юридическому адресу: <...> не находится. Вывески и стационарные рабочие места отсутствуют. Филиалы и обособленные подразделения ООО «Трейд-Партнер» не зарегистрированы.

Проверкой установлено, что ООО «Трейд-Партнер» не имеет в собственности зданий, помещений, отсутствуют транспортные средства, работники и лица, привлеченные по договорам гражданско-правового характера. Согласно данным информационных ресурсов, формируемых на основании представляемых в налоговые органы справок о доходах физического лица по форме 2-НДФЛ, заработную плату в 2016-2018 годы никто не получал. В отчетности, представленной в налоговый орган ООО «Трейд-Партнер» за 2016 год, отражены вычеты по организациям, фактически не осуществляющим реальную финансовую-хозяйственную деятельность (стр. 12 решения).

В ходе анализа сведений об операциях по расчетному счету ООО «Трейд-Партнер» установлено, что денежные средства, поступившие от ООО «СтройСнаб» с назначением платежа «за щебень», в короткий промежуток времени, в течение 1-3 дней, перечисляются производителю щебня ООО «Новоторъяльский карьер» с назначением платежа «за щебень, НДС не облагается».

Вывоз щебня с территории ООО «Новоторъяльский карьер» осуществлялся на арендованных самим ООО «СтройСнаб» автотранспортных средствах работниками налогоплательщика или взаимозависимых лиц (ООО «Строй-Снаб» и ООО «Строй-Снаб 12»), учредителем и руководителем которых является директор заявителя ФИО6 (стр. 9 решения).

ООО «Трейд-Партнер» по юридическому адресу находился на значительном удалении (Чувашская Республика) и от непосредственного поставщика ООО «Новоторъяльский карьер», и от покупателя ООО «СтройСнаб», расположенных в одном регионе (Республика Марий Эл). У ООО «СтройСнаб» существовала непосредственная возможность приобретения товара напрямую у фактического поставщика ООО «Новоторъяльский карьер» без посредника, который не участвовал в реальной поставке (ни в отгрузке, ни в перевозке, ни в хранении и т.д.). При этом достоверных причин необходимости привлечения посредника из другого региона заявитель не назвал.  

Единственное основание, указанное ООО «СтройСнаб», сводится к наличию экономической выгоды, выраженной в том, что стоимость товара, приобретаемого у ООО «Трейд-Партнер», была ниже, чем у непосредственного производителя (ООО «Новоторъяльский карьер»), применяющего упрощенную систему налогообложения. Вместе с тем, из представленных к проверке документов усматривается, что ООО «Трейд-Партнер» приобретает щебень у ООО «Новоторъяльский карьер» без НДС, и по той же цене, без какой-либо наценки, реализует его в адрес ООО «СтройСнаб», выделяя НДС в стоимости (стр. 13 решения).

В ходе анализа представленных документов, установлены расхождения в регистрах бухгалтерского и налогового учета, УПД, реестре товарно-транспортных накладных, представленных налогоплательщиком и его контрагентами «по цепочке» поставки строительного щебня; условия оформления сделок, их отражение в бухгалтерском учете, оформление документов противоречит фактическим обстоятельствам их исполнения и не соответствует деловым обычаям, сложившимся в сфере осуществляемого проверяемым налогоплательщиком вида деятельности.

Указанные обстоятельства позволили налоговому органу прийти к выводу, что ООО «Трейд-Партнер» включено в «цепочку» поставщиков с целью формирования и неправомерного предоставления возможности применения вычетов по НДС для ООО «СтройСнаб» путем включения в книгу продаж операций с «техническими» контрагентами.

Если налоговый орган установит, что экономический источник вычета (возмещения) НДС не создан, а поставщик (исполнитель) в период взаимодействия с налогоплательщиком-покупателем не имел экономических ресурсов (материальных, финансовых, трудовых и т.п.), необходимых для исполнения заключенного с покупателем договора, в связи с чем сделка в действительности исполнена иными лицами, которым обязательство по ее исполнению поставщик не мог передать в силу своей номинальности, данные обстоятельства могут указывать на то, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности при выборе контрагента, пока иное не будет доказано налогоплательщиком.

