Решение от 25 июля 2019 г. по делу № А54-6995/2018

Арбитражный суд Рязанской области

ул. Почтовая, 43/44, г. Рязань, 390000; факс (4912) 275-108;

http://ryazan.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело №А54-6995/2018
г. Рязань
25 июля 2019 года
Резолютивная часть решения объявлена в судебном заседании 18 июля 2019 года.

Полный текст решения изготовлен 25 июля 2019 года.

Арбитражный суд Рязанской области в составе судьи Ушаковой И.А. при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Соломатиной Ж.В., рассмотрев в судебном заседании дело

по заявлению открытого акционерного общества "Рязанский завод плавленых сыров" (ОГРН <***>, г. Рязань)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Рязанской области (ОГРН <***>; г. Рязань)

третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора:

- АКЦИОНЕРНОЕ ОБЩЕСТВО "ТАНДЕР" (350002, <...>);

- Управление Федеральной налоговой службы по Рязанской области (<...>).

о признании недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО1, представитель по доверенности от 17.04.2019, личность установлена на основании предъявленного паспорта; ФИО2, представитель по доверенности от 17.04.2019, личность установлена на основании предъявленного паспорта;

от ответчика: ФИО3, представитель по доверенности от 10.12.2018 №2.2-10/16807, личность установлена на основании предъявленного служебного удостоверения; ФИО4, представитель по доверенности от 25.12.2018 №2.2-10/17873, личность установлена на основании предъявленного служебного удостоверения;

от УФНС по Рязанской области: ФИО4, представитель по доверенности от 08.04.2019 №2.6-21/04761, личность установлена на основании предъявленного служебного удостоверения;

от АО "Тандер": не явился, извещен надлежащим образом.

установил:

открытое акционерное общество "Рязанский завод плавленых сыров" обратилось в арбитражный суд Рязанской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Рязанской области об отмене решения от 20.04.2018 №2.9-10/8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Из материалов дела следует: Межрайонной ИФНС России № 3 по Рязанской области на основании решения от 16.12.2016 № 2.9-10/36 проведена выездная налоговая проверка открытого акционерного общества «Рязанский завод плавленых сыров» по всем налогам и сборам за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, по вопросам полноты и своевременности перечисления налогов.

По результатам проверки был составлен акт от 11.12.2017 № 2.9-10/257 (т.1л.д.72). По результатам рассмотрения материалов проверки принято решение от 26.01.2018 № 2.9-10/36 о продлении срока поверки и №2.9-10/41, проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, с учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля, инспекцией было принято решение от 20.04.2018 №. 2.9-10/8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.2л.д.1),

начислено (резолютивная часть п.3.1 - т.2л.д.71):

НДС - 4071819руб., пени - 1028076,45руб.

налог на прибыль - 4687040руб., пени -1673410,86руб., штраф - 366305руб.

Проверкой установлено:

1. В нарушение ст.ст. 146,249 НК РФ занижение дохода по налогу на прибыль и НДС за 2013 - 2015 годы от реализации собственной продукции в адрес ЗАО "Тандер" на сумму 2009901,27руб. (НДС 200990,12руб.);

2. В нарушение п.1 ст.272 НК РФ отнесение в состав косвенных расходов по налогу на прибыль за 2013 год затрат по актам в сумме 542610,18руб., относящихся к периоду деятельности 2012 годы в отношении ООО "Дикси Юг", ООО "Дикси Логистик"; в сумме 61484,9руб. по оплате премий ЗАО "Тандер" за достижение определенного объема закупок товара;

3. В нарушение ст. ст.169, 172 НК РФ завышение налоговых вычетов по НДС в сумме 170909руб. по приобретению в 2013 году у ООО "РосМет-Волга" сыворотки сухой молочной на сумму 8256520руб.;

4. В нарушение ст. ст. 169, 172, п.1 ст.252 НК РФ завышение налоговых вычетов по НДС на сумму 3699910руб., косвенных расходов по налогу на прибыль на сумму 20557079,65руб., связанных с оказанием ЗАО "Тендер" маркетинговых услуг по размещению товаров;

5. В нарушение п.1 ст.272, п.19.1 ст.265 НК РФ в состав внереализационных расходов отнесены затраты в сумме 264126,92руб., в том числе:

в 2013 в сумме 250675,02руб. в с связи исчислением премии покупателям за достижение объема закупок товара

2014 в сумме 13451,90руб. в связи с исчислением премии покупателям за достижение объема закупок товара

Решением УФНС России по Рязанской области от 02.08.2018 №2.15-12/12379 (т.2л.д.111) решение инспекции отменено в части эпизодов №4, №5.

В материалы дела представлены копии налоговой отчетности за период 2013-2015 годы: налоговые декларации по налогу на прибыль (т.136 л.д. 1 - 181) и налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость (т.137 л.д. 1 -107).

Согласно уточненному расчету инспекции (т.254л.д.164), с учетом решения Управления в оспоренной части по решению произведены следующие оспариваемые налоговые начисления:

1. В нарушение ст.ст. 146,249 НК РФ занижение дохода по налогу на прибыль и НДС за 2013 - 2015 годы от реализации собственной продукции в адрес ЗАО "Тандер" на сумму 2009901,27руб. (НДС 200990,12руб.):

налог на прибыль - 401980руб., пени - 143518,66руб., штраф - 31416руб.

НДС - 200990руб., пени - 50747,49руб.,

2. В нарушение п.1 ст.272 НК РФ отнесение в состав косвенных расходов по налогу на прибыль за 2013 затрат в сумме 542610,18руб., относящихся к периоду деятельности 2012 годы (в отношении ООО "Дикси Логистик", ООО "Дикси Юг" - 108522руб., в отношении ЗАО "Тандер" - 12297руб.);

налог на прибыль - 120819руб. (в отношении ООО "Дикси Юг" - 108522руб., в отношении ЗАО "Тандер" - 12297руб.), пени - 43136,00руб., штраф - 9443руб.

3. В нарушение ст. ст.169, 172 НК РФ завышение налоговых вычетов по НДС в сумме 170909руб. по приобретению в 2013 году у ООО "РосМет-Волга" сыворотки сухой молочной на сумму 8256520руб.:

НДС - 170909руб., пени - 43152,41руб.

Итого с учетом решения УФНС по указанным трем оспариваемым эпизодам решением инспекции начислено (п.3.1):

НДС - 371899руб., пени - 93900руб.

налог на прибыль - 522799руб., пени - 186655руб., штраф - 40859руб.

Согласно уточнению требования (т.254л.д.159) заявитель просит признать решение инспекции недействительным с учетом решения УФНС по указанным эпизодам:

НДС - 371899руб., пени - 93900руб.

налог на прибыль - 522799руб., пени - 186655руб., штраф - 40859руб.

По эпизоду №1 инспекция считает, что в нарушение ст.ст. 146,249 НК РФ обществом занижен доход по налогу на прибыль и НДС за 2013 - 2015 годы от реализации собственной продукции в адрес ЗАО "Тандер" на сумму 2210891,42руб.

Осуществление хозяйственных операций между налогоплательщиком и АО "Тандер" (г.Краснодар) по поставке сырной продукции не оспаривается сторонами и подтверждается договорами от 01.01.2009 №ГК-5/1414/09, от 01.08.2014 №ГК/4842/14 - 254л.д.98,108), товарными накладными за 2013, 2014, 2015 годы - (тома 4 - 177, 139 - 239), документами по оплате товара покупателем - т.135л.д.1-20, регистрами учета дохода текущего периода за 2013, 2014, 2015 годы с перечислением всех товарных накладных, включенных в состав дохода в целях налогообложения (2013 год - тома 120-123, 2014 год - тома 124-127, 2015 год -тома128-131), счетами-фактурами (т.3л.д.24-67, 68-110), книгами продаж (т.138л.д.1-7, тома 255-262).

Копии и подлинные товарные накладные направлены обществом налоговому органу сопроводительным письмом от 16.03.2018 №47 (т.253л.д.12) в ответ на требование от 13.02.2018 №2.9-10/392 (т.253л.д.9).

В ходе судебного разбирательства установлено, что проверка проводилась в помещении по месту нахождения общества, налоговому органу были представлены подлинные документы.

Согласно объяснениям инспекции выручка от реализации товаров определяется по дате отгрузки товаров. Первичными учетными документами являются товарные накладные, которые формируют доходы от реализации продукции. Следовательно, сумма стоимости реализуемой продукции, указанная в товарных накладных того или иного отчетного (налогового) периода, включая НДС, и предъявленная покупателю, должна соответствовать оборотам, указанным в оборотно-сальдовой ведомости соответствующих отчетных (налоговых) периодов счета 62. «Расчеты с покупателями и заказчиками», представленного сопроводительным письмом от 04.07.2017 №169 (249л.д.51) по требованию инспекции от 20.06.2017 №3734 (т.254л.д.169).

Налоговым органом определение налоговой базы в части отгрузки продукции покупателю ЗАО "Тандер" определен, исходя из сведений, отраженных в оборотно-сальдовых ведомостях поставщика и покупателя.

Объем отгруженной ОАО «РЗПС» в адрес ЗАО (АО) «Тандер» продукции, отраженной по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», по утверждению инспекции, должен соответствовать данным по объему оприходованной сырной продукции, учтенной ЗАО (АО) «Тандер» по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Таким образом, на какую сумму продавец в лице ОАО «РЗПС» отгрузил продукцию, на такую же сумму покупатель в лице ЗАО (АО) «Тандер» должен был отразить в учете приход товара.

Согласно объяснениям (т.247л.д.1) налоговым органом на основании поручения от 05.07.2017 №2.9-06/2742 (т.254л.д.202) от АО "Тандер" получены документы (т.240л.д.2-153): договор, дополнительные приложения к договору №ГК-5/1414/09, карточки счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Разные дебиторы и кредиторы", реестры документов на приход товаров за период с01.01.2013 по 31.12.2015, акты выплаты премии, акты об оказании услуг, счета-фактуры, карточки счета 76, дополнительные соглашения к договору ГК/176/4950/10 от 01.09.2010, соглашение о расторжении договора от 01.09.2010 №ГК/176/4950/10, счета-фактуры, книги покупок (т.254л.д.1-84).

Налоговый органом при проведении сравнительного анализа за 2013 год (таблица - т.247л.д.5) оборотно-сальдовой ведомости счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» по контрагенту АО «Тандер», представленной ОАО «РЗПС» (т.249л.д.52-69), реализация составила 1362896976,47 руб., и карточки счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по контрагенту ОАО «РЗПС», представленной ЗАО (АО) «Тандер» (т.252л.д.1-18), приобретено продукции на сумму 1363060731,88руб., установлено занижение налогоплательщиком доходов от реализации продукции за 2013 год на сумму 163 755,44 руб.

При проведении сравнительного анализа за 2014 год (объяснения - т.247л.д.1, таблица - т.247л.д.6) установлено:

по оборотно-сальдовой ведомости счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» по контрагенту АО «Тандер», представленной ОАО «РЗПС» (т.249л.д.70-80, т.250л.д.1-69) реализация составила 1787383631,03 руб. и карточке счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по контрагенту ОАО «РЗПС», представленной ЗАО (АО) «Тандер» (т.252л.д.17-36), приобретено продукции на сумму 1787902256,59руб., установлено занижение налогоплательщиком доходов от реализации продукции за 2014 год на сумму 518625,56 руб. (в том числе НДС 47147,78руб.)

При проведении сравнительного анализа за 2015 год (объяснения - т.247л.д.1, таблица - т.247л.д.7) установлено:

по оборотно-сальдовой ведомости счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» по контрагенту АО «Тандер», представленной ОАО «РЗПС» (т.250л.д.70-87), реализация составила 1810947274,60руб. руб. и карточке счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по контрагенту ОАО «РЗПС», представленной ЗАО (АО) «Тандер» (т.252л.д.37-87), приобретено продукции на сумму 1812475785,02руб., установлено занижение налогоплательщиком доходов от реализации продукции за 2015 год на сумму 1528510,42 руб. (в том числе НДС 138955,49руб.

Согласно акту проверки, решению инспекции и представленным расчетам (т.247л.д.5) заниженная налогооблагаемая база определена на основании указанных сравнительных данных за 2013 год - 163 755,44 руб., за 2014 год - 518625,56 руб., за 2015 год - 1528510,42 руб.

Итого занижение дохода составило 2210891,42руб., от указанной суммы реализации расчетным способом определен доначисленный по решению НДС в размере 200990руб. (10% от суммы реализации), налог на прибыль 401980руб.

В материалы дела представлены направленные в адрес налогоплательщика требования и поручения в адрес МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю о представлении документов, ответы на требования и поручения (т.254л.д.169-205).

Инспекция объяснила, что после составления акта проверки (11.12.2017) в ходе дополнительно проведенных мероприятий налогового контроля на основании решения от 26.01.2018 №2.9-10/36 по требованию от 13.02.2018 №2.9-10/392 (т.253л.д.9) налогоплательщиком сопроводительным письмом от 16.03.2018 №47 (т.253л.д.12) были представлены товарные накладные за 2013 - 2015 годы, сведения в которых проанализированы в сравнении с карточкой счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" покупателя ЗАО (OA) «Тандер», на основании сравнительного анализа инспекция пришла к выводу:

за 2013 году (т.245л.д.40-91) согласно представленным налогоплательщиком товарным накладным сумма реализованной Обществом сырной продукции в адрес ЗАО (АО) "Тандер" составила 1364932962,92 руб., что больше, чем по данным оборотно-сальдовой ведомости ОАО «РЗПС» по счету 62 за указанный период по данному покупателю 1362896976,47 руб., на 2035986,45руб. (сумма заниженной реализации согласно товарным накладным)


за 2014 год (т.245л.д.92-169) согласно представленным налогоплательщиком товарным накладным сумма реализованной обществом сырной продукции в адрес ЗАО "Тандер" составила 1788361233,84руб., что больше, чем по данным оборотно-сальдовой ведомости по счету 62 за указанный период стоимость реализованной продукции по данному покупателю 1787383631,03руб., на 977602,81руб. (сумма заниженной реализации согласно товарным накладным)

за 2015 год (т.246л.д.1-154) согласно представленным налогоплательщиком товарным накладным сумма реализованной обществом сырной продукции в адрес ЗАО "Тандер" составила 1811070037,50руб., что больше, чем по данным оборотно-сальдовой ведомости по счету 62 за указанный период стоимость реализованной продукции по данному покупателю 1810947274,60руб., на 122762,90руб. (сумма заниженной реализации согласно товарным накладным).

Итого на основании товарных накладных налоговый орган пришел к выводу, что налоговая сумма реализации занижена на 3136352,16руб.

Поскольку эта сумма заниженной реализации установлена по материалам дополнительно проведенных мероприятий налогового контроля, не отраженных в акте проверки и сумма превышает установленную актом проверки - 2210891,42руб., доначисление налогов по решению произведено исходя из заниженной налогооблагаемой базы по налогу на прибыль 2210891,42руб., установленной на основании сравнительных данных оборотно-сальдовой ведомости по счету 62 общества "Рязанский завод плавленых сыров" и счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" покупателя ЗАО (OA) «Тандер» по акту проверки, без учета анализа товарных накладных.

Налогоплательщик возражает, указывая на то, что проверка проводилась по месту нахождения общества, налоговому органу были представлены все документы, в том числе товарные накладные представлены в соответствии с предъявленным требованием в установленный срок. В нарушение требований Налогового кодекса Российской Федерации налогооблагаемая база определена не на основании первичных документов, а на основании регистров бухгалтерского учета. За основу расчета приняты сведения покупателя - общества "Тандер", при этом достоверность учета сведений, отраженных покупателем не устанавливалась. НДС определен не на основании товарных накладных и счетов-фактур, а расчетным способом, исходя из сумм, учтенных по счету 62, что не соответствует порядку определения НДС, подлежащего уплате от суммы реализации.

Общество обращает внимание суда на тот факт, что с АО «Тандер» проводились сверки обязательств в спорные налоговые периоды, которые подтверждены подписями сторон. Сверки осуществлялись на основании сравнения шаблонов реестра платежных документов и товарных накладных (которые в соответствии с договорами поставки заполнялись Обществом и высылались в адрес АО «Тандер») с данными бухгалтерского учета АО «Тандер».

Акты сверок были представлены налоговому органу во время проведения выездной налоговой проверки.

Акты сверок с АО "Тандер" за 2013, 2014, 2015 г.г. с приложением реестров за соответствующие периоды проведения сверок представлены в материалы дела (т.135 л.д. 21 -154).

Обществом представлен сравнительный анализ данных, отраженных в регистрах учета доходов текущего периода поквартально (с перечислением всех товарных накладных) с данными, отраженными в налоговых декларациях за соответствующие периоды (т.119л.д.37), расхождений не установлено.

Общество утверждает, что при проведении проверки все документы, в том числе товарные накладные, отраженные в бухгалтерском и налоговом учете, были представлена налоговому органу. При этом ни акт проверки, ни решение не содержат указания на товарные накладные, отгрузка по которым не включена в реализацию, не содержат указания на счета-фактуры, не указанные в книге продаж.

Оценив доводы сторон по данному эпизоду, суд пришел к выводу, что заявление общества подлежит удовлетворению.

Статьей 247 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью для российских организаций являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ.

Из пункта 1 статьи 249 НК РФ следует, что в целях исчисления и уплаты налога на прибыль доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

На основании пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Согласно пункту 1 статьи 166 НК РФ сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

На основании пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни организации подлежит оформлению первичным учетным документом. Первичные учетные документы составляются по формам, утвержденным руководителем организации, и должны содержать обязательные реквизиты, установленные пунктом 2 настоящей статьи. Формы первичных документов могут быть разработаны организацией самостоятельно, а также могут использоваться формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

Из постановления Госкомстата Российской Федерации от 25.12.1998 N 132 усматривается, что товарная накладная (форма N ТОРГ-12) применяется для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации. Она составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является основанием для их списания. Второй экземпляр передается сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей. Данный первичный учетный документ подтверждает факт совершения хозяйственной операции.

В связи с этим на основании товарной накладной происходит оприходование товара и, как следствие, отражение доходов при методе начисления.

Согласно представленным в материалы дела Положениям об учетной политике за 2013, 2014 годы (т.254л.д.128) в налоговом учете доходы и расходы общества учитываются методом начисления.

Как следует из приказа Минфина Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению", счет 62 бухгалтерского учета является специальным аналитическим счетом "Расчеты с покупателями и заказчиками" и служит для обобщения взаиморасчетов с физическими и юридическими лицами.

В пункте 1 Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2016 N 53 разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Согласно пункту 7 статьи 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, или непредставления налогоплательщиком - иностранной организацией, не осуществляющей деятельность на территории Российской Федерации через постоянное представительство, налоговой декларации по налогу на имущество организаций.

Согласно смыслу указанной правовой нормы для применения расчетного метода в ходе проверки законодателем предусмотрены специальные условия.

Судом установлено, что при расчете налоговых обязательств общества инспекцией приняты во внимание данные бухгалтерского учета счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", предназначенного для обобщения информации по каждому покупателю (заказчику) в разрезе выставленных к оплате документов, что соответствует Плану счетов бухгалтерского учета, утвержденному Приказом Минфина России N 94н от 31.10.2000.

Обществом НДС от реализации определен на основании счетов-фактур, оформляемых по факту отгрузки продукции, представленных в материалы дела (т.3 л.д. 24 - 67 и л.д. 68-110), отраженных в книге продаж (т.138 л.д. 1-7).

Ссылка инспекции на то, что налогоплательщиком в период проверки не были сформированы документы отдельно по каждому контрагенту не может принята во внимание, поскольку налогоплательщиком представлены налоговому органу все документы, получив документы общества "Тандер", в том числе счета-фактуры, инспекция не лишена была возможности запросить у налогоплательщика уточненный перечень документов, в том числе товарных накладных, счетов-фактур. Налоговый орган не указал на неисполненные налогоплательщиком требований о предоставлении документов (т.254л.д.169-205). Следовательно, у инспекции отсутствовали правовые основания для установления налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и НДС путем сравнительного метода счетов аналитического учета без анализа первичных документов: товарных накладных, счетов-фактур.

Из материалов дела следует, что инспекцией при расчете налоговых обязательств не оценены все представленные обществом документы, акт проверки не содержит указания на товарные накладные, счета-фактуры реализация согласно которым не учтена при определении налога на прибыль и НДС за соответствующие периоды.

Законодательством о налогах и сборах РФ не предусмотрено определение налоговой базы и, соответственно, суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет, только на основании сведений, содержащихся в регистрах учета и бухгалтерской отчетности. Согласно пп. 3, 8 п. 1 ст. 23, ст. 52, п. 1 ст. 54 НК РФ правильность данных, отраженных в бухгалтерской и налоговой отчетности, должна быть подтверждена соответствующими первичными документами. Определение сумм неуплаченного налога только путем сопоставления данных бухгалтерской и налоговой отчетности не соответствует нормам налогового законодательства и противоречит требованиям ст. 89 НК РФ, предъявляемым к выездной налоговой проверке, порядку ее проведения, видам и объему документов, которые являются предметом проверки и исследуются при ее проведении.

Следует отметить, что налоговый орган не вправе перекладывать на суд обязанность по проверке деятельности налогоплательщика. Отражаемые в акте проверки факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия), объективность определенной налоговой базы, расчетов начислений налогов. По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть четко изложены: оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки; ссылки на первичные бухгалтерские документы и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения.

Изложение в акте обстоятельств допущенного проверяемым лицом нарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля. Публично-правовая природа налоговых правонарушений и негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств. Подобного рода функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства, не может выполнять суд.

На основании изложенного, суд пришел к выводу, что решение инспекции по данному эпизоду подлежит признании. недействительным.

По эпизоду №2 инспекция пришла к выводу, что налогоплательщик отнес в состав косвенных расходов по налогу на прибыль за 2013 год затраты 2012 года в сумме 542610,18руб. относящихся к ООО "Дикси Юг", ООО "Дикси Логистик"; 61485руб. к ЗАО "Тандер" в нарушение п.1 ст.272 НК РФ.

Указанные затраты, связанные с расходами на размещение буклетов, рекламно-инвестиционных плакатов о товаре в средствах маркетинговой коммуникации ООО "Дикси Юг", ООО "Дикси Логистик"; а также расходы на выплату ЗАО "Тандер" премий за достижение определенного объема закупок товара установлены по актам (т.254л.д.119, 120)

от 25.09.2012 №ЛЧ8070205, 26.11.2012 №ЮТ931853

В отношении ЗАО "Тандер" расходы на сумму 31699руб. по актам (т.263л.д.7-10):

от 30.09.2012 №12000038867 и №12000038870,

от 30.11.2012 №12000053325, от 30.04.2012 №12000003024

Инспекция не оспаривает расходы, указывает на то, что согласно журналу входящей корреспонденции налогоплательщика (т.249л.д1.) акты ООО "Дикси Юг", ООО "Дикси Логистик" получены обществом 25.03.2013 до направления в налоговый орган декларации по налогу на прибыль за 2012 год - 28.03.2013, соответственно эти расходы должны быть учтены за 2012 год, акты в отношении ЗАО "Тандер" датированы 2012 годом, оснований для учета этих расходов в 2013 году не имелось.

Налогоплательщик, ссылаясь на положения статьи 54 НК РФ, считает, что вправе отразить неучтенные расходы прошлого периода в текущем налоговом периоде.

Статья 54 Кодекса определяет общие вопросы исчисления налоговой базы.

Так, в абзаце 1 пункта 1 названной статьи определено, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Абзацами 2, 3 пункта 1 названной статьи определены условия исправления ошибок, допущенных при исчислении налога.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Следовательно, расходы прошлых налоговых периодов могут быть отнесены на затраты налогоплательщика в текущем налоговом периоде, если известен более ранний период возникновения таких расходов только в случае, когда допущенные ошибки (искажения) при исчислении налоговой базы за прошедший период привели к излишней уплате налога на прибыль организаций.

Согласно представленным в материалы дела Положениям об учетной политике за 2013, 2014 годы (т.254л.д.128) в налоговом учете доходы и расходы общества учитываются методом начисления.

Порядок признания расходов при методе начисления предусматривает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (пункт 1 статьи 272 Кодекса).

Ссылка общества на отсутствие у него задолженности по уплате налога на прибыль ввиду того, что установленное инспекцией занижение налоговой базы 2013 года не может оцениваться судами в отрыве от завышения им в связи с этим соответствующей базы 2012 года (налоговая декларация - т.251л.д.13), не может быть принята во внимание.

Согласно Постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 N 1574/10, обстоятельства возникновения переплаты в предшествующем периоде, подлежат оценке налоговым органом и могут быть приняты судом во внимание только в случае, когда в результате выявленных нарушений корректируется размер налогового обязательства налогоплательщика за разные налоговые периоды, однако в пределах периода проведения одной налоговой проверки.

Поскольку спорная сумма расходов относится к 2012 году (по этому обстоятельству у сторон спора нет), который не входил в период проверки, соответственно налоговый орган лишен был возможности подтвердить либо опровергнуть утверждение общества о наличии у него переплаты за прошлые годы.

Решение в указанной части является законным и обоснованным, за исключением налога на прибыль 5927руб., начисленного сверх фактической суммы расходов по ЗАО "Тандер" (31699руб.), пени 2127руб., штраф 466руб. (расчет инспекции - т. 263л.д.11).

По эпизоду №3 инспекция считает, что обществом в нарушение ст. ст.169, 172 НК РФ завышены налоговые вычеты по НДС в сумме 170909руб. по приобретенной в 2013 году у ООО "РосМет-Волга" сыворотке сухой молочной по счетам-фактурам: от 26.04.2013 №122, от 22.04.2013 №121 (т.254л.д.94,95)

Согласно материалам проверки счета-фактуры отражены в книге покупок за 2 квартал 2013, представлены товарные накладные от 22.04.2013 №121, от 26.04.2013 №122 (т.3л.д.145-148,т.249л.д.14,15), согласно заключению эксперта от 08.11.2018 №66 подписи на счетах-фактурах выполнены с использованием факсимиле. Надлежащие подлинники этих счетов-фактур получены и отражены в журнале входящей корреспонденции 31.12.2014 (т.249л.д.5), соответственно налоговый орган считает, что вычет по этим счетам-фактурам может быть заявлен за 4 квартал 2014 года, поскольку во 2 квартале 2013 право на налоговый вычет на основании счетов-фактур подписанных факсимиле у налогоплательщика не возникло.

Общество в обоснование своих возражений указывает на то, что надлежащие подлинники указанных счетов-фактур и товарных накладных были представлены налоговому органу в период проведения выездной проверки до составления акта от 11.12.2017 сопроводительным письмом от 29.11.2017 №309 (т.253л.д.1-5). Факт представления подлинных счетов-фактур налоговый орган не оспаривает.

Согласно правовой позиции, изложенной в Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22 апреля 2008 г. N 5536/08, положение пункта 2 статьи 169 Налогового Кодекса РФ не исключает право налогоплательщика на применение налоговых вычетов и возмещение налога после устранения нарушений, допущенных его поставщиками при составлении и выставлении счетов-фактур. Иные положения главы 21 Кодекса также не содержат запрета на внесение изменений в неправильно оформленные счета-фактуры посредством замены такого счета-фактуры на документ, оформленный в соответствии с действующими нормами налогового законодательства. В случае замены дефектных документов на надлежаще оформленные, положения законодательства РФ, регулирующие порядок внесения исправлений в первичные учетные документы, не подлежат применению, поскольку внесения исправлений в такие документы не происходит.

В данном случае не имело место выставление новых счетов-фактур. Счета-фактуры были выставлены те же (с теми же номером, датой), но правильно оформленные.

В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации заявитель имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные названной статьей вычеты.

Порядок предъявления налога на добавленную стоимость к вычету определен статьей 172 НК РФ, согласно которой налоговые вычеты, установленные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров (работ, услуг), подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы (пункт 1 Постановления).

Порядок применения налоговых вычетов, установленный статьями 169, 171, 172 НК РФ, заявителем был соблюден.

Положения главы 21 НК РФ не содержат запрета на внесение изменений в неправильно оформленные счета-фактуры или замену такого счета-фактуры на документ, оформленный в соответствии с действующими нормами налогового законодательства.

Обществом представлены налоговому органу исправленные счета-фактуры, соответствующие требованиям пунктов 5 и 6 статьи 169 НК РФ, как следует из представленных документов до вынесения решения. В счетах-фактурах реквизиты, предусмотренные пунктом 5 статьи 169 НК РФ, не изменены. Контрагенты заявителя не совершали действий по внесению в текст счетов-фактур каких-либо изменений, имело место переоформление тех же самых счетов-фактур.

Таким образом оснований для отказа заявителю в применении вычета по НДС на основании спорных счетов-фактур у налогового органа не имелось, решение в этой части подлежит признанию недействительным.

Руководствуясь статьями 97,110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

1. Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Рязанской области (ОГРН <***>; г. Рязань) от 20.04.2018 №. 2.9-10/8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом решения УФНС России по Рязанской области от 02.08.2018 №2.15-12/12379, проверенное в оспоренной части на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации, признать недействительным в части (п.3.1):

НДС - 371899руб., пени - 93900руб.

налог на прибыль - 401980руб., пени - 143519руб., штраф - 31416руб.;

налог на прибыль - 5957руб., пени - 2127руб., штраф - 466руб.

В части признания решения инспекции недействительным (п.3.1):

налог на прибыль 114862руб., пени 41009руб., штраф - 8977руб. в удовлетворении заявления отказать.

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Рязанской области (ОГРН <***>; г. Рязань) устранить допущенное нарушение прав и законных интересов открытого акционерного общества "Рязанский завод плавленых сыров" (ОГРН <***>, г. Рязань)

2. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Рязанской области (ОГРН <***>; г. Рязань) в пользу открытого акционерного общества "Рязанский завод плавленых сыров" (ОГРН <***>, г. Рязань) судебные расходы по уплате госпошлины 3000руб.

3. Отменить обеспечительные меры, принятые определением суда от 22.08.2018 в части сумм, превышающих суммы, доначисление которых признано недействительным.

Решение может быть обжаловано в месячный срок со дня его принятия в Двадцатый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Рязанской области.

На решение, вступившее в законную силу, может быть подана кассационная жалоба в порядке и сроки, установленные статьями 275, 276 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, через Арбитражный суд Рязанской области.

Судья И.А. Ушакова