Постановление от 28 февраля 2024 г. по делу № А65-24949/2022

АРБИТРАЖНЫЙ СУД

ПОВОЛЖСКОГО ОКРУГА

420066, Республика Татарстан, г. Казань, ул. Красносельская, д. 20, тел. (843) 291-04-15

http://faspo.arbitr.ru e-mail: info@faspo.arbitr.ru


ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда кассационной инстанции

Ф06-12777/2023

Дело № А65-24949/2022
г. Казань
28 февраля 2024 года
Резолютивная часть постановления объявлена 20 февраля 20 февраля 2024 года.

Полный текст постановления изготовлен 28 февраля 2024 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Мосунова С.В.,

судей Ольховикова А.Н., Хлебникова А.Д.,

при участии представителей:

ООО «Север-Строй» – ФИО1, доверенность от 06.09.2022,

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Республике Татарстан – ФИО2, доверенность от 02.10.2023, ФИО3, доверенность от 09.01.2024, ФИО4, доверенность от 11.09.2023,

Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Татарстан – ФИО2, доверенность от 18.08.2023,

рассмотрел в открытом судебном заседании кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью «Север-Строй» и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Республике Татарстан

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 13.02.2023 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2023

по делу № А65-24949/2022

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Север-Строй» (ОГРН <***>, ИНН <***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Республике Татарстан (ОГРН <***>, ИНН <***>), к Управлению Федеральной налоговой службы России по Республике Татарстан, о признании решения Инспекции от 29.04.2022 №2.16-13/76 и решения Управления от 02.08.2022 № 2.7-18/025013@ недействительными,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Север-Строй" (далее – ООО "Север-Строй", общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Республике Татарстан (далее – МИФНС №5 по РТ, налоговый орган, Инспекция) и к Управлению Федеральной налоговой службы России по Республике Татарстан (далее – УФНС по РТ) о признании недействительными решения Инспекции от 29.04.2022 № 2.16-13/76 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения УФНС по РТ по апелляционной жалобе общества от 02.08.2022 № 2.7-18/025013@.

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 13.02.2023 в удовлетворении заявленных требований полностью отказано.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2023 решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 13.02.2023 изменено, заявление ООО "Север-Строй" удовлетворено частично: признано недействительным решение МИФНС № 5 по РТ от 29.04.2022 № 2.16-13/76 в части доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пени по взаимоотношениям ООО "Север-Строй" с контрагентами ООО "Авангард", ООО "Профснабжение", ООО "Серена", ООО "Эжени", ООО "Флавиа", ООО "Тимер-центр", ООО "Белый аист", ООО Торгово-производственная компания "Урожай", ООО "СГК строй", ООО "Альгор", ООО "Магнум", ООО "Консорс", ООО "Станнум-МК", ООО "Маргус", ООО "ТК Меридиан", ООО "Каргогрупп", ООО "Гамма", ООО "ПотребАльянс", ООО "Легенда", ООО "Тариум Траст", ООО "Вилар", ООО "Волга Риэлт", ООО "Галант", ООО "Монолит-Пром", ООО "Новый Металл", ООО "Прима-Недвижимость", ООО "Сельское угодье", ООО "Стандарт", ООО "Текран", ООО "Сервиспак", ООО "Торгцентр", ООО Фирма "Виста", ООО "Делюкс", ООО "Фефа Групп", ООО "Люкс", ООО "Аризон", ООО "Премиумлайн", ООО "Ямалсервисавтотранс", ООО "Пеликан" (далее – спорные контрагенты). В остальной части решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 13.02.2023 оставлено без изменения.

ООО "Север-Строй" обратилось с кассационной жалобой, в которой (а также в дополнениях к ней от 22.01.2024) просит решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 13.02.2023 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2023 отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных обществом требований в полном объеме.

МИФНС №5 по РТ также обратилось с кассационной жалобой, в которой просит постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2023 отменить, решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 13.02.2023 оставить в силе.

В отзыве на кассационную жалобу налогоплательщика МИФНС № 5 по РТ, полагая решение суда первой инстанции обоснованным и законным, поддерживает доводы своей кассационной жалобы и просит в удовлетворении кассационной жалобы заявителя отказать.

