Решение от 10 февраля 2020 г. по делу № А74-18344/2018

АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ ХАКАСИЯ

Именем Российской Федерации
Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А74-18344/2018
10 февраля 2020 года
г. Абакан


Резолютивная часть решения объявлена 4 февраля 2020 года. Решение в полном объёме изготовлено 10 февраля 2020 года.

Арбитражный суд Республики Хакасия в составе судьи Н.М. Зайцевой,

при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания ФИО1, рассмотрел в открытом судебном заседании дело по заявлению

общества с ограниченной ответственностью «Фортуна» (ИНН <***>, ОГРН <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия (ИНН <***>, ОГРН <***>)

о признании частично незаконным решения от 29 июня 2018 года № 25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В судебном заседании принимала участие

от заявителя – ФИО2 на основании доверенности от 24.04.2019 № 1 (т11 л40), паспорт.

Общество с ограниченной ответственностью «Фортуна» (далее – общество, ООО «Фортуна») обратилось в арбитражный суд с заявлением (с учётом уточнения, т11 л122) о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия (далее – налоговый орган) от 29.06.2018 № 25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления сумм налога на добавленную стоимость: 95895 руб. 10 коп. (по контрагенту ООО «Колос»), 43.636 руб. 36 коп. (по контрагенту ООО «ФИО6 +»), 28.700 руб. (по контрагенту ООО «Маслосоюз»); доначисления налога на прибыль организаций в сумме 225.609 руб.; начисления штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме 16.823 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 26.177 руб. 60 коп.

В судебное заседание налоговый орган уполномоченного представителя не направил, несмотря на то, что в силу части 1 статьи 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации был надлежащим образом извещён о месте и времени судебного заседания.

Арбитражный суд, руководствуясь частью 3 статьи 156, частью 2 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, рассмотрел дело в отсутствие представителя налогового органа. В ходе рассмотрения дела представитель налогового органа просил в удовлетворении требования отказать по основаниям, изложенным в отзыве на заявление и дополнениях к нему (т5 л140, т9 л27, 31, т11 л3, 43, 63, 71, т12 л1, 27).

В судебном заседании представитель общества поддержал заявленное требование, по основаниям, изложенным в заявлении и дополнениях к нему (т1 л6, т9 л3, 16, т10 л139, т11 л10, 19, 29, 34, 36, 66, 78, 95, 102, т13 л133).

Заслушав представителя заявителя, исследовав материалы дела, арбитражный суд установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью «Фортуна» зарегистрировано в качестве

юридического лица 31.08.2009 Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы

№ 1 по Республике Хакасия (т1 л91).

Налоговым органом на основании решения от 17.08.2017 № 36 (т2 л37) проведена выездная налоговая проверка ООО «Фортуна» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налогов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016. Решение от 17.08.2017 № 36 направлено в адрес налогоплательщика по телекоммуникационным каналам связи и получено 18.08.2017.

Решениями от 28.08.2017 № 36/1, от 05.10.2017 № 36/3, от 13.12.2017 № 34/5, от 26.01.2018 № 36/7 выездная налоговая проверка общества приостанавливалась в связи с необходимостью истребования документов у контрагентов налогоплательщика (т11 л127, 130, 134, 138).

Решениями от 04.10.2017 № 36/2, от 22.11.2017 № 36/4, от 23.01.2018 № 36/6, от 22.03.2018 № 36/8 выездная налоговая проверка общества возобновлялась (т11 л129, 132, 136, 140).

13.04.2018 налоговым органом составлена справка о проведённой выездной налоговой проверке, которая вручена уполномоченному представителю общества (т2 л123).

По результатам выездной налоговой проверки 24.05.2018 составлен акт № 25, который вручен уполномоченному представителю общества 25.05.2018 (т2 л43).

Извещением от 24.05.2018 № 1267 (т14 л37) общество уведомлено о том, что 27.06.2018 в налоговом органе состоится рассмотрение материалов налоговой проверки. Указанное извещение вручено уполномоченному представителю общества 22.06.2018.

Обществом представлены возражения на акт проверки (т8т л92).

27.06.2018 в присутствии руководителя и представителей общества состоялось рассмотрение материалов проверки и представленных возражений.

Извещением от 27.06.2018 № 1272 общество уведомлено о том, что 29.06.2018 в налоговом органе состоится рассмотрение материалов налоговой проверки (т2 л39). Указанное извещение вручено уполномоченному представителю общества 27.06.2018.

Материалы выездной налоговой проверки и представленные возражения рассмотрены заместителем начальника налогового органа 29.06.2018 в присутствии представителей общества. По результатам рассмотрения налоговым органом вынесено решение от 29.06.2018 (т1 л25) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного: пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания штрафа за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в размере 17.506,10 руб., налога на прибыль организаций в размере 4.255,10 руб. (в том числе в ФБ – 1.555,70 руб., в бюджет субъектов РФ – 2.699,40 руб.).

Решением обществу доначислены: НДС в сумме 175.061 руб., налог на прибыль организаций в сумме 225.609 руб. (в том числе в ФБ – 22.560 руб., в бюджет субъектов РФ – 203.049 руб.). В соответствии со статьёй 75 НК РФ ООО «Фортуна» за несвоевременную уплату налогов начислены пени: по НДС в размере 26 917,27 руб., по налогу на прибыль организаций в размере 310,11 руб. (в том числе в ФБ - 104,25 руб., в бюджет субъектов РФ - 205,86 руб.).

Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.06.2018 № 25 вручено уполномоченному представителю общества 06.07.2018 (т2 л42).

Общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия с апелляционной жалобой на решение налогового органа № 25 (т8 л156).

Управлением Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия 08.10.2018 принято решение № 124 (т1 л97) об оставлении без удовлетворения апелляционной жалобы.

Полагая, что решение от 29.06.2018 № 25 является частично незаконным, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Дело рассмотрено по правилам главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ).

Срок для обращения в арбитражный суд с заявлением, установленный частью 4 статьи 198 АПК РФ, обществом соблюдён.

Оценив в совокупности по правилам статьи 71 АПК РФ все имеющиеся в материалах дела документы, пояснения представителей лиц, участвующих в деле, арбитражный суд пришёл к следующим выводам.

Согласно части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания законности принятия оспариваемого решения, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли указанное решение (часть 1 статьи 65, часть 5 статьи 200 АПК РФ).

С учётом положений статей 89, 100, 101 НК РФ арбитражный суд считает, что обжалуемое решение принято уполномоченным должностным лицом налогового органа.

Заявитель считает, что налоговым органом допущены следующие нарушения

процедуры проведения проверки:

1) В период приостановления выездной налоговой проверки налоговым органом были

направлены поручения и истребованы документы (информация) от следующих лиц:

- поручение в Межрайонную ИФНС России № 14 по Новосибирской области от

26.01.2018 года № 32813 ФИО3

- поручение ИФНС России по Октябрьскому району г. Красноярска от 19.12.2017

№ 32365 ФИО4

- поручение в Межрайонную ИФНС России № 10 по Красноярскому краю от 19.12.2017

года № 32362 ФИО5

2) За переделами налоговой проверки (справка вручена 13.04.2018) были направлены

запросы и получены ответы:

- поручение в ИФНС России по Ленинскому району г.Самары от 13.04.2018 № 33409

ООО «Доминанта» (ответ от 16.05.2018 года исх. № 12-25/51844 от 16.05.2018)

- поручение Межрайонную ИФНС России № 15 по Алтайскому краю от 13.04.2018

№ 33408 ООО «ФИО6 +» (ответ от 14.05.2018 года исх. № 15-29/18364 от 14.05.2018)

- поручение в Межрайонную ИФНС № 7 по Саратовской области № НФ-14-19/04511@

от 13.04.2018 ООО «Новоойл» (в стадии исполнения)

- поручение Межрайонную ИФНС № 15 по Алтайскому краю № НФ-14-19/04508 @ от

13.04.2018 ООО «ФИО6 +» (ответ исх. № 15-29/05848дсп@ от 04.05.2018 года)

- поручение в Межрайонную ИФНС России по Промышленному району г.Оренбурга

№ НФ-14-19/01510@ от 13.04.2018 ООО «Агролига» (в стадии исполнения).

- поручение в ИФНС Росси по Нижнегородскому району г.Нижнего Новгорода № НФ-

1419/04509@ от 13.04.2018 ООО «Маслосоюз» (в стадии исполнения).

- проведен допрос ФИО7 Протокол допроса № 1024 от 04.05.2018 - проведен допрос ФИО8 Протокол допроса № 2395-п от 04.05.2018.

- проведён допрос ФИО9 Протокол допроса от 11.05.2018

- проведён допрос ФИО3 Протокол допроса № 85 от 25.04.2018.

По мнению заявителя, истребованные налоговым органом сведения после истечения

установленных сроков, не могут быть учтены налоговым органом при рассмотрении

материалов налоговой проверки.

Кроме того, заявитель считает, что налоговым органом нарушен общий срок приостановления выездной налоговой проверки, установленный в 6 месяцев, согласно статье 89 НК РФ. Нарушена также процедура вручения решения № 36 о назначении выездной налоговой проверки от 17.08.2017, поскольку по ТКС в виде обычной рассылки в адрес ООО «Фортуна» 18.08.2017 налоговым органом направлено указанное решение.

Арбитражный суд, оценив указанные выше доводы заявителя, отклоняет их по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.

В случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа.

В соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию).

В соответствии с пунктом 9 статьи 89 НК РФ на период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой.

Вместе с тем приостановление выездной проверки не означает прекращения налоговым органом в этот период всех мероприятий налогового контроля.

Согласно пункту 9 статьи 89 НК РФ в период приостановления выездной налоговой проверки не допускаются получение объяснений налогоплательщика и допрос его сотрудников. В то же время налоговые органы не лишены права осуществлять действия вне территории (помещения) налогоплательщика, если они не связаны с истребованием у него документов (пункт 26 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»).

Из материалов дела следует, что налоговым органом не осуществлялось истребование документов у налогоплательщика, а также не осуществлялись действия на территории (в помещении) налогоплательщика в период приостановления выездной налоговой проверки.

Следовательно, направляя поручения об истребовании документов (информации), касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), в налоговый орган по месту учёта лица, у которого должны быть истребованы указанные документы (информация) в период приостановления выездной налоговой проверки в рамках статьи 93.1 НК РФ, налоговый орган не нарушил положения пункта 9 стати 89 НК РФ, а также права и законные интересы налогоплательщика.

Пунктом 8 статьи 89 НК РФ предусмотрено, что срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведённой проверке.

Согласно пункту 15 статьи 89 НК РФ в последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий обязан составить справку о проведённой проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки её проведения, и вручить её налогоплательщику или его представителю.

Следовательно, день составления справки о проведённой проверке является последним днём проведения проверки.

Положения статей 89 и 93.1 Кодекса не содержат запрета на истребование документов (информации) о налогоплательщике или информации о конкретных сделках в последний день проведения налоговой проверки.

Как следует из материалов дела, налоговым органом в пределах срока проверки, в день составления справки об окончании выездной налоговой проверки, то есть 13.04.2018 были направлены поручения об истребовании документов (в отношении ООО «Доминанта», ООО «ФИО6 +», ООО «Новоойл», ООО «Агролига», ООО «Маслосоюз») и поручения о допросе свидетелей ФИО7, ФИО8, ФИО9, при этом поручение о допросе свидетеля ФИО10 направлено 19.02.2018, то есть в ходе проверки (т14).

Соответственно, полученные ответы и протоколы допросов являются допустимыми доказательствами по делу, так как положения статей 89 и 90, 93.1 НК РФ не содержат запрет на проведение определённых контрольных мероприятий в день окончания проверки.

Кроме этого, в оспариваемом решении имеется ссылка на полученные ответы и указанные протоколы и приведены ответы допрашиваемых лиц, спорные документы вручены обществу в связи с чем, налоговый орган правомерно исследовал представленные ответы и протоколы допросов в совокупности с другими представленными в материалы дела доказательствами.

Пунктом 6 статьи 89 НК РФ установлено, что выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлён до четырёх месяцев, а в исключительных случаях - до шести.

Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведённой проверке (пункт 8 статьи 89 НК РФ).

В соответствии с пунктом 9 статьи 89 НК РФ приостановление и возобновление проведения выездной налоговой проверки оформляются соответствующим решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего указанную проверку. Общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать шесть месяцев. В случае, если проверка была приостановлена по основанию, указанному в подпункте 2 настоящего пункта, и в течение шести месяцев налоговый орган не смог получить запрашиваемую информацию от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации, срок приостановления указанной проверки может быть увеличен на три месяца.

Как следует из материалов дела, выездная налоговая проверка начата 17.08.2017 и закончена 13.04.2018, то есть срок проверки составляет менее 8 месяцев, что соответствует положениям статьи 89 НК РФ.

Также подлежат отклонению довод заявителя о нарушении налоговым органом процедуры вручения решения от 17.08.2017 № 36 о назначении выездной налоговой проверки по средствам ТКС.

Налоговый кодекс (статья 89 НК РФ) не устанавливает каких-либо ограничений на порядок ознакомления с решением о проведении выездной налоговой проверки и не содержит ограничений на способ направления решения о проведении выездной налоговой проверки.

Таким образом, ознакомление общества с решением о проведении выездной налоговой проверки путём направления его по средствам ТКС не является нарушением процедуры проверки и не нарушает его права и законные интересы.

Учитывая вышеизложенное, доводы общества об использовании налоговым органом при рассмотрении результатов проверки и составлении акта недопустимых доказательств и нарушении процедуры проведения выездной налоговой проверки, подлежат отклонению.

По вопросу о соответствии решения налогового органа закону или иному

нормативному правовому акту арбитражный суд пришёл к следующим выводам.

В статье 57 Конституции Российской Федерации определено, что каждый обязан

платить законно установленные налоги и сборы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны своевременно и в полном размере уплачивать налоги, вести бухгалтерский учёт, составлять отчёты о финансово-хозяйственной деятельности, представлять налоговым органам необходимые для исчисления и уплаты налогов документы и сведения.

Согласно статье 143 НК РФ общество является плательщиком НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьёй 166 Кодекса, на установленные настоящей статьёй налоговые вычеты.

