Решение от 14 сентября 2023 г. по делу № А63-14369/2021

АРБИТРАЖНЫЙ СУД СТАВРОПОЛЬСКОГО КРАЯ Именем Российской Федерации
Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А63-14369/2021
г. Ставрополь
14 сентября 2023 года
Резолютивная часть решения объявлена 07 сентября 2023 года.

Решение изготовлено в полном объеме 14 сентября 2023 года.

Арбитражный суд Ставропольского края в составе судьи Костюкова Д.Ю., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Воропиновым А.В., рассмотрев в открытом судебном заседании заявление общества с ограниченной ответственностью «ХимАгроСервис» г. Ставрополь, ОГРН <***>, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Ставропольскому краю, г. Ставрополь, ОГРН <***>, об оспаривании решения налогового органа в части,

при участии в судебном заседании представителей: заявителя – ФИО1 по доверенности от 14.06.2023; заинтересованного лица – ФИО2 по доверенности от 05.05.2023, ФИО3 по доверенности от 01.03.2023,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «ХимАгроСервис» (далее – общество, налогоплательщик, заявитель, ООО «ХимАгроСервис») обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Ставропольскому краю (далее – инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения налогового органа от 10.03.2021 № 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Ставропольского края от 17.08.2022, оставленным без изменения постановлением Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.11.2022 года, требования заявителя удовлетворены частично, оспариваемое решение признано недействительным в части начисления сумм налога на добавленную стоимость в размере 3 379 084 рублей и соответствующих пеней в размере 1 682 019,98 рублей, в удовлетворении оставшейся части требования заявителя отказано.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 22.03.2023 состоявшиеся по делу судебные акты отменены в части признания недействительным решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 10.03.2021 № 3 по обстоятельствам применения налогового вычета по сделкам с ООО «ТПК «Гранд» и начисления сумм налога на добавленную стоимость в размере 3 379 084 рублей и пеней в сумме 1 682 019,98 рублей, в оставшейся части судебные акты нижестоящих судов оставлены без изменения.

Отменяя в приведенной части судебные акты, суд кассационной инстанции указал на несоответствие выводов судов первой и апелляционной инстанции о применении норм материального права фактическим обстоятельствам дела ввиду их неполного установления, в том числе неполного исследования следующих обстоятельств: реальность транспортировки товара от ООО «ТПК «Гранд» в отношении ООО «ХимАгроСервис»; действительность расчетов между ООО «ХимАгроСервис» и ООО «ТПК «Гранд»; полнота и непротиворечивость представленных заявителем в обоснование права на применение налоговых вычетов документов бухгалтерского и налогового учета и т.д.

Таким образом, проверка законности и обоснованности оспариваемого ненормативного правового акта производится судом с учетом указаний суда кассационной инстанции и в части требований заявителя, направленных на новое рассмотрение, то есть в части начисления ООО «ХимАгроСервис» налога на добавленную стоимость в размере 3 379 084 рублей, пеней в сумме 1 682 019,98 рублей по операциям приобретения товаров от ООО «ТПК «Гранд» в 3 квартале 2017 года.

В судебном заседании представитель общества поддержал заявленные требования, при этом указал следующее.

Контрагентом общества (ООО «ТПК «Гранд») обязательства по сделке с ООО «ХимАгроСервис» исполнены в полном объеме, что подтверждается представленными в материалы дела документами первичного бухгалтерского учета. Отсутствие у ООО «ТПК «Гранд» и его контрагентов ООО «Веллкомпани» и ООО «Сервис Групп» экономических ресурсов, в том числе складских помещений, транспортных средств и работников, само по себе не свидетельствует о невозможности исполнения им сделок по поставке имущества путем привлечения третьих лиц и иными способами, в том числе путем заключения договоров гражданско-правового характера. Заявленная руководителем ООО «ТПК «Гранд» (ФИО4) непричастность к осуществлению им управленческих функций в данном юридическом лице, учитывая выдачу им доверенности на представление интересов ООО «ТПК «Гранд» ФИО5, не подтверждена сведениями ЕГРЮЛ и не может являться основанием для

возложения на заявителя дополнительных налоговых обязательств. Налоговый орган вышел за пределы своих полномочий, производя сопоставление цены товарно-материальных ценностей, приобретенных ООО «ХимАгроСервис» от ООО «ТПК «Гранд» с ценой аналогичного имущества, поставленного обществу иными лицами. Отсутствие расчетов между ООО «ХимАгроСервис» и ООО «ТПК «Гранд» не имеет значения для оценки правомерности заявленных налоговых вычетов, так как фактическая оплата приобретенного имущества, в силу норм налогового законодательства не является обязательным условием для возникновения права на применение налоговых вычетов, при этом материалы дела не содержат доказательств, подтверждающих наличие претензий по спорным финансовым операциям со стороны кредитных учреждений. Факт поставки спорного имущества подтверждается показаниями индивидуального предпринимателя Михнева А.В., что учитывая реальность последующей продажи приобретенных от ООО «ТПК «Гранд» товарно-материальных ценностей, является подтверждением действительности оспариваемых операций, несмотря на ошибки, допущенные при составлении товарно-сопроводительных документов. При этом указание налогового органа на нереальность операций между ООО «ТПК «Гранд» и ООО «ХимАгроСервис» по причине фиктивности хозяйственной деятельности ООО «ТПК «Гранд» и его контрагентов не свидетельствует о получении ООО «ХимАгроСервис» необоснованной налоговой выгоды и не имеет правового значения при оценке ее правомерности, так как заинтересованным лицом не представлено доказательств осведомленности налогоплательщика о действительном характере деятельности ООО «ТПК «Гранд» и его контрагентов в форме непроявления требуемой от ООО «ХимАгроСервис» по условиям гражданского оборота осмотрительности при выборе контрагента или осознания ООО «ХимАгроСервис» существа оспариваемых операций ввиду наличия между заявителем и его контрагентом сговора на совершение противоправных действий, наличия прямой или косвенной взаимозависимости, равно как и иных умышленных совместных действий, направленных на причинение вреда казне путем получения необоснованной налоговой выгоды.

Полагает, что налогоплательщиком соблюдены все предусмотренные ст. 54.1, 169, 171, 172 НК РФ условия для применения налоговых вычетов по операциям с ООО «ТПК «Гранд», при этом изложенные в оспариваемом решении налогового органа выводы о неправомерности полученной ООО «ХимАгроСервис» налоговой выгоды не основаны на фактических обстоятельствах, установленных проведенной налоговой проверкой, а также связаны с неправильным применением норм налогового законодательства.

Представитель заинтересованного лица с требованиями заявителя не согласился по основаниям, изложенным в отзыве на заявление дополнениях к нему, считает оспариваемое

решение законным и обоснованным, так как проведенной налоговой проверкой установлены обстоятельства, указывающие на непричастность заявленного обществом контрагента к исполнению обязательств по поставки товарно-материальных ценностей перед ним, о чем ООО «ХимАгроСервис» было осведомлено, как и об отсутствии экономического источника для применения налоговых вычетов по операциям с ООО «ТПК «Гранд». Существенных нарушений норм, регламентирующих порядок проведения налоговых проверок и производства по делам о налоговых правонарушениях заинтересованным лицом не допущено.

Просил суд отказать в удовлетворении заявления общества в полном объеме.

Выслушав доводы и пояснения лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела и представленные сторонами доказательства, суд находит заявленные ООО «ХимАгроСервис» требования не подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты НДС за период с 01.07.2017 по 30.09.2017, по итогам которой составлен акт от 28.01.2020 № 7.

Налогоплательщик, выражая несогласие с обстоятельствами, изложенными в акте, обратился с письменными возражениями.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки и возражений налогоплательщика вынесено решение от 09.07.2020 № 40 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, возражений налогоплательщика, материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений налогоплательщика на результаты дополнительных мероприятий налоговым органом принято решение от 10.03.2021 № 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым налогоплательщику доначислен НДС за 3 квартал 2017 года в общем размере 3 379 084 руб., а также пени в общей сумме 1 682 019,98 руб. и штрафные санкции по статье 126 НК РФ за неуплату НДС в общем размере 9 800 руб.

Не согласившись с указанным решением налогового органа, заявитель в соответствии со статьями 101.2, 137-139.1 НК РФ обратился с апелляционной жалобой в Управление ФНС России по Ставропольскому краю.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества Управлением вынесено решение от 13.08.2021 № 08-19/019069, согласно которому апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения, а решение налогового органа без изменения.

Полагая, что решение инспекции от 10.03.2021 № 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не соответствует действующему законодательству и

нарушает его права и законные интересы, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявления ООО «ХимАгроСервис» в части, переданной на новое рассмотрение, суд руководствуется следующим.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу пункта 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (без-действия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии со статьей 64 АПК РФ доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном АПК РФ и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Согласно части 1 статьи 65 АПК РФ, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В соответствии с частью 3.1 статьи 70 АПК РФ, обстоятельства, на которые ссылается сторона в обоснование своих требований или возражений, считаются признанными другой

стороной, если они ею прямо не оспорены или несогласие с такими обстоятельствами не вытекает из иных доказательств, обосновывающих представленные возражения относительно существа заявленных требований.

Согласно статье 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности, по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличие у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Как следует из ряда разъяснений высших судебных органов (в том числе п. 2 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.06.1999 № 42 «Обзор практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога», постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.09.2005 № 2746/05 и № 2749/05, от 17.07.2012 № 1098/12, п. 12 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением гл. 23 Налогового кодекса Российской Федерации (утвержден Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 21.10.2015)), на налоговом органе лежит бремя доказывания имевшего место в деятельности контролируемого налогоплательщика объекта налогообложения, величины налоговой базы, а также налогового периода, по итогам которого у данного налогоплательщика, с точки зрения налогового органа, возникла обязанность по уплате соответствующего налога; а на налогоплательщике - бремя доказывания факта и размера расходов (вычетов, льгот, освобождений) (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 02.02.2022 № 305-ЭС21-19369 по делу № А40-13192/2016).

В силу разъяснений, содержащихся в абз. 2 п. 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», снижение размера

налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы и получения налогового вычета признается налоговой выгодой.

В ст. 54.1 НК РФ определены основания (п. 1 ст. 54.1 НК РФ), при наличии которых налоговая выгода, в том числе в форме налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не может быть признана правомерной, а также отражены условия (п. 2 ст. 54.1 НК РФ), при наличии которых, налогоплательщики в порядке, определенном налоговым законодательством, вправе получить налоговые преференции.

Согласно п. 5 ст. 82 НК РФ доказывание обстоятельств, предусмотренных п. 1 ст. 54.1 НК РФ, и (или) факта несоблюдения условий, предусмотренных п. 2 ст. 54.1 НК РФ, производится налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля в соответствии с разделами V, V.1, V.2 НК РФ.