В письменных пояснениях от 25.01.2024 на кассационную жалобу инспекции налогоплательщик поддерживает свою позицию, считая постановление суда апелляционной инстанции в части удовлетворения требований заявителя обоснованным и законным.

В судебном заседании суда кассационной инстанции 25.01.2024 в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) объявлен перерыв до 08.02.2024 до 11 часов 15 минут.

В судебном заседании 08.02.2024 было заявлено ходатайство ООО «Север-Строй» о перерыве судебного разбирательства в связи с поздним вручением отзыва МИФНС № 5 по РТ на кассационную жалобу; в соответствии с частью 5 статьи 158 АПК РФ определением суда кассационной инстанции от 08.02.2024 отложено судебное разбирательство до 20.02.2024 до 09 часов 30 минут.

В суд кассационной инстанции 16.02.2024 представлены дополнительные возражения налогоплательщика на кассационную жалобу МИФНС №5 по РТ.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, доводы кассационных жалоб, отзыва налогового органа и письменных пояснений и возражений налогоплательщика, заслушав представителей заявителя, МИФНС № 5 по РТ, УФНС по РТ, проверив в соответствии со статьей 286 АПК РФ законность обжалуемых судебных актов, находит основания для отмены постановления суда апелляционной инстанции в части удовлетворения требований заявителя.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка в отношении заявителя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2016 по 31.12.2017.

По результатам рассмотрения материалов проверки, а также материалов, полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, налоговым органом принято решение № 2.16-13/76 от 29.04.2022 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, а именно о доначислении в бюджет: налога на добавленную стоимость 39 250 546 руб., налога на прибыль организаций 43 611 718 руб., о начислении суммы пени 45 532 563 руб.

Как следует из оспариваемого решения, основанием доначисления налогов и пени послужили выявленные в ходе проверки факты нарушения налогоплательщиком положений пункта 1 статьи 23, статей 169, 170, 252, пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) и Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее – Закон о бухучете) по взаимоотношениям с контрагентами ООО "Авангард", ООО "Профснабжение", ООО "Северная корона", ООО "Серена", ООО "Эжени", ООО "Флавиа", ООО "Тимер-центр", ООО "Белый аист", ООО Торгово-производственная компания "Урожай", ООО "СГК строй", ООО "Альгор", ООО "Магнум", ООО "Консорс", ООО "Станнум-МК", ООО "Маргус", ООО "ТК Меридиан", ООО "Каргогрупп", ООО "Гамма", ООО "ПотребАльянс", ООО "Легенда", ООО "Тариум Траст", ООО "Вилар", ООО "Волга Риэлт", ООО "Галант", ООО "Монолит-Пром", ООО "Новый Металл", ООО "Прима-Недвижимость", ООО "Сельское угодье", ООО "Стандарт", ООО "Текран", ООО "Сервиспак", ООО "Торгцентр", ООО Фирма "Виста", ООО "Делюкс", ООО "Фефа Групп", ООО "Люкс", ООО "Аризон", ООО "Премиумлайн", ООО "Ямалсервисавтотранс", ООО "Пеликан", с которыми оформлены документы на выполнение работ по ремонту основных фондов ПАО "Газпром", а также в связи с несоблюдением положений статьи 169, 171, 172, 252, 253 НК РФ установлено необоснованное включение в состав налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) и состав расходов по налогу на прибыль организаций сумм по сделкам со спорными контрагентами.

Указанное решение Инспекции обжаловано заявителем в апелляционном порядке, решением УФНС по РТ от 02.08.2022 № 2.7-18/025013@ апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения.

Изложенные обстоятельства послужили основанием для обращения заявителя в Арбитражный суд Республики Татарстан с требованием о признании недействительными решения Инспекции от 29.04.2022 № 2.16-13/76 и решения УФНС по РТ по апелляционной жалобе общества от 02.08.2022 № 2.7-18/025013@.

После обращения заявителя в арбитражный суд решением УФНС по РТ от 16.01.2023 № 2.6-24/000854@ решение Инспекции от 29.04.2022 № 2.1613/76 отменено в части начисления пени за период с 01.04.2022 по 29.04.2022 в период действия постановления Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 № 497 "О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами".

В соответствии со статьями 11, 143 НК РФ плательщиками НДС являются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В силу положений пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей вычеты.

В силу пункта 2 статьи 173 НК РФ возмещение налогоплательщику НДС, уплаченного им поставщику, производится в размере положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения.