Оценив полученные сведения, налоговый орган пришел к обоснованному выводу, что числящееся поставщиком ООО «Трейд-Партнер» не имело объективной возможности и не поставляло товар в адрес заявителя. Тем самым, представленные налогоплательщиком документы не соответствуют требованиям достоверности и не подтверждают реальную поставку груза (товара) в адрес ООО «СтройСнаб» от ООО «Трейд-Партнер». При этом вышеуказанные обстоятельства, свидетельствующие о номинальности контрагента, устанавливаются при проявлении минимальной осмотрительности, что опровергает довод заявителя о том, что он не мог знать о недобросовестности поставщика. 

Как разъяснил Верховный Суд Российской Федерации в определении Судебной коллегии от 25.01.2021 № 309-ЭС20-17277, при рассмотрении вопроса о том, могут ли негативные последствия неуплаты НДС «техническими» компаниями быть возложены на налогоплательщика - покупателя в соответствии с пунктами 4 и 9 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 №53 (далее Пленум №53), в частности, имеет значение установление факта причастности налогоплательщика к нарушениям, допущенным в процессе обращения товаров (работ, услуг), то есть направленность действий налогоплательщика на получение экономического эффекта за счет непосредственного участия в уклонении от уплаты НДС совместно с лицами, не осуществлявшими реальной экономической деятельности, а равно информированность налогоплательщика о допущенных этими лицами нарушениях. При установлении названных обстоятельств само по себе реальное исполнение операций по реализации товаров (работ, услуг) непосредственным контрагентом налогоплательщика («контрагентом первого звена») не позволяет налогоплательщику - покупателю претендовать на получение налоговой выгоды в отсутствие экономического источника вычета (возмещения) налога. Следовательно, исключается возможность применения налоговых вычетов по НДС полностью или в соответствующей части в ситуациях, когда налогоплательщик участвовал в согласованных с иными лицами действиях, направленных на неправомерное уменьшение налоговой обязанности за счет искусственного наращивания стоимости товаров (работ, услуг) без формирования источника вычета (возмещения) налога, или во всяком случае, если ему было известно о действиях иных лиц, уклоняющихся от уплаты НДС в процессе обращения товаров (работ, услуг).

Принимая во внимание установленные обстоятельства, отсутствие возможности реального исполнения спорного договора контрагентом, отсутствие документов, сопровождающих оформление договорных отношений в реальных условиях, составление бухгалтерских документов с заведомо недостоверными сведениями свидетельствует о том, что налогоплательщик знал или должен был знать о невозможности выполнения договоров спорным контрагентом и об отсутствии сформированного источника для возмещения НДС.

Налогоплательщик не представил достоверных и ясных пояснений в обоснование выбора ООО «Трейд-Партнер» в качестве контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении данного выбора оцениваются деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов и соответствующего опыта.

Отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; отсутствие надлежаще оформленных документов, которые бесспорно подтверждали бы факт совершения хозяйственной операции; противоречия в представленных документах, установленные в ходе рассмотрения данного дела, в совокупности и взаимосвязи, свидетельствуют о том, что полученная налоговая выгода не может быть признана обоснованной.

Рассмотрев материалы дела, выслушав пояснения сторон, суд приходит к итоговому выводу, что целью заключения сделок с ООО «Трейд-Партнер» являлось создание фиктивного документооборота для минимизации налоговой нагрузки. Указанный контрагент не имел реальной возможности на исполнение договорных обязательств. 

Следовательно, выписанные от имени ООО «Трейд-Партнер» УПД, представленные к проверке, несмотря на формальное соответствие требованиям, предусмотренным статьей 169 НК РФ, не подтверждают реальность хозяйственных операций и не могут служить основанием для принятия налога на добавленную стоимость к вычетам. Применение вычетов по НДС за 3,4 кварталы 2016 года, 1 квартал 2017 года, 3 квартал 2018 года в общей сумме 666217 руб. на основании данных документов направлено исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды.

Таким образом, исключение из состава налоговых вычетов НДС по сделкам с указанной организацией суд признает законным и обоснованным, доначисление по результатам проверки налога на добавленную стоимость в сумме 666217 руб., а также пеней за его неуплату - правомерным.


2. Вместе с тем, арбитражный суд признает неправомерными выводы налогового органа о занижении ООО «СтройСнаб» налога на добавленную стоимость по приобретению бетона у контрагента ООО «Буревестник».