Согласно разъяснениям, отраженным в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», налоговая выгода признается правомерной, в случае если она соответствует следующим условиям: получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельностью участников сделки (реальным операциям по их исполнению) (п. 4); налогоплательщиком представлены непротиворечивые, полные и достоверные документы, подтверждающие получение налоговой выгоды (абз. 3 п. 1); получение налоговой выгоды не является основной целью деятельности участников гражданско-правовых отношений (абз. 2 п. 9); операции, по которым налогоплательщик заявляет право на получение налоговой выгоды учтены в соответствии с их действительным экономическим смыслом и их совершение было обусловлено разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (п. 3).

При установлении факта причастности налогоплательщика к нарушениям, допущенным в процессе обращения товаров (работ, услуг), то есть направленность действий налогоплательщика на получение экономического эффекта за счет непосредственного участия в уклонении от уплаты налога на добавленную стоимость совместно с лицами, не осуществлявшими реальной экономической деятельности, а равно информированности налогоплательщика о допущенных этими лицами нарушениях, само по себе реальное исполнение операций по реализации товаров (работ, услуг) непосредственным контрагентом налогоплательщика не позволяет налогоплательщику - покупателю претендовать на получение налоговой выгоды в отсутствие экономического источника вычета (возмещения) налога (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 25.01.2021 № 309-ЭС20-17277 по делу № А76-2493/2017).

Применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость может быть признано неправомерным в случае отсутствия экономического источника для вычета (возмещения) налога, обусловленного фактической неуплатой предъявленного налогоплательщику налога его контрагентами и их субконтрагентами в той мере, в какой это указывает на отсутствие указанного экономического источника вычета (возмещения) налога и при наличии обстоятельств, указывающих на то, что налогоплательщик знал об указанном обстоятельстве либо во всяком случае мог и должен быть знать об этом в силу непроявления при выборе контрагента по сделке требуемой по условиям гражданского оборота осмотрительности (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 № 307-ЭС19-27597 по делу № А42-7695/2017; определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 28.05.2020 № 305-ЭС19-16064 по делу № А40-23565/2018; определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 25.01.2021 № 309-ЭС20-17277 по делу № А76-2493/2017).

В соответствии с правовой позицией, содержащейся в п. 10 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности ввиду этого либо отношений взаимозависимости или аффилированности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

На основании правовой позиции судебных органов при осуществлении выбора контрагента субъектами предпринимательской деятельности по условиям делового оборота оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта (постановление Высшего Арбитражного Суда РФ от 25.05.2010 № 15658/09, определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 № 307-ЭС19-27597 по делу № А42-7695/201).

В силу п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную

территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено ст. 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных ст. 172 НК РФ, и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно п. 1 и 2 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В соответствии со ст. 169, 171, 172 НК РФ условиями получения вычета по налогу на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам) являются: приобретение товаров (работ, услуг), принятие их на учет (оприходование) и наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров, с указанием суммы налога на добавленную стоимость. Предъявление сумм налога на добавленную стоимость к налоговому вычету также связано с целью приобретения товара: вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также приобретаемых для перепродажи.

По смыслу ст. 172 НК РФ, а также правовой позиции, изложенной в определении Конституционного Суда РФ от 15.02.2005 № 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Кроме того, из содержания правовой позиции, отраженной в указанном определении Конституционного Суда РФ и положений ст. 169 НК РФ следует, что налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость могут быть применены только на основании счета-фактуры,

содержащего достоверные и полные сведения, необходимость отражения которых предусмотрена ст. 169 НК РФ, в том числе сведения о сделке и о лице, которое фактически произвело исполнение гражданско-правового обязательства и предъявило суммы налога на добавленную стоимость, которые в последующем были заявлены лицом, получившим счет-фактуру.

Таким образом, в силу положений ст. 54.1, 169, 171, 172 НК РФ для подтверждения права на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость налогоплательщиком должны быть представлены соответствующие документы (счета-фактуры, документы первичного учета), содержащие достоверные и полные сведения, в том числе о контрагенте, фактически исполнившем сделку, по которой налогоплательщиком заявлены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость. Указанное также подтверждается правовыми позициями, отраженными в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».

Из материалов дела следует, что между ООО «ХимАгроСервис» (покупатель), в лице руководителя ФИО7 и ООО «ТПК «Гранд» (продавец), от имени которого действовал генеральный директор ФИО4, заключены договоры купли-продажи от 03.08.2017 года, от 04.08.2017 года, от 15.08.2017 года, от 25.08.2017 года, предметом которых являлась поставка сельскохозяйственной продукции.

Согласно п. 2.2. указанных договоров, поставка товарно-материальных ценностей осуществляется силами покупателя, оплата за переданное имущество производится путем совершения безналичных расчетов до 01.01.2018 года (п. 3.2).

Цена договора купли-продажи от 03.08.2017 года составила 5 057 000 рублей (с учетом НДС), стоимость предмета договора купли-продажи от 04.08.2017 года равна 2 500 000 рублей (с учетом НДС), по договору купли-продажи от 15.08.2017 года стоимость товара определена в сумме 13 981 020 рублей (с учетом НДС), цена предмета договора купли-продажи от 25.08.2017 года определена его сторонами в размере 943 750 рублей (с учетом НДС).

Таким образом, общая стоимость имущества, являвшегося предметом договоров купли-продажи от 03.08.2017 года, от 04.08.2017 года, от 15.08.2017 года, от 25.08.2017 года, составила 22 481 770 рублей, включая сумму налога на добавленную стоимость.

На основании универсальных передаточных документов № 86 от 03.08.2017 года, № 87 от 04.08.2017 года, № 88 от 15.08.2017 года, № 90 от 25.08.2017 года, представленных обществом по требованию налогового органа № 2728 от 05.03.2019 года, ООО «ХимАгроСервис» от ООО «ТПК «Гранд» переданы удобрения и средства химической защиты

растений: водорастворимое комплексное минеральное удобрение «Акварин-13» 7 шт., водорастворимое комплексное минеральное удобрение «Акварин-15» 12 шт., «Кинфос» 980 л., «Гелиос Экстра» 3 800 л., «Гелиос» 3 500 л., «Регистан» 4 000 л., «Атрикс» 500 л., «Беназол» 1 130 л., «Фалькон» 1 710 л, «Борогум» 435 л., «Канонир Дуо» 4 750 л., «ЯроВита Тиотрак» 2 360 л., «Дивидент Экстрим» 100 л., «Вертимек» 20 л., общей стоимостью 22 481 770 рублей, в том числе НДС 3 429 422,54 рублей (т. 3 л.д. 127-142), что соответствует общей цене договоров купли-продажи.

При этом на основании универсальных передаточных документов № 86 от 03.08.2017 года, № 87 от 04.08.2017 года, № 88 от 15.08.2017 года, № 90 от 25.08.2017 года за налоговый период 3 квартала 2017 года ООО «ХимАгроСервис» применены налоговые вычеты в общем размере 3 379 084 рублей, сумма которых исчислена исходя из стоимости приобретенных товаров общей ценой 22 151 770 рублей, что подтверждается сведениями книги покупок за налоговый период 3 квартала 2017 года (т. 3 л.д. 111-119) и не соответствует цене указанных выше договоров купли-продажи.

В последующем, ООО «ХимАгроСервис» по требованию налогового органа от 11.08.2020 года № 11889 представлены универсальные передаточные документы № 86 от 03.08.2017 года, № 87 от 04.08.2017 года, № 88 от 15.08.2017 года, № 90 от 25.08.2017 года, согласно которым от ООО «ТПК Гранд» заявителю переданы удобрения и средства защиты растений на общую сумму 22 481 770 рублей, в том числе НДС 3 429 422,54 рублей (т. 10 л.д. 55-126).

Однако количество (объем), а также цена за единицу товара, переданного на основании указанных универсальных передаточных документов, отличается от соответствующих показателей, ранее представленных ООО «ХимАгроСервис» универсальных передаточных документов, и не соответствуют условиям о предмете договоров купли-продажи от 03.08.2017 года, от 04.08.2017 года, от 15.08.2017 года, от 25.08.2017 года.

Так, на основании первоначально представленных универсальных передаточных документов № 86 от 03.08.2017 года, № 87 от 04.08.2017 года, № 88 от 15.08.2017 года, № 90 от 25.08.2017 года ООО «ХимАгроСервис» передано следующее имущество: по универсальному передаточному документу № 86 от 03.08.2017 года водорастворимое комплексное минеральное удобрение «Акварин-13» 7 шт. (т.), водорастворимое комплексное минеральное удобрение «Акварин-15» 12 шт. (т.), «Кинофос КЭ» 980 л.; «Гелиос Экстра ВР» 1 000 л.; «Гелиос ВР» 2 000 л.; «Регистан ВРК» 2 000 л. на сумму 5 057 000 рублей; по универсальному передаточному документу № 87 от 04.08.2017 года «Атрикс КЭ» 500 л.; «Регистан ВРК» 2 000 л.; «Гелиос Экстра ВР» 2 800 л.; «Гелиос ВР» 1 500 л. на сумму 2 500 000 рублей; по

универсальному передаточному документу № 88 от 15.08.2017 года «Беназол» 1 130 кг.; «Фалькон» 1 100 л.; «Борогум-МО» 435 л.; «Канонир Дуо» 4 750 л.; «ЯраВита Тиотрак» 2 360 л. на сумму 13 981 020 рублей; по универсальному передаточному документу № 90 от 25.08.2017 года «Дивидент Экстрим» 100 л.; «Вертимек» 20 л.; «Фалькон» 610 л. на сумму 943 750 рублей, что соответствует предмету договоров купли-продажи от 03.08.2017 года, от 04.08.2017 года, от 15.08.2017 года, от 25.08.2017 года.

Однако, на основании в последующем представленных универсальных передаточных документов № 86 от 03.08.2017 года, № 87 от 04.08.2017 года, № 88 от 15.08.2017 года, № 90 от 25.08.2017 года ООО «ХимАгроСервис» переданы следующие товары: по универсальному передаточному документу от 03.08.2017 года № 86 водорастворимое комплексное минеральное удобрение «Акварин-13» 8 т.; водорастворимое комплексное минеральное удобрение «Акварин-15» 14 т.; «Кинофос КЭ» 985 л.; «Гелиос Экстра ВР» 1 100 л.; «Гелиос ВР» 2 100 л.; «Регистан ВРК» 2 050 л. на общую сумму 5 057 000 рублей; по универсальному передаточному документу от 04.08.2017 года № 87 «Атрикс» 505 л.; «Регистан ВРК» 2 010 л.; «Гелиос Экстра ВР» 2 815 л.: «Гелиос ВР» 1 505 л. на общую сумму 2 500 000 рублей; универсальному передаточному документу от 15.08.2017 года № 88 «Беназол» 1 135 кг.; «Фалькон» 1 110 л.; «Борогум-МО» 440 л.; «Канонир Дуо» 4 755 л.; «ЯраВита Тиотрак» 2 365 л. на общую сумму 13 981 020 рублей; по универсальному передаточному документу от 25.08.2017 года № 90 «Дивиденд ФИО8» 110 л.; «Вертимек КЭ» 25 л.; «Фалькон» 615 л, что не согласуется с количественными характеристиками предметов договоров купли-продажи от 03.08.2017 года, от 04.08.2017 года, от 15.08.2017 года, от 25.08.2017 года.