Пунктом 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Условия применения налоговых вычетов при исчислении НДС определены пунктом 1 статьи 172 НК РФ, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьёй 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьёй, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учёт указанных товаров (работ, услуг) с учётом особенностей, предусмотренных названной статьёй, и при наличии соответствующих первичных документов.

Следовательно, документальное обоснование права на налоговый вычет сумм НДС, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике.

Из содержания положений главы 21 НК РФ, регулирующей порядок применения вычетов по НДС по операциям, связанным с приобретением товаров (работ, услуг), следует, что такие вычеты могут быть применены налогоплательщиком только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтверждённых документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ

«О бухгалтерском учёте» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учётным документом.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Предусмотренные статьёй 169 НК РФ требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 Постановления от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53) разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для её получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачёт) или возмещение налога из бюджета.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пунктах 4 и 5 вышеназванного Постановления также разъяснил, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды может свидетельствовать отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

В Определении от 05.03.2009 N 468-О-О Конституционный Суд Российской Федерации указал, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, на основании которых претендует на получение налоговых вычетов, несёт риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.

Налогоплательщик, в соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ, не освобождён от доказывания правомерности применения налоговых вычетов и требований о возмещении налога на добавленную стоимость из бюджета. При этом налогоплательщик должен представить пакет документов, который исключает различные противоречия и сомнения как с формальной точки зрения (оформление), так и фактической (осуществление финансово- хозяйственных операций).

Таким образом, для правомерности применения налоговых вычетов по НДС налогоплательщик должен представить документы, достоверно подтверждающие обстоятельства, с которыми НК РФ связывает правовые последствия.

Из анализа указанных норм также следует, что признание заявленных вычетов по НДС, возможно лишь при наличии реального осуществления хозяйственных операций, а обоснованность налоговых вычетов, заявленных налогоплательщиком, должна быть подтверждена соответствующими первичными документами, отвечающими требованиям достоверности.

Из разъяснений, содержащихся в пунктах 3, 4, 5 Постановления № 53 следует, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путём совершения других предусмотренных или не запрещённых законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтверждённые доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учётом времени, места нахождения имущества или объёма материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учёт для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида

деятельности также требуется совершение и учёт иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведён в объёме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учёта.

Как усматривается из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что налогоплательщиком необоснованно заявлены налоговые вычеты по НДС по счетам-фактурам, выставленным ООО «Колос», ООО «ФИО6 +», ООО «Маслосоюз».

В качестве основания неправомерности применения налоговых вычетов по НДС по данным поставщикам товаров налоговым органом указано на недостоверность сведений в первичных учётных документах, отсутствие реальных хозяйственных операций со спорными контрагентами, а также на отсутствие должной осмотрительности при заключении сделок со спорными контрагентами.

ООО «Колос», г. Новосибирск.

ООО «Фортуна» включило в состав налоговых вычетов за 2 квартал 2015 года сумму НДС в размере 95.895,10 руб. по счетам-фактурам (от 18.05.2015 № 35, от 21.05.2015 № 36), полученным от ООО «Колос» (т5 л98).

На требование налогового органа от 30.11.2017 № 2 (т2 л143) о представлении документов (информации) ООО «Фортуна» по взаимоотношениям с ООО «Колос», представлены: договор поставки от 06.05.2015 б/н (т5 л102); счета-фактуры от 18.05.2015

№ 35, от 21.05.2015 № 36 (т5 л98, 99); товарные накладные от 18.05.2015 № 35, от 21.05.2015

№ 36 (т5 л90, 97), транспортная накладная б/н по заявке от 16.05.2015 (т5 л87), платёжное поручение № 508 от 19.05.2015 на оплату транспортных услуг (т5 л89), транспортная накладная б/н по заявке от 21.05.2015 (т5 л92), акт № 558 от 22.05.2018 (т5 л94), пояснения водителя ФИО11 от 21.05.2015 (т5 л96), фото кабины автомобиля MAN гос. рег. знак р100кв22 (т14 л20); приходные ордера от 18.05.2015 № 429, от 21.05.2015 № 441 (т5 л100, 101).

Как установлено в ходе налоговой проверки, между ООО «Фортуна» (покупатель) в лице директора ФИО12 и ООО «Колос» в лице генерального директора ФИО13 заключён договор поставки от 06.05.2015 б/н (т5 л102), во исполнение которого поставщик принял на себя обязательство передать покупателю товар - семена подсолнечника: сорт «кулундинец», урожай 2014 года.

По условиям договора (пункты 2.1, 2.3, 2.5, 3.1) покупатель направляет поставщику заявку, в которой указывает объем предполагаемой к поставке товара, вид транспорта, на котором будет осуществляться поставка, и место получения товара. Поставка товара осуществляется автомобильным транспортом силами поставщика за счёт покупателя. Местом доставки товара является <...>. Поставщик приступает к поставке товара в течение пяти дней с момента получения от покупателя заявки. Оплата товара осуществляется путём перечисления на расчётный счёт предоплаты в размере 100%.

ООО «Фортуна» произведена оплата ООО «Колос» за семена подсолнечника 07.05.2015 в сумме 780 000 руб. (т5 л85) за 9-11 дней до отгрузки первой партии товара и 18.05.2015 в сумме 274 846 руб. (т5 л86).

В ходе мероприятий налогового контроля в отношении вышеуказанного контрагента налоговым органом установлены следующие обстоятельства.

1) Согласно информации, содержащейся в базе данных федерального информационного ресурса (далее - ФИР), а также программного комплекса информационно- аналитической работы АИС «Налог-3», установлено:

- ООО «Колос» существовало непродолжительный период времени до заключения договора поставки с ООО «Фортуна»: зарегистрировано 10.02.2015 в Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Новосибирска (договор заключён 06.05.2015. 21.03.2018 принято решение о предстоящем исключении недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ (т5 л38);

- основной вид деятельности ООО «Колос» - торговля оптовая зерном, необработанным табаком, семенами и кормами для сельскохозяйственных животных;

- по юридическому адресу (<...>) организация не находится, о чём свидетельствует акт обследования от 17.03.2016, полученный в ходе ранее проводимых мероприятий налогового контроля (т5 л36). Налогоплательщик не представил доказательств, опровергающих достоверность сведений, установленных налоговым органом в ходе осмотра;

- учредителем и руководителем ООО «Колос» с момента регистрации по настоящее время является ФИО14, которая являлась учредителем еще в 4 организациях, руководителем - ещё в 3 организациях (т14);

- среднесписочная численность ООО «Колос» на 01.01.2016 год - 1 человек (т9 л109), сведения о доходах по форме 2-НДФЛ не представлены (т9 л93).

- согласно ФИР «Риски» (т9 л108) ООО «Колос» присвоены следующие критерии рисков: непредставление бухгалтерской отчётности (с 01.07.2016), непредставление налоговой отчётности (с 01.01.2016), отсутствие расчётных счетов (с 10.08.2015), наличие только операций по купле-продаже товаров с низкой рентабельностью (с 01.04.2015), отсутствие работников и лиц, привлечённых по договорам гражданско-правового характера (с 10.02.2015);

- у ООО «Колос» отсутствуют имущество и транспортные средства (т9 л110-112); декларации по транспортному и земельному налогам, налогу на имущество организаций ООО «Колос» не представляло, бухгалтерская отчётность ООО «Колос» не представлялась (т9 л110);

- согласно выпискам по расчётным счетам ООО «Колос» за 2015 год (т5 л47, 83) выплаты за аренду офисных, производственных, складских помещений, электро-, водо-, теплоснабжение, услуги связи, другие коммунальные платежи, рекламу не производились. Открытые расчётные счета в 2015 году закрыты в этом же году (28.05.2015, 13.11.2015).

На основании изложенного налоговый орган пришёл к выводу, что у ООО «Колос» отсутствовали необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности: в силу отсутствия управленческого, технического персонала, имущества, складских помещений, транспортных средств, необходимых, в частности, для исполнения заключённого с ООО «Фортуна» договора.

В ходе рассмотрения дела налоговым органом представлены сведения (т10 л121), что ООО «Колос» исключено из ЕГРЮЛ 12.07.2018 на основании пункта 2 статьи 21.1 ФЗ от 08.08.2001 № 129-ФЗ.

2) Налоговая отчётность ООО «Колос» не характерна для субъекта, осуществляющего реальную хозяйственную деятельность (т5 л15).

В результате исследования предоставленных расчётов по налогу на прибыль организаций за 6 и 9 месяцев 2015 года установлено, что расходы, заявляемые ООО «Колос» в налоговой декларации, составили 99,89% от доходов.

Декларация по итогам 2015 года не представлена.

Установлено, что сумма исчисленного налога на прибыль организаций за 9 месяцев 2015 года составила 32.207 руб. при сумме доходов 151.290.032 руб., то есть 0,02% от доходов, суммы внереализационных доходов и расходов равны нулю, что не характерно для организаций, осуществляющих реальную финансово-хозяйственную деятельность.

За 2 квартал 2015 года НДС исчислен с реализации (по 10 и 18%) в размере 5.651.438 руб., сумма налоговых вычетов составила 5.622.879 руб.

К уплате в бюджет сумма налога исчислена в размере 28.559 руб., что составляет 0,51% от налога, исчисленного с реализации. ООО «Колос» налоговые декларации по НДС за 1 и 4 кварталы 2015 года представлены с нулевыми показателями, за остальные периоды 2015 года - исчислены минимальные суммы налогов, за 2016 и последующие годы декларации не представлены.

Налоговые вычеты по НДС составляют более 99 % от суммы исчисленного налога.

Таким образом, ООО «Колос» исчислены минимальные суммы налогов, бухгалтерская отчётность не представлена, налоговая отчётность ООО «Колос» представлена частично, составлена формально, не характерна для отчётности организации, ведущей реальную финансово-хозяйственную деятельность. Приведённые соотношения показателей характерны для организаций, созданных с целью осуществления транзитных платежей. А именно, организаций «посредников» в цепочке, образованной для оказания хозяйствующим субъектам услуг по увеличению расходов и налоговых вычетов по НДС.

Согласно сведениям, имеющимся в Межрайонной ИФНС России № 1 по Республике Хакасия (ПК «АСК НДС-2»), ООО «Колос» представлены декларации по НДС за 1 и 4 квартал 2015 года с нулевыми показателями, за 2 и 3 кварталы 2015 года с приложением электронных книг покупок и книг продаж. ООО «Колос» не заявило в книге продаж счетов- фактур, выставленных в адрес ООО «Фортуна», следовательно, по рассматриваемой сделке не сформирован источник НДС.

3) Согласно выпискам по расчётным счетам за 2015 год (т5 л47), ООО «Колос» осуществляло перечисления на приобретение с/х продукции с НДС в сумме 2.294.378 руб. (1,31%): в адрес ТД «Лига» на 2.293.049 руб. (по договору от мая 2015 года; договору от 16, 15 июня 2015 года - позже даты выставления счетов-фактур ООО «Колос» в адрес ООО «Фортуна»), и ООО «Зерно Алтая» на 1.329 руб. (по договору от 10.11.2015 - позже 2 квартала 2015 года).

Кроме этого, ООО «Колос» в книге покупок за 2 квартал 2015 года (т5 л137) не заявляло счета-фактуры на вычет по контрагентам ТД «Лига» и ООО «Зерно Алтая».

По взаимоотношениям ООО «Колос» с ООО «Нива Сибири» установлено, что ООО «Нива Сибири» перечислило в адрес ООО «Колос» денежные средства в размере 4.852.437 руб. с основанием платежа «за с/х продукцию, в т.ч. НДС 10%», перечисления денежных средств от ООО «Колос» в адрес ООО «Нива Сибири», а также ООО «Алтайская энергетическая компания» (заявленные ООО «Колос» на вычет в декларациях по НДС) не установлено.

При анализе операций по расчётным счетам установлено, что денежные средства перечислялись в ООО «Эверест» по основанию платежа «перечисление заёмных средств» на сумму 1 220,6 тыс. руб., ИП ФИО15 на сумму 1813,8 тыс. руб., при этом возвраты перечисленных денежных средств не производились.

Таким образом, 97,78 % перечисленных с расчётных счетов ООО «Колос» денежных средств списаны без НДС, оплата в адрес контрагентов - поставщиков, заявленных в декларации по НДС на вычет, не производилась. В связи с чем, налоговый орган пришёл к выводу, что имело место совершение операций с товаром, который не приобретался (ООО «Колос» не отразило в книге продаж счета-фактуры, представленные на проверку ООО «Фортуна»; оплата в адрес контрагентов-поставщиков, заявленных в декларации по НДС на вычет, не производилась).

4) При исследовании обстоятельств доставки товара, налоговым органом установлено следующее.

Представленные на проверку ООО «Фортуна» документы по взаимоотношениям с ООО «Колос» (договор, счета-фактура, товарная накладная, транспортная накладная) подписаны со стороны ООО «Колос» - ФИО16 (графы «руководитель организации», «отпуск груза разрешил», «главный (старший) бухгалтер», «отпуск груза произвел»), со стороны ООО «Фортуна» договор подписан ФИО13, товарные и товарно-транспортные накладные - главным бухгалтером ФИО17 (графы «груз принял» и «груз получил» товарной накладной, графа «продукцию по массе, качеству и ассортименту принял»), графы «подпись водителя» транспортных накладных - водителями Кончуковским и ФИО11, графа «принял» приходного ордера - кладовщиком ФИО18

С целью установления фактических обстоятельств поставки товара налоговым органом направлено в адрес Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району

г. Новосибирска поручение от 07.02.2018 № 6326 о допросе свидетеля руководителя ООО «Колос» Смирновой (Чернигиной) А.И. Указанное поручение не выполнено в связи с неявкой свидетеля на допрос (т5 л1).

Налоговым органом также направлялось поручение в ИФНС России по Октябрьскому району г. Новосибирска от 28.08.2017 № 30922 об истребовании документов (информации) у ООО «Колос» по взаимоотношениям с ООО «Фортуна».

Согласно ответу ИФНС России по Октябрьскому району г. Новосибирска от 03.10.2017 № 14-26/70862 на требование о предоставлении документов (информации), направленное в адрес налогоплательщика, документы не представлены. Операции по расчётному счёту приостановлены, контактные телефоны отсутствуют, организация обладает признаками «проблемного» налогоплательщика (т5 л133).