Как следует из представленных в материалы дела документов, в адрес ООО «СтройСнаб» осуществлялась поставка бетона (без подписания договора) от ООО «Буревестник». Исполнение ООО «Буревестник» обязательств подтверждается УПД № 491 от 31.10.2016, № 531 от 30.11.2016, № 11 от 31.01.2017, № 63 от 28.02.2017, № 163 от 31.03.2017; актами сверки между ООО «Буревестник» и ООО «Стройснаб» за 2016 год и за 1 квартал 2017 года, актами о взаиморасчетах от 31.10.2016, от 30.11.2016, от 30.11.2016, от 31.03.2017 на общую сумму 348525 руб., в том числе НДС в сумме 53 165 руб.

Налоговым органом в ходе проверки выявлено, что ООО «Буревестник» ИНН <***> зарегистрировано 28.04.2015. Состояло на налоговом учете в Межрайонной ИФНС России № 4 по Республике Марий Эл, располагалось по адресу: <...>. Снято с учета в налоговом органе 21.09.2018 в связи с внесением в ЕГРЮЛ записи об исключении юридического лица, фактически прекратившего свою деятельность, на основании пункта 2 статьи 21.1 ФЗ от 08.08.2001 № 129-ФЗ.

Признавая ООО «Буревестник» нереальным контрагентом, налоговый орган исходил из того, что у общества не имелось реальной возможности производить и реализовывать бетон. По данным бухгалтерского учета у ООО «Буревестник» не имелось в собственности зданий, помещений, транспортных средств, производственного оборудования. Расчет за поставляемый бетон производится путем взаимозачета между ООО «СтройСнаб», ООО «Строй-Снаб 12» и ООО «Буревестник» в сумме 348 525 руб. При анализе книг покупок установлено, что ООО «Буревестник» в 2016 году включило в книгу покупок, в том числе, организации, не осуществляющие фактическую деятельность (стр. 99-107 решения).

Вместе с тем, разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности налогоплательщика при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ. При этом в силу статей 65, 200 АПК РФ и статьи 108 НК РФ именно на налоговый орган возлагается обязанность по доказыванию соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения.

Следовательно, именно налоговый орган должен представить сведения, безусловно и бесспорно подтверждающие, что действия налогоплательщика не имели экономического обоснования, направлены исключительно на искусственное создание условий для применения вычета по НДС и, следовательно, являются недобросовестными.


Однако, как следует из представленных в материалы дела доказательств, выводы налогового органа о нереальности хозяйственных отношений с ООО «Буревестник» основаны на выборочной оценке установленных обстоятельств и приведении односторонних доказательств, что не может служить надлежащим основанием для итоговых выводов о неправомерности действий налогоплательщика и для изменения его налоговых обязательств.

Так в ходе проверки налоговым органом установлено, что в период совершения сделки ООО «Буревестник» являлся действующей организацией. Из сведений о доходах физических лиц, представленных в налоговый орган, усматривается, что в ООО «Буревестник» в 2016 году по трудовым договорам работало 18 человек, которые получали доход в организации, обществом удерживался и перечислялся налог на доходы физических лиц.

Доводы управления о невозможности исполнения договоров со стороны указанного контрагента сводятся к отсутствию недвижимости, специализированного оборудования и транспортных средств у ООО «Буревестник».

Однако, как установлено самим налоговым органом, по расчетному счету ООО «Буревестник» проходили платежи в адрес ООО СЗ «Казанский посад». По запросу заявителя ООО СЗ «Казанский посад» представило письменное пояснение о передаче ООО «Буревестник» в аренду производственного здания и производственной линии по изготовлению бетона на основании договора аренды от 20.04.2016. ООО СЗ «Казанский посад» также документально подтверждена реализация в адрес ООО «Буревестник» ряда материалов (щебень, песок, гравий), используемых для производства бетона, а также доказательства их оплаты (т. 1, л.д. 134).