Руководитель ООО «ХимАгроСервис» ФИО7 показал, что полученные от ООО «ТПК «Гранд» товарно-материальные ценности были приняты к учету и отражены на счете бухгалтерского учета 41 «Товар» (протокол допроса № б/н от 14.10.2019 года, т. 2 л.д. 63-71).

Согласно представленным заявителем оборотно-сальдовым ведомостям по счету 41.01 за 3 квартал 2017 года (т. 13), ООО «ХимАгроСервис» приняты к бухгалтерскому учету товарно-материальные ценности, поставленные на основании указанных выше универсальных передаточных документов в количестве и по цене за единицу товара, которая соответствует аналогичным показателям, отраженным в изначально представленных заявителем по требованию налогового органа № 2728 от 05.03.2019 года универсальных передаточных документах (без учета НДС), что в то же время противоречит содержанию документов первичного бухгалтерского учета, представленных ООО «ХимАгроСервис» по требованию налогового органа № 11889 от 11.08.2020 года.

Так, указанные оборотно-сальдовые ведомости содержат сведения о получении обществом водорастворимого комплексного минерального удобрения «Акварин-13» 7 шт. (т.); водорастворимого комплексного минерального удобрения «Акварин-15» 12 шт. (т.); «Кинофос КЭ» 980 л.; «Гелиос ВР» 3 500 л.; «Регистан ВРК» 4 000 л. «Атрикс КЭ» 500 л.; «Гелиос Экстра ВР» 3 800 л.; «Беназол» 1 130 кг.; «Фалькон» 1 710 л.; «Борогум-МО» 435 л.; «Канонир Дуо» 4 750 л.; «ЯраВита Тиотрак» 2 360 л. «Дивидент Экстрим» 100 л.; «Вертимек» 20 л.

Допрошенный руководитель ООО «ХимАгроСервис» показал, что различие в стоимости и количестве (объемах) поставленных от ООО «ТПК «Гранд» товарно-материальных ценностей между сведениями, отраженными в договорах купли-продажи и представленными по требованию налогового органа универсальными передаточными документами от 11.08.2020 года № 11889 обусловлено техническими ошибками, допущенными при составлении договоров купли-продажи и предоставлением ООО «ХимАгроСервис» от ООО «ТПК «Гранд» скидки (протокол допроса № 325 от 31.08.2020 года т. 5 л.д. 110-118).

При этом свидетель не смог пояснить имеющиеся отличия между сведениями о количестве (объеме) и стоимости за единицу товара, содержащимися в первоначально представленных по требованию № 2728 от 05.03.2019 года универсальных передаточных документов, отраженных на счете бухгалтерского учета 41.01 и соответствующими показателями в последующем представленных универсальных передаточных документов (протокол допроса № 325 от 31.08.2020 года т. 5 л.д. 110-118).

Указанные противоречия и несоответствия не смогли пояснить главный бухгалтер ООО «ХимАгроСервис» ФИО9 (протокол допроса № б/н от 15.09.2020 года, т. 3 л.д. 4-16), а также бухгалтер ООО «ХимАгроСервис» ФИО10 (протокол допроса № б/н от 29.09.2020 года, т. 3 л.д. 17-24).

Равным образом, при рассмотрении дела судом, в обоснование причин выявленных несоответствий в документах бухгалтерского учета ООО «ХимАгроСервис» заявителем также указано лишь на допущенные ошибки при изготовлении соответствующих документов и не приведено каких-либо разумных объяснений относительно причин их возникновения.

Таким образом, указанные обстоятельства позволяют заключить, что ООО «ХимАгроСервис» в обоснование права на применение налоговых вычетов по операциям с ООО «ТПК «Гранд» представлены различные по своему содержанию документы бухгалтерского и налогового учета, без обоснования причин возникновения соответствующих несоответствий, что не согласуется с возложенной налоговым законодательством на ООО «ХимАгроСервис» обязанностью подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией, содержащей полные, достоверные и непротиворечивые

сведения относительно фактов хозяйственной жизни, по которым заявлено право на применение налоговых вычетов (постановление Президиума ВАС РФ от 30.01.2007 № 10963/06 по делу № А57-10610/05-16, абз. 3 п. 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»).

Более того, представление ООО «ХимАгроСервис» различных по своему содержанию документов первичного бухгалтерского учета, которые также не соответствуют сведениям регистров бухгалтерского учета налогоплательщика, ставит под сомнение достоверность отраженных в них сведений об обстоятельствах исполнения сделок с ООО «ТПК «Гранд».

Судом также установлено, что ООО «ТПК «Гранд» исключено из ЕГРЮЛ 06.08.2020 года по причине недостоверности сведений о месте государственной регистрации юридического лица (<...>), о чем 29.01.2019 года в указанный государственный реестр внесены соответствующие сведения (т. 6 л.д. 90-102).

При этом ООО «ТПК «Гранд» экономическими ресурсами, в том числе недвижимым имуществом, включая складские помещения, транспортными средствами не обладало, численность работников указанного юридического лица в 2017 году составляла 1 единицу (т. 6 л.д. 103-106).

Согласно книге покупок ООО «ТПК «Гранд» за налоговый период 3 квартала 2017 года, общая стоимость приобретенных данной организацией товаров (работ, услуг), имущественных прав составила 66 784 306,10 рублей, основными контрагентами-поставщиками ООО «ТПК «Гранд» в указанном периоде являлись ООО «Веллкомпани» и ООО «Торговая компания «Дон», сумма операций с которыми равна 61 463 650 рублей и 3 281 741,1 рублей, что составляет 92,03 % и 4,91 % от общей стоимости приобретенных обществом товаров (работ, услуг), имущественных прав, сведения о которых отражены в книге покупок за 3 квартал 2017 года (т. 6 л.д. 89).

Кроме этого, по банковской выписке ООО «ТПК «Гранд» за 2017 год, общая сумма расходных финансовых операций, за исключением операций с кредитными организациями и органами Федерального казначейства, составила 51 753 546,9 рублей, из которых 8 952 310 рублей операции с ООО «Веллкомпани» (17,29 % от общей суммы расходных финансовых операций), 5 642 590 рублей по операциям с ООО «Торговая компания «Дон» (10,90 % от общей суммы расходных финансовых операций), что также свидетельствует о том, что ООО «Веллкомпани» и ООО «Торговая компания «Дон», являлись основными контрагентами ООО «ТПК «Гранд» в 2017 году (т. 6 л.д. 107-134; CD-Диск).

Согласно сведениям ЕГРЮЛ ООО «Веллкомпани» и ООО «Торговая компания «Дон» прекратили деятельность в качестве юридических лиц 10.06.2020 года и 10.06.2019 года соответственно, путем их исключения в административном порядке из ЕГРЮЛ по причине недостоверности сведений о месте их государственной регистрации (г. Москва, ул. Миклухо- Маклая, д. 32 А, ком. 151; г. Ростов-на-Дону, ул. Петренко, д. 2, офис 99), о чем в ЕГРЮЛ внесены соответствующие записи от 31.07.2019 года и 30.07.2018 года.

Из протоколов осмотра места государственной регистрации ООО «Веллкомпани» следует, что фактическую хозяйственную деятельность данная организация не осуществляет (протокол осмотра объект недвижимости № 1423 от 16.04.2019 года, т. 13 л.д. 140-141).

Руководитель ООО «Веллкомпани» ФИО11 в пояснительной записке, представленной его работодателем ГБУ ЦСиТР «Радуга-Свиблово» сообщил о том, что сведения о нем как руководителе ООО «Веллкомпани» внесены в ЕГРЮЛ под влиянием обмана третьих лиц, в действительности какой-либо причастности к ведению от имени ООО «Веллкомпани» финансово-хозяйственной деятельности он не имеет, организации ООО «ТПК «Гранд», ООО «ХимАгроСервис», ООО «Сервис Групп» ему не известны (т. 8 л.д. 75-91).

Также ООО «Веллкомпани», от имени руководителя ФИО11 и ООО «ТПК «Гранд», в лице руководителя организации ФИО4, выданы доверенности на представление интересов в отношении ФИО12, ФИО13, ФИО14 (доверенности № 77 АБ 8706253 от 09.12.2015 года, № 77 АБ 8662030 от 29.10.2015 года, т. 13 л.д. 133-134, 136-137), что свидетельствует о фактическом управлении ООО «Веллкомпани» и ООО «ТПК «Гранд» группой указанных физических лиц и взаимозависимости поименованных организаций, что также подтверждается оказанием бухгалтерских услуг (проверка налоговой и бухгалтерской отчетности) ООО «ТПК «Гранд» и ООО «Веллкомпани» организацией ООО «Лазо», на что указала допрошенная судом свидетель ФИО9, являвшаяся руководителем ООО «Лазо».

В книге покупок ООО «Веллкомпани» отражены сведения о том, что основным контрагентом данной организации и одним из контрагентов ООО «ТПК «Гранд» являлось ООО «Сервис Групп».

При этом ООО «Веллкомпани», ООО «Торговая компания «Дон» и ООО «Сервис Групп» не обладали материальными и трудовыми ресурсами, необходимыми для реального осуществления финансово-хозяйственной деятельности, руководитель ООО «Сервис Групп» ФИО15 причастности к управлению указанной организацией не подтвердил (протокол допроса № 8221 от 18.09.2017 года, т. 2 л.д. 59-62).

Проверив довод заявителя о том, что отсутствие у ООО «ТПК «Гранд» и его контрагентов экономических ресурсов не свидетельствует о невозможности ООО «ТПК «Гранд» осуществить действительное исполнение сделок перед ООО «ХимАгроСервис», так как ООО «ТПК «Гранд» имело возможность восполнить отсутствующие экономические ресурсы путем заключения договоров гражданско-правового характера с третьими лицами, либо осуществляя предпринимательскую деятельность в форме транзитной торговли, не имея необходимости в наличии значительного количества экономических ресурсов, в том числе складских помещений, судом установлено следующее.

Из указанных выше обстоятельств следует, что основные контрагенты ООО «ТПК «Гранд» обладали признаками организаций, не осуществляющих реальную хозяйственную деятельность.

Кроме того, из представленных в материалы дела сведений также следует, что ООО «ТПК «Гранд» по состоянию на 01.01.2017 и 31.12.2017 года не обладало какими-либо запасами, соответственно, спорные товарно-материальные ценности, учитывая отсутствие у ООО «ТПК «Гранд» складских помещений, могли быть приобретены ООО «ТПК «Гранд» лишь непосредственно в период заключения и исполнения договоров купли-продажи от 03.08.2017 года, от 04.08.2017 года, от 15.08.2017 года, от 25.08.2017 года (индивидуальная карточка налогоплательщика ООО «ТПК «Гранд», бухгалтерский баланс ООО «ТПК «Гранд»).

Однако согласно банковской выписки ООО «ТПК «Гранд» в течение 2017 года сумма расходных финансовых операции названного юридического лица, связанных с оплатой средств защиты растений, удобрений, а также не идентифицированных товаров, продажи которых облагается по ставке НДС 18 %, составила 3 623 120 рублей (ООО «Лидер», ООО «Глобал- Торг», ООО «Торговая компания «Дон»), сумма расходных операций, связанных с перечислением денежных средств физическим лицам для последующего приобретения товаров под отчет составила 1 075 925 рублей (ФИО16, ФИО17).

