Решение от 7 декабря 2020 г. по делу № А27-7252/2020

АРБИТРАЖНЫЙ СУД КЕМЕРОВСКОЙ ОБЛАСТИ

Красная ул., д. 8, Кемерово, 650000

http://www.kemerovo.arbitr.ru

E-mail: info@kemerovo.arbitr.ru

Тел. (384-2) 58-43-26, тел./факс (384-2) 58-37-05

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ


РЕШЕНИЕ

Дело №А27-7252/2020
город Кемерово
7 декабря 2020 года
Резолютивная часть решения оглашена 3 декабря 2020 года

Арбитражный суд Кемеровской области в составе судьи Тышкевич О.П., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению акционерного общества «Ново-Кемеровская ТЭЦ», г. Кемерово (ОГРН <***>, ИНН <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 9 по Кемеровской области, г. Кемерово (ОГРН <***>, ИНН <***>)

о признании недействительным решения № 16 от 16.10.2019 в части,

при участии:

от заявителя – ФИО2, представитель по доверенности от 25.01.2019, ФИО3, представитель по доверенности от 02.10.2018,

от налогового органа – ФИО4, заместитель начальника правового отдела, по доверенности от 28.01.2020 № 04-24/17,

у с т а н о в и л:

акционерное общество «Ново-Кемеровская ТЭЦ» (далее по тексту – заявитель, Общество, АО «НКТЭЦ») обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 9 по Кемеровской области (далее по тексту – налоговый орган, инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 16 от 16.10.2019 в части выводов о завышении косвенных расходов на сумму фактически понесенных расходов на ремонт основных средств за 2017 год в размере 60 035 080 руб., доначисления налога на прибыль организаций за 2017 год в размере 12007016 руб., пени в сумме 755101,48 руб. и штрафа в сумме 600342,70 руб. (пункт 2.2.1 Решения).

Налоговый орган требования не признал в полном объеме по мотивам, изложенным в письменном отзыве на заявление, письменных объяснениях по делу.

В настоящем судебном заседании стороны позиции по делу поддержали.

Выслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, судом установлено следующее.

Инспекцией в период с 10.12.2018 по 26.06.2019 проведена выездная налоговая проверка АО «Ново-Кемеровская ТЭЦ» по налогу на добавленную стоимость, налогу на доходы физических лиц, налогу на прибыль организаций, транспортному налогу, налогу на имущество организаций, земельному налогу, страховым взносам за период с 01.01.2016 по 31.12.2017, по результатам которой Инспекцией составлен акт № 18 от 26.08.2019 и вынесено решение от 16.10.2019 № 16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения).

Указанным решением Обществу доначислен налог на прибыль организаций, налог на имущество организаций в размере 12 024 616,00 руб., пени в общей сумме I 762 538,71 руб. Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, пунктом 1 статьи 126.1, статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) с учетом норм статей 112, 114 Кодекса в виде штрафа в общем размере 602 291,70 руб. Кроме того, установлено неисчисление, неудержание и неперечисление налоговым агентом налога на доходы физических лиц в размере 1 218,00 рублей.

Не согласившись с указанным решением в части эпизода, изложенного в п.2.2.1 решения, согласно которому Обществу было отказано в признании расходов на ремонт в сумме 60 035 080 руб., доначислен налог на прибыль в размере 12 007 016 руб., пени - 1755101,48 руб. и штраф - 600 342, 70 руб., АО «НКТЭЦ» обжаловало его в установленном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 5 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, о чем вынесено решение от 26.12.2019 № 56-05-16/23892@.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения АО «НКТЭЦ» в арбитражный суд с настоящим заявлением.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (АПК РФ) граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В пункте 3 статьи 201 АПК РФ установлено, что арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Как следует из материалов дела, в результате проведения выездной налоговой проверки налоговый орган установил, что общество в нарушение пункта 2 статьи 324, подпункта 2 пункта 1 статьи 253, пункта 1 статьи 260, пункта 3 статьи 260, статьи 274 НК РФ занизило налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2017 год, что привело к неполной уплате налога на прибыль организаций за 2017 год в размере 12 007 016 рублей (пункт 2.2.1 решения).

Основанием для начисления указанной суммы налога послужил вывод Инспекции о неправомерном завышении косвенных расходов на сумму фактически понесенных расходов на ремонт основных средств за 2017 год в размере 60 035 080 рублей при наличии неиспользованного остатка резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств.