По запросу суда ООО СЗ «Казанский посад» также подтвердило взаимодействие с ООО «Буревестник», в материалы дела представлен договор аренды оборудования для производства бетона от 11.01.2017, согласно которому во временное пользование ООО «Буревестник» передана производственная линия по изготовлению бетона, включая автобетоносмеситель (2 ед.), находящаяся на производственной площадке пгт. Медведево, ул. Железндорожная, д. 1 «б» (т.4, л.д. 56-59). Операции по реализации отражены в книге продаж ООО СЗ «Казанский посад», что подтверждено налоговым органом. Приложены акты сверки между ООО СЗ «Казанский посад» и ООО «Буревестник» (т. 3, л.д. 60-64).

Следовательно, налоговым органом доказательно не опровергнута возможность исполнения обязательств заявленным контрагентом.

Из представленных в материалы дела доказательств, обстоятельств, установленных в ходе проверки и судебного разбирательства, усматривается, что сделки носили реальный характер, условия сделок реально исполнены, достигнуты фактические и правовые результаты, общество не преследовало цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, не знало и не должно было знать о допущенных этими лицами нарушениях, действовало в рамках поведения, ожидаемого от разумного участника хозяйственного оборота. Материалами дела подтверждено, что для целей налогообложения обществом учтены операции в соответствии с их действительным экономическим смыслом (оформлены первичными документами бухгалтерского и налогового учета) и, обусловлены разумными экономическими и иными причинами (целями делового характера). Достоверность сделки свидетельствует о реальности хозяйственной операции, которая связана с правом на возмещение налога из бюджета.

Принимая во внимание установленные обстоятельства, а также то, что налоговый орган не опровергнул факт поставки бетона (расходы на его приобретение учтены при исчислении налога на прибыль), не представил достоверных и ясных доказательств отсутствия у ООО «Буревестник» возможности исполнить спорный договор либо доказательств оказания услуг иными лицами, не являющимися плательщиками НДС, выводы о создании формального документооборота носят предположительный характер, что не может служить основанием для доначисления налоговых платежей.

Таким образом, исключение из состава налоговых вычетов за 4 квартал 2016 года и 1 квартал 2017 года НДС в общей сумме 53 165 руб. по поставке бетона ООО «Буревестник» является необоснованным.


3. Из материалов дела следует, что ООО «СтройСнаб» был заключен договор строительного подряда от 01.08.2016 № 17 с ОАО «Медведевоагродорстрой» АО СПК «Марагропромдорстрой» на благоустройство территории по адресу <...> (устройство асфальтобетонного покрытия) на сумму 691 500 руб., в том числе НДС – 105 483 руб. В подтверждение произведенных затрат представлены акт № 79 от 11.08.2016; счет-фактура № 135 от 11.08.2016; акт № 1 от 11.08.2016 о приемке выполненных работ по форме КС-2; справка о стоимости выполненных работ № 1 от 11.08.2016 по форме КС-3 (CD-диск, файл № 17 - т. 1, л.д. 17, т.2, л.д. 73-93). 

В соответствии с актом № 1 от 11.08.2016 о приемке выполненных работ ОАО «Медведевоагродорстрой» АО СПК МАПДС по договору от 01.08.2016 №17 выполнено устройство асфальтобетонного покрытия, объем работ 1383кв.м.

Проверкой установлено и заявителем подтверждено, что по указанному адресу ООО «СтройСнаб» на правах аренды в соответствии с договором аренды недвижимого имущества от 01.04.2016 принадлежат часть административного здания и асфальтированная площадка площадью 500кв.м., предназначенная для хранения автотранспорта. Остальная территория имущественного комплекса используется собственником и сдается в аренду иным хозяйствующим субъектам. Собственником всего имущественного комплекса и арендодателем по данному договору являлась ФИО7 (мать руководителя ООО «СтройСнаб» ФИО6).

В соответствии с подпунктом 5.2.3. договора аренды предусмотрено, что арендатор обязан нести расходы по содержанию имущества, его текущему ремонту. При этом ремонт и содержание прилегающих площадей в обязанности ООО «СтройСнаб» не входят.

Налоговым органом расчетным путем были определены и признаны относящимися к предпринимательской деятельности ООО «СтройСнаб» расходы по благоустройству арендуемой площадки (500кв.м.), которые составили 250000руб., в том числе НДС – 38136 руб.