При этом операций по выдаче денежных средств под отчет физическим лицам, равно как и расходные финансовые операции ООО «ТПК «Гранд» с ООО «Лидер» и ООО «Глобал- Торг», совершены до момента заключения договоров купли-продажи от 03.08.2017 года, от 04.08.2017 года, от 15.08.2017 года, от 25.08.2017 года, а именно 09.03.2017 года (перечисление денежных средств ФИО16 в сумме 612 000 рублей), 20.04.2017 года (перечисление денежных средств ФИО17 в сумме 151 375 рублей), 04.05.2017 года (перечисление денежных средств ООО «Лидер» в сумме 130 000 рублей), 04.05.2017 года (перечисление денежных средств ООО «Глобал-Торг» в сумме 21 350 рублей), 15.05.2017 года (перечисление денежных средств ООО «Лидер» 1 103 800 рублей), 26.05.2017 года (перечисление денежных

средств ООО «Глобал-Торг» в сумме 464 000 рублей), 05.06.2017 года (перечисление денежных средств ООО «Глобал-Торг» в сумме 05.06.2017 года), 19.06.2017 года (перечисление денежных средств Куценко Е.Н. в сумме 174 300 рублей), 19.06.2017 года (перечисление денежных средств Шаповаловой Л.П. в сумме 138 250 рублей).

Соответственно в период заключения и исполнения сделок между ООО «ХимАгроСервис» и ООО «ТПК «Гранд», последним совершены расходные финансовые операции, назначение которых связано с приобретением неидентифицированных товаров, облагаемых по ставке НДС 18 %, лишь в отношении ООО «Торговая компания «Дон» на общую сумму 1 863 770 рублей (из которых 734 000 рублей перечислены по счету № 16 от 02.08.2017 года, то есть до заключения договоров между ООО «ТПК «Гранд» и ООО «ХимАгроСервис»), что несопоставимо с общей стоимостью товарно-материальных ценностей, отчужденных ООО «ТПК «Гранд» в отношении ООО «ХимАгроСервис» на основании универсальных передаточных документов № 86 от 03.08.2017 года, № 87 от 04.08.2017 года, № 88 от 15.08.2017 года, № 90 от 25.08.2017 года - 22 481 770 рублей.

Руководителем ООО «Торговая компания «Дон» являлся ФИО5 (не явился для проведения допроса в налоговый орган уведомление № 290 от 07.11.2019 года), который действовал от имени ООО «ТПК «Гранд» на основании выданной ему доверенности, что также свидетельствует о фактическом управлении ООО «ТПК «Гранд» и ООО «Торговая компания «Дон» одной группой физических лиц и соответственно взаимозависимости указанных организаций.

Более того, ООО «Торговая компания «Дон» учреждена незадолго до совершения указанных финансовых операций, а именно 21.02.2017 года и в последующем 10.06.2019 года исключено из ЕГРЮЛ по причине недостоверности сведений о месте государственной регистрации, о чем внесена запись в ЕГРЮЛ от 30.07.2018 года, что учитывая признаки взаимозависимости с ООО «ТПК «Гранд» и отсутствие у ООО «Торговая компания «Дон» экономических ресурсов, ставит под сомнение реальность указанных операций.

Допрошенный руководитель ООО «ХимАгроСервис» ФИО7 (протокол допроса № б/н от 11.03.2019 года, т. 5 л.д. 119-122; протокол допроса № б/н от 14.10.2019 года, т. 2 л.д. 63-71) показал, что производителем приобретенного от ООО «ТПК «Гранд» товара являлись «Буйский завод», «Август», «Баер», «Сингента», «Щелкого» и т.д.

При этом ООО «ТПК «Гранд» также не осуществлялось перечисление денежных средств в отношении указанных производителей удобрений и средств защиты растений, которые в ответ на требования налогового органа также не подтвердили наличие

взаимоотношений с ООО «ТПК «Гранд», ООО «Торговая компания «Дон», ООО «Веллкомпани», ООО «Сервис Групп» (т. 12, т. 10, т. 9, т. 8, т. 7).

Таким образом, утверждение заявителя о наличии у ООО «ТПК «Гранд» возможности восполнить отсутствующие экономические ресурсы, необходимые для реального исполнения обязательств перед ООО «ХимАгроСервис», равно как и довод об осуществлении ООО «ТПК «Гранд» хозяйственной деятельности в форме транзитной торговли, опровергается установленными судом обстоятельствами, которые объективно свидетельствуют об отсутствии у ООО «ТПК «Гранд» реальной возможности приобрести и в последующем реализовать ООО «ХимАгроСервис» спорные товарно-материальные ценности.

Вместе с тем, из содержания оборотно-сальдовых ведомостей ООО «ХимАгроСервис» по счету 41.01 «Товары», показаний руководителя ООО «ХимАгроСервис», а также сведений банковской выписки данной организации следует, что в период заключения и исполнения спорных сделок с ООО «ТПК «Гранд» заявителем приобретались тождественные товарно-материальные ценности от иных контрагентов, а именно: ООО «Агротек», ООО «ФЭС-Агро», АО «Щелково-Агрохим», ООО «Агрохимические технологии», ООО «Агрохим-Сервис», ООО ТД «Виа-Агро» и т.д. в количестве, позволяющим обществу осуществить заявленную в налоговой и бухгалтерской отчетности ООО «ХимАгроСервис» реализацию товаров третьим лицам.

В связи с этим, вопреки доводам ООО «ХимАгроСервис», сам по себе факт последующей реализации товарно-материальных ценностей, заявленных обществом как приобретенных от ООО «ТПК «Гранд», не является подтверждением реальности оспариваемых налоговым органом операций и соответственно правомерности примененных налоговых вычетов, так как с учетом экономического содержания налога на добавленную стоимость как косвенного налога, для признания правомерности применения налоговых вычетов имеет значение исполнение сделки заявленным контрагентом и формирование им экономического источника для применения налоговых вычетов (пп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ, определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 № 307-ЭС19-27597 по делу № А42-7695/2017; определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 28.05.2020 № 305-ЭС19- 16064 по делу № А40-23565/2018; определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 25.01.2021 № 309-ЭС20-17277 по делу № А762493/2017).

Таким образом, представленные в материалы дела доказательства, опровергают наличие у ООО «ТПК «Гранд» объективной возможности приобрести и обеспечить реализацию

в отношении ООО «ХимАгроСервис» средств защиты растений и удобрений на общую сумму 22 481 770 рублей.

При этом в результате заключения и исполнения сделок с ООО «Веллкомпани» и ООО «Торговая компания «Дон», обладающими признаками юридических лиц, реальной хозяйственной деятельности не осуществляющими, ООО «ТПК «Гранд» производилась уплата налога в минимальных размерах, а именно за 3 квартал 2017 года ООО «ТПК «Гранд» сумма исчисленного к уплате налога на добавленную стоимость составила 20 281.27 рублей (сумма исчисленного налога 10 135 606.84 рублей, сумма налоговых вычетов 10 115 325.57 рублей), всего за 2017 год ООО «ТПК «Гранд» произведено исчисление налога на добавленную стоимость в размере 212.5 тыс. рублей (сумма исчисленного налога 36 707.1 тыс. рублей, сумма налоговых вычетов 36 494.5 рублей), что несопоставимо с суммой налоговых вычетов по сделкам с ООО «ТПК «Гранд» - 3 379 084 рублей и свидетельствует об отсутствии экономического источника для применения налоговых вычетов спорным операциям.

Как установлено судом, по условиям договоров купли-продажи от 03.08.2017 года, от 04.08.2017 года, от 15.08.2017 года, от 25.08.2017 года, поставка товарно-материальных ценностей от ООО «ТПК «Гранд» в отношении ООО «ХимАгроСервис» осуществляется силами покупателя (п. 2.2).

В обоснование реальности перемещения имущества от ООО «ТПК «Гранд» в отношении ООО «ХимАгроСервис», заявителем суду представлены товарно-транспортные накладные от 03.08.2017 года № 86, от 04.08.2017 года № 87, от 15.08.2017 года № 88.

Однако, ни в ходе проведения выездной налоговой проверки, ни при обжаловании оспариваемого решения в административном и судебном порядке заявителем не представлена товарно-транспортная накладная, подтверждающая перемещение от ООО «ТПК «Гранд» в отношении ООО «ХимАгроСервис» имущества по универсальному передаточному документу № 90 от 25.08.2017 года.

Согласно указанным товарно-транспортным накладным от ООО «ТПК «Гранд» в отношении ООО «ХимАгроСервис» поставлено следующее имущество: по товарно-транспортной накладной от 03.08.2017 года № 86 водорастворимое комплексное минеральное удобрение «Акварин-13» 8 т.; водорастворимое комплексное минеральное удобрение «Акварин-15» 14 т.; «Кинофос КЭ» 985 л.; «Гелиос Экстра ВР» 1 100 л.; «Гелиос ВР» 2 100 л.; «Регистан ВРК» 2 050 л. на общую сумму 5 057 000 рублей; по товарно-транспортной накладной от 04.08.2017 года № 87 «Атрикс» 505 л.; «Регистан ВРК» 2 010 л.; «Гелиос Экстра ВР» 2 815 л.: «Гелиос ВР» 1 505 л. на общую сумму 2 500 000 рублей; по товарно-транспортной

накладной от 15.08.2017 года № 88 «Беназол» 1 135 кг.; «Фалькон» 1 110 л.; «Борогум-МО» 440 л.; «Канонир Дуо» 4 755 л.; «ЯраВита Тиотрак» 2 365 л. на общую сумму 13 981 020 рублей.

Всего на основании перечисленных товарно-транспортных накладных в отношении ООО «ХимАгроСервис» поставлено: водорастворимое комплексное минеральное удобрение «Акварин-13» 8 т.; водорастворимое комплексное минеральное удобрение «Акварин-15» 14 т.; «Кинофос КЭ» 985 л.; «Гелиос Экстра ВР» 3 915 л.; «Гелиос ВР» 3 605 л.; «Регистан ВРК» 4 060 л.; «Атрикс КЭ» 505 л.; «Беназол» 1 135 кг.; «Фалькон» 1 110 л.; «Борогум-МО» 440 л.; «Канонир Дуо» 4 755 л.; «ЯраВита Тиотрак» 2 365 л. общей стоимостью 21 538 020 рублей.