Так, налоговый орган установил, что Обществом в 2017 году был создан резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в сумме 400 830 159 руб., в том числе: по текущему и среднему ремонту основных средств в сумме 340 795 079 руб. и по особо сложному и капитальному ремонту основных средств (сложный/дорогостоящий) в сумме 60 035 080 руб. (котел №8; турбины №№ 7, 14).

Согласно сводному регистру налогового учета косвенных расходов, расшифровке фактических затрат на текущий ремонт за 2017 год фактические затраты на ремонт составили 486 962 884 руб. За счет сформированного резерва Обществом списаны расходы на текущий ремонт в сумме 340 795 079 рублей.

В целях исчисления налога на прибыль организаций сумму фактических расходов в размере 146 167 805 рублей (486 962 884 – 340 795 079), превышающую размер резерва по текущему и среднему ремонту основных средств, Общество также отразило в составе косвенных расходов.

Так как в 2017 году Общество не несло расходы на ремонт котла № 8, турбины № 7, турбины № 14, сумма накоплений на предстоящий дорогой ремонт в размере 60 035 080 руб. перенесена Обществом на следующий налоговый период 2018 года в соответствии с графиком проведения ремонтных работ на 2018 год и для накопления необходимой суммы резерва в запланированном размере 113 069 914,88 рублей.

Согласно карточке счета 96 «Резервы предстоящих расходов» за 2017 год АО «НК ТЭЦ» в 2017 году был создан резерв на ремонт основных средств в размере 400 830 159 рублей, в том числе резерв на текущий и средний ремонт основных средств в размере 340 795 079 рублей и резерв на средний и капитальный ремонт основных средств в размере 60 035 080 рублей.

Согласно сводному регистру налогового учета косвенных расходов, расшифровке фактических затрат на текущий ремонт за 2017 год фактические затраты на ремонт основных средств в 2017 году АО «НК ТЭЦ» составили 486 962 884 руб.

Таким образом, из решения следует, что за 2017 год Обществом занижена налоговая база по налогу на прибыль организаций за 2017 год в результате завышения косвенных расходов на сумму фактически понесенных затрат на ремонт основных средств при наличии неиспользованного остатка резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств в размере 60 035 080 руб., что привело к неполной уплате налога на прибыль в размере 12 007 016 рублей.

По мнению Инспекции, Налоговым кодексом РФ не предусмотрено создание резервов в зависимости от видов ремонта основных средств, поэтому при создании налогоплательщиком резерва на ремонт основных средств он должен руководствоваться правилами статьи 324 Кодекса, не предусматривающей возможности включения в расходы для целей налогообложения фактических затрат на ремонт одновременно с отчислениями в резерв.

Иными словами, поскольку Общество создало резерв на ремонт, оно должно было списать фактические расходы на ремонт основных средств, понесенные в 2017 году, не только за счет основной части резерва на ремонт на 2017 год (что и было сделано), но и за счет накоплений на проведение предстоящего в 2018 году сложного и дорогого капитального ремонта.

По мнению Общества, налоговым органом не учтены особенности учета накоплений на предстоящий дорогой ремонт.

Так, если налогоплательщик осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более одного налогового периода, то предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта, приходящегося на соответствующий налоговый период в соответствии с графиком проведения указанных видов ремонта при условии, что в предыдущих налоговых периодах указанные либо аналогичные ремонты не осуществлялись.

Таким образом, налоговым кодексом предусмотрен следующий порядок формирования резерва на ремонт:

1) определение предельного размера резерва на ремонт, исходя из сметной стоимости планируемого ремонта, но не более средней величины фактических расходов на ремонт за 3 прошлых года;

2) увеличение предельного размера резерва на сумму накоплений на сложный и дорогой ремонт, который в предыдущих налоговых периодах не проводился и не мог быть учтён при расчете первой части резерва.

Если налогоплательщик создает резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет средств указанного резерва. Так как первая часть резерва (за исключением накоплений на дорогостоящий ремонт) формируется на 1 год, на конец года налогоплательщик сравнивает отчисления в резерв и фактически понесенные в текущем налоговом периоде расходы:

- если фактические расходы на ремонт превышает сумму созданного резерва, остаток затрат для целей налогообложения включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода;

- если резерв превышает сумму фактических расходов, то сумма такого превышения для целей налогообложения включается в состав доходов налогоплательщика на последнюю дату текущего налогового периода.

Так как средства на дорогой ремонт накапливаются в течение нескольких налоговых периодов, Налоговый кодекс РФ устанавливает особенности учета остатка накоплений на конец налогового периода.

Так, в силу пункта 2 статьи 324 НК РФ если налогоплательщик осуществляет накопление средств для финансирования указанного ремонта в течение более одного налогового периода, то на конец текущего налогового периода остаток таких средств не подлежит включению в состав доходов для целей налогообложения.

Эта норма позволяет реализовать механизм накопления денежных средств на дорогостоящий ремонт в течение нескольких налоговых периодов. Если бы по итогам налогового периода налогоплательщик восстанавливал (признавал в доходах) накопления, которые формируются на несколько налоговый периодов, то накопить было бы невозможно.

Таким образом, налоговый орган фактически лишает налогоплательщика права на накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более одного налогового периода, так как ввиду ограничения предельного размера на ремонт, фактические расходы, как правило, будут превышать резерв, а значит, будут списываться за счет накоплений на сложный и дорогой ремонт.

В данном случае, поскольку в 2017 году Общество не несло расходы на ремонт котла №8 и турбин №№ 7 и 14, сумма накоплений на предстоящий дорогой ремонт в размере 60 035 080 руб. перешла на 2018 год в соответствии с пунктом 2 статьи 324 НК РФ.

В 2018 году Общество отремонтировало котел №8 и турбины №№ 7, 14 на общую сумму 113 069 914,88 руб. Данные расходы были произведены за счет ранее сформированного резерва, сумма резерва, превышающая фактические расходы, была включена в состав доходов за 2018 год. Таким образом, дублирования расходов не было.

Оценивая законность и обоснованность обжалуемого решения, суд исходит из следующего.

Расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (пункт 1 статьи 260 Кодекса).

Пунктом 3 статьи 260 НК РФ налогоплательщику предоставлено право создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств в порядке, установленном статьей 324 Кодекса, для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств.

Исходя из положений статьи 324 НК РФ, налогоплательщик, образующий резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, формирует сумму расходов на него, рассчитывает отчисления в такой резерв с учетом нормативов и правил об ограничении предельной суммы отчислений и предельной суммы резерва предстоящих расходов.

Из пункта 2 статьи 324 НК РФ следует, что отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в течение налогового периода списываются на расходы равными долями на последнее число соответствующего отчетного (налогового) периода.

В случае, если налогоплательщик создает резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет средств указанного резерва.

Когда налогоплательщик осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более одного налогового периода, предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта при условии, что в предстоящих налоговых периодах указанные или аналогичные ремонты не осуществлялись.

Если на конец налогового периода остаток средств резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств превышает сумму фактически осуществленных в текущем налоговом периоде затрат на ремонт основных средств, то сумма такого превышения на последнюю дату текущего налогового периода для целей налогообложения включается в состав доходов налогоплательщика.

Если в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения и на основании графика проведения капитального ремонта основных средств налогоплательщик осуществляет накопление средств для финансирования указанного ремонта в течение более одного налогового периода, то на конец текущего налогового периода остаток таких средств не подлежит включению в состав доходов для целей налогообложения.

Таким образом, Кодекс позволяет налогоплательщику производить накопление средств для проведения сложных и дорогих видов капитального ремонта в течение нескольких налоговых периодов с соблюдением нормативов и правил, установленных статьей 324 Кодекса. В соответствии с абз. 8 пункта 2 статьи 324 Кодекса недоиспользованный резерв не подлежит включению в доходы на конец налогового периода, если капитальный ремонт объекта еще не закончен или не начат. В том случае, если фактические затраты на осуществленный в налоговом периоде ремонт основных средств были меньше запланированных сумм ремонта, то на основании абз. 7 пункта 2 статьи 324 Кодекса излишне начисленные на конец года суммы резерва подлежат включению в доходы.

В соответствии с разделом 3 Положения о создании резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств, являющегося приложением № 5 к учетной политике для целей налогового учета Общества, компания осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов ремонта основных средств в течение более одного налогового периода в отношении объектов ремонта, утвержденных в графике проведения ремонта.

В целях формирования резерва в налоговом учете к особо сложным и дорогостоящим видам ремонта относятся ремонты, одновременно удовлетворяющие следующим критериям:

- ремонт квалифицируется как средний или капитальный;

- накопление средств для проведения ремонта конкретного объекта ОС производится в течение более 1-го налогового периода;

- в отношении конкретного объекта ремонта в двух налоговых периодах, предшествующих текущему периоду, указанные либо аналогичные ремонты не осуществлялись;

- плановая общая стоимость ремонта конкретного объекта ОС составляет не менее 10 млн. руб.

Резерв рассчитывается в разрезе каждого объекта ОС, в отношении которого планируется осуществить особо сложный/дорогостоящий вид ремонта.

Плановая общая стоимость ремонта и планируемые сроки накопления средств определяются на основе долгосрочной стратегии по техническому обслуживанию и ремонту.

Остаток неиспользованного резерва предстоящих расходов, сформированного для проведения особо сложного/дорогостоящего вида капитального ремонта в отношении каждого объекта ОС на конец налогового периода переносится на следующий налоговый период до момента накопления суммы резерва в запланированном размере.

Использование резерва производится в периоде проведения капитального ремонта в пределах сумм накопленного резерва на проведение особо сложного/дорогостоящего ремонта. Не допускается использование резерва, сформированного в соответствии с п.2 Положения (порядок создания резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств).

На основе долгосрочной программы технического облуживания и ремонта Общество в 2016-2017 годах формировало накопления на дорогостоящий ремонт в 2018 году котла №№ 8 и турбин №№ 7 и 14.

В соответствии с Приложением № 5.2. к учетной политике общества «Расчет резерва предстоящих расходов на особо сложные и дорогостоящие капитальные ремонты основных средств» накопление средств на дорогостоящий ремонт осуществляется в течение 2-х налоговых периодов: 2016 и 2017г.г.

В связи с чем довод налогового органа о том, что в резерв на ремонт 2017 года не могли быть включены накопления на дорогостоящий ремонт оборудования, так как ремонт данного оборудования не был предусмотрен ремонтной программой 2017 года и был запланирован только на 2018 год не обоснован и противоречит, как учетной политике общества, так и статье 324 НК РФ, из которой следует, что для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств согласно графику, налогоплательщик вправе осуществлять накопления в течение более одного налогового периода.

Накопления на дорогостоящий ремонт формируются заранее, исходя из планов проведения ремонта. Данному порядку соответствует учетная политика Общества, согласно которой плановая стоимость ремонта и сроки накопления определяются на основе долгосрочной стратегии по техническому обслуживанию и ремонту.

Судом также установлено, что плановая общая стоимость ремонта спорных объектов основанных средств составляет не менее 10 млн. руб., что налоговым органом не оспаривается. Сведения о проведении ранее в отношении спорных объектов капитального ремонта из материалов проверки не следует.

Таким образом, Общество правомерно формировало накопления на дорогостоящий ремонт указанных объектов.

При этом из оспариваемого решения следует, что у Инспекции не было замечаний в части формирования накоплений на дорогостоящий ремонт. Возражения касались только порядка списания резерва на ремонт и включения расходов на ремонт в части превышающих резерв в состав прочих расходов текущего периода.

Далее налоговый орган указывает, что НК РФ не предусмотрено создание резервов в зависимости от видов ремонта основных средств, поэтому при создании налогоплательщиком резерва на ремонт основных средств он должен руководствоваться правилами статьи 324 Кодекса, не предусматривающей возможности включения в расходы для целей налогообложения фактических затрат на ремонт одновременно с отчислениями в резерв.

Налоговым органом по результатам проверки было установлено, что налогоплательщиком в 2017 году были созданы резерв предстоящих расходов на ремонт и резерв предстоящих расходов для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств. Оценивая вышеуказанные обстоятельства с учетом системного толкования статей 260 и 324 Кодекса, налоговым органом сделан вывод о том, что налогоплательщик может создавать только один резерв расходов на ремонт.

При этом Инспекция ссылается на позицию ВАС РФ, изложенную в Постановлении от 05.04.2005г. № 14184/04, которая подтверждает выводы налогового органа о том, что исходя из положений пункта 324 Кодекса, при определении размера резерва учитывается стоимость всех основных средств налогоплательщика и Кодексом не предусмотрено создание резерва в зависимости от видов ремонта основных средств. Следовательно, все виды ремонта основных средств производятся за счет данного резерва (текущий, долгосрочный), что и отмечено в указанном постановлении.

По итогам оценки обстоятельств и материалов дела, в частности, учетной политики Общества, суд не нашел оснований считать выводы налогового органа обоснованными и подтвержденными материалами дела.

Согласно учетной политике Общества, а именно приложению № 5 («Положение о создании резерва…»), Обществом предполагался один резерв под предстоящие ремонты основных средств. Фактически Общество создало один резерв, который был увеличен на сумму накоплений на дорогостоящий ремонт, что также не противоречит положениям статьи 324 НК РФ, согласно которой, если налогоплательщик осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более одного налогового периода, предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта при условии, что в предстоящих налоговых периодах указанные или аналогичные ремонты не осуществлялись. При этом, как было указано выше, в ходе проверки у Инспекции не было претензий относительно правильности формирования резерва.

Таким образом, налогоплательщик в соответствии с пунктом 2 статьи 324 НК РФ и учетной политикой, исходя из структуры основных средств, вправе формировать отчисления в часть резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств, а также отчисления в часть резерва на особо сложные и дорогие виды капитального ремонта основных средств.

Ссылка на Постановление Президиума ВАС РФ от 05.04.2005 № 14184/04 в данном случае не применима, поскольку в рамках рассматриваемого дела было установлено, что налогоплательщик в нарушении НК создал резерв только на дорогостоящий капитальный ремонт, а расходы на текущий ремонт списывал вне резерва.

Также подлежит отклонению довод налогового органа о том, что Общество должно было списать фактические расходы на ремонт основных средств за счет сформированного резерва, в том числе за счет источника на дорогостоящий ремонт.

Как было установлено, Общество в 2016-2017 годах формировало накопления на дорогостоящий ремонт в 2018 году для конкретных объектов основных средств: котла №8, турбин № 7 и №14, что налоговым органом не оспаривается. Следовательно, часть резерва на накопления средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта не может быть использована для ремонта других объектов.

В частности в пункте 3 Положения о создании резерва прямо установлен запрет на использование резерва, сформированного в соответствии с п.2 Положения (порядок создания резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств). Следовательно, согласно учётной политике налогоплательщик не может использовать источник, сформированный для иного вида ремонта.

Кроме того, как обоснованно указал заявитель, Налоговым кодексом РФ предусмотрены не только различные варианты признания расходов на ремонт в случае формирования резерва или его отсутствия, но и особенности учета накоплений на дорогостоящий ремонт внутри резерва.

Так как средства на дорогой ремонт накапливаются в течение нескольких налоговых периодов, Налоговый кодекс РФ устанавливает особенности учета остатка накоплений на конец налогового периода.

Так, в силу пункта статьи 324 НК РФ, если налогоплательщик осуществляет накопление средств для финансирования дорогостоящего капитального ремонта в течение более одного налогового периода, то на конец текущего налогового периода остаток таких средств не подлежит включению в состав доходов для целей налогообложения.

Такие же разъяснения даны в письме Минфина России от 07.03.2018 № 03-03-06/1/14637 по вопросу о налоге на прибыль в случае создания резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств и резерва на особо сложные и дорогие виды капитального ремонта основных средств.

Указывается, что по окончании налогового периода налогоплательщик сравнивает в обязательном порядке фактически осуществленные расходы на ремонт основных средств и расходы на особо сложные и дорогие виды капитального ремонта основных средств с величиной соответствующей части резерва. Также отмечено, что учет расходов в виде отчислений в часть резерва предстоящих расходов на особо сложные и дорогие виды капитального ремонта основных средств налогоплательщиком ведется раздельно.

При этом в отличие от части резерва на предстоящие расходы на ремонт основных средств не израсходованная в конце текущего налогового периода часть резерва на предстоящие расходы на незавершенные особо сложные и дорогие виды капитального ремонта основных средств не восстанавливается.

Таким образом, Министерство финансов указывает, что сопоставление фактически понесенных расходов надо производить с соответствующими частями резерва на ремонт. В частности, расходы на особо сложные и дорогие виды капитального ремонта надо сравнивать с величиной соответствующих накоплений (части резерва). И, если фактические расходы на сложный и дорогой ремонт не превышают указанные накопления, то резерв в этой части восстанавливать не надо до момента завершения ремонтов, в отличие от остальной части резерва. Следовательно, накопления на сложный и дорогостоящий ремонт переносятся на следующий налоговый период.

Сравнение разных частей резерва с соответствующими расходами позволяет не списывать накопления на дорогой ремонт в счет текущих расходов, что подтверждает правильность механизма учета расходов на ремонт, применяемого Обществом.

Таким образом, суд приходит к выводу, что Общество выполнило требования Налогового кодека РФ при формировании резерва на ремонт и признании расходов в налоговом учете, а именно: на основании ремонтной программы на 2018 год запланировало ремонты на общую сумму 375 248 руб.; сравнило данную сумму со средней величиной фактических расходов на ремонт за 3 прошлых года (34 795000 руб.) после чего определило предельный размер резерва на ремонт в сумме 340 795 000 руб. (меньшая из 2-х величин); согласно ремонтной программе на 2018 год определило сумму дорогостоящего ремонта, который планируется провести в 2016 году, средства на который необходимо накопить; рассчитало сумму накоплений на предстоящий дорогостоящий ремонт, которая приходится на 2017год (60 035 000 руб.) и увеличило на нее предельный размер резерва на ремонт (общая сумма резерва 400 830 000 руб., что также подтверждает создание только одного резерва); по итогам 2017 года сравнило сумму фактически произведенных расходов на ремонт (486 963 000 руб.) с резервом (без учета накоплений, которые были сформированы на предстоящий ремонт и перешли на следующий год); так как фактические расходы на ремонт превышали общую часть резерва (486 963 000 – 340 795 000), включило сумму превышения в прочие расходы в сумме 146 168 000 руб. Поскольку дорогостоящий ремонт в 2017 году не проводился, средства, накопленные на предстоящий дорогостоящий ремонт в размере 60 035 000 руб., перенесло на 2018 год. В 2018 году провело дорогостоящие ремонты за счет ранее сформированных накоплений.

Учитывая изложенное, Общество правомерно перенесло неиспользованную часть начисленного резерва на особо сложный и дорогостоящий капитальный ремонт на 2018 год в сумме 60 035 080 руб. и учло в составе косвенных расходов за 2017 год расходы на ремонт основных средств в размере 146 167 805 руб.

Налоговый орган полагает, что позиция Минфина России применима лишь для тех случаев, когда произведенные затраты на ремонт основных средств не превышают сумму созданного резерва и в связи с этим, необходимо определить порядок отражения неизрасходованной суммы резерва (восстанавливать в составе доходов либо переносить на следующий период).

Однако в таком случае следует, что налоговый орган ставит учет сумм накопленного резерва на дорогостоящий ремонт в зависимость от суммы фактических затрат на ремонт текущего периода.

В результате получается, что если расходы на текущий ремонт незначительные, то налогоплательщик вправе перенести накопления на дорогостоящий ремонт на следующий период, руководствуясь п. 2 ст. 324 НК РФ, а, если расходы больше, то они должны быть списаны также за счет накоплений на дорогой ремонт и данная часть резерва на следующий год не переносится. И в том, и в другом случае налогоплательщик не несет фактических расходов на дорогой ремонт, под которые формировались накопления. Таким образом, одинаковая экономическая ситуация влечет разные правовые последствия.

Между тем, суд полагает, что установленный в пункте 2 статьи 324 НК РФ принцип о переносе накоплений на дорогостоящий ремонт до того момента, как он фактически будет проведен, применим, как к ситуации, когда текущие расходы на ремонт не превышают резерв, так и когда превышают. Кроме того, если списать резерв на дорогостоящий ремонт в счет текущего ремонта, как указывает налоговый орган, то с точки зрения финансового результата - это все равно, что восстановить данную часть резерва в составе доходов, что противоречит указанной норме НК РФ.

Принимая во внимание изложенное, заявленные требования подлежат удовлетворению.

В силу части 1 статьи 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины относятся на налоговый орган.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 180, 181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

р е ш и л:

Заявленные требования удовлетворить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 9 по Кемеровской области от 16.10.2019 № 16 «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части выводов о завышении косвенных расходов за 2017 год на сумму 60 035 080 руб., доначисления налога на прибыль организаций за 2017 год в размере 12007016 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафа.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 9 по Кемеровской области в пользу акционерного общества «Ново-Кемеровская ТЭЦ» 3 000 руб. судебных расходов по уплате государственной пошлины.

Решение, не вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Седьмой арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия.

Решение, вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его вступления в законную силу, при условии, если оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Апелляционная и кассационная жалобы подаются через Арбитражный суд Кемеровской области.

Судья О.П. Тышкевич