В отношении остальных затрат сделан вывод о неправомерности принятия к вычету по НДС и расходам, учитываемым в целях налогообложения налогом на прибыль, как не относящимся к деятельности налогоплательщика, приносящей доход, в отсутствие подтверждения их использования в облагаемых НДС операциях, не соответствующим критериям, установленным статьями 171, 172, 252 НК РФ.


По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 №3-П, Определении от 18.07.2019 №2174-О судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Вместе с тем, оценке и контролю подлежит правомерность формирования налогооблагаемой базы, в том числе расходов, понятие которых для целей налогообложения определяется статьей 252 НК РФ, которая устанавливает, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в определенных случаях и убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком; расходами являются экономически оправданные затраты, подтвержденные документами; расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, положения пункта 1 статьи 252 НК РФ требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли. В силу отсутствия нормативно установленных критериев экономической оправданности произведенных расходов основным признаком затрат, уменьшающих налоговую базу, является наличие связи расходов с деятельностью, направленной на получение дохода.

Как указано в пункте 33 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации №4 (2019) (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 25.12.2019), экономическая оправданность затрат предполагает, что они понесены налогоплательщиком в его собственных интересах.

Между тем, из представленных в материалы дела доказательств не усматривается прямая связь понесенных на проведение ремонтных работ расходов с деятельностью налогоплательщика, направленной на получение дохода.

В ходе проверки, оценив документы ОАО «Медведевоагродорстрой» АО СПК МАПДС, связанные с выполнением работ по благоустройству территории производственной базы, налоговый орган, руководствуясь статьями 171, 172, 252 НК РФ, пришел к обоснованному выводу об отсутствии оснований для учета в качестве расходов и признания по ним права на вычет, поскольку ремонт территорий, не относящихся к арендованному налогоплательщиком имуществу, не связан с деятельностью организации, направленной на получение прибыли, не подтверждено использование его в облагаемых НДС операциях.

Арбитражный суд признает необоснованным довод заявителя о том, что ремонт прилегающих к арендованной площадке территорий был необходим для проезда автотранспорта самого общества, поскольку проезд осуществлялся и до проведения ремонтных работ. При этом «благоустройство территории» не являлось условием договора аренды, в нем не содержится сведений о невозможности эксплуатации арендованной площадки без ремонта прилегающих площадей, как это было бы в обычных условиях при заключении договора между независимыми контрагентами. Общество может учитывать для целей налогообложения расходы только по ремонту того имущества, которое принадлежит ему (на праве собственности, аренды) и непосредственно используется в его предпринимательской деятельности. Осуществление проезда по территории, прилегаемой к арендованной площадке, не является основанием для несения затрат по благоустройству и содержанию этой территории, поскольку находится в собственности иного лица, получающего доход от эксплуатации этой территории.

Кроме того, согласно представленным документам и пояснениям самого заявителя, данная территория используется, в том числе для проезда, иными хозяйствующими субъектами, то есть непосредственно участвует в процессе получения дохода от сдачи в аренду объектов недвижимости собственником производственной базы. В таком случае, при осуществлении ремонта не принадлежащих налогоплательщику объектов основных средств в учете необходимо отражать реализацию выполненных работ лицу, получающему доход от эксплуатации этих основных средств. Однако такая реализация ООО «СтройСнаб» в бухгалтерском и налоговом учете не отражена, что также исключает возможность учета расходов для целей налогообложения.  

В рассматриваемом случае налогоплательщик, по существу, оплачивал расходы на содержание чужого имущества, расходы, которые он не обязан нести ни в силу договора, ни в силу закона. При этом компенсации со стороны физического лица (собственника) получено не было.

Следовательно, исключение из состава расходов и налоговых вычетов затрат, связанных с оплатой работ по благоустройству не принадлежащей налогоплательщику территории, является законным и обоснованным. Доначисление налога на прибыль за 3 квартал 2016 года в сумме 374153 руб., а также НДС в сумме 67347 руб. по указанному эпизоду суд признает правомерным.


Вместе с тем, арбитражный суд признает недействительным доначисление налога на прибыль за 2 квартал 2017 года в сумме 214766 руб., а также НДС в сумме 38658 руб. по тому же контрагенту (ОАО «Медведевоагродорстрой» АО СПК МАПДС).