Согласно требованиям норм, установленных статьями 169, 171, 172 НК РФ, статьей 9 Закона о бухучете, налоговые вычеты должны быть обоснованы и документально подтверждены, а сведения, содержащиеся в первичных документах, достоверны. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе, лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Из определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 №169-О, от 04.11.2004 № 324-О следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок на предмет их действительности. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В силу пункта 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий:

- основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

- обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Представление налогоплательщиком документов в обоснование налоговых вычетов по НДС само по себе не является достаточным основанием для получения соответствующей налоговой выгоды, если налоговым органом доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Такие разъяснения содержатся в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ № 53).

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде ООО "Север-Строй" осуществлялись и выполнены работы в качестве субподрядчика по ремонту основных фондов ООО "Газпром".

В 2016-2017 годы основные работы проводились на следующих объектах:

1. Капитальный ремонт Этанопровода "Оренбург-Казань" 0-343 км, АбЛПУ - срок работ по договору 01.05.2017-31.05.2017;

2. Капитальный ремонт объектов ООО "Газпром трансгаз Югорск" Капитальный ремонт линейной части МГ Уренгой-Петровск (Нижняя резервная нитка подводного перехода через р. Надым. Ду 1020мм км 201,3-211,7, Надымское ЛПУМГ) срок работ по договору 01.01.2016-30.06.2016;

3. Капитальный ремонт объектов ООО "Газпром трансгаз Сургут" Капитальный ремонт подводного перехода через р.Тавда. Ярковское ЛПУМГ, КС-10 "Ярковская" Магистральный газопровод Комсомольское-Сургут-Челябинск 1 нитка 1683,4 км. Договор от 08.08.2016 г.;

4. Капитальный ремонт МГ "Союз" Ду 1400 мм Ру 7,4 Мпа на участке км 683-км 701. Срок проведения работ 14.08.2017-30.10.2017 г.;

5. Капитальный ремонт объектов ООО "Газпром добыча Ноябрьск" Межпромысловый газопровод Еты-Пуровского месторождения. Договор от 15.03.2017.

В связи с выполнением указанных работ, Обществом был заключены следующие договоры:

- договор субсубподряда № ГЦРЮ0009в16/02-СУБ на выполнение работ по капитальному ремонту объектов ООО "Газпром трансгаз Югорск". Участниками на выполнение ремонтных работ по объекту "Нижняя резервная нитка подводного перехода через р.Надым Ду 1020мм км 201,3-211,7, Надымское ЛПУМГ (капитальный ремонт линейной части МГ Уренгой-Петровск)" были: ООО "Газпром трансгаз Югорск" (принципал), ООО "Газпром центрремонт" (заказчик), ЗАО "Стройтрансгаз" (подрядчик), ООО "СеверПодводСтрой" (субподрядчик), ООО "Север-Строй" (субсубподрядчик);

- договор субподряда № СГК-17-66/03 от 15.03.2017 на выполнение работ по капитальному ремонту объектов ООО "Газпром добыча Ноябрьск". Участниками на выполнение ремонтных работ были: ООО "Газпром добыча Ноябрьск" (принципал), ООО "Газпром центремонт" (заказчик), ООО "Стройгазконсалтинг" (генподрядчик), ООО "Север-Строй" (субподрядчик);

- договор субподряда № 6-ВСП от 10.08.2017 на выполнение работ "Капитальный ремонт МГ "Союз" Ду 1400 мм Ру 7,4 Мпа на участке км 683-км 701". Участниками на выполнение ремонтных работ: ООО "СГК-5" (подрядчик), ООО "Север-Строй" (субподрядчик).

При исполнении указанных контрактов заявителем привлекались дополнительные контрагенты, которые поставляли товарно-материальные ценности (далее - ТМЦ), включая; поставку запчастей для ремонта техники, поставку ГСМ, расходных и сопутствующих материалов; оказывали услуги, включая услуги по аренде оборудования, спецтехники и перебазировки/перемещения спецтехники на объектах.

Как установлено налоговым органом в ходе проверки, всего в рассматриваемый период привлекалось более 370 различных контрагентов для поставки ТМЦ и оказания различных услуг в целях обеспечения исполнения заявителем своих обязанностей по основным контрактам с заказчиками подрядных работ, что подтверждается представленным в материалы дела списком контрагентов по счету 60 за период проверки.