Вместе с тем, из содержания универсальных передаточных документов № 86 от 03.08.2017 года, № 87 от 04.08.2017 года, № 88 от 15.08.2017 года, № 90 от 25.08.2017 года, первоначально представленных ООО «ХимАгроСервис» и отраженных на счете 41 бухгалтерского учета, следует, что от ООО «ТПК «Гранд» в отношении ООО «ХимАгроСервис» передано следующее имущество: по универсальному передаточному документу № 86 от 03.08.2017 года водорастворимое комплексное минеральное удобрение «Акварин-13» 7 шт. (т.), водорастворимое комплексное минеральное удобрение «Акварин-15» 12 шт. (т.), «Кинофос КЭ» 980 л.; «Гелиос Экстра ВР» 1 000 л.; «Гелиос ВР» 2 000 л.; «Регистан ВРК» 2 000 л. на сумму 5 057 000 рублей; по универсальному передаточному документу № 87 от 04.08.2017 года «Атрикс КЭ» 500 л.; «Регистан ВРК» 2 000 л.; «Гелиос Экстра ВР» 2 800 л.; «Гелиос ВР» 1 500 л. на сумму 2 500 000 рублей; по универсальному передаточному документу № 88 от 15.08.2017 года «Беназол» 1 130 кг.; «Фалькон» 1 100 л.; «Борогум-МО» 435 л.; «Канонир Дуо» 4 750 л.; «ЯраВита Тиотрак» 2 360 л. на сумму 13 981 020 рублей; по универсальному передаточному документу № 90 от 25.08.2017 года «Дивидент Экстрим» 100 л.; «Вертимек» 20 л.; «Фалькон» 610 л. на сумму 943 750 рублей.

Более того, сведения о количестве (объеме) имущества, перевезенного на основании товарно-транспортных накладных от 03.08.2017 года № 86, от 04.08.2017 года № 87, от 15.08.2017 года № 88 не соответствуют аналогичным сведениям о количестве (объеме) товарно-материальных ценностей, переданных от ООО «ТПК «Гранд» в отношении ООО «ХимАгроСервис» по указанным универсальным передаточным документам № 86 от 03.08.2017 года, № 87 от 04.08.2017 года, № 88 от 15.08.2017 года при совпадении общей стоимости товарно-материальных ценностей.

Так, по товарно-транспортной накладной от 03.08.2017 года № 86 от ООО «ТПК «Гранд» в отношении ООО «ХимАгроСервис» транспортированы: водорастворимое комплексное минеральное удобрение «Акварин-13» 8 т.; водорастворимое комплексное минеральное удобрение «Акварин-15» 14 т.; «Кинофос КЭ» 985 л.; «Гелиос Экстра ВР»

1 100 л.; «Гелиос ВР» 2 100 л.; «Регистан ВРК» 2 050 л. на общую сумму 5 057 000 рублей. При этом по универсальному передаточному документу № 86 от 03.08.2017 года: водорастворимое комплексное минеральное удобрение «Акварин-13» 7 шт. (т.); водорастворимое комплексное минеральное удобрение «Акварин-15» 12 шт. (т.); «Кинофос КЭ» 980 л.; «Гелиос Экстра ВР» 1 000 л.; «Гелиос ВР» 2 000 л.; «Регистан ВРК» 2 000 л. на сумму 5 057 000 рублей.

Из указанного следует, что по товарно-транспортной накладной от 03.08.2017 года № 86 ООО «ХимАгроСервис» поставлено больше средств защиты растений и удобрений, чем обусловлено договором купли-продажи от 03.08.2017 года и отражено в универсально-передаточном документе от 03.08.2017 года № 86, а именно: водорастворимое комплексное минеральное удобрение «Акварин-13» больше на 1 т.; водорастворимое комплексное минеральное удобрение «Акварин-15» больше на 2 т.; «Кинофос КЭ» больше на 5 л.; «Гелиос Экстра ВР» больше на 100 л.; «Гелиос ВР» больше на 100 л.; «Регистан ВРК» больше на 50 л. при тождественной общей стоимости товарно-материальных ценностей – 5 057 000 рублей.

Равным образом, по товарно-транспортной накладной от 04.08.2017 года № 87 ООО «ХимАгроСервис» транспортированы следующие товары: «Атрикс» 505 л.; «Регистан ВРК» 2 010 л.; «Гелиос Экстра ВР» 2 815 л.: «Гелиос ВР» 1 505 л. на общую сумму 2 500 000 рублей. В то же время, по универсальному передаточному документу № 87 от 04.08.2017 года ООО «ХимАгроСервис» переданы: «Атрикс КЭ» 500 л.; «Регистан ВРК» 2 000 л.; «Гелиос Экстра ВР» 2 800 л.; «Гелиос ВР» 1 500 л. на сумму 2 500 000 рублей.

Ввиду чего, по товарно-транспортной накладной от 04.08.2017 года № 87 ООО «ХимАгроСервис» поставлено больше средств защиты растений и удобрений, чем обусловлено договором купли-продажи от 04.08.2017 года и отражено в универсальном передаточном документе от 04.08.2017 года № 87, а именно: «Атрикс» 5 л.; «Регистан ВРК» 10 л.; «Гелиос Экстра ВР» 15 л.: «Гелиос ВР» 5 л. при тождественной общей стоимости товарно-материальных ценностей – 2 500 000 рублей.

Также по товарно-транспортной накладной от 15.08.2017 года № 88 ООО «ХимАгроСервис» поставлены следующие товары: «Беназол» 1 135 кг.; «Фалькон» 1 110 л.; «Борогум-МО» 440 л.; «Канонир Дуо» 4 755 л.; «ЯраВита Тиотрак» 2 365 л. на общую сумму 13 981 020 рублей. При этом на основании универсального передаточного документа № 88 от 15.08.2017 года обществом приняты от ООО «ТПК «Гранд»: «Беназол» 1 130 кг.; «Фалькон» 1 100 л.; «Борогум-МО» 435 л.; «Канонир Дуо» 4 750 л.; «ЯраВита Тиотрак» 2 360 л. на сумму 13 981 020 рублей.

Соответственно, по товарно-транспортной накладной от 15.08.2017 года № 88 ООО «ХимАгроСервис» получено больше товаров, нежели отражено в универсальном передаточном

документе № 88 от 15.08.2017 года и указано в договоре купли-продажи от 15.08.2017 года, а именно: «Беназол» 5 кг.; «Фалькон» 10 л.; «Борогум-МО» 5 л.; «Канонир Дуо» 5 л.; «ЯраВита Тиотрак» 5 л. при неизменной общей стоимости поставленных товарно-материальных ценностей 13 981 020 рублей.

Таким образом, товарно-транспортные накладные, представленные заявителем в обоснование реальности транспортировки имущества от ООО «ТПК «Гранд» в отношении ООО «ХимАгроСервис» по своему содержанию противоречат относящимся к ним универсальным передаточным документам, что подтверждает недостоверность содержащихся в них сведений об обстоятельствах транспортировки товарно-материальных ценностей.

При этом реальность транспортировки удобрений и средств защиты растений общей стоимостью 943 750 рублей, приобретенных обществом по универсальному передаточному документу № 90 от 25.08.2017 года не подтверждена какими-либо документами первичного бухгалтерского учета.

В обоснование реальности транспортировки товарно-материальных ценностей от ООО «ТПК «Гранд» в отношении ООО «ХимАгроСервис», заявитель указывает на показания свидетеля ФИО6, который, по его мнению, подтвердил транспортировку имущества между обществом и его контрагентом, а также указал на то, что в 2017 году по поручению ООО «ХимАгроСервис» осуществлял поиск грузовых автомобилей большой грузоподъемности для перевозки ООО «ХимАгроСервис» товаров, что следует из ответа индивидуального предпринимателя ФИО6 от 29.08.2023 года на запрос ООО «ХимАгроСервис» и подтверждается оплатой ООО «ХимАгроСервис» соответствующих услуг ФИО6

При этом допрошенный руководитель ООО «ХимАгроСервис» сообщил противоречивые показания относительно обстоятельств транспортировки товарно-материальных ценностей, изначально указав на то, что поставка товара осуществлялась с привлечением ИП ФИО6 и ООО «ПЭК» (протокол допроса № б/н от 14.10.2019 года, т. 2 л.д. 63-71), при этом в ходе последующего допроса показал, что перевозка осуществлялась силами ООО «ТПК «Гранд» (протокол допроса № 325 от 31.08.2020 года т. 5 л.д. 110-118).

Допрошенный свидетель ФИО6 показал, что в 2017 году самостоятельно осуществлял деятельность по перевозке товарно-материальных ценностей в качестве индивидуального предпринимателя, в том числе осуществлял транспортировку удобрений для ООО «ХимАгроСервис». Из показаний свидетеля следует, что в 2017 году ему принадлежало на праве собственности транспортное средство марки «Газель», категории «В», государственный регистрационный номер <***> грузоподъемность которого составляет 1,5 т., места погрузки и разгрузки товарно-материальных ценностей при перевозке товаров для ООО

«ХимАгроСервис» в 3 квартале 2017 года свидетель сообщить не смог (протокол допроса от 07.11.2019 года № 324 т. 2 л.д. 72-78).

Однако из содержания представленных ООО «ХимАгроСервис» товарно-транспортных накладных от 03.08.2017 года № 86, от 04.08.2017 года № 87, от 15.08.2017 года № 88 следует, что перевозка имущества от ООО «ТПК «Гранд» осуществлялась посредством использования транспортного средства марки «КАМАЗ 65117-62» государственный регистрационный номер М499С199, водителем ФИО18.

Вместе с тем, судом установлено и следует из содержания ответа органов внутренних дела на запрос заинтересованного лица, что транспортного средства с государственным регистрационным номером М499С199 не существует, так как данный номер транспортного средства не соответствует установленным нормативными правовыми актами требованиям к его содержанию и структуре.

Более того, транспортное средство марки «КАМАЗ 65117-62» не принадлежало свидетелю ФИО6 (протокол допроса № 324 от 07.11.2019 года), который показал, что лично осуществлял перевозку товарно-материальных ценностей с использованием транспортного средства марки «Газель» грузоподъемностью 1,5 т., при этом масса перевозимого груза, как следует из содержания представленных заявителем товарно-транспортных накладных, значительно превышала допустимую нагрузку указанного транспортного средства (по товарно-транспортной накладной от 03.08.2017 года № 86 осуществлялась перевозка груза массой более 22 т.; по товарно-транспортной накладной от 04.08.2017 года № 87 осуществлялась перевозка груза, объем составляет 6 835 л.; по товарно-транспортной накладной от 15.08.2017 года № 88 осуществлялась перевозка груза массой более 1 135 кг. и объемом более 8 670 л.).

Товарно-транспортные накладные от 03.08.2017 года № 86, от 04.08.2017 года № 87, от 15.08.2017 года № 88 не содержат какого-либо указания на то, что перевозка осуществлялась ИП ФИО6, напротив, в качестве водителя и лица принимавшего груз от имени перевозчика указан ФИО18, что противоречит показаниям ФИО6 (протокол допроса № 324 от 07.11.2019 года) из которых следует, что деятельность по перевозке грузов осуществлялась им лично.

ФИО19 Дадутович согласно справкам о доходах по форме 2-НДФЛ, составленным ООО «ХимАгроСервис», не являлся сотрудником указанного юридического лица, перечисление денежных средств от ООО «ХимАгроСервис» в отношении ФИО18 также не осуществлялось.