В ходе проверки было установлено, что ООО «СтройСнаб» 13.06.2017 с ОАО «Медведевоагродорстрой» АО СПК МАПДС был заключен еще один договор подряда № 17 на ремонт асфальтобетонного покрытия по тому же адресу на сумму 253424руб., в том числе НДС – 38658руб. В подтверждение произведенных затрат представлены локальная смета № 01:00244; акт № 18 от 16.06.2017; счет-фактура № 17 от 16.06.2017; акт № 1 от 16.06.2017 о приемке выполненных работ по форме КС-2 (CD-диск, файл № 18 - т. 1, л.д. 17, т.2, л.д. 73-93).

В соответствии с актом № 1 от 16.06.2017 о приемке выполненных работ ОАО «Медведевоагродорстрой» АО СПК МАПДС по договору от 13.06.2017  выполнено ремонтных работ объемом 289кв.м. на сумму 253424руб., в том числе НДС - 38658руб.

В ходе проверки, оценив документы ОАО «Медведевоагродорстрой» АО СПК МАПДС, связанные с выполнением работ по благоустройству территории производственной базы, налоговый орган, руководствуясь статьями 171, 172, 252 НК РФ, также пришел к выводу об отсутствии оснований для учета в качестве расходов и признания по ним права на вычет, поскольку отсутствуют доказательства, что ремонт связан с арендованной налогоплательщиком территорией и, следовательно, с деятельностью, направленной на получение дохода.

Однако налоговым органом не представлено однозначных документальных доказательств, свидетельствующих, что работы не производились на арендованных территориях. По утверждению заявителя, в рамках указанного договора проведен ямочный ремонт дорожного покрытия арендованной площадки для хранения автотранспорта.

Принимая во внимание, что в силу части 5 статьи 200 АПК РФ и пункта 7 статьи 3 НК РФ все сомнения трактуются в пользу налогоплательщика, арбитражный суд признает, что сумма заявленных затрат подлежит учету при исчислении налогооблагаемой базы, поскольку налоговым органом отсутствие связи с арендованным имуществом достоверно не опровергнуто.

Следовательно, доначисление налога на прибыль в сумме 214766 руб. и НДС в сумме 38658 руб. арбитражный суд признает неправомерным.


4. Аналогичная ситуация была установлена налоговым органом в ходе про-верки правомерности отнесения в состав расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС затрат по договору строительного субподряда от 13.11.2017 № 64 с ООО «Дорожник» на выполнение работ по благоустройству территории производственной базы по адресу <...> в том числе выполнены строительные работы по проездам площадью 1116кв.м., по отмосткам площадью 60.8кв.м., по тротуарам площадью 84кв.м.

В подтверждение совершения сделки представлены счет-фактура и счет №266 от 21.11.2017; акт №93 от 21.11.2017 о приемке выполненных работ по форме КС-2; справка о стоимости выполненных работ №93 от 21.11.2017 по форме КС-3; акт сдачи-приемки выполненных работ, оказанных услуг №266 от 21.11.2017 на общую сумму 966127руб., в т.ч. НДС 147 375руб.31коп.

Как было указано выше, в соответствии с договором аренды недвижимого имущества от 01.04.2016 ООО «СтройСнаб» на правах аренды принадлежит только часть административного здания и асфальтированная площадка площадью 500кв.м. Проезды, тротуары и отмостки, указанные в акте № 93 от 21.11.2016, по которым производились работы, не имеют отношения к имуществу, принадлежащему (используемому) ООО «СтройСнаб». Указанное обстоятельство подтверждено заявителем и не оспаривается (аудиопротокол судебного заседания от 08.04.2024). Следовательно, расходы по содержанию не принадлежащего налогоплательщику имущества не могут быть учтены при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость.

Обосновывая правомерность учета для целей налогообложения расходов и налоговых вычетов по сделке с ООО «Дорожник», заявитель сослался на то, что договор субподряда от 13.11.2017 с ООО «Дорожник» был заключен в рамках исполнения договора подряда от 01.11.2017 между ООО «СтройСнаб» и собственником производственной базы ФИО7 Тем самым, указывает заявитель, затраты, связанные с оплатой работ ООО «Дорожник», осуществлены для целей предпринимательской деятельности ООО «СтройСнаб» и подлежат учету при определении налоговых обязательств.