Из оспариваемого решения налогового органа усматривается, что инспекция вменила заявителю нарушения положений статей 54.1, 169, 171, 252, 254 НК РФ по операциям с 40 контрагентами, операции с которыми инспекция не признала, указав, что Общество создало формальный документооборот, являлось его инициатором, намеренно привлекло контрагентов, обладающих признаками "технических" фирм в целях получения незаконной налоговой экономии.

По всем контрагентам, заявленным Инспекцией в Акте налоговой проверки и Решении, инспекция указала на наличие у данных организаций типовых признаков "проблемных контрагентов" и технических компаний:

- отсутствие численности сотрудников (сведения не представлены или представлены только в отношении руководителей);

- отсутствие в собственности материально-технических ресурсов;

- руководители "спорных" контрагентов отказываются от руководства организациями либо отрицают отношения с заявителем;

- имеет место совпадение IP-адресов ООО "Профснабжение", ООО "Северная корона", ООО "Эжени", ООО "Серена", ООО "Магнум", ООО "Флавиа", ООО "Альгор", ООО "Галант", ООО "СГК-Строй", ООО "Белый аист", ООО "Станнум-МК", ООО "Консорс", ООО "Новый металл", ООО "Сельское угодье", ООО "ТК Меридиан", ООО "Делюкс", ООО "Стандарт", ООО "Твоя линия", ООО "Легенда", ООО "Волга-Риэлт", ООО "Потребальянс", ООО "Прима-недвижимость", ООО "Авангард", ООО "Тимер-центр", что указывает на наличие единого центра по управлению ими;

- контрагенты ООО "Эжени", ООО "Серена", ООО "Флавиа", ООО "Магнум", ООО "Профснабжение", ООО "Северная Корона", ООО "СГК - Строй", ООО "СК Белый аист", ООО "Фирма Виста", ООО "СервисПак", ООО "ТК Меридиан", ООО "Потребальянс", ООО "Вилар", ООО "Прима-Недвижимость", ООО "Авангард", ООО "Станнум-МК", ООО "Монолит-Пром", ООО "Новый металл", ООО "Сельское угодье", ООО "Стандарт", ООО "Торгцентр", ООО ТПК "Урожай", ООО "Галант", ООО "Делюкс", ООО "Волга Риэлт" являются участниками "Марийской площадки", данные организации зарегистрированы в Республике Марий Эл;

- имеются факты транзитных операций взаимного перечисления денежных средств между некоторыми из указанных контрагентов (ООО "Эжени", ООО "Магнум", ООО "СГК-Строй", ООО "Сирена" и ООО "Белый Аист");

- первичные документы по взаимоотношениям с контрагентами "Марийской площадки" подписаны неустановленными лицами, согласно заключению эксперта № 537 от 29.09.2021 от экспертно-криминалистического отделения Казанского линейного управления МВД РФ на транспорте подписи на первичных документах по взаимоотношениям ООО "Север-Строй" и ООО "Фирма Виста" выполнены не руководителем ФИО5, а иным лицом. Согласно заключению эксперта № 538 от 27.09.2021 экспертно-криминалистического отделения Казанского линейного управления МВД РФ на транспорте подписи на первичных документах по взаимоотношениям ООО "Север-Строй" и ООО "Монолит-Пром" выполнены не самим ФИО6, а иным лицом. Согласно заключению эксперта №535 от 30.09.2021 экспертно-криминалистического отделения Казанского линейного управления МВД РФ на транспорте подписи от ФИО7 на первичных документах по взаимоотношениям ООО "Север-Строй" и ООО "СГК-Строй" выполнены не ФИО7, а иным лицом;

- участники "Марийской площадки" являются контрагентами по списанию денежных средств с расчетных счетов друг у друга. Также при подаче заявления на закрытие расчетного счета ООО "Эжени", ООО "Магнум" остаток был переведен на расчетный счет ООО "СГКСтрой". При подаче заявления на закрытие расчетного счета ООО "Серена" остаток был переведен на расчетный счет ООО "Белый Аист";

- у участников "Марийской площадки" контрагентами по списанию денежных средств с расчетных счетов являются одни и те же лица: ФИО5, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15, ФИО16, ФИО17, ФИО7, ФИО18, ФИО19, ФИО20, ФИО21, ООО "Мебельная фабрика "Кляйн Гросс", ФИО22, ФИО23, ФИО24, ФИО25, ФИО26;