Таким образом, ООО «Колос» документально не подтвердило реализацию товаров в адрес ООО «Фортуна». Руководитель ООО «Колос» уклонился от явки на допрос в качестве свидетеля для подтверждения взаимоотношений с ООО «Фортуна».

Согласно транспортным накладным (т5 л87,92), доставку осуществляли водители ФИО19 (перевозчик ИП ФИО3, автомобиль находится в его собственности) и ФИО11 на собственном автомобиле (перевозчик ООО «Автоимидж»).

При анализе документов (т5 л113), полученных от ООО «Автоимидж», установлено, что ООО «Автоимидж» оказаны транспортные услуги по маршруту Барнаул-Абакан 14.05.2015, 22.05.2015; по маршруту Ключи-Абакан 25.11.2015.

При этом согласно транспортной накладной от 21.05.2015, в которой перевозчиком указан ООО «Автоимидж», приём груза от ООО «Колос» осуществлялся по адресу: Алтайский край, Ключевский район, с. Ключи 21.05.2015.

Согласно сведениям, имеющимся в налоговом органе, в 2015 году ООО «Автоимидж» не представляло сведения о доходах 2 НДФЛ на ФИО11, указанного в транспортной накладной от 21.05.2015 в качестве водителя.

В целях определения фактических обстоятельств поставки товаров в Межрайонную ИФНС России № 8 по Алтайскому краю, Межрайонную ИФНС России № 14 по Новосибирской налоговым органом направлены поручения на допрос свидетелей: водителя ФИО11 от 20.02.2018 № 6430 (т5 л128), ФИО19 от 19.02.2018 № 6426 и собственника транспортного средства ФИО3 от 19.02.2018 № 6428 (т5 л7).

Межрайонной ИФНС России № 8 по Алтайскому краю направлено уведомление о невозможности допроса свидетеля ФИО11 (т14 л40) , Межрайонной ИФНС России № 14 по Новосибирской области - свидетеля ФИО19 от 05.03.2018 № 548, в связи с неявкой (т14 л39).

Межрайонной ИФНС России № 14 по Новосибирской области произведён допрос свидетеля ФИО3 (протокола допроса от 25.04.2018 № 85), который сообщил, что в 2014-2016 годах он являлся индивидуальным предпринимателем, осуществлял перевозку грузов, в отношении которой применялась система налогообложения ЕНВД, для перевозки грузов привлекались водители по трудовым договорам и договорам найма, которым предоставлялись транспортные средства по договорам аренды. ООО «Колос» и ФИО14 (директор и учредитель ООО «Колос») свидетелю не знакомы. ФИО19 свидетелю знаком, свидетель является работодателем ФИО19, в том числе являлся в 2015 году. ФИО19 перевозку груза в адрес ООО «Фортуна» не осуществлял от ИП ФИО3 Расстояние от с. Ключи до г. Абакана свидетелю неизвестно. ФИО19 за перевозку груза для ООО «Фортуна» оплату от ИП ФИО3 не получал.

Таким образом, перевозчик ИП ФИО3 подтвердил, что ФИО19 являлся работником ИП ФИО3 в 2015 году, при этом указал, что перевозка груза в адрес ООО «Фортуна» ФИО19 не осуществлялась.

Опрошенная в качестве свидетеля главный бухгалтер ООО «Фортуна» ФИО17 (протокол допроса от 12.04.2018) (т3 л30) пояснила, что доставка товара производилась из

Алтайского края. Где фактически располагались офисные, складские, производственные, торговые площади ООО «Колос» Григорьевой Е.С. не известно. Свидетель указала, что поиском транспортных средств для доставки товаров от ООО «Колос» занималось ООО «Фортуна», доставка осуществлялась транспортными компаниями за счёт ООО «Фортуна» (при этом по условиям заключённого договора между ООО «Колос» и ООО «Фортуна» поставка осуществляется автомобильным транспортном силами поставщика за счёт покупателя, в представленных документах в качестве перевозчика указан ИП Бухмиллер Б.Е.). Отгрузка товаров производилась из с. Ключи Алтайского края.

Между тем в представленных документах отсутствуют номера домов и название улиц адреса отгрузки товаров. Переписка о направлении такой информации водителям об адресе погрузки налоговому органу не представлена, в акте оказанных услуг ООО «Автоимидж» указаны транспортные услуги «Барнаул-Абакан», а не с. Ключи.

Кроме этого, согласно пояснениям ФИО17 при оприходовании приобретённых у ООО «Колос» товаров на склад составлялся документ «Накладная на оприходование товара на склад», при направлении в производство - «Накладная на перемещение». Вместе с тем указанные документы не представлены налоговому органу в ходе налоговой проверки.

В целях определения фактических обстоятельств поставки товаров произведён допрос свидетеля ФИО18 (протокол допроса свидетеля от 13.04.2018) (т3 л19). Свидетель указала, что в период с августа 2014 по май 2016 года работала в должности кладовщика в ООО «Фортуна». При поступлении товаров от поставщиков заполняла от руки приходную фактуру с указанием количества мешков и веса, подписывала её и передавала в бухгалтерию лично, т.к. бухгалтер товары с неё не принимала, сопроводительные документы по товару в бухгалтерию относил мастер (или начальник цеха - должность не помнит): обычно это были ФИО20 или ФИО21. Семечки привозили с.Алтая и ещё откуда-то, названия поставщиков не помнит. При представлении для визуального осмотра документов «приходный ордер» от 18.05.2015 № 429 и от 21.05.2015 № 441 указала, что подчерк похож на её, однако свидетель не помнит, чтобы подписывала документы «Приходный ордер», форма документа «приходный ордер» не кажется ей знакомой. ТМЦ (сырье и материалы) принимала на складе от водителей. Проверку того, от какого поставщика поступил товар, не проводила; при приёмке сырья и материалов сверяла по количеству. При приёме семян подсолнечника от поставщиков сверяла сведения о количестве мест из товарной накладной с количеством мешков (должно совпадать). С водителями при приёме товаров разговаривала, но ФИО их не спрашивала. Не может пояснить по названию поставщика как осуществлялась доставка, так как уже не помнит названия фирм.

При исследовании показаний свидетелей ФИО17 и ФИО18 налоговым органом установлено, что указанные свидетели дали противоречивые показания, отдельные детали показаний противоречат фактам объективной действительности, устранить установленные при анализе документов противоречия в сведениях по взаимоотношениям с ООО «Колос» при проведении допросов не удалось.

Главный бухгалтер и кладовщик не располагают сведениями для подтверждения взаимоотношений с ООО «Колос», доверенности на получение ТМЦ для ООО «Фортуна» от ООО «Колос» на водителей ФИО19 и ФИО11 не представлены.

Договор поставки б/н от 06.05.2015 (т5 л102) с ООО «Колос» составлен в

г. Новосибирске, документов о направлении в командировку ФИО13 в указанный период в ответ на требования от 30.11.2017 № 2, от 12.04.2018 № 5, не представлено.

В результате исследования представленных первичных документов налоговым органом установлено следующее:

- согласно товарным накладным от 18.05.2015 № 35, от 21.05.2015 № 36 (т5 л97, 90) отпуск груза и его получение производились в дату составления соответствующей товарной накладной; в товарных накладных не заполнены сведения о транспортной накладной (номер, дата).

Вместе с тем в транспортной накладной б/н по заявке от 16.05.2015 (сопроводительные документы - торг12 и счёт-фактура от 18.05.2015 № 35) (т5 л87) указано, что приём груза осуществляется в с. Ключи Ключевского района Алтайского края 16.05.2015 (то есть до выставления счёта-фактуры и товарной накладной от 18.05.2015 № 35). Реквизиты «дата приёма груза», «массы груза при приёмке», «стоимость услуг перевозчика и порядок расчёта провозной платы» - не заполнены. В товарной накладной от 18.05.2015 № 35 указана дата отпуска груза - 18.05.2018.

В транспортной накладной по заявке от 21.05.2015 (т5 л92) указано, что приём груза осуществляется в с. Ключи Ключевского района Алтайского края. Реквизиты «дата приёма груза», «массы груза при приёмке», «стоимость услуг перевозчика и порядок расчёта провозной платы» не заполнены. При этом в акте от 22.05.2018 № 558 (т5 л94) о приёмке транспортных услуг от ООО «Автоимидж» указаны транспортные услуги «Барнаул-Абакан».

В товарной накладной от 21.05.2015 № 36 указано 639 мест. Согласно пояснениям водителя ФИО11 от 21.05.2015 (т5 л96), он осуществлял доставку 740 мешков.

В приходных ордерах не указаны: сорт, размер, марка семян подсолнечника, не заполнены реквизиты лица, сдавшего товар кладовщику;

- графа «груз получил» товарной накладной подписаны главным бухгалтером ООО «Фортуна» ФИО17, транспортные накладные подписаны водителями ФИО19 и ФИО11 (графа «груз принял»), графа «принял» приходных ордеров – кладовщиком ФИО18 (графа «сдал» приходных ордеров не заполнена).

Таким образом, документы, представленные на проверку, содержат противоречивые, неполные (в товарных накладных не заполнены сведения о транспортной накладной (номер и дата); в договоре не указан адрес склада), недостоверные (место погрузки в транспортной накладной не совпадает с адресом нахождения поставщика, количество мест в счет-фактуре и товарной накладной не совпадает с массой груза в пояснениях водителя, прием груза по транспортной накладной производится раньше отгрузки по товарной накладной) сведения, оформлены с нарушением требований к составлению и заполнению первичных документов, то есть, составлены формально и не позволяют достоверно установить обстоятельства совершения сделок и выбора контрагента.

Учитывая то, что представленные документы содержат неполные, противоречивые и недостоверные сведения, оформлены с нарушением требований к составлению и заполнению первичных документов, соответственно, они не подтверждают реальность осуществления сделки с ООО «Колос».

Совокупность вышеизложенных обстоятельств свидетельствуют о создании формального документооборота между ООО «Фортуна» и ООО «Колос» для обеспечения ООО «Фортуна» возможности получения налоговых вычетов по НДС.

4) Кроме этого, налоговым органом установлено, что ООО «Фортуна» при выборе контрагента ООО «Колос» действовало без должной степени осмотрительности и осторожности.

Согласно показаниям свидетеля ФИО17 (протокол допроса свидетеля от 12.04.2018) в качестве проявления осмотрительности и осторожности она проверяла ООО «Колос» через «Сбис», запрашивала учредительные документы, декларации по НДС, сведения о среднесписочной численности, однако указала, что не помнит пришли ли в ответ документы.

При этом в ответ на требование от 30.11.2017 № 2 ООО «Фортуна» не представлено документов и информации, подтверждающих направление указанных запросов, получение каких-либо ответов, ведения деловой переписки, выписки из «Сбис» и т.п. Свидетель указала, что платёжеспособностью ООО «Колос» не оценивалась. Выбором поставщика ООО «Колос», оценкой условий сделок, оценкой деловой репутации должен был заниматься ФИО13, он же должен располагать информацией о наличии у ООО «Колос» соответствующего опыта, свидетель ФИО17 такими сведениями не располагает.

Вместе с тем ФИО13 уклонился от явки на допрос в качестве свидетеля.

Таким образом, ООО «Фортуна» при выборе контрагента ООО «Колос» действовало без должной осмотрительности и осторожности (подтверждения проявления осмотрительности не представлено), по условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагентов оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платёжеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Таким образом, документально не подтверждено проявление ООО «Фортуна» должной осмотрительности при выборе контрагента ООО «Колос».

Оценивая вышеприведённые обстоятельства в их совокупности, арбитражный суд согласился с налоговым органом, что финансово-хозяйственные взаимоотношения ООО «Фортуна» с ООО «Колос» фактически не осуществлялись, а их отражение обществом в налоговой отчётности, было направлено на создание условий для получения вычетов по НДС.

При таких обстоятельствах по данному эпизоду налоговым органом обоснованно начислен НДС в сумме 95.895 руб. 10 коп, а также соответствующие пени и штраф, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

ООО «ФИО6 +», г. Барнаул, Алтайский край.

ООО «Фортуна» уменьшило сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет за 2 квартал 2015 года, включив в состав вычетов НДС в размере 43.636,36 руб. по счёту-фактуре ООО «ФИО6 +» от 05.05.2015 № 20150505-01 (т3 л133).

В ходе проверки на требование налогового органа от 12.04.2018 № 5 ООО «Фортуна» по взаимоотношениям с ООО «ФИО6 +» представлены: договор поставки от 05.05.2015 № б/н (т3 л123); счёт-фактура от 05.05.2015 № 20150505-01 (т3 л133); товарная накладная от 05.05.2015 № 20150505-01 (т3 л134), согласно которой отпуск груза производился 05.05.2015, получение - 11.05.2015; товарный раздел товарно-транспортной накладной б/н от 06.05.2015 (т3 л135), транспортный раздел товарно-транспортной накладной не представлен; заявка в адрес ООО «Мегаполис проект» на перевозку груза от 06.05.2015 № 21 (т3 л120); приходный ордер от 11.05.2015 № 388 (т3, л136); выписки из бухгалтерских и налоговых регистров по отражению в учёте взаимоотношений с ООО «ФИО6 +» и списанию в расходы товара (т3 л137-139); платёжное поручение от 05.05.2015 № 425 на оплату ООО «ФИО6 +» на сумму 480.000 руб. (т3 л141); счёт на оплату от 05.05.2015 № 20150505-01 на сумму 480.000 руб. (т3 л142); свидетельство о постановке на учёт, свидетельство о государственной регистрации юридического лица, лист записи ЕГРЮЛ, титульная страница устава ООО «ФИО6 +» (т3 л125-132); пояснения по обоснованию выбора контрагента (т3 л143); кассовый чек Почта России № 19432 от 27.05.2015 по отправке заказного письма ООО «Фортуна» в адрес ООО «ФИО6 +» (т3 л145).

Согласно представленным документам налоговым органом установлено, что между обществом (покупатель) в лице генерального директора ФИО13 и ООО «ФИО6 +» (поставщик) в лице директора ФИО22 заключён договор поставки б/н от 05.05.2015 (т3 л123), в соответствии с которым поставщик обязуется передать покупателю товар - семена подсолнечника: сорт «Енисей», урожая 2014 года.