Однако, согласно договору подряда от 01.11.2017, сторонами которого указаны ООО «СтройСнаб» и ФИО7, подрядчик принимает на себя обязательство выполнить своими силами и средствами в сроки предусмотренные договором работы по восстановлению благоустройства территории на производственной базе по адресу: РМЭ, <...> (п.1.1 договора). Условиями договора не предусмотрена возможность привлечения субподрядчиков.

Кроме того, как следует из представленных в материалы дела документов и  установлено в ходе проверки, реализация подрядных работ в адрес ФИО7 налогоплательщиком в книгах продаж не отражена, каких-либо документов, подтверждающих факт реализации, налогоплательщиком не представлено (CD-диск, файл №13,14,15 - т. 1, л.д. 17).

Арбитражный суд отклоняет как несостоятельный довод заявителя о том, что указанная реализация не подлежит учету, поскольку договор подряда с ФИО6 носил безвозмездный характер.

В силу статьи 146 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг) для целей исчисления налога на добавленную стоимость. При этом, согласно пункту 16 статьи 270 НК РФ, при определении налоговой базы по налогу на прибыль расходы, связанные с безвозмездной передачей имущества (работ, услуг, имущественных прав),  не учитываются при исчислении налога на прибыль.

Следовательно, даже безвозмездная передача заказчику выполненных ремонтных работ должна отражаться в учете для целей налогообложения как реализация при исчислении НДС и, в то же время, расходы, связанные с безвозмездно передаваемыми ремонтными работами не должны уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.


В ходе судебного разбирательства заявитель уточнил пояснения, указав, что выполнение работ по договору подряда не было безвозмездным, поскольку было направлено на компенсацию причиненного ущерба дорожному полотну проездов от транспорта, используемого ООО «СтройСнаб», то есть фактически произведен зачет взаимных требований. Так, согласно пункту 3.3. договора, оплата производится путем зачета требований о компенсации понесенного ущерба на основании претензии ФИО7 от 12.10.2017.

Вместе с тем, погашение взаимных обязательств для целей налогообложения по правилам статей 146, 248-250 НК РФ также признается реализацией и получением дохода. Причин неотражения указанной реализации и неучета ее для целей налогообложения заявителем не названо.  

Кроме того, арбитражный суд критически относится к представленным доказательствам ввиду их противоречивости и несоответствия.

Так представленная в материалы дела претензия ФИО7 датирована 15.09.2017, в договоре она фигурирует как претензия от 12.10.2017. В указанной претензии сообщается, что большегрузной автомобильной техникой, используемой ООО «СтройСнаб», нанесен ущерб асфальтовому покрытию проездов, тротуаров, отмостков, площадки для стоянки автотранспорта. Ущерб заключается в провалах и выкрашивании асфальтового покрытия, образования ям и деформаций покрытия, а так же колейности проездов.

При этом отсутствуют документы, подтверждающие указанные в претензии факты, как и размеры ущерба с привязкой к объектам (площадь, ширина, длинна глубина ям, колейности, характер деформации). Ни в ходе судебного рассмотрения дела, ни в ходе проверки не представлено документов, объясняющих каким образом и в каком размере автотранспорт ООО «СтройСнаб» нанес ущерб тротуарам, отмосткам, проездам, их место расположения, удаленность от арендованной площадки, с учетом того, что спорная территория используется иными хозяйствующими субъектами, владеющими, в том числе, собственным автотранспортом.

В процессе судебного разбирательства заявителем представлены письма ФИО7 в адрес ООО «Дорожник», ОАО «Медведевоагродорстрой» с просьбой произвести расчет стоимости восстановительного ремонта на площади 1300кв.м., а также ответы указанных организаций, акт произведенного обследования от 07.09.2017, локальные сметы (CD-диск, файл №13,14,15 - т. 1, л.д. 17, т.2, л.д. 141-148). Однако в материалах отсутствуют сведения о заключении договора на проведение оценочных работ, оплату за их выполнение, и другие  документы, подтверждающие в обычном хозяйственном обороте реальность выполнения проектно-сметных работ.

Довод заявителя, что расходы по оплате ООО «Дорожник» ремонтных работ являются фактически компенсацией нанесенного имуществу ФИО7 ущерба, также отклоняется судом, как доказательственно не подтвержденный.

В силу подпункта 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ признанные должником или подлежащие уплате на основании вступившего в законную силу решения суда штрафы, пени, иные санкции за нарушение договорных или долговых обязательств, а также затраты на возмещение причиненного ущерба относятся к внереализационным расходам. Заявитель указал, что претензия ФИО7 в адрес ООО «СтройСнаб» им признана, поскольку обоснована фактическими обстоятельствами.

Вместе с тем признание требования о возмещении ущерба должно быть отражено в бухгалтерском учете как сумма возмещения, включаемая в прочие расходы.  По дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» в течение отчетного периода находят отражение возмещение причиненных организацией убытков - в корреспонденции со счетами учета расчетов (Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 №94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению»). Однако, как установлено налоговым органом, работы, оформленные по документам от ООО «Дорожник», отражены в бухгалтерском учете ООО «СтройСнаб» по дебету счета 20 «Основное производство» в корреспонденции со счетом 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Таким образом, позиция заявителя противоречит его же внутреннему бухгалтерскому учету.

Кроме того, как было указано выше, из представленных в материалы дела документов не усматривается причинно-следственная связь между проездом автомобилей ООО «СтройСнаб» и необходимостью осуществления ремонта территории производственной базы, не находящейся в аренде у налогоплательщика, в том числе, тротуаров и отмостков, которые не используются для проезда. Более того, в условиях обычного хозяйственного оборота арендодатель, сдавая в аренду площадь под стоянку грузовых автомобилей, предполагает возможность разрушения подъездных путей, что отражается в цене аренды, либо фиксируется в договоре в качестве обязанности арендатора по восстановлению этих путей. В рассматриваемом случае налогоплательщиком доказательств, которые бы достоверно и однозначно объясняли указанные вопросы и устраняли противоречия, не представлено.

В силу изложенного, арбитражный суд, руководствуясь статьями 171, 172, 252 НК РФ, признает обоснованными выводы налогового органа  об отсутствии оснований для учета в качестве расходов затрат, связанных с оплатой работ, выполненных ООО «Дорожник», по благоустройству территории производственной базы. Ремонт территорий, не относящихся к арендованному имуществу, не связан с деятельностью организации, направленной на получение дохода, не может быть учтен в облагаемых НДС операциях. Доначисление налога на прибыль за 4 квартал 2017 года в сумме 818 751руб.69коп., а также НДС в сумме 147 375руб. суд признает законным и обоснованным.


По итогам рассмотрения налогового спора арбитражный суд по правилам части 2, 3 статьи 201 АПК РФ признает недействительным решение УФНС России по Республике Марий Эл от 23.06.2022 №4753 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 91824 руб., налог на прибыль в сумме 42953 руб. и соответствующие им пени. В остальной части заявленные требования не подлежат удовлетворению.


Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ при подаче заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным организации уплачивают государственную пошлину в сумме 3 000 руб.

Заявителем при обращении в суд уплачена государственная пошлина в сумме 3 000 руб. (CD-диск, файл №1, т. 1, л.д. 17). В связи с частичным удовлетворением неимущественных требований заявителя судебные расходы, предусмотренные подпунктом 3 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ, в сумме 3000руб. подлежат взысканию в его пользу с ответчика.


Резолютивная часть решения объявлена 19.06.2024. Полный текст решения изготовлен 03.07.2024, что в соответствии со статьей 176 АПК РФ считается датой принятия судебного акта.


Руководствуясь статьями 167-170, 176, 201 АПК РФ, арбитражный суд  



РЕШИЛ:

1. Заявление общества с ограниченной ответственностью «СтройСнаб» удовлетворить частично.

Признать недействительным и не соответствующим требованиям Налогового кодекса Российской Федерации решение Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл от 23.06.2022 №4753 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 91824 руб., налог на прибыль в сумме 42953 руб. и соответствующие им пени.

В остальной части заявленных требований отказать.


2. Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл (адрес: 424000, <...>) в пользу общества с ограниченной ответственностью «СтройСнаб» (ИНН <***>, ОГРН <***>, адрес: 425221, Республика Марий Эл, <...>) расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3000 руб.


Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его принятия в Первый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Республики Марий Эл.



Судья                                                                                                Л.Д. Лабжания