- денежные средства, полученные от ООО "Север-Строй" контрагентами ООО "Профснабжение", ООО "Серена", ООО "Энжени", ООО "СК Белый Аист", ООО "СГКСтрой", ООО "Магнум", ООО "Вилар", ООО "Прима-Недвижимость", ООО "Фирма Виста", ООО "Монолит-пром", ООО "Торг-центр", ООО "Галант", ООО "Делюкс" далее перечислены в адрес одних и тех же лиц: индивидуальных предпринимателей ФИО10, ФИО17, ФИО9, ФИО18, ФИО20 и ФИО7, которые в дальнейшем обналичиваются через банкоматы. Также установлено списание денежных средств в адрес организаций, в которых учредителем и (или) руководителем являлся ФИО7 и (или) ФИО27: ООО "Кляйн Гросс", ООО "Мебельная фабрика "Кляйн Гросс";

- согласно анализу "спорных" контрагентов - поставщиков транспортных услуг, услуг по аренде техники установлено, что одним из главных контрагентов-заказчиков является организация ООО "Дио Логистик". ООО "Дио Логистик" представлены документы только по организациям ООО "Магнум", ООО "СГК-Строй": Договоры на перевозку грузов автомобильным транспортом с ООО "Магнум", с ООО "СГК-Строй", согласно договорам ООО "Магнум", ООО "СГК-Строй" - перевозчик, ООО "Дио Логистик" - заказчик, а также универсально-передаточные документы, акт сверки.

В результате проверки, исходя из совокупности обстоятельств налоговый орган пришел к выводу, что ООО "Север-строй" в проверяемый период оформлены договоры поставки ТМЦ, запчастей, по оказанию услуг аренды спецтехники, оказанию транспортных услуг со "спорными" контрагентами, которые в действительности данные услуги не оказывали, ТМЦ не поставляли.

Суд первой инстанции, подробно проанализировав представленные инспекцией доказательства и возражения общества по каждому спорному контрагенту, поддержал выводы налогового органа о том, что ООО "Север-Строй" оформлены первичные документы по взаимоотношениям со спорными контрагентами с целью получения налоговых вычетов по НДС, а также для последующего обналичивания денежных средств. Данные контрагенты имеют признаки «технических» организаций: отсутствуют материальные и трудовые ресурсы, налоговые декларации по НДС имеют высокий удельный вес налоговых вычетов, списание денежных средств на расчетные счета индивидуальных предпринимателей.

На основании собранных налоговой проверкой обстоятельств по вышеуказанным сделкам суд первой инстанции согласился с доводами инспекции о том, что работы, услуги (поставка ТМЦ) не выполнялись (оказывались, поставлялись) проблемными спорными контрагентами и не перевыставлялись заказчикам. Их фактическое отсутствие, а также направленность действий налогоплательщика на умышленное создание фиктивного документооборота в целях получения налоговых вычетов по НДС, что подтверждается прямыми доказательствами.

Судом первой инстанции отмечено, что налоговым органом установлено отсутствие фактов поставки товаров (оказания услуг), фактических исполнителей формальных услуг. Использование налогоплательщиком спорных товаров, результатов оказанных услуг при исполнении Обществом договорных обязательств перед заказчиком опровергнуто в ходе налоговой проверки. Установлено и документально подтверждено отсутствие необходимости в спорных работах, услугах, товарах на объектах заказчиков, в рамках заключенных строго регламентированных государственных контрактов.

Суд первой инстанции, признавая законным оспоренное решение Инспекции и отказывая в удовлетворении требований Общества, руководствовался положениями пунктов 1 и 2 статьи 54.1, статей 169, 171, 172, 247 и 252 НК РФ, статьи 65 АПК РФ, разъяснениями, данными в постановлении Пленума ВАС РФ № 53, и согласился с выводами инспекции о направленности действий Общества на получение необоснованной налоговой выгоды за счет применения налоговых вычетов по НДС и включения в состав расходов по налогу на прибыль затрат на фиктивное приобретение товаров и услуг у спорных контрагентов, что исключает возможность осуществления налоговой реконструкции обязательств налогоплательщика по налогу на прибыль организаций.