По условиям договора покупатель направляет поставщику заявку, в которой указывает объем предполагаемой к поставке товара, вид транспорта, на котором будет осуществляться поставка и место получения товара. Поставка товара осуществляется автомобильным транспортом силами поставщика за счёт покупателя. Местом доставки является <...>. Поставщик приступает к поставке товара в течение 5 дней с момента получения от покупателя заявки. Оплата товара осуществляется путём перечисления на

расчётный счёт предоплаты в размере 100% (пункты 2.1, 2.3, 2.5, 3.1 договора).

За поставленный товар ООО «ФИО6 +» выставлен в адрес общества счёт-фактура от 05.05.2015 № 20150505-01 на общую сумму 480.000 руб., в том числе НДС 43.636 руб. 36 коп. (т3 л133).

ООО «Фортуна» произвело оплату в адрес ООО «ФИО6 +» с расчётного счёта за семена подсолнечника платёжным поручением от 06.05.15 № 425 (т3 л141) в сумме 480.000 руб.

В ходе мероприятий налогового контроля в отношении указанного контрагента налоговым органом установлены следующие обстоятельства.

1) Согласно сведениям, содержащимся в базе данных ФИР, а также программного комплекса информационно-аналитической работы АИС «Налог-3», установлено следующее:

- ООО «ФИО6 +» зарегистрировано 12.03.2015 в Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы России № 15 по Алтайскому краю (т3 л93), то есть незадолго до заключения договора с ООО «Фортуна» (договор с ООО «Фортуна» заключён 05.05.2015). Основной вид деятельности организации – торговля оптовая неспециализированная;

- юридическим адресом ООО «ФИО6 +» является: <...>. Согласно протоколу осмотра объекта недвижимости от 01.02.2016 № 120, полученному в ходе ранее проводимых мероприятий налогового контроля, ООО «ФИО6 +» по юридическому адресу не обнаружено (т3 л67);

- учредителем и руководителем ООО «ФИО6 +» является ФИО22

Согласно протоколу допроса от 28.09.2016 № 2807 (т3 л109), полученному в ходе ранее проводимых мероприятий налогового контроля, ФИО22 работает разнорабочим на стройке. ООО «ФИО6 +» зарегистрировал по просьбе ФИО23 фактически руководителем данной организации не является, отношения к деятельности указанной организации не имеет, налоговую и бухгалтерскую отчётность не подписывал, сведениями, отражёнными в декларациях, не располагает, доверенности не выдавал и не подписывал. Договора, счета-фактуры, товарные накладные, акты и т.п. от имени ООО «Алтай-Интер+» не заключал и не подписывал. Операции по расчётным счетам не осуществлял, доступа к расчётному счёту не имел.

Кроме этого, в ходе налоговой проверки с целью установления фактических обстоятельств доставки товаров в Межрайонную ИФНС России № 12 по Алтайскому краю налоговым органом направлялось поручение от 13.04.2018 № 6620 (т14 л5) о допросе свидетеля - руководителя ООО «ФИО6 +» ФИО22 В ответ получено уведомление о невозможности допроса свидетеля от 11.05.2018 № 1490 в связи с тем, что лицо на допрос не явилось (в качестве основания невозможности допроса свидетеля указано, что свидетелю направлена повестка от 18.04.2018 № 14-41/2369, которая вручена родственникам. По телефону ФИО22 сообщил, что не имеет возможности явиться на допрос в г. Рубцовск в назначенное время, так как фактически живёт и работает в

г. Барнауле) (т14 л38).

- согласно ФИР «Риски» ООО «АлтайИнтер+» присвоены следующие критерии рисков: непредставление налоговой отчётности (с 01.10.2016), отказ от учреждения/ участия (установлено налоговым органом) (с 12.03.2015), отказ от руководства (установлено налоговым органом) (с 12.03.2015), неисполнение требования о представлении документов (информации) (с 14.09.2016), отсутствие работников и лиц, привлечённых по договорам гражданско-правового характера (с 12.03.2015);

- справки о доходах по форме 2-НДФЛ ООО «ФИО6 +» не представлялись (т9 л94); сведения о среднесписочной численности ООО «ФИО6 +» представлены по состоянию на 01.01.2016 - 1 человек, за 2016 и последующие годы - не представлены (т 14).

- ООО «ФИО6 +» отсутствуют сведения о зарегистрированном недвижимом имуществе, транспортных средствах.

ООО «ФИО6 +» не представляло декларации по транспортному и земельному

налогам, налогу на имущество организаций (т3 л106, 107).

В бухгалтерской отчётности за 2015 год «Основные средства», «Нематериальные активы», «Внеоборотные активы» и «Запасы» организации по состоянию на 31.12.2015 равны нулю (т3 л146). Бухгалтерская отчётность за другие периоды не представлена.

- согласно анализу расчётных счетов ООО «ФИО6 +» (т4) не осуществляло расходование денежных средств, присущее хозяйствующим субъектам: не производились платежи за электроэнергию, коммунальные услуги, аренду имущества и транспортных средств, не осуществлялись перечисления на выплату заработной платы работникам организации.

Таким образом, факт отсутствия необходимых ресурсов, основных средств, производственных активов, складских помещений у ООО «ФИО6 +» подтверждает невозможность контрагентом самостоятельно исполнять условия заключённого договора.

В ходе рассмотрения дела налоговым органом представлены сведения, что ООО «ФИО6 +» исключено из ЕГРЮЛ 12.10.2018 в связи с наличием недостоверных сведений в ЕГРЮЛ (т10 л110).

2) Налоговая отчётность ООО «Интер+» не характерна для субъекта, осуществляющего реальную хозяйственную деятельность.

В результате исследования предоставленной декларации по налогу на прибыль организаций за 2015 год (т3 л112) установлено, что расходы, заявляемые ООО «ФИО6 +» в налоговой декларации, составили 99,97% от доходов.

Декларация по итогам 2016 года не представлена. Сумма исчисленного налога на прибыль организаций за 2015 год составила 32.106 руб. при сумме доходов 507.089.735 руб., то есть 0,006% от доходов, что не характерно для организаций, осуществляющих реальную финансово-хозяйственную деятельность.

За 2 квартал 2015 года НДС (т3 л114) исчислен с реализации в размере 20.837.234 руб., сумма налоговых вычетов составила 20.832.453 руб. К уплате в бюджет сумма налога исчислена в размере 4.781 руб., что составляет 0,02 % от налога, исчисленного с реализации.

На расчётный счёт ООО «ФИО6 +» (т4) за 2015 год поступили денежные средства в размере 379.390.052 руб., что на 213.579.794 руб. меньше заявленных в декларации сумм доходов от реализации, увеличенных на сумму исчисленного НДС, при этом в бухгалтерской отчётности дебиторская задолженность по состоянию на 31.12.2015 указана в размере 0 руб. ООО «ФИО6 +» в налоговых декларациях по НДС за 2015 года исчислены минимальные суммы налогов. Налоговые вычеты по НДС составляют более 99 % от суммы исчисленного налога, всего вычетов заявлено за 2015 год 85.880 тыс. руб., в то время как по расчётному счету перечислено поставщикам всего 11.440 тыс. руб. Таким образом, показатели представленной отчётности ООО «ФИО6 +» свидетельствуют о её формальном составлении и не характерны для отчётности организации, ведущей реальную финансово-хозяйственную деятельность.

Согласно данным ПК «АСК НДС-2» налоговые вычеты по НДС во 2 квартале 2015 года для ООО «ФИО6 +» (т9 л102, 103) формируют следующие организации: 1) ООО «Идеал», сумма НДС - 20 788 735,59 рублей (99,78%), которое заявляет вычеты от ООО «Дарлина» в сумме 14 940 305,08 рублей (41,61%) и ООО «Иннова» в сумме 14 885 423,37 руб. (49,43%). Указанные организации (ООО «Дарлина», ООО «Иннова») не представили налоговые декларации по НДС, т.е. вычеты заявленные ООО «Идеал» не подтверждены.

Таким образом, источник для возмещения НДС у ООО «ФИО6 +» и ООО «Фортуна» не сформирован.

3) ООО «ФИО6 +» были открыты расчётные счета: <***> в ПАО Росбанк филиал Сибирский, дата закрытия счета 19.08.2015; <***> в ПАО Росбанк филиал Сибирский, дата закрытия счета 19.08.2015; 20.03.2015 в ПАО «Сбербанк России» Алтайское отделение № 8644; 06.07.2015 в ПАО Росбанк филиал I, дата закрытия счёта 18.01.2018 (т4).

Согласно выпискам по расчётным счетам (т4) ООО «ФИО6 +» установлено, что в адрес ООО «Идеал» перечислено 12 тыс. руб.; ООО «Торговая компания «Резерв» -

23.491,53 руб. (0,11% вычетов), что значительно меньше суммы НДС по сделке; ООО «Иннова» - 22225,42 руб. (0,11%). ООО «Иннова» (т9 л103) не представлены налоговые декларации по НДС. При анализе выписок по расчётным счетам ООО «Алтай Интер+» установлено, что в адрес ООО «Иннова» ООО «Алтай Интер+» выплаты не производились.

Также установлено, что ООО «ФИО6 +» за 2015 год из общей суммы (379.390.052 руб.) списанных поставщикам денежных средств 80,14% (304.049.282 руб.) перечисляется без НДС.

Учитывая вышеуказанные обстоятельства ООО «ФИО6 +» имеет признаки транзитной организации, созданной с целью формального создания видимости осуществления деятельности и возможности применения вычетов по НДС её контрагентами.

4) С целью установления фактических обстоятельств поставки товара налоговым органом направлено поручение на истребование документов (информации) у ООО «ФИО6 +» от 13.04.2018 № 33408 (т14 л23) в Межрайонную ИФНС России № 15 по Алтайскому краю, представлен ответ исх. от 14.05.2018 № 15-29/18364 о непредставлении истребованных документов (т14 л48). Таким образом, ООО «ФИО6 +» не подтвердило взаимоотношения с ООО «Фортуна».

5) При анализе представленных документов по взаимоотношениям ООО «Фортуна» с ООО «ФИО6 +» по доставке товара установлено:

- в счёте-фактуре, товарной накладной, товарном разделе товарно-транспортной накладной указан недостоверный адрес ООО «ФИО6 +» (в ходе осмотра организация по юридическому адресу не обнаружена);

- счёт-фактура, товарная накладная, товарный раздел товарно-транспортной накладной подписаны неустановленным лицом (руководитель ООО «ФИО6 +» отрицал руководство данной организацией и подписание первичных документов);

- согласно товарной накладной от 05.05.2015 № 20150505-01 отгрузка произведена 05.05.2015 (т3 л134), согласно товарному разделу товарно-транспортной накладной06.05.2015 (т3 л135); не представлен транспортный раздел товарно-транспортной накладной;

- в товарном разделе товарно-транспортной накладной (т3 л135) реквизит «по доверенности выданной» заполнен машинописным способом «ФИО24», в заявке на перевозку груза ООО «Мегаполис проект» от 06.05.2015 № 21 (т14 л106) в адрес ОО «Фортуна», указан водитель ФИО24, рукописным способом дописано «Замена водителя на ФИО25.», при этом товарном разделе товарно-транспортной накладной в графе «груз к перевозке принял» стоит расшифровка подписи - «ФИО26.». Внесённые исправления не заверены сторонами. При этом справки 2-НДФЛ за 2015 год ООО «Мегаполис проект» на работников с такими фамилиями не представляло (т14).

В ответ на требование от 30.11.2017 № 2 ООО «Фортуна» представлялась заявка на перевозку ООО «Мегаполис проект» груза № 21 от 06.05.2015 в адрес ООО «Фортуна», при этом имеющиеся исправления «Замена водителя на ФИО25.» в заявке, представленной по требованию № 2 от 30.11.2017 (т3 л120), отсутствуют.

Кроме того, в рамках статьи 93.1 НК РФ у ООО «Мегаполис проект» истребованы документы по взаимоотношениям с ООО «Фортуна».

В представленной ООО «Мегаполис проект» заявке от 06.05.2015 № 21 (т14 л49) также отсутствуют пометки и исправления. Следовательно, запись о замене водителя в заявке № 21 от 06.05.2015 внесена не работниками ООО «Мегаполис проект»;

- в заявке на перевозку груза № 21 от 06.05.2015 в адрес ООО «Мегаполис проект» не указано наименование грузоотправителя, адрес погрузки «Алтайский край, п. Озимая, База», что не соответствует юридическому адресу ООО «ФИО6 +» (<...>), обособленных подразделений ООО «ФИО6 +» не зарегистрировано;

- в приходном ордере № 388 от 11.05.2015 (т3 л136) не указаны сорт подсолнечника, не заполнены реквизиты лица, сдавшего товар кладовщику;

- согласно имеющейся у налогового органа базе данных личность водителя ФИО27

(В.Н. или И.Н.) идентифицировать не представилось возможным. Кроме этого, ООО «Мегаполис проект» справки 2-НДФЛ за 2015 год на работника с фамилией Денисов не представляло;

- доверенности на получение ТМЦ для ООО «Фортуна» от ООО «ФИО6 +» на водителя, осуществлявшего доставку товара, не представлены (требование от 12.04.2018

№ 5 (т3 л13)); в договоре поставки не содержится информации об адресе склада поставщика.

Таким образом, первичные документы, представленные налоговому органу в ходе проверки, содержат неполные сведения (в товарных накладных не заполнены сведения о транспортной накладной (номер и дата); в договоре не указаны адрес склада), недостоверные сведения (место погрузки в транспортной накладной не совпадает с адресом нахождения поставщика, дата отгрузки в товарной накладной (05.05.2015) указана ранее даты отгрузки в товарно-транспортной накладной (06.05.2015) приём груза по товарной накладной производится (11.05.2015) значительно позднее установленного заявкой срока (08.05.2015), водитель в заявке указан ФИО24, груз принимает водитель ФИО27).

Указанные факты свидетельствуют о формальности заполнения документов и не позволяют достоверно установить реальность совершения сделки.

6) Допрошенная в качестве свидетеля главный бухгалтер ООО «Фортуна» ФИО17 (протокол допроса свидетеля от 12.04.2018) (т3 л30) пояснила, что ООО «ФИО6 +» располагается в г. Барнауле, фактический адрес свидетелю неизвестен. Где фактически располагались офисные, складские, производственные, торговые площади ООО «ФИО6 +», ФИО17 не известно. Поиском транспортных средств для доставки товаров от ООО «ФИО6 +» занимался ФИО30 (сотрудник ООО «Фортуна»), доставка осуществлялась автомобильным транспортом за счёт ООО «Фортуна». При оприходовании приобретённых у ООО «ФИО6 +» товаров на склад составлялся документ «Накладная на оприходование товара на склад», при направлении в производство «Накладная на—перемещение». Приёмку товаров от ООО «ФИО6 +» осуществляла ФИО17 с кладовщиком. Декларация соответствия доставлялась водителем вместе с товаром.