В то же время, свидетель Хубиев Владимир Нурмагомедович, являвшийся работником ООО «ХимАгроСервис» показал, что осуществлял для ООО «ХимАгроСервис» перевозку товаров принадлежащих обществу легковым транспортным средством марки «Лада Ларгус» государственный регистрационный номер А310УК126, грузоподъемностью 800 кг., пункты погрузки находились в г. Михайловске, г. Краснодаре, г. Ростове-на-Дону, организация ООО «ТПК «Гранд» ему не известна (протокол допроса от 17.10.2019 года № б/н, т. 2 л.д. 46-54).

Заявитель указывает на то, что протокол допроса ФИО20 является недопустимым доказательством и подлежит исключению из числа доказательств по делу, так как из письменных пояснений ФИО20 от 21.08.2023 года следует, что он не был допрошен Межрайонной ИФНС России № 12 по Ставропольскому краю при проведении выездной налоговой проверки, каких-либо сведений налоговому органу он не предоставлял, подписание протокола допроса от 17.10.2019 года № б/н ФИО20 отрицает.

Вместе с тем, из содержания протокола допроса свидетеля от 17.10.2019 года № б/н следует, что ФИО20 допрошен должностным лицом Межрайонной ИФНС России № 8 по Ставропольскому краю, протокол допроса соответствует требованиям ст. 90, 99 НК РФ, содержит сведения, позволяющие идентифицировать допрошенного свидетеля, указание на разъяснение свидетелю его прав и обязанностей, предупреждение его об установленной законом ответственности, что удостоверено подписью свидетеля, протокол допроса также подписан должностным лицом, проводящим мероприятие налогового контроля, возражений относительно содержания протокола допроса свидетелем не заявлено, при этом копия протокола допроса получена ФИО20, что также подтверждается его подписью в протоколе допроса от 17.10.2019 года № б/н.

Учитывая то, что протокол допроса свидетеля от 17.10.2019 года № б/н соответствует предусмотренным налоговым законодательством требованиям к его форме и содержанию, а также то, что из письменных пояснений от 21.08.2023 года не представляется возможным установить заявлены ли они лично ФИО20 или иным лицом, разумных сомнений относительно достоверности сведений, содержащихся в протоколе допроса свидетеля от 17.10.2019 года № б/н, как и в том, что соответствующие показания сообщены лично ФИО20, не имеется.

Более того, о фальсификации протокола допроса от 17.10.2019 года № б/н в предусмотренном ст. 161 АПК РФ порядке ООО «ХимАгроСервис» заявлено не было, ввиду чего не имеется оснований для исключения из числа доказательств по делу письменного доказательства (протокола допроса от 17.10.2019 года № б/н) соответствующего требованиям относимости, допустимости и достоверности.

Оценивая реальность транспортировки имущества в отношении ООО «ХимАгроСервис» суд также учитывает то, что из представленных в материалы дела сведений о зарегистрированных на ООО «ХимАгроСервис» транспортных средствах следует, что в период заключения и исполнения сделок с ООО «ТПК «Гранд» обществу не принадлежали грузовые транспортные средства, в том числе указанное в товарно-транспортных накладных от 03.08.2017 года № 86, от 04.08.2017 года № 87, от 15.08.2017 года № 88 транспортное средство «КАМАЗ 65117-62», что исключает возможность перевозки товаров от ООО «ТПК «Гранд» силами налогоплательщика.

Кроме этого, свидетель ФИО6 (протокол допроса № 324 от 07.11.2019 года) на вопрос о маршрутах перевозки грузов в 3 квартале 2017 года ответил, что перевозка осуществлялась в пределах территории Ставропольского края (ответ на вопрос № 18).

Равным образом, допрошенный руководитель ООО «ХимАгроСервис» ФИО7 (протокол допроса № б/н от 11.03.2019 года, т. 5 л.д. 119-122) показал, что товарно-материальные ценности по операциям с ООО «ТПК «Гранд» отгружались в г. Ставрополе (ответ на вопрос 23).

Руководитель ООО «ХимАгроСервис» также пояснил, что при осуществлении обществом деятельности по перепродаже товарно-материальных ценностей, последние отгружаются со склада продавца и транспортируются непосредственно покупателю, так как складские помещения у ООО «ХимАгроСервис» отсутствуют. Свидетель ФИО7 пояснил, что товар от ООО «ТПК «Гранд» получался с различных мест хранения, расположенных по адресу: г. Краснодар, г. Ростов-на-Дону, г. Ставрополь (протокол допроса № б/н от 14.10.2019 года, т. 2 л.д. 63-71).

При этом в товарно-транспортных накладных от 03.08.2017 года № 86, от 04.08.2017 года № 87, от 15.08.2017 года № 88 указано, что пунктом погрузки средств защиты растений и удобрений, является <...>, что также совпадает с местом государственной регистрации ООО «ТПК «Гранд», по которому контрагент общества фактически не находился, что подтверждается выпиской из ЕГРЮЛ в отношении указанной организации (запись о недостоверности сведений внесена в ЕГРЮЛ от 29.01.2019 года) и противоречит показаниям руководителя ООО «ХимАгроСервис» ФИО7 о месте погрузки товарно-материальных ценностей от ООО «ТПК «Гранд».

Учитывая изложенное, представленные товарно-транспортные накладные от 03.08.2017 года № 86, от 04.08.2017 года № 87, от 15.08.2017 года № 88 не содержат сведений, подтверждающих какую-либо причастность ФИО6 и ООО «ПЭК», указанных руководителем общества в качестве перевозчиков спорных товарно-материальных ценностей от

ООО «ТПК «Гранд» в отношении ООО «ХимАгроСервис», показания допрошенных свидетелей Пожидаева Г.В. и Михнева А.В. также противоречат обстоятельствам транспортировки спорных товарно-материальных ценностей (в части места погрузки товаров, территории их транспортировки, сведений об использованном при перевозке транспортном средстве и т.д.).

В этой связи, представленные заявителем письменные пояснения индивидуального предпринимателя ФИО6 от 29.08.2023 года не являются надлежащим подтверждением транспортировки товарно-материальных ценностей от ООО «ТПК «Гранд» в отношении ООО «ХимАгроСервис», так как причастность ФИО6 к осуществлению указанной перевозки из товарно-транспортных накладных не следует, осуществить которую лично ФИО6 возможности не имел, что также подтверждается его показаниями, при этом в письменных пояснениях от 29.08.2023 года не содержится указания на физических или юридических лиц, причастных к транспортировки товаров для общества, которые последним также не поименованы.

Допрошенный свидетель ФИО7 (протокол допроса № 325 от 31.08.2020 года т. 5 л.д. 110-118 ответ на вопрос № 1) относительно обстоятельств получения товарно-материальных ценностей от ООО «ТПК «Гранд» показал, что товар перегружался с транспортных средств ООО «ТПК «Гранд» на привлекаемые обществом транспортные средства для последующей транспортировки покупателям приобретенных товарно-материальных ценностей им лично на обочине автомобильной дороги, что невозможно в силу физических свойств (массы и объема) полученного по спорным первичным документам груза (по товарно-транспортной накладной от 03.08.2017 года № 86 осуществлялась перевозка груза массой более 22 т.; по товарно-транспортной накладной от 04.08.2017 года № 87 осуществлялась перевозка груза, объем составляет 6 835 л.; по товарно-транспортной накладной от 15.08.2017 года № 88 осуществлялась перевозка груза массой более 1 135 кг. и объемом более 8 670 л.).

Таким образом, представленные сторонами доказательства не подтверждают реальность транспортировки товарно-материальных ценностей от ООО «ТПК «Гранд» в отношении ООО «ХимАгроСервис» и свидетельствуют о неполноте и недостоверности сведений, содержащихся в представленных обществом товарно-транспортных накладных.

Судом установлено, что между ООО «ТПК «Гранд» и ООО «ХимАгроСервис» денежные расчеты за поставленные по договорам купли-продажи от 03.08.2017 года, от 04.08.2017 года, от 15.08.2017 года, от 25.08.2017 года в общей сумме 22 481 770 рублей не производились.

Допрошенный руководитель ООО «ХимАгроСервис» показал, что частично расчеты между ООО «ТПК «Гранд» и ООО «ХимАгроСервис» осуществлены в денежной форме, в оставшейся части расчеты произведены путем заключения договора цессии с ООО «Агропродукт», являвшимся новым кредитором, заключение указанного договора обусловлено наличием задолженности ООО «Агропродукт» перед ООО «ХимАгроСервис» (протокол допроса № 325 от 31.08.2020 года т. 5 л.д. 110-118).

При этом п. 3.2 договоров купли-продажи от 03.08.2017 года, от 04.08.2017 года, от 15.08.2017 года, от 25.08.2017 года, заключенных между ООО «ХимАгроСервис» и ООО «ТПК «Гранд» предусмотрено, что их исполнение в части оплаты покупателем цены приобретенного имущества производится до 01.01.2018 года путем безналичных расчетов.

Более того, изначально допрошенный руководитель ООО «ХимАгроСервис» утверждал о том, что расчеты с ООО «ТПК «Гранд» производились исключительно в безналичной форме (протокол допроса № б/н от 14.10.2019 года, т. 2 л.д. 63-71).

Аналогичные противоречия в части порядка оплаты имеются в показаниях главного бухгалтера ООО «ХимАгроСервис» ФИО9, которая пояснила, что расчеты между ООО «ХимАгроСервис» и ООО «ТПК «Гранд» произведены путем заключения договора цессии, но в последующем показала, что оплата по договору производилась в безналичной форме (протоколы допроса № 218 от 16.07.2020 года, № б/н от 15.09.2020 года т. 3 л.д. 4-16).

Также из представленного в материалы дела договора уступки прав и обязанностей (цессии) № 1 от 29.12.2017 года, а именно п. 1.1 следует, что ООО «ХимАгроСервис» (цедент) уступает, а ООО «Агропродукт» (цессионарий) принимает права (требования) в полном объеме по договору купли продажи, заключенному между ООО «ХимАгроСервис» и ООО «ТПК «Гранд» (должник).

Сумма уступаемого требования составляет 28 045 600 рублей (п. 1.2.), при этом за уступаемое право требования ООО «Агропродукт» выплачивает ООО «ХимАгроСервис» денежные средства в размере 28 045 600 рублей (п. 3.1).

Таким образом, содержание договора цессии № 1 от 29.12.2017 года, а именно условие о предмете, свидетельствует об уступке ООО «ХимАгроСервис» в отношении ООО «Агропродукт» права требования уплаты ООО «ТПК «Гранд» денежных средств, что полностью противоречит показаниям руководителя общества ФИО7 о порядке осуществления расчетом между ООО «ТПК «Гранд» и ООО «ХимАгроСервис», так как долг, образовавшийся у ООО «ХимАгроСервис» перед ООО «ТПК «Гранд» в результате неисполнения обязанности по оплате приобретенных от ООО «ТПК «Гранд» товарно-материальных ценностей не был уступлен в отношении ООО «Агропродукт», следовательно,

денежные обязательства общества перед ООО «ТПК «Гранд» не прекратились путем заключения договора цессии № 1 от 29.12.2017 года.