Суд апелляционной инстанции согласился с выводами суда первой инстанции о незаконном применении Обществом налоговых вычетов по НДС по отношениям со спорными контрагентами, признав, что обстоятельства, установленные в ходе мероприятий налогового контроля, свидетельствуют о невозможности совершения спорными контрагентами заявленных хозяйственных операций по реализации товаров и услуг налогоплательщику, а поведение ООО "Север-Строй" направлено на извлечение необоснованной налоговой выгоды.

В то же время арбитражный суд апелляционной инстанции нашел ошибочными выводы суда первой инстанции о правомерности доначисления налога на прибыль.

По мнению суда апелляционной инстанции, вывод о документальной неподтвержденности спорных расходов как понесенных именно в рамках сделки со спорными контрагентами не может приводить к безусловному отказу в признании таких расходов для целей исчисления налога на прибыль, поскольку в рассматриваемом случае налогоплательщиком в проверяемый период осуществлялись и выполнены работы в качестве субподрядчика по ремонту основных фондов ООО "Газпром", оплата в адрес контрагентов (за исключением ООО "Северная корона") заявителем произведена, поэтому полное исключение налоговым органом из состава затрат стоимости товаров и услуг, приобретенных у ООО "Авангард", ООО "Профснабжение", ООО "Серена", ООО "Эжени", ООО "Флавиа", ООО "Тимер-центр", ООО "Белый аист", ООО Торгово-производственная компания "Урожай", ООО "СГК строй", ООО "Альгор", ООО "Магнум", ООО "Консорс", ООО "Станнум-МК", ООО "Маргус", ООО "ТК Меридиан", ООО "Каргогрупп", ООО "Гамма", ООО "ПотребАльянс", ООО "Легенда", ООО "Тариум Траст", ООО "Вилар", ООО "Волга Риэлт", ООО "Галант", ООО "Монолит-Пром", ООО "Новый Металл", ООО "Прима-Недвижимость", ООО "Сельское угодье", ООО "Стандарт", ООО "Текран", ООО "Сервиспак", ООО "Торгцентр", ООО Фирма "Виста", ООО "Делюкс", ООО "Фефа Групп", ООО "Люкс", ООО "Аризон", ООО "Премиумлайн", ООО "Ямалсервисавтотранс", ООО "Пеликан" влечет искажение размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

В этой связи, указал суда апелляционной инстанции, доначисление заявителю налога на прибыль по операциям с указанными контрагентами неправомерно.

В кассационной жалобе ООО "Север-Строй" оспаривает выводы судов первой и апелляционной инстанций в части отказа в удовлетворении требований общества, давая свою оценку установленным по делу обстоятельствам и представленным доказательствам, настаивая на своих ранее заявленных доводах о реальности сделок между заявителем и спорными контрагентами, недоказанности инспекцией выводов о направленности действий заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды за счет применения налоговых вычетов по НДС и включения в состав расходов по налогу на прибыль затрат на фиктивное приобретение товаров и услуг у спорных контрагентов.

Доводы кассационной жалобы налогоплательщика в части отказа в удовлетворении требований общества были заявлены в судах первой и апелляционной инстанций и получили надлежащую оценку в оспариваемых судебных актах.

Несогласие ООО "Север-Строй" с выводами судов первой и апелляционной инстанций в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика, основанными на иной оценке доказательств, не свидетельствуют о наличии в принятых судебных актах существенных нарушений норм материального и (или) процессуального права, повлиявших на исход судебного разбирательства или допущенной судебной ошибки.

В своей кассационной жалобе МИФНС № 5 по РТ просит постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2023 отменить в части удовлетворения требований налогоплательщика о неправомерности доначисления налога на прибыль, указывая, что в ходе налоговой проверки установлено, что работы, услуги, поставка ТМЦ спорными контрагентами в адрес налогоплательщика не выполнялись и не перевыставлялись заказчикам. Установлено и документально подтверждено отсутствие необходимости в спорных работах, услугах, товарах на объектах заказчиков в рамках заключенных строго регламентированных государственных контрактов.

Судом апелляционной инстанции не учтено следующее.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 3 НК РФ законодательство о налогах и сборах исходит из всеобщности и равенства налогообложения, необходимости взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием и недопустимости произвольного налогообложения.

Поскольку вычет расходов из налогооблагаемой прибыли влечет уменьшение размера налоговой обязанности и является формой налоговой выгоды, обоснованность получения этой выгоды может являться предметом оспаривания по основаниям, связанным со злоупотреблением правом, и подлежит оценке судом с учетом необходимости реализации в правоприменительной практике таких публично значимых целей, вытекающих из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ, как поддержание стабильности налоговой системы, стимулирование участников оборота к вступлению в договорные отношения преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги, обеспечение нейтральности налогообложения по отношению ко всем плательщикам, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте и не участвовали в уклонении от налогообложения.

При оценке обоснованности налоговой выгоды согласно пункту 1 постановления Пленума ВАС РФ № 53 предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган или в суд всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В силу правовых позиций Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (пункты 4, 9 и 11 постановления Пленума ВАС РФ № 53), налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

С учетом изложенного, выявление необоснованной налоговой выгоды не предполагает определения налоговой обязанности в относительно более высоком размере, что, по сути, означало бы применение санкции, а может служить основанием для доначисления суммы налога, подлежащей уплате в бюджет таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 05.04.2018 № 305-КГ17-20231, от 06.03.2018 № 304-КГ17-8961, от 30.09.2019 № 307-ЭС19-8085, от 28.10.2019 № 305-ЭС19-9789).

Изложенные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды и определению последствий злоупотребления правом в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ, которым часть первая НК РФ дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика.

В частности, согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом - лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.

Цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении данной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Исходя из необходимости реализации вышеназванных публичных целей противодействия налоговым злоупотреблениям и поддержания в правоприменительной практике финансовых стимулов правомерного поведения участников оборота, в упомянутых в подпункте 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ случаях последствия участия налогоплательщика в формальном документообороте должны определяться с учетом его роли в причинении потерь казне.

Соответственно, расчетный способ определения налоговой обязанности на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ) подлежит применению, если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к документальной неподтвержденности совершенной им операции, нарушению правил учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от налогообложения, организованном иными лицами, но не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента и взаимодействии с ним (пункт 10 постановления Пленума ВАС РФ № 53).

Из этого же исходил Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указывая в пункте 8 постановления от 30.07.2013 № 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", что положениями подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими. Данное разъяснение Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации сохраняет свое действие в условиях применения статьи 54.1 НК РФ, поскольку соотносится с предписаниями пункта 3 упомянутой статьи, в силу которых подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Напротив, если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием "технических" компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

В то же время право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны - раскрывшим в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 НК РФ сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота.

Данные выводы содержатся в пункте 39 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 3(2021), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 10.11.2021, пункте 5 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023, Определении Верховного Суда РФ от 10.06.2022 № 304-ЭС22-8260 по делу № А67-356/2021, Определении Верховного Суда РФ от 06.05.2022 № 310-ЭС22-6490 по делу № А09-4851/2021.

При рассмотрении настоящего дела судами установлена направленность действий налогоплательщика на умышленное создание фиктивного документооборота со спорными контрагентами. Представленные Обществом первичные документы содержат недостоверные сведения и не подтверждают реальной поставки товара и услуг спорными контрагентами, не обладающими необходимыми для совершения хозяйственных операций трудовыми, материальными и техническими ресурсами. Имеет место искажение налогоплательщиком сведений о финансово-хозяйственной деятельности в целях неуплаты в бюджет НДС и уменьшения налога на прибыль организаций.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии у Общества права на учет спорных расходов в полном объеме при исчислении налога на прибыль организаций, а выводы арбитражного суда апелляционной инстанции не могут быть признаны правомерными.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ самостоятельными основаниями для отмены судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

Принимая во внимание изложенное, суд кассационной инстанции считает, что оспариваемое постановление арбитражного суда апелляционной инстанции подлежит отмене в обжалуемой части на основании статьи 288 АПК РФ, а решение суда первой инстанции подлежит оставлению в силе в полном объеме.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 5 части 1 статьи 287, статьями 286, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2023 по делу № А65-24949/2022 отменить, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Республике Татарстан – удовлетворить.

Оставить в силе решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 13.02.2023 по делу № А65-24949/2022.

Кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Север-Строй» оставить без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, установленном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судьяС.В. Мосунов

Судьи А.Н. Ольховиков

А.Д. Хлебников