Вместе с тем по условиям заключённого договора между ООО «ФИО6 +» и ООО «Фортуна» поставка осуществляется автомобильным транспортном силами поставщика за счет покупателя, накладная на оприходование товара на склад в ходе налоговой проверки не представлена, кладовщик ФИО18 в ходе допроса дала показания, что бухгалтер не присутствовал при приёмке товаров.

Из показаний свидетеля ФИО18 (кладовщик) (протокол допроса свидетеля от 13.04.2018) (т3 л19) следует, что она в период с августа 2014 по май 2016 года работала в должности кладовщика в ООО «Фортуна». При поступлении товаров от поставщиков заполняла от руки приходную фактуру с указанием количества мешков и веса, подписывала её и передавала в бухгалтерию лично, так как бухгалтер товары со ней не принимала, сопроводительные документы по товару в бухгалтерию относил мастер (или начальник цеха - должность не помнит): обычно это были ФИО20 или ФИО21. Семечки привозили с Алтая и ещё откуда-то, названия поставщиков не помнит. При представлении для визуального осмотра документов «Приходный ордер» указала, что не помнит о подписании такого документа. ТМЦ (сырье и материалы) принимала на складе от водителей (при этом в приходном ордере отсутствует подпись и ФИО лица, передавшего товар свидетелю). Свидетель указала, что проверку того, от какого поставщика поступил товар, не проводила; при приёмке сырья и материалов сверяла по количеству; при приёме семян подсолнечника от поставщиков сверяла сведения о количестве мест из товарной накладной с количеством мешков (должно совпадать); с водителями при приёме товаров разговаривала, но ФИО их не спрашивала. Кладовщик не смогла пояснить по названию поставщика, как осуществлялась доставка, поскольку уже не помнит названия фирм.

Таким образом, из показаний главного бухгалтера и кладовщика усматриваются противоречивые сведения, не соответствующие представленным в материалы дела

документам.

Поскольку представленные документы содержат неполные, противоречивые и недостоверные сведения, оформлены с нарушением требований к составлению и заполнению первичных документов, соответственно, не подтверждают реальность осуществления сделки с ООО «ФИО6 +». С учётом совокупности установленных выше обстоятельств налоговый орган правомерно пришёл к выводу о создании формального документооборота между ООО «Фортуна» и ООО «ФИО6 +» для обеспечения проверяемому налогоплательщику возможности получения налоговых вычетов по НДС.

Налоговым органом установлено, что ООО «Фортуна» при выборе контрагента ООО «ФИО6 +» действовало без должной степени осмотрительности и осторожности.

В ходе проверки ООО «Фортуна» по требованию от 12.04.2018 № 5 (т3 л13) не представлены документы, фиксирующие результаты поиска, отбора (мониторинга) контрагента ООО «ФИО6 +», перечень проведённых мероприятий по отбору ООО «Алтай Интерн-» (сопоставлению условий сделки ООО «ФИО6 +» с условиями других поставщиков); источник информации о контрагенте ООО «ФИО6 +»; результаты мониторинга рынка товаров, приобретённых у ООО «ФИО6 +»; обоснование выбора контрагента ООО «ФИО6 +» (чем условия сделки, заключаемой с ООО «ФИО6 +» выгоднее; в чем появляется надёжность, платёжеспособность контрагента; какие факторы свидетельствуют о том, что заключение договора с ООО «ФИО6 +» понесёт меньшие риски, чем при выборе других поставщиков); деловая переписка с «ФИО6 +»; документы, подтверждающие направление в командировку директора для отбора контрагента и выбора поставщика.

Таким образом, документально не подтверждено проявление ООО «Фортуна» должной осмотрительности при выборе контрагента ООО «ФИО6 +». ООО «Фортуна» в доказательство проявления должной осмотрительности представлен кассовый чек Почта России № 19432 от 27.05.2015 (т3 л14) по отправке заказного письмо от ООО «Фортуна» в адрес ООО «ФИО6 +» (письмо направлено через 16 дней после получения товара, через 22 дня после заключения договора). При использовании сервиса «Отслеживание» почтовых отправлений на сайте Почта России (www.pochta.ru) по трек-номеру, указанному в представленном кассовом чеке, установлено, что 27.05.2015 письмо принято в отделении связи 655004 в г. Абакане, направлено в Барнаул, 02.06.2015 произведена неудачная попытка вручения, 02.07.2015 по истечению срока хранения выслано обратно отравителю, 09.07.2015 - получено отправителем в г. Абакане. Таким образом, заказное письмо ООО «Фортуна» в адрес ООО «ФИО6 +» не доставлено адресату (ООО «ФИО6 +»), возвращено отправителю, что подтверждает отсутствие ООО «ФИО6 +» по юридическому адресу в 2015 году, а также осведомлённость ООО «Фортуна» об этом факте.

Для установления обстоятельств заключения договора и проявления должной осмотрительности на допрос повесткой от 12.04.2018 № 1 вызван свидетель ФИО13 (директор ООО «Фортуна»), который на допрос в качестве свидетеля не явился.

Из показаний свидетеля главного бухгалтера ООО «Фортуна» ФИО17 (протокол допроса свидетеля от 12.04.2018) следует, что она проверяла ООО «ФИО6 +» через «Сбис», запрашивала учредительные документы, декларации по НДС, сведения о среднесписочной численности, при этом не помнит, пришли ли в ответ данные документы.

Документов и информации, подтверждающих каким образом были получены представленные на проверку копии свидетельств и лист записи в ЕГРЮЛ в отношении контрагента, получение каких-либо ответов, ведения деловой переписки не представлено. Кроме этого, из представленных документов копии свидетельства о постановке на учёт, свидетельства о государственной регистрации юридического лица, выписки из ЕГРЮЛ, титульной страницы и последнего листа устава ООО «ФИО6 +» не следует, что они были получены проверяемым налогоплательщиком до заключения сделки с контрагентом, следовательно, они не могут свидетельствовать о проявлении должной степени

осмотрительности при выборе контрагента.

Таким образом, ООО «Фортуна» при выборе контрагента ООО «ФИО6 +» действовало без должной осмотрительности и осторожности.

Арбитражный суд отклоняет довод общества о том, что представленные нотариально удостоверенные объяснение ФИО28 и копия трудового договора являются подтверждением факта осуществления взаимоотношений с ООО «ФИО6 +» (т8 л149).

Согласно представленным документам, объяснения ФИО28 удостоверены 15.06.2018 нотариусом г. Барнаул Алтайского края Л.И. Глуховченко. В объяснениях указано, что ФИО28 в мае 2015 года являлся коммерческим директором ООО «ФИО6 +» и принимал участие при подписании документов и отгрузке машины. Согласно представленному трудовому договору от 15.03.2015, ООО «ФИО6 +» в лице ФИО22, принимает на работу ФИО28 на должность заместителя директора по коммерческим вопросам (договор удостоверен нотариусом г. Барнаул Алтайского края НП. ФИО29 15.06.2018).

Между тем из показаний ФИО22 (учредителя и руководителя ООО «ФИО6 +») следует, что руководителем данной организации он не являлся, доверенности не выдавал. Кроме этого, показания ФИО28 не подтверждаются представленными в материалы дела документами.

Таким образом, сами по себе объяснения ФИО28 не могут свидетельствовать о реальности осуществления взаимоотношений ООО «Фортуна» с ООО «ФИО6 +».

Оценивая вышеприведённые обстоятельства в их совокупности, арбитражный суд согласился с налоговым органом, что финансово-хозяйственные взаимоотношения ООО «Фортуна» с ООО «ФИО6 +» фактически не осуществлялись, а их отражение обществом в налоговой отчётности, было направлено на создание условий для получения вычетов по НДС.

При таких обстоятельствах по данному эпизоду налоговым органом обоснованно начислен НДС в сумме 43.636,36 руб., а также соответствующие пени и штраф, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

ООО «Маслосоюз», г. Нижний Новгород.

ООО «Фортуна» включило в состав налоговых вычетов за 3 квартал 2015 года сумму НДС в размере 28.700 руб. по счетам-фактурам от 25.07.2015 № С80, № С81, полученным от ООО «Маслосоюз»

На требование налогового органа от 28.03.2018 № 4 (т3 л8) о представлении документов (информации) ООО «Фортуна» по взаимоотношениям с ООО «Маслосоюз» представлены: договор поставки от 24.07.2015 б/н (т6 л40); счета-фактуры от 25.07.2015 № С 80 и № С 81 (т6 л49, 50); товарные накладные от 25.07.2015 № С 80 и № С 81(т6 л51,52); товарно-транспортные накладные (зерно) б/н от 25.07.2015 (т6 л53, 54); заявка на перевозку груза № 42 от 04.08.2015 (т6 л55); счёт на оплату, универсальный передаточный документ от 13.08.2015 № 06503 за транспортно-экспедиционные услуги Михайловка-Абакан ООО «Мегаполис проект» (т6, л56); платёжное поручение от 14.08.2015 № 879 на оплату услуг ООО «Мегаполис проект» (т6 л58); приходные ордера от 25.07.2015 № 939 и № 940 (т6 л59); выписки из бухгалтерских и налоговых регистров по отражению в учёте взаимоотношений с ООО «Маслосоюз» и списанию в расходы товара, в т.ч. выписка из регистра учёта материальных расходов на сумму 1 271 328,7 руб. (т6 л61-63); платёжное поручение от 28.07.2015 № 811 на сумму 315.700 руб. (т6 л64); счета на оплату от 24.07.2015 № 1 на сумму 255.500 руб. (т14 л42), от 24.07.2015 № 2 на сумму 60 200 руб. (т6 л65); свидетельство о постановке на учёт, свидетельство о государственной регистрации юридического лица, 2 страница выписки из ЕГРЮЛ, титульная страница и первый лист устава ООО «Маслосоюз» (т6 л42); пояснения «Документально оформленное обоснование выбора контрагента» (т6 л66); кассовый чек Почты России № 36601 от 11.11.2015 по отправке заказного письмо от

ООО «Фортуна» в адрес ООО «Маслосоюз» (т6 л68).

Как установлено в ходе налоговой проверки, между ООО «Фортуна» (покупатель) в лице генерального директора ФИО13 и ООО «Маслосоюз» (поставщик) в лице директора ФИО9 заключён договор поставки от 24.07.2015 № б/н (т6 л40), согласно которому поставщик принял на себя обязательство передать покупателю товар семена подсолнечника сорт «Лакомка», урожая 2014 года.

Согласно пунктам 1.2, 1.3, 2.1, 2.3, 2.5, 2.6, 3.1 договора товар поставляется покупателю партиями. Общий объем поставки по договору составляет 1400 кг. Цена поставки – 43 руб., в том числе НДС, услуги по доставке не входят в стоимость товара. Покупатель направляет поставщику заявку, в которой указывает объем предполагаемой к поставке товара, вид транспорта, на котором будет осуществляться поставка и место получения-товара. Поставка товара осуществляется автомобильным транспортом силами поставщика за счет покупателя. Поставщик приступает к поставке товара в течение 5 дней с момента получения от покупателя заявки. Адрес погрузки: Волгоградская область,

г. Михайловка. Оплата товара осуществляется путём перечисления на расчётный счёт предоплаты в размере 100%.

За поставленный товар ООО «Маслосоюз» выставлены счета-фактуры: от 25.07.2015

№ С80 (т5 л50) семена подсолнечника сорт «Лакомка» 1400 кг. на сумму 60.200 руб. (в т.ч. НДС – 5472, 73 руб.), от 25.07.2015 № С81 (т5 л49) семена подсолнечника сорт «Лакомка» 7000 кг. на сумму 255.500 (в т.ч. НДС – 23.227,27 руб.).

В ходе мероприятий налогового контроля в отношении ООО «Маслосоюз» налоговым органом установлено следующее.

1) Согласно информации, имеющейся в базе данных ФИР, а также программного комплекса информационно-аналитической работы АИС «Налог-3» установлено:

- ООО «Маслосоюз» зарегистрировано 24.05.2012 ИФНС России по Нижегородскому району г. Нижнего Новгорода, обособленные подразделения, филиалы, представительства у организации отсутствуют (т6 л6).

Основной вид деятельности организации – торговля оптовая масличными семенами и маслосодержащими плодами.

Учредителем и руководителем ООО «Маслосоюз» с момента регистрации до 2016 г. являлся ФИО9

Юридическим адресом ООО «Маслосоюз» является: Нижегородская область, <...>, помещение П46.

Согласно содержащимся в ФИР сведениям, в отношении ООО «Маслосоюз» проведён осмотр по адресу (в т.ч. по адресу) юридического лица, согласно которому, связь с этим юридическим лицом по данному адресу невозможна (т9 л90). Как следует из протокола осмотра № 2796 от 12.04.2017 (т10 л106) по адресу: <...>, помещение П46, располагается административное здание, на момент осмотра аншлаги, вывески, указывающие на нахождение ООО «Маслосоюз» не обнаружены.

- согласно ФИР «Риски» (ФИР «Риски») (т9 л114, 117) ООО «Маслосоюз» присвоены следующие критерии рисков: непредставление налоговой отчётности (01.07.2017), представление «нулевой» налоговой отчётности (с 01.10.2016), отсутствие основных средств (с 01.07.2014), отсутствие связи по адресу регистрации (установлено в ходе обследования) (с 24.05.2012), отсутствие работников и лиц, привлечённых по договорам гражданско- правового характера (с 24.05.2012);

- у ООО «Маслосоюз» отсутствовал управленческий, технический персонал: среднесписочная численность ООО «Маслосоюз» на 01.01.2015 и 01.02.2016 год – 0 человек; сведения о доходах по форме 2-НДФЛ не представлены (т14 л60);

- не представлены декларации по транспортному и земельному налогам, налогу на имущество организаций, отсутствуют сведения о зарегистрированном недвижимом имуществе, транспортных средствах (т6 л37-39);

- в бухгалтерской отчётности за 2015 год (бухгалтерский баланс) «Основные средства»,

«Нематериальные активы», «Внеоборотные активы» организации по состоянию на 31.12.2014 и 31.12.2015 равны нулю (т7 л17);

- как следует из выписок по расчётным счетам ООО «Маслосоюз» за 2015 год выплаты за аренду помещений, коммунальные платежи не производились, выплата заработной платы, перечисление НДФЛ и страховых взносов не осуществлялись; оплата за электро-, водо-, теплоснабжение, услуги связи, рекламу не производились (т6 л117, т7 л1).