Также заявителем представлено дополнительное соглашение от 29.12.2017 года к договору уступки прав и обязанностей (цессии) № 1 от 29.12.2017 года, которым внесены изменения в предмет указанного договора в части того, что цедент (ООО «ХимАгроСервис») уступает, а ООО «ТПК «Гранд» принимает права (требования) в полном объеме по договору купли-продажи, заключенному между цедентом (ООО «ХимАгроСервис») и цессионарием (ООО «Агропродукт»), именуемого сторонами должником.

Указанные противоречия в предмете договора цессии, вопреки доводам заявителя, не были устранены путем заключения дополнительного соглашения, условия которого также противоречат существу расчетов, о наличии которых утверждает налогоплательщик (зачет встречных требований с новым кредитором по денежным обязательствам перед ООО «ТПК «Гранд» - ООО «Агропродукт», являющимися также одновременно должником ООО «ХимАгроСервис»), так как согласно дополнительному соглашению от 29.12.2017 года ООО «ХимАгроСервис», которое является должником ООО «ТПК «Гранд» по денежному обязательству перед ним, уступает ООО «ТПК «Гранд» право требования ООО «ХимАгроСервис» (цедента) по договору купли-продажи, заключенному между ООО «ХимАгроСервис» и ООО «Агропродукт».

Изложенные обстоятельства позволяют заключить, что право требования уплаты долга по операциям между ООО «ТПК «Гранд» и ООО «ХимАгроСервис» не было уступлено от кредитора по денежному обязательству (ООО «ТПК «Гранд») в отношении должника общества (ООО «Агропродукт»), что исключает возможность осуществления последующего зачета требований между ООО «ХимАгроСервис» и ООО «Агропродукт».

При этом, так как ООО «ТПК «Гранд» не являлось стороной договора цессии № 1 от 29.12.2017 года, как и дополнительного соглашения к нему от 29.12.2017 года, право требования исполнения денежного обязательства ООО «Агропродукт» перед ООО «ХимАгроСервис» не могло быть уступлено обществом в отношении ООО «ТПК «Гранд» на основании указанного договора и дополнительного соглашения к нему, соответственно расчеты между ООО «ТПК «Гранд» и ООО «ХимАгроСервис» также не могли быть произведены указанным способом.

Ввиду изложенного, представленный обществом акт сверки взаимных расчетов между ООО «ХимАгроСервис» и ООО «Агропродукт» за период с января 2015 года по январь 2017 года сам по себе не является подтверждением осуществления расчетов между ООО «ХимАгроСервис» и ООО «ТПК «Гранд».

Более того, из материалов дела также не следует, что во исполнение п. 3.1 договора цессии № 1 от 29.12.2017 года, содержание которого не было изменено дополнительным соглашение от 29.12.2017 года, ООО «Агропродукт» (цессионарий) в отношении ООО «ХимАгроСервис») за полученное право требования были выплачены денежные средства в размере 28 045 600 рублей.

В то же время, ООО «ТПК «Гранд» не принимались какие-либо меры по защите нарушенного права, что подтверждается показаниями руководителя ООО «ХимАгроСервис» ФИО7 об отсутствии претензий в части оплаты приобретенных обществом товаров со стороны ООО «ТПК «Гранд» (протокол допроса № б/н от 11.03.2019 года, т. 5 л.д. 119-122).

Судом также установлено, что ООО «Агропродукт» обладало признаками организации, реальной хозяйственной деятельности не осуществляющей, а именно с 29.12.2016 года не представляло налоговую отчетность (справка № 40578-О от 20.07.2018 года), не имело открытых счетов в банке (справка № 40578-С от 20.07.2018 года), не обладало какими-либо экономическими ресурсами (индивидуальная карточка ООО «Агропродукт») и 23.11.2018 года исключено из ЕГРЮЛ, как фактически недействующее юридическое лицо (выписка из ЕГРЮЛ в отношении ООО «Агропродукт).

Дебиторская задолженности ООО «ХимАгроСервис» перед ООО «ТПК «Гранд» в размере 22 481 770 рублей, соответствующей цене приобретенных товарно-материальных ценностей, равно как и в размере 28 045 600 рублей, следующем из условий договора уступки прав обязанностей (цессии) № 1 от 29.12.2017 года, не отражена в бухгалтерском балансе ООО «ТПК «Гранд» по состоянию на 31.12.2017 года, 31.12.2018 года, 31.12.2019 года, согласно которому сумма дебиторской задолженности должников ООО «ТПК «Гранд» составляла 1 082 тыс. рублей, 1 296 тыс. рублей, 1 460 тыс. рублей соответственно.

Как указывалось выше, ООО «ТПК «Гранд» в последующем исключено из ЕГРЮЛ 06.08.2020 года, при этом обязанность ООО «ХимАгроСервис» по оплате долга перед ООО «ТПК «Гранд» в сумме 22 481 770 рублей, образовавшегося в результате неисполнения обязанностей покупателя по договорам купли-продажи от 03.08.2017 года, от 04.08.2017 года, от 15.08.2017 года, от 25.08.2017 года ООО «ХимАгроСервис» не была исполнена.

Изложенное позволяет заключить о фактическом отсутствии расчетов между обществом и ООО «ТПК «Гранд», а также формальном составлении ООО «ХимАгроСервис» документов, относящимся к расчетам с ООО «ТПК «Гранд» (содержание которых не соответствует существу заявленных им финансовых операций) с целью придания видимости совершения расчетов по спорным операциям.

В этой связи, также несостоятельны доводы заявителя о том, что реальность спорных операций подтверждается отсутствием претензий со стороны кредитных организаций при осуществлении ими функций в сфере противодействия легализации денежных средств полученных преступным путем, так как денежные расчеты в счет оплаты договоров купли-продажи от 03.08.2017 года, от 04.08.2017 года, от 15.08.2017 года, от 25.08.2017 года между ООО «ХимАгроСервис» и ООО «ТПК «Гранд» не производились.

Вопреки утверждению заявителя, отсутствие расчетов по оспариваемым операциям имеет правовое значение для оценки обоснованности полученной налоговой выгоды, так как отсутствие какого-либо встречного предоставления со стороны покупателя, при непринятии продавцом каких-либо мер по защите своего нарушенного имущественного интереса, является одним из признаков, свидетельствующих о фиктивности соответствующих сделок.

Указанное следует из правовой позиции, изложенной в п. 5 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», постановлении Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 № 17545/10 по делу № А56-2729/2010, согласно которой, несмотря на то, что законодательство о налогах и сборах не устанавливает в качестве обязательного условия для применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость оплату налогоплательщиком приобретенных товаров (работ, услуг), имущественных прав, относящиеся к ней обстоятельства имеют значение для оценки реальности соответствующих операций и установления их действительного экономического содержания.

Таким образом, установленные судом обстоятельства подтверждают отсутствие у контрагента общества объективной возможности приобрети и реализовать в отношении ООО «ХимАгроСервис» товарно-материальные ценности, при наличии у заявителя реальных поставщиков аналогичных товаров, а также опровергают реальность перемещения товара от контрагента общества к заявителю, свидетельствует о фактическом отсутствии расчетов по оспариваемым заинтересованным лицом операциям и представлении обществом в обоснование права на применение налоговых вычетов документов первичного бухгалтерского учета содержащих противоречивые сведения о хозяйственных операций между ООО «ХимАгроСервис» и ООО «ТПК «Гранд», что вне разумных сомнений свидетельствует о непричастности заявленного обществом контрагента к действительному исполнению перед ним операций по поставке средств удобрения и средства химической защиты растений.

Бремя доказывания проявления налогоплательщиком должной осмотрительности при совершении и исполнении сделок с лицом, не обладающим признаками осуществляющего реальную предпринимательскую деятельность хозяйствующего субъекта, возлагается на

налогоплательщика (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 № 307-ЭС19-27597 по делу № А42-7695/2017).

Из содержания оспариваемого решения следует, что к обществу не применены налоговые санкции по причине истечения установленных ст. 113 НК РФ сроков давности привлечения к налоговой ответственности.

Соответственно, для целей признания необоснованной налоговой выгоды, полученной ООО «ХимАгроСервис» по операциям с ООО «ТПК «Гранд» в форме неправомерного применения налоговых вычетов, достаточно установить осведомленность (виновность) заявителя о вмененном налоговом правонарушении в любой форме, а именно в виде непроявления осмотрительности при выборе ООО «ТПК «Гранд» в качестве контрагента либо в форме осознания действительного содержания операций между заявителем и его контрагентом по причине наличия отношений взаимозависимости, сговора на совершение противоправных действий и т.д.

Судом установлено, что ООО «ТПК «Гранд» обладало признаками организаций, реальной хозяйственной деятельности, не осуществляющей и не обладающей какими-либо экономическими ресурсами и при этом производящей уплату налогов в минимальном размере по причине совершения сделок преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей (ООО «ТПК «Гранд», ООО «Веллкомпани»).

Ввиду этого, в силу правовой позиции, отраженной в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 № 307-ЭС19- 27597 по делу № А42-7695/2017, бремя доказывания факта проявления осмотрительности при выборе в качестве контрагента, возлагается на ООО «ХимАгроСервис».

На основании правовой позиции судебных органов по условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта (постановление Высшего Арбитражного Суда РФ от 25.05.2010 № 15658/09, определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 № 307-ЭС19-27597 по делу № А42-7695/201).

Вместе с тем, заявителем не представлено каких-либо доказательств, подтверждающих наличие разумного делового обоснования в выборе в качестве контрагента ООО «ТПК «Гранд» при значительной цене договоров купли-продажи от 03.08.2017 года, от 04.08.2017 года, от

15.08.2017 года, от 25.08.2017 года, стоимость товарно-материальных ценностей по которым превышает стоимость аналогичных товаров с иными контрагентами (требование № 15228 от 04.10.2019 года, письмо исх. № 49 от 21.10.2019 года т. 12 л.д. 80-82).

Так, судом установлено и подтверждено материалами дела, что товарно-материальные ценности, а именно «Вертимек», «Регистран», «Атрикс», «Гелиос Экстра», «Гелиос» приобретены ООО «ХимАгроСервис» от ООО «ТПК «Гранд» по цене за единицу товара 4 661,02 рублей, 305,08 рублей, 566,1 рублей, 362,62 рублей, 254,28 рублей соответственно, что значительно превышает среднюю цену приобретения данных товаров от иных контрагентов общества (ООО «Агротэк», ООО ТД «Виа-Агро», ООО «ФЭС-Агро», ООО «Интерком», ООО «Щёлково Агрохим», ООО «Агрохимические технологии») равную 4 277,18 рублей, 242,26 рублей, 279,11 рублей, 229,34 рублей, 138,76 рублей соответственно.

Приобретение заявителем указанных товарно-материальных ценностей от ООО «ТПК «Гранд» по завышенной стоимости при отсутствии какого-либо разумного обоснования выбора данной организации, при прочих установленных судом обстоятельствах, также порочит деловую цель соответствующих сделок.

Не основано на нормах налогового законодательства утверждение заявителя о том, что произведя сопоставление стоимости тождественных товарно-материальных ценностей, приобретенных обществом от ООО «ТПК «Гранд» и от иных контрагентов, налоговый орган вышел за пределы определенных законом полномочий, так как данное обстоятельство приведено налоговым органом в обоснование необоснованности полученной обществом налоговой выгоды, а не являлось самостоятельным основанием для дополнительного определения размера налоговых обязательств общества по правилам главы 14.5 НК РФ.

Указанное согласуется с правовой позицией, изложенной в Обзоре практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой, если налоговым органом оспаривается соответствие отраженной в налоговом учете операции ее действительному экономическому смыслу, то многократное отклонение цены сделки от рыночного уровня может учитываться в качестве одного из признаков получения необоснованной налоговой выгоды в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, порочащими деловую цель сделки (взаимозависимость сторон сделки, создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции, использование особых форм расчетов и сроков платежей и т.п).

При этом вопреки доводам заявителя проверка им сведений справочного характера о контрагенте (отсутствие информации о контрагенте в общедоступных реестрах и базах данных

(ЕГРЮЛ, реестр дисквалифицированных лиц и т.д.) по своей сути подтверждающих лишь факт государственной регистрации контрагента в качестве юридического лица, не может являться проявлением необходимой степени осмотрительности по выбору контрагента согласно практике и условиям предпринимательского (профессионального) гражданского оборота (постановление ВАС РФ от 25.05.2010 № 15658/09, определение Верховного Суда РФ от 29.11.2016 № 305-КГ16-10399 по делу № А40-71125/2015, постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 25.09.2017 № Ф08-7073/2017 по делу № А53-31056/2016, постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 06.07.2016 № Ф08-4355/2016 по делу № А32-29291/2015, постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 30.10.2015 № Ф08-7948/2015 по делу № А32-6220/2014, постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 13.08.2015 № Ф08-5137/2015, по делу № А53-18142/2014, постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.11.2012 по делу № А53-21257/2011).

Таким образом, во всяком случае, налогоплательщик в результате не проявления осмотрительности при выборе в качестве контрагента ООО «ТПК «Гранд» должен был знать о его непричастности к исполнению заключенных с ним сделок, а также отсутствии экономического источника для применения налоговых вычетов.

В силу правовой позиции, содержащейся в постановлении Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 № 18162/09 по делу № А11-1066/2009 при отсутствии доказательств не совершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».

Так, совокупность установленных судом обстоятельств, относящихся к противоречивости представленных ООО «ХимАгроСервис» первичных документов, оформлению порядка расчетов по операциям с ООО «ТПК «Гранд» (которым не принимались меры по защите нарушенных имущественных прав), транспортировки товаров и ее документальному оформлению, а также отсутствию возможности у контрагента общества исполнитель обязательств перед налогоплательщиком по поставки заявленных товаров, при наличии у ООО «ХимАгроСервис» иных реальных поставщиков аналогичного имущества, позволяет заключить об осведомленности ООО «ХимАгроСервис» о том, что ООО «ТПК

«Гранд» в действительности не было причастно к исполнению оспариваемых операций, так и об отсутствии экономического источника для применения налоговых вычетов по соответствующими сделкам.

Оценивая указанные обстоятельства судом также учитываются показания свидетеля ФИО10, являвшейся бухгалтером ООО «ХимАгроСервис», которая пояснила, что первичные бухгалтерские документы ООО «ТПК «Гранд», ООО «Веллкомпани», ООО «Сервис Групп» и ООО «Агропродукт» передавались ей руководителем ООО «ХимАгроСервис» ФИО7, которым проставлялись в них подписи и печати (протокол допроса № б/н от 29.09.2020 года, т. 3 л.д. 17-24).

В обоснование выводов об отсутствии признаков согласованности действий и взаимозависимости между ООО «ТПК «Гранд» и ООО «ХимАгроСервис» заявитель указывает на показания допрошенной судом свидетеля ФИО9, которая не подтвердила наличие данных обстоятельств, так как в одно и то же время ей не оказывались бухгалтерские услуги ООО «ХимАгроСервис» и ООО «ТПК «Гранд», ООО «Веллкомпани» и ООО «Сервис Групп».

Вместе с тем, в ходе проведенного судом допроса свидетель показала, что до 3 квартала 2017 года ООО «Лазо», руководителем которой она является, оказывала бухгалтерские услуги в отношении ООО «ТПК «Гранд», ООО «Веллкомпани» и ООО «Сервис Групп», а в 3 квартале 2017 года свидетель являлась главным бухгалтером ООО «ХимАгроСервис».

Принимая во внимание установленные обстоятельства, а также показания свидетеля ФИО10, показания допрошенной судом свидетеля ФИО9 не подтвердившей наличие взаимозависимости между ООО «ТПК «Групп» и ООО «ХимАгроСервис», но являвшейся руководителем организации (ООО «Лазо»), оказывавшей бухгалтерские услуги ООО «ТПК «Гранд», ООО «Веллкомпани» и ООО «Сервис Групп», а позднее в проверяемом периоде (3 квартале 2017 года), являвшейся главных бухгалтером ООО «ХимАгроСервис», вопреки доводу заявителя, не опровергают факт осознания ООО «ХимАгроСервис» действительного содержания спорных операций.

При этом представленные в материалы дела доказательства подтверждают отсутствие экономического источника для применения обществом налоговых вычетов по операциям с ООО «ТПК «Гранд», наличие которого обусловлено неправомерным поведением контрагента в налоговой сфере.

Так, согласно сведениям книги покупок и книги продаж ООО «ТПК «Гранд» (т. 6 л.д. 88-89) за налоговый период 3 квартала 2017 года, сумма исчисленного к уплате налога на добавленную стоимость составила 20 281, 27 рублей (сумма исчисленного налога 10 135 606,84 рублей, сумма налоговых вычетов 10 125 325,57 рублей).

Как указывалось выше, основными контрагентами-поставщиками ООО «ТПК «Гранд» являлись ООО «Веллкомпани» и ООО «Торговая компания «Дон», обладающие признаками взаимозависимости с ООО «ТПК «Гранд» и организациями, не осуществляющими реальной хозяйственной деятельности, сумма операций с которыми равна 61 463 650 рублей и 3 281 741,1 рублей, что составляет 92,03 % и 4,91 % от общей стоимости приобретенных обществом товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Соответственно, минимальная сумма налога, исчисленная к уплате ООО «ТПК «Гранд», обусловлена применением налоговых вычетов по операциям с указанными организациями, которые являлись взаимозависимыми с ООО «ТПК «Гранд» и реальной хозяйственной деятельности не производили, что свидетельствует о несформированном экономическом источнике для применения налоговых вычетов по операциям ООО «ХимАгроСервис» с ООО «ТПК «Гранд», о чем налогоплательщик был осведомлен в силу изложенных выше обстоятельств.

Формальное отражение ООО «ТПК «Гранд» в составе налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость операций по реализации товаров и работ в отношении ООО «ХимАгроСервис», учитывая нереальность спорных хозяйственных операций и отсутствие формирования экономического источника для последующего применения налоговых вычетов по налогу ввиду заключения ООО «ТПК «Гранд» сделок преимущественно с субъектами предпринимательской деятельности, не осуществляющих реальной хозяйственной деятельности, также не свидетельствует о правомерности применения обществом налоговых вычетов по спорным операциям.

В связи с чем, подлежит отклонению довод налогоплательщика о возложении на ООО «ХимАгроСервис» неблагоприятный налоговых последствий совершения ООО «ТПК «Гранд» неправомерных действий в налоговой сфере, так как судом установлен факт совершения ООО «ХимАгроСервис» неправомерных действий, связанных с отражением в бухгалтерском и налоговом учете заведомо недостоверных для налогоплательщика сведений о фиктивных хозяйственных операциях (фактах хозяйственной жизни, фиктивных объектах бухгалтерского учета), что повлекло незаконное уменьшение суммы подлежащего уплате обществом налога на добавленную стоимость.

Таким образом, представленные в материалы дела доказательства подтверждают факт нарушение обществом положений ст. 54.1, 171, 172 НК РФ и необоснованность полученной обществом налоговой выгоды в виде примененных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по операциям с ООО «ТПК «Гранд» в 3 квартале 2017 года, что повлекло неправомерное занижение подлежащего уплате обществом налога и учитывая

установленную судом осведомленность общества о существе спорных операций и их налоговых последствий, образует признаки состава налогового правонарушения, предусмотренного п. 3 ст. 122 НК РФ.

При этом довод общества о правомерности, полученной обществом налоговой выгоды, основанный на оценке показаний руководителя ООО «ТПК «Гранд» ФИО4, как недостоверных, по причине совершения им действий, фактически подтверждающих его причастность к руководству ООО «ТПК «Гранд» (выдача доверенности на представление интересов ФИО5), а также отсутствии в ЕГРЮЛ соответствующей записи о недостоверности имеющихся в нем сведений, сам по себе не свидетельствует о действительном исполнении ООО «ТПК «Гранд» обязательств перед ООО «ХимАгроСервис», реальность которого опровергается представленными сторонами в материалы дела доказательствами.

Проверив утверждение заявителя о неверной оценке налоговым органом показаний допрошенных свидетелей, которая не соответствует их действительному содержанию, судом установлено, что изложенная налоговым органом в оспариваемом решении оценка свидетельских показаний является объективной и соответствует буквальному содержанию показаний допрошенных налоговым органом свидетелей. При этом показания свидетелей проверены судом, их содержание не только не опровергает выводы налогового органа, но напротив, подтверждает факт совершения обществом вмененных налоговых правонарушений.

Суд отклоняет довод общества о том, что выводы налогового органа о получении ООО «ТПК «Гранд» необоснованной налоговый выгоды основаны лишь на выявленных формальных противоречиях в документах первичного бухгалтерского учета и иных документах, составленных по спорным сделкам, так как представленные в материалы дела доказательства, относящиеся как к обстоятельствам ведения ООО «ТПК «Гранд» хозяйственной деятельности, так и непосредственного исполнения сделок с ООО «ХимАгроСервис», опровергают наличие у ООО «ТПК «Гранд» реальной возможности произвести действительное исполнение обязательств перед обществом.

Таким образом, суд приходит к выводу о том, что оспариваемое решение налогового органа соответствует нормам налогового законодательства, выводы, изложенные в данном решении, основаны на установленных в результате проведения налоговой проверки обстоятельствах, подтвержденных доказательствами, полученными в ходе осуществления мероприятий налогового контроля.

Нарушений налоговым органом существенных условий процедуры назначения, проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения ее материалов судом не установлено.

Доказательств обратного в материалы дела не представлено.

Согласно части 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

С учетом названных норм, суд приходит к выводу об отсутствии правовых оснований для удовлетворения заявления ООО «ХимАгроСервис».

руководствуясь статьями 167, 168, 169, 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

Р Е Ш И Л :

В удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью «ХимАгроСервис» г. Ставрополь, ОГРН <***>, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Ставропольскому краю от 10.03.2021 № 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 3 379 084 рубля и соответствующих сумм пени отказать.

Решение может быть обжаловано через Арбитражный суд Ставропольского края в Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня его принятия (изготовления в полном объеме) и в Арбитражный суд Северо – Кавказского округа в двухмесячный срок со дня вступления в законную силу при условии, что решение было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Судья Д.Ю. Костюков