На основании изложенного налоговый орган правомерно пришёл к выводу, что у ООО «Маслосоюз» отсутствовали необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности: в силу отсутствия управленческого, технического персонала, имущества, складских помещений, транспортных средств, необходимых, в частности, для исполнения заключённого с ООО «Фортуна» договора.

В ходе рассмотрения дела налоговым органом представлены сведения (т10 л131), что ООО «Маслосоюз» исключено из ЕГРЮЛ 09.01.2019 на основании пункта 2 статьи 21.1 ФЗ от 08.08.2001 № 129-ФЗ.

2) С целью установления фактических обстоятельств доставки товаров в Межрайонную ИФНС России № 7 по Нижегородской области направлено поручение от 13.04.2018 № 6621 о допросе свидетеля - руководителя ООО «Маслосоюз» ФИО9

В результате проведённого допроса (протокол допроса от 11.05.2018) (т6 л20) ФИО9 сообщил, что в 2012-2016 г.г. являлся директором и учредителем ООО «Маслосоюз». В аренде имелся офис, расположенный по адресу: <...>, (номер помещения не помнит). В собственности, аренде иные здания, помещения, земельные участки, транспортные средства не имелись. Фактически осуществляемый вид деятельности ООО «Маслосоюз» в 2014-2016 годы покупка и продажа пищевых масел. ООО «Маслосоюз» в 2014-2016 годы приобретало пищевые масла и транспортные услуги. Доверенности ФИО9 не выдавались. Право распоряжаться денежными средствами на расчётных счетах ООО «Маслосоюз» имелось только у ФИО9 ООО «Фортуна» ФИО9 не знакомо. Товары ООО «Маслосоюз» в адрес ООО «Фортуна» не реализовывались, не отгружались. Взаимоотношения ООО «Маслосоюз» с ООО «Фортуна» не осуществляло. Документы по взаимоотношениям с ООО «Фортуна» ФИО9 не подписывал. С ФИО13, ФИО17 свидетель не знаком (т6 л20-26).

Таким образом, ФИО9 в ходе допроса не подтвердил взаимоотношения с ООО «Фортуна», отрицал составление и подписание каких-либо документов по взаимоотношениям с ООО «Фортуна».

3) Налоговая отчётность ООО «Маслосоюз» не характерна для субъекта, осуществляющего реальную хозяйственную деятельность.

В результате исследования предоставленной декларации по налогу на прибыль организаций за 2015 год (т14 л57) установлено, что расходы, заявляемые ООО «Маслосоюз» в налоговой декларации, составили 99,92% от доходов.

Из приведенных показателей видно, что сумма исчисленного налога на прибыль организаций за 2015 год составила 33.293 руб. при сумме доходов 203.853.899 руб., то есть 0,016% от доходов, суммы начисленной амортизации равны нулю, что не характерно для организаций, осуществляющих реальную финансово-хозяйственную деятельность (т6 л27).

За 3 квартал 2015 года налог исчислен с реализации в размере 6.676.062 руб., сумма налоговых вычетов составила 6.625.229 руб. К уплате в бюджет сумма налога исчислена в размере 50.833 руб., что составляет 0,76 % от налога, исчисленного с реализации.

ООО «Маслосоюз» в налоговых декларациях по НДС за 2015 год (т14 л58) исчислены минимальные суммы налогов. Налоговые вычеты по НДС составляют более 99 % от суммы исчисленного налога.

Таким образом, ООО «Маслосоюз» исчислены минимальные суммы налогов, бухгалтерская и налоговая отчётность ООО «Маслосоюз» составлена формально, содержит недостоверные данные, не характерна для отчётности организации, ведущей реальную финансово-хозяйственную деятельность. Приведённые соотношения показателей

характерны для организаций, созданных с целью осуществления транзитных платежей. А именно, организаций - «посредников» в цепочке, образованной для оказания хозяйствующим субъектам услуг по увеличению расходов и налоговых вычетов по НДС.

Согласно данным ПК «АСК НДС-2» ООО «Маслосоюз» не отразило в книге продаж за 3 квартал 2015 года (т6 л31) счета-фактуры в адрес ООО «Фортуна», следовательно, не сформирован источник возмещения НДС по спорной сделке. Доказательств обратного заявитель суду не представил.

4) При анализе операций по расчётным счетам (т7 л1) установлено, что денежные средства с расчётных счетов ООО «Маслосоюз» обналичивались в сумме 22 356,7 тыс. руб. (13,21 % от списанных с расчётного счета денежных средств): снято наличными в размере 17 359 тыс. руб.; перевод на карту физ. лица ФИО9 в размере 2326,7 тыс. руб.; снято наличными через банкомат в сумме 2 670 тыс. руб.

5) С целью установления фактических обстоятельств поставки товаров было направлено поручение об истребовании документов (информации) у ООО «Маслосоюз» от 12.03.2018 № 33162 (т14 л3) в ИФНС России по Нижегородскому району г. Нижнего Новгорода, представлен ответ исх. от 30.03.2018 № 149434 о непредставлении истребованных документов (направленное требование вернулось с почты с отметкой - «организация отсутствует по указанному адресу»).

Таким образом, ООО «Маслосоюз» не подтвердило взаимоотношения с ООО «Фортуна» в ходе проведения контрольных мероприятий.

6) При исследовании первичных документов, представленных налогоплательщиком, налоговым органом установлено следующее.

- в счёте-фактуре, товарной накладной, товарном разделе товарно-транспортной накладной указан недостоверный адрес ООО «Маслосоюз» (в ходе осмотра организация по юридическому адресу не обнаружена);

- счёт-фактура, товарная накладная, товарный раздел товарно-транспортной накладной подписаны неустановленным лицом (руководитель ООО «Маслосоюз» отрицал взаимоотношения с ООО «Фортуна» а также подписание каких-либо документов, связанных с поставкой товаров);

- поставка товара на сумму 255.500 руб. (семена подсолнечника сорт «Лакомка» 7000 кг.) по счёту-фактуре от 25.07.2015 № С81 не предусмотрена заключённым договором (в договоре содержится условие на поставку 1400 кг);

- заявка на перевозку груза датирована 04.08.2015 (т6 л55), при этом счета-фактуры и товарные накладные, товарно-транспортные накладные датированы 25.07.2015. Согласно представленным приходным ордерам (т6 л59, 60) и информации, содержащейся в книге покупок ООО «Фортуна», дата оприходования товара - 25.07.2015;

- товарно-транспортные накладные (т6 л53, 54) составлены в день выставления счетов- фактур и оприходования товара. Пункт погрузки согласно товарно-транспортным накладным - г. Михайловка.

Первая погрузка товара производится спустя 10 дней с момента его оприходования ООО «Фортуна» согласно представленной заявке на перевозку груза от 04.08.2015 № 42 (т6 л55). В заявке не указан грузоотправитель. Кроме этого, погрузка должна осуществляться в 2 этапа в разных административно-территориальных единицах: г. Михайловка и п. Новониколаевский Волгоградской области. Между тем адрес места нахождения поставщика (ООО «Маслосоюз») - г. Нижний Новгород, складов, обособленных подразделений у указанной организации не имеется.

Таким образом, документы по доставке груза ООО «Мегаполис проект» не соответствуют по датам осуществления взаимоотношений и адресам погрузки документам, представленным ООО «Фортуна» по взаимоотношениям с ООО «Маслосоюз», не содержат сведения об отправителе груза, следовательно, не могут подтверждать доставку спорного товара. Товарные накладные от 25.07.2015 № С 80 и С 81 (т6 л51, 52) содержат ссылку на заявку на перевозку груза от 04.08.2015 № 42.

Учитывая вышеизложенное, арбитражный суд согласился с налоговым органом, что представленные документы содержат неполные, противоречивые и недостоверные сведения, оформлены с нарушением требований к составлению и заполнению первичных документов и не подтверждают реальность сделки с ООО «Маслосоюз». В связи с чем, довод заявителя о документальном подтверждении финансово-хозяйственных отношений с контрагентом, подлежит отклонению.

7) В целях установления обстоятельств поставки товара налоговым органом также допрошены в ходе проверки: главный бухгалтер ООО «Фортуна» ФИО17 (лицо, подпись которого содержится в товарных и товарно-транспортных накладных), кладовщик ФИО18 (лицо, подпись которого содержится в приходных ордерах).

Главный бухгалтер ООО «Фортуна» ФИО17 (протокол допроса свидетеля от 12.04.2018) (т3 л30) в ходе допроса сообщила, что ООО «Маслосоюз» располагается в

г. Нижний Новгород, фактический адрес свидетелю неизвестен. Где фактически располагались офисные, складские, производственные, торговые площади ООО «Маслосоюз» ФИО17 не известно. Отгрузка товаров ООО «Маслосоюз» производилась из г. Михайловка. Поиском транспортных средств для доставки товаров от ООО «Маслосоюз» занимался ФИО30 (сотрудник ООО «Фортуна»), доставка осуществлялась автомобильным транспортом за счёт ООО «Фортуна». При оприходовании приобретённых у ООО «Маслосоюз» товаров на склад составлялся документ «Накладная на оприходование товара на склад», при направлении в производство - «Накладная на перемещение». При приёмке товаров от ООО «Маслосоюз» присутствовала ФИО17, пересчёт количества мешков осуществлялся кладовщиком, кто из кладовщиков работал в этот период ФИО17 не помнит.

Вместе с тем по условиям заключённого договора между ООО «Маслосоюз» и ООО «Фортуна» поставка осуществляется автомобильным транспортном силами поставщика за счёт покупателя, накладная на оприходование товара на склад в ходе налоговой проверки не представлена, кладовщик ФИО18 в ходе допроса дала показания, что бухгалтер не присутствовал при приёмке товаров.

Из показаний свидетеля ФИО18 (кладовщик) (протокол допроса свидетеля от 13.04.2018) (т3 л19) следует, что она в период с августа 2014 по май 2016 года работала в должности кладовщика в ООО «Фортуна». При поступлении товаров от поставщиков заполняла от руки приходную фактуру с указанием количества мешков и веса, подписывала её и передавала в бухгалтерию лично, так как бухгалтер товары с ней не принимала, сопроводительные документы по товару в бухгалтерию относил мастер (или начальник цеха - должность не помнит): обычно это были ФИО20 или ФИО21. Семечки привозили с Алтая и ещё откуда-то, названия поставщиков не помнит. При представлении для визуального осмотра документов «Приходный ордер» указала, что не помнит о подписании такого документа. ТМЦ (сырье и материалы) принимала на складе от водителей (при этом в приходном ордере отсутствует подпись и ФИО лица, передавшего товар свидетелю). Свидетель указала, что проверку того, от какого поставщика поступил товар, не проводила; при приёмке сырья и материалов сверяла по количеству; при приёме семян подсолнечника от поставщиков сверяла сведения о количестве мест из товарной накладной с количеством мешков (должно совпадать); с водителями при приёме товаров разговаривала, но ФИО их не спрашивала. Кладовщик не смогла пояснить по названию поставщика, как осуществлялась доставка, поскольку уже не помнит названия фирм.

Таким образом, из показаний главного бухгалтера и кладовщика усматриваются противоречивые сведения, не соответствующие представленным в материалы дела документам.

Главный бухгалтер и кладовщик не располагают сведениями для подтверждения взаимоотношений с ООО «Маслосоюз»; доверенности на получение ТМЦ для ООО «Фортуна» от ООО «Маслосоюз» на водителя, осуществлявшего доставку товара, не представлено. Договор поставки с ООО «Маслосоюз» составлен в г. Нижний Новгород,

документов о направлении в командировку Митрухина В.М. в указанный период в ответ на требование № 5 от 12.04.2018 (т3 л13) не представлено.

8) Кроме этого, налоговым органом установлено, что ООО «Фортуна» при выборе контрагента ООО «Маслосоюз» действовало без должной степени осмотрительности и осторожности.

В ходе проверки ООО «Фортуна» по требованию от 28.03.2018 № 4, от 12.04.2018 № 5 (т3) не представлены документы, фиксирующие результаты поиска, отбора (мониторинга) контрагента ООО «Маслосоюз», источник информации о контрагенте ООО «Маслосоюз»; результаты мониторинга рынка товаров, приобретённых у ООО «Маслосоюз»; обоснование выбора контрагента ООО «Маслосоюз»; деловая переписка с ООО «Маслосоюз»; документы, подтверждающие направление в командировку директора для отбора контрагента и выбора поставщика.

ООО «Фортуна» в доказательство проявления должной осмотрительности представлен кассовый чек Почты России № 36601 от 11.11.2015 (т6 л68) по отправке заказного письма от ООО «Фортуна» в адрес ООО «Маслосоюз» (письмо направлено через 3,5 месяца после заключения договора, через 3 месяца после получения товара согласно товарных накладных).

При использовании сервиса «Отслеживание» почтовых отправлений на сайте Почты России (www.pochta.ru) по трек-номеру, указанному в представленном кассовом чеке, установлено, что почтовое отправление 17.12.2015 по истечению срока хранения выслано обратно отравителю, 30.12.2015 - получено отправителем в г. Абакане.

Для установления обстоятельств заключения договора и проявления должной осмотрительности на допрос повесткой от 12.04.2018 № 1 был вызван свидетель ФИО13 (директор ООО «Фортуна»), который на допрос в качестве свидетеля не явился.

При допросе свидетеля ФИО17 (протокол допроса свидетеля от 12.04.2018) установлено, что в качестве проявления осмотрительности и осторожности запрашивала учредительные документы, декларации по НДС, сведения о среднесписочной численности, при этом не помнит, пришли ли в ответ документы.

В ответ на требование от 12.04.2018 № 5 ООО «Фортуна» представлены свидетельство о постановке на учет, свидетельство о государственной регистрации юридического лица, 2 страница выписки из ЕГРЮЛ (представлена не в полном объёме), титульная страница и первый лист устава ООО «Маслосоюз». Кроме этого, из данных документов не следует, что они были получены проверяемым налогоплательщиком до заключения сделки с контрагентом, следовательно, они не могут свидетельствовать о проявлении должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о непроявлении со стороны ответственных лиц ООО «Фортуна» должной осмотрительности и осторожности.

В связи с чем, доводы общества о проявлении должной степени осмотрительности при выборе контрагента подлежат отклонению.

Поскольку представленные документы содержат неполные, противоречивые и недостоверные сведения, оформлены с нарушением требований к составлению и заполнению первичных документов, соответственно, не подтверждают реальность осуществления сделки с ООО «Маслосоюз». С учётом совокупности установленных выше обстоятельств налоговый орган правомерно пришёл к выводу о создании формального документооборота между ООО «Фортуна» и ООО «Маслосоюз» для обеспечения проверяемому налогоплательщику возможности получения налоговых вычетов по НДС.

При таких обстоятельствах по данному эпизоду налоговым органом обоснованно начислен НДС в сумме 28.700 руб., а также соответствующие пени, штраф, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Арифметический расчёт сумм пеней, налоговых санкций заявителем не оспаривается (т13 л133).

Налог на прибыль организаций (правомерность отнесения на расходы прямых затрат)

По результатам налоговой проверки заявителю доначислен налог на прибыль организаций в сумме 225.609 руб. (в том числе в ФБ – 22.560 руб., в бюджет субъектов РФ – 203.049 руб.), соответствующие пени по налогу на прибыль организаций в размере 310,11 руб. (в том числе в ФБ - 104,25 руб., в бюджет субъектов РФ - 205,86 руб.), а также штраф на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций в размере 4.255,10 руб. (в том числе в ФБ – 1.555,70 руб., в бюджет субъектов РФ – 2.699,40 руб.).

Заявитель оспаривает доначисление налога на прибыль.

Как следует из оспариваемого решения, основанием для начисления вышеуказанных сумм явился вывод налогового органа о том, что обществом в нарушение пункта 2 статьи 318 НК РФ прямые расходы в виде оплаты труда работникам, взносов на обязательное пенсионное, социальное, медицинское страхование и суммы начисленной амортизации учтены не по мере реализации продукции, работ, услуг.

В ходе проверки установлено, что согласно представленным налогоплательщиком регистрам бухгалтерского и налогового учёта, главной книги, первичных документов по приобретению основных средств и начислению заработной платы прямые расходы в виде оплаты труда работникам, взносов на обязательное пенсионное, социальное, медицинское страхование и суммы начисленной амортизации учтены при исчислении налога на прибыль организаций в размере начислений.

При этом согласно абзацу 2 пункта 2 статьи 318 НК РФ прямые расходы относятся к расходам текущего отчётного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьёй 319 НК РФ.

Заявитель указывает на то, что им не был нарушен пункт 2 статьи 318 НК РФ, прямые расходы в виде оплаты труда работникам, взносов на обязательное пенсионное, социальное, медицинское страхование и суммы начисленной амортизации учтены по мере реализации продукции, при этом ссылается бухгалтерские проводки.

В соответствии с пунктом 1 статьи 318 НК РФ, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учётом положений данной статьи.

Для целей главы 25 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществлённые в течение отчётного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности:

материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ;

расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Согласно последнему абзацу пункта 1 статьи 318 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет в учётной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчётного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьёй 319 Кодекса (пункт 2 статьи 318 НК РФ).

Порядок оценки остатков незавершённого производства, остатков готовой продукции, товаров отгруженных определяет статья 319 НК РФ.

Заявитель указывает, что в соответствии с учётной политикой общества расходы,

накопленные за период на счетах 25, 26 на конец отчётного периода закрываются в дебет счета 20 «Основное производство», распределяясь между видами продукции (работ, услуг), изготавливаемой организацией с целью продажи. 20 счёт на конец отчётного периода закрывается на счёт 43 «Готовая продукция». В свою очередь счёт 43 закрывается в дебет счета 90.02 «Себестоимость выпущенной продукции» только в момент реализации продукции и только в этот момент уменьшает налог на прибыль. В соответствии с этим все прямые расходы организации ложатся на формирование себестоимости выпущенной продукции, распределяются на остаток готовой продукции (в том числе расходы на оплату труда работникам, взносы на обязательное пенсионное, социальное, медицинское страхование и суммы начисленной амортизации) и списываются в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль только в том отчётном (налоговом) периоде, когда имела место реализация этой продукции.

Налоговый регистр учёта общехозяйственных и общепроизводственных расходов формируется из счетов налогового учёта 25 и 26. Так как эти счета в конце отчётного периода полностью списываются в дебет счета 20 и остатка на конец отчётного периода не имеют, заявитель полагает, что налоговым органом ошибочно сделан вывод о том, что расходы в виде оплаты труда работникам, взносов на обязательное пенсионное, социальное, медицинское страхование и суммы начисленной амортизации были учтены полностью при исчислении налога на прибыль организаций в размере начислений и не распределены на остаток готовой продукции.

Согласно учётной политике по налогу на прибыль ООО «Фортуна» на 2014-2016 годы, принятой приказами от 26.12.2013 № 25, от 26.12.2014 № 25, от 28.12.2015 № 42 (представлены в электронном виде 16.07.2019) организация признает доходы и расходы по методу начисления. В перечень прямых расходов организации, связанной с производством товаров, включаются:

- затраты на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве товаров и образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров;

- затраты на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке;

- расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров;

- расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров;

- суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров.

В рамках проведения выездной налоговой проверки налогоплательщиком представлены регистры налогового учёта за налоговые периоды 2014, 2015, 2016 годы, в том числе: Регистр учёта общепроизводственных и общехозяйственных расходов, Регистр учёта материальных расходов, Регистр учёта косвенных расходов, Регистр учёта внереализационных расходов текущего периода, регистр-расчёт амортизации основных средств, Учёт расходов по оплате труда. Указанные наименования регистров налогового учёта предусмотрены учётной политикой общества.

При анализе представленных заявителем документов по требованию № 1 от 17.08.2017: регистры бухгалтерского и налогового учёта, главная книга, первичные документы по приобретению основных средств и начислению заработной платы, налоговым органом установлено, что прямые расходы в виде оплаты труда работникам, взносов на обязательное пенсионное, социальное, медицинское страхования и сумм начисленной амортизации учтены при исчислении налога на прибыль организаций в размере начислений и не распределены на

остаток готовой продукции. В частности, в представленной помесячно главной книге за 2014- 2016 гг. сумма операций по начислению заработной платы (Дт25Кт70, Дт26Кт70) за месяц совпадает с суммой операций «Расчёты с персоналом по оплате труда», отражаемой в Регистре учёта общехозяйственных и общепроизводственных расходов последним числом соответствующего месяца. Аналогично суммы начисленной амортизации (оборот по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств») за месяц совпадает с суммой статьи затрат «Амортизация», отражаемых в Регистре учёта общехозяйственных и общепроизводственных расходов.

В ходе анализа приведённых обществом сведений (таблиц), а также предоставленных в рамках выездной налоговой проверки регистров налогового учёта, налоговым органом установлено:

За 2014 год:

Расходы по статье затрат «Амортизация» обществом указаны: Дт43Кт20, то есть, учтённые в стоимости произведённой готовой продукции 612.096,36 руб.; Дт90.2Кт43, то есть, учтённые в стоимости реализованной готовой продукции 561.086,45 руб.

Расходы по статье затрат «Оплата труда» указаны: Дт43Кт20, то есть, учтённые в стоимости произведённой готовой продукции 2.887.059,85 руб.; Дт90.2Кт43, то есть, учтённые в стоимости реализованной готовой продукции 2.646.462,65 руб.

Итого за 2014 год прямых расходов заявителем учтено:

- Дт43Кт20, то есть, учтённые в стоимости произведённой готовой продукции 56.974.995,61 руб.

- Дт90.2Кт43, то есть, учтённые в стоимости реализованной готовой продукции 52.226.904,03 руб. (указанная общая сумма принята налогоплательщиком в расходы в составе себестоимости готовой продукции).

Согласно регистрам:

Доходы текущего периода согласно Регистру учёта доходов текущего периода за 2014 год составили 65.204.631,43 руб. (что соответствует сумме строк 2_010 «Доходы от реализации» и 2_020 «Внереализационные доходы» листа 02 «Расчет налога на прибыль» налоговой декларации за 2014 год, представленной обществом в налоговый орган 23.03.2015, а именно: 65.203.689+942=65.204.631 руб., а также сумме строк 2_1_040 «Итого сумма от реализации» и 2_1_100 «Внереализационные доходы всего» листа 02 «Доходы от реализации и внереализационные доходы» к данной декларации) (т7 л18).

Амортизация обществом в Регистре - расчёте амортизации основных средств указана за 2014 год: 612.096,36 руб. (что соответствует Дт43Кт20 расходам, учтённым в стоимости произведённой готовой продукции по статье затрат «Амортизация» - то есть, исходя из произведённой готовой продукции без учёта реализации).

Оплата труда согласно регистру «Учёт расходов по оплате труда» за 2014 год составляет 2.215.509,02 руб.

Согласно Регистру учёта общепроизводственных и общехозяйственных расходов за 2014 год: 14.769.139,67 руб. (в данной сумме обществом отражены и учтены расходы по статье затрат «Амортизация» в сумме 612.096,36 руб., что соответствует расчёту, приведённому налоговым органом на странице 100 решения, а также по статье затрат «Оплата труда» в сумме 2.887.059,85 руб., что соответствует расходам по статьям затрат «Амортизация» и «Оплата труда», учтённых в стоимости произведённой продукции.).

Сумма учтённых расходов на амортизацию в размере 612.096,36 руб. также отражена самим заявителем в строке 2_2_131 Приложения № 2 к листу 02 декларации за 2014 год (т7 л 52).

Заявителем в ходе налоговой проверки и рассмотрении апелляционной жалобы не представлены документы (налоговые регистры, иные документы), подтверждающие принятие в целях исчисления налога на прибыль суммы расходов по статьям затрат «Амортизация» и «Оплата труда» в размере, соответствующем стоимости затрат, учтённых в реализованной продукции (561.086,45 и 2.646.462,65 руб. соответственно).

При этом данные, отражённые в регистрах налогового учёта совпадают с данными, заявленными в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2014 год, представленной обществом в налоговый орган.

Согласно Регистру учёта материальных расходов за 2014 год расходы составили 39.333 596,61 руб., Регистру учёта общепроизводственных и общехозяйственных расходов за 2014 год – 14.769.139,67 руб., что соответствует сумме строк 2_2_010 и 2_2_020 (54.102.736 руб.).

Согласно Регистру учёта косвенных расходов за 2014 год расходы составили 2.133.593,03 руб. (что соответствует строке 2_2_040 «Косвенные расходы - всего» Приложения № 2 к листу 02 «Расчет налога на прибыль» налоговой декларации за 2014 год, представленной обществом в налоговый орган 23.03.2015.

В строке 2_2_130 указана сумма признанных расходов 56.236.329 руб., что соответствует сумме строк 2_2_010, 2_2_020 и 2_2_040, а также показателю строки 2_030 «Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации».

Кроме того, регистр учёта внереализационных расходов на сумму 3.934.784,19 руб., соответствует значению строки 2_040 налоговой декларации.

За 2015 год:

Расходы по статье затрат «Амортизация» налогоплательщиком указаны: Дт43Кт20, то есть, учтённые в стоимости произведённой готовой продукции 1.883.042,51 руб.; Дт90.2Кт43, то есть, учтённые в стоимости реализованной готовой продукции 1.934.607,48 руб.

Расходы по статье затрат «Оплата труда» обществом указаны: Дт43Кт20, то есть, учтённые в стоимости произведённой готовой продукции 5.862.771,83 руб.; Дт90.2Кт43, то есть, учтённые в стоимости реализованной готовой продукции 6.023.317,14 руб.

Итого за 2015 год прямых расходов обществом учтено: Дт43Кт20, то есть, учтённые в стоимости произведённой готовой продукции 144.220.890,05 руб.; Дт90.2Кт43, то есть, учтённые в стоимости реализованной готовой продукции 148.170.214,35 руб. (указанная общая сумма принята обществом в расходы в составе себестоимости готовой продукции).

Согласно представленным регистрам за 2015 год:

Доходы текущего периода 2015 год: 182.278.619,85 руб. (что соответствует сумме строк 2_010 «Доходы от реализации» и 2_020 «Внереализационные доходы» листа 02 «Расчёт налога на прибыль» налоговой декларации за 2015 год (т7 л 61), представленной обществом в налоговый орган 23.03.2016, а именно: 182.202.487+76.133=182.278.620 руб., а также сумме строк 2_1_040 «Итого сумма от реализации» и 2_1_100 «Внереализационные доходы - всего» листа 02 «Доходы от реализации и внереализационные доходы» к данной декларации).

Амортизация обществом в Регистре-расчёте амортизации основных средств указана за 2015 год: 1.883.042,51 руб. (что соответствует указанным заявителем Дт43Кт20 расходам учтённым в стоимости произведённой готовой продукции по статье затрат «Амортизация» - т.е. исходя из произведённой готовой продукции без учёта реализации).

Оплата труда согласно регистру «Учет расходов по оплате труда» за 2015 год составляет 4.588.643,6 руб.

Согласно Регистру учёта общепроизводственных и общехозяйственных расходов за 2015 год 23.073.732,67 руб. (в данной сумме обществом учтены расходы по статье затрат «Амортизация» в сумме 1.883.042,51 руб., что соответствует расчёту, приведённому налоговым органом в решении на стр. 100-101, а также по статье затрат «Оплата труда» в сумме 5.862.771,8 руб., что соответствует расчёту, приведённому налоговым органом в приложении № 2 (т2 л105) к акту проверки, что соответствует расходам по статьям затрат «Амортизация» и «Оплата труда», учтённых в стоимости произведённой продукции).

Сумма учтённых расходов на амортизацию в размере 1.883.042,51 руб. также отражена самим налогоплательщиком в строке 2_2_131 Приложения № 2 к листу 02 декларации за 2015 год.

Заявителем ни в ходе налоговой проверки, ни при рассмотрении апелляционной жалобы не представлены документы (налоговые регистры, иные документы), подтверждающие принятие в целях исчисления налога на прибыль суммы расходов по статьям затрат

«Амортизация» и «Оплата труда» в размере, соответствующем стоимости затрат, учтённых в реализованной продукции (1.934.607,48 и 6.023.317,14 руб. соответственно).

При этом данные, отражённые в регистрах налогового учёта, совпадают с данными, заявленными в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2015 год, представленной обществом в налоговый орган 23.03.2016.

Согласно Регистру учёта материальных расходов за 2015 год расходы составили 132.420.819,33 руб., Регистру учёта общепроизводственных и общехозяйственных расходов за 2015 год – 23.073.732,67 руб., что соответствует сумме строк 2_2_010 и 2_2_020 (155.494.552 руб.).

Согласно Регистру учёта косвенных расходов за 2015 год расходы составили 5.789.604,57 руб. (что соответствует строке 2_2_040 «Косвенные расходы - всего» Приложения № 2 к листу 02 «Расчет налога на прибыль» налоговой декларации за 2015 год, представленной обществом в налоговый орган 23.03.2016.

В строке 2_2_130 указана сумма признанных расходов 163.609.743 руб., что соответствует сумме строк 2_2_010, 2_2_020, 2_2_040 и 2_2_080 , а также показателю строки 2_030 «Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации». Строка 2_2_080 «Расходы по операциям, отражённым в приложении 3 к листу 02» соответствует данным представленного налогоплательщиком в ходе налоговой проверки регистра-расчёта финансового результата от реализации амортизируемого имущества- 2.325.586 руб.

Кроме того, представленный регистр учёта внереализационных расходов на сумму 5.789.873,23 руб., соответствует значению строки 2_040 налоговой декларации.

За 2016 год:

Расходы по статье затрат «Амортизация» заявителем указаны: Дт43Кт20, то есть, учтённые в стоимости произведённой готовой продукции 2.452.401,85 руб.; Дт90.2Кт43, то есть, учтённые в стоимости реализованной готовой продукции 2.329.508,26 руб.

Расходы по статье затрат «Оплата труда» заявителем указаны: Дт43Кт20, то есть, учтённые в стоимости произведённой готовой продукции 10.362.923,24 руб.; Дт90.2Кт 43, то есть, учтённые в стоимости реализованной готовой продукции 9.843.621,37 руб.

Итого, как указывает заявитель, в ходе проверки за 2016 год прямых расходов им учтено: Дт43Кт20, то есть, учтённые в стоимости произведённой готовой продукции 96.823.981,30 руб.; Дт90.2Кт43, то есть, учтённые в стоимости реализованной готовой продукции 91.971.984,08 руб. (указанная общая сумма, как поясняет заявитель, принята им в расходы в составе себестоимости готовой продукции).

Согласно представленным регистрам за 2016 год:

Доходы текущего периода согласно Регистру учёта доходов текущего периода за 2016 год: 108.061.111,05 руб. (что соответствует сумме строк 2_010 «Доходы от реализации» и 2_020 «Внереализационные доходы» листа 02 «Расчёт налога на прибыль» налоговой декларации за 2014 год, представленной обществом в налоговый орган, а именно: 108.045.668+15.443=108.061.111 руб., а также сумме строк 2_1_040 «Итого сумма от реализации» и 2_1_100 «Внереализационные доходы - всего» листа 02 «Доходы от реализации и внереализационные доходы» к данной декларации).

Амортизация обществом в Регистре-расчете амортизации основных средств указана за 2016 год: 2.452.401,85 руб. (что соответствует указанным заявителем Дт43Кт 20 расходам, учтённым в стоимости произведённой готовой продукции по статье затрат «Амортизация» - то есть, исходя из всего произведённой готовой продукции без учёта реализации).

Оплата труда согласно регистру «Учет расходов по оплате труда» за 2016 год составляет 7.939.932,54 руб.

Согласно Регистру учета общепроизводственных и общехозяйственных расходов за 2016 год: 29.840.228,30 руб. (в данной сумме обществом отражены и учтены расходы по статье затрат «Амортизация» в сумме 2.452.401,85 руб., что соответствует расчёту, приведённому налоговым органом в решении на стр. 100-101, а также по статье затрат «Оплата труда» в сумме 10.362.913,24 руб., что соответствует расходам по статьям затрат

«Амортизация» и «Оплата труда», учтённым в стоимости произведённой продукции.).

Сумма учтённых расходов на амортизацию в размере 2.452.401,85 руб. также отражена самим обществом в строке 2_2_131 Приложения № 2 к листу 02 декларации за 2016 год.

Заявителем ни в ходе налоговой проверки, ни при рассмотрении апелляционной жалобы не представлены документы (налоговые регистры, иные документы), подтверждающие принятие в целях исчисления налога на прибыль суммы расходов по статьям затрат «Амортизация» и «Оплата труда» в размере, соответствующем стоимости затрат, учтённых в реализованной продукции (2.329.508,26 и 9.843.621,37 руб. соответственно).

При этом данные, отражённые в регистрах налогового учёта совпадают с данными, заявленными в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2016 год, представленной обществом в налоговый орган:

Согласно Регистру учёта материальных расходов за 2016 год расходы составили 64.560.215,70 руб., Регистру учёта общепроизводственных и общехозяйственных расходов за 2016 год – 29.840.228,30 руб., что соответствует сумме строк 2_2_010 и 2_2_020 (94.400.444 руб.).

Согласно Регистру учёта косвенных расходов за 2016 год расходы составили 3.178.982,05 руб. (что соответствует строке 2_2_040 «Косвенные расходы - всего» Приложения № 2 к листу 02 «Расчёт налога на прибыль» налоговой декларации за 2016 год.

В строке 2_2_130 указана сумма признанных расходов 97.579.426 руб., что соответствует сумме строк 2_2_010, 2_2_020 и 2_2_040, а также показателю строки 2_030 «Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации».

Кроме того, представленный регистр учёта внереализационных расходов на сумму 4.742.077,80 руб., соответствует значению строки 2_040 налоговой декларации.

В соответствии со статьёй 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчётного (налогового) периода на основе данных налогового учёта.

Налоговый учёт - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом.

В случае, если в регистрах бухгалтерского учёта содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями настоящей главы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учёта дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учёта, либо вести самостоятельные регистры налогового учёта.

Подтверждением данных налогового учёта являются: первичные учётные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учёта; расчёт налоговой базы.

В соответствии со статьёй 314 НК РФ аналитические регистры налогового учёта - сводные формы систематизации данных налогового учёта за отчётный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями настоящей главы, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учёта.

Данные налогового учёта - данные, которые учитываются в разработочных таблицах, справках бухгалтера и иных документах налогоплательщика, группирующих информацию об объектах налогообложения.

Формирование данных налогового учёта предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учёта для целей налогообложения (в том числе операций, результаты которых учитываются в нескольких отчётных периодах либо переносятся на ряд лет).

При этом аналитический учёт данных налогового учёта должен быть так организован налогоплательщиком, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы.

Аналитические регистры налогового учёта предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учёту первичных документах, аналитических данных налогового учёта для отражения в расчёте налоговой базы.

Регистры налогового учёта ведутся в виде специальных форм на бумажных носителях, в электронной форме и (или) любых машинных носителях.

При этом формы регистров налогового учёта и порядок отражения в. них аналитических данных налогового учёта, данных первичных учётных документов разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и устанавливаются приложениями к учётной политике организации для целей налогообложения.

Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах налогового учёта обеспечивают лица, составившие и подписавшие их.

При хранении регистров налогового учёта должна обеспечиваться их защита от несанкционированных исправлений.

В ходе рассмотрения дела заявителем в обоснование своих доводов представлены новые регистры с отражением расходов, включённых в налоговые декларации. Суд предложил налоговому органу провести анализ представленных регистров.

По итогам проверки налоговым органом при сопоставлении уточнённых налоговых регистров с данными первоначальных налоговых регистров, представленных в ходе выездной налоговой проверки, установлено, что уточнённые регистры составлены путём умножения данных первоначальных регистров на коэффициент (в регистре учёта общепроизводственных и общехозяйственных расходов за 2014 год суммы по операциям изменены в 0,909090909 раз, в регистре учёта материальных расходов - в 0,9259259036156 раз, в регистре учёта общепроизводственных и общехозяйственных расходов за 2015 год - в 1.026 раз, в регистре учёта материальных расходов - в 0,930232557 раз, в регистре учёта общепроизводственных и общехозяйственных расходов за 2016 год – в 0,952380960568 раз, в регистре учёта материальных расходов - в 0,95238095 раз), а также включением в состав расходов ранее не заявленных документов (регистр материальных расходов за 2014-2016 гг.) и выборочным изменением сумм по ранее отнесённым на расходы документам.

При анализе данных уточнённых регистров учёта материальных расходов установлено отнесение на расходы документов «Расчёт себестоимости», датированных последним числом каждого месяца и отсутствовавших в составе первоначальных регистров.

Кроме этого налоговым органом установлено: исключение из состава материальных расходов одних операций и включение других; изменение сумм в составе материальных расходов в иных пропорциях, чем по остальным операциям.

При анализе данных уточнённых регистров учёта общепроизводственных и общехозяйственных расходов также установлено изменение сумм отдельных операций в иных пропорциях, чем по остальным операциям.

В результате анализа уточнённых налоговых регистров налоговый орган пришёл к выводу, что применение в рамках одного месяца разных коэффициентов (долей) к показателям статей затрат «амортизация», и «оплата труда» свидетельствует о недостоверности содержащихся в уточнённых регистрах сведений, а установление общей доли для всего регистра свидетельствует об отсутствии распределения затрат по мере реализации по отчётным периодам.

При сопоставлении данных налоговых регистров с декларациями по налогу на прибыль установлено несоответствие сумм уточнённых регистров показателям декларации за 2015 год, арифметической суммы первоначальных регистров показателям деклараций за 2014-2016 гг.

Данные уточнённых регистров учёта общепроизводственных и общехозяйственных расходов за 2015 год содержат завышение сумм по статьям затрат «амортизация» и «оплата труда», в результате чего на расходы относится сумма затрат, превышающая сумму начислений по указанным статьям затрат за 2015 год и остатка за 2014 год.

Кроме того, в составе первоначальных и уточнённых регистров отсутствуют операции по списанию стоимости товаров, произведённых в предыдущих периодах (остатков товаров на складах на начало года), и содержатся операции по включению затрат, относимых на товары, произведённых в декабре года составления регистра, в тех же пропорциях, что и в начале года, что свидетельствует об отсутствии учёта расходов по мере реализации товаров в

целях исчисления налога на прибыль организаций, в том числе по отчётным периодам.

Таким образом, уточнённые регистры налогоплательщика содержат недостоверные данные. Каких-либо пояснений по вышеприведённым несоответствиям заявитель не представил, в ходе рассмотрения дела согласился, что информация, представленная в уточнённых регистрах, имеет недостоверный характер.

Оценивая довод заявителя о неверном расчёте налоговых обязательств по данному эпизоду, арбитражный суд пришёл к следующим выводам.

В соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 318 НК РФ, прямые расходы относятся к расходам текущего отчётного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьёй 319 НК РФ.

Таким образом, методика расчёта доли прямых расходов, которые необходимо отнести по мере реализации готовой продукции, определена статьёй 319 НК РФ.

В соответствии с положениями статьи 319 НК РФ, оценка остатков незавершённого производства (далее – НЗП) на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учётных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учёта о сумме осуществлённых в текущем месяце прямых расходов.

Оценка остатков готовой продукции на складе на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учётных документов о движении и об остатках готовой продукции на складе (в количественном выражении) и суммы прямых расходов, осуществлённых в текущем месяце, уменьшенных на сумму прямых расходов, относящуюся к остаткам НЗП. Оценка остатков готовой продукции на складе определяется налогоплательщиком как разница между суммой прямых затрат, приходящейся на остатки готовой продукции на начало текущего месяца, увеличенной на сумму прямых затрат, приходящейся на выпуск продукции в текущем месяце (за минусом суммы прямых затрат, приходящейся на остаток НЗП), и суммой прямых затрат, приходящейся на отгруженную в текущем месяце продукцию.

Оценка остатков отгруженной, но не реализованной на конец текущего месяца продукции производится налогоплательщиком на основании данных об отгрузке (в количественном выражении) и суммы прямых расходов, осуществлённых в текущем месяце, уменьшенных на сумму прямых расходов, относящуюся к остаткам НЗП и остаткам готовой продукции на складе. Оценка остатков отгруженной, но не реализованной на конец текущего месяца продукции определяется налогоплательщиком как разница между суммой прямых затрат, приходящейся на остатки отгруженной, но не реализованной готовой продукции на начало текущего месяца, увеличенной на сумму прямых затрат, приходящуюся на отгруженную продукцию в текущем месяце (за минусом суммы прямых затрат, приходящейся на остатки готовой продукции на складе), и суммой прямых затрат, приходящейся на реализованную в текущем месяце продукцию.

С учётом приведённых положений налоговым органом в ходе налоговой проверки рассчитана доля расходов, приходящаяся на реализованную продукцию следующим образом.

Обществом представлены сведения об остатках готовой продукции на складе по состоянию на начало каждого отчётного периода 2014-2016 гг. В ходе налоговой проверки инспекцией установлена стоимость выпущенной на основании данных бухгалтерского учёта - Дт43 Кт 20.

Себестоимость выпущенной продукции в каждом отчётном и налоговом периоде определена налоговым органом на основании данных бухгалтерского учёта общества Дт90 Кт43.

Сумма амортизации и оплаты труда налоговым органом взята из регистров налогового учёта, представленных обществом по требованию налогового органа № 1.

Таким образом, расчёт доначислений по налогу на прибыль организаций произведён налоговым органом в соответствии с положениями статьи 318, 319 НК РФ, а именно:

включение затрат в расходы производится по мере реализации продукции.

На основании данных о себестоимости реализованной продукции налоговым органом определена доля и соответственно размер затрат на выпуск реализованной продукции обществом за каждый из отчётных периодов.

Заявителем не представлены доказательства правомерности применения предложенной обществом методики расчёта, содержащейся в представленном контррасчёте.

Учитывая вышеизложенное, арбитражный суд согласился с налоговым органом, что заявителем в нарушение пункта 2 статьи 318 НК РФ прямые расходы в виде оплаты труда работникам, взносов на обязательное пенсионное, социальное, медицинское страхования и сумм начисленной амортизации учтены не по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены.

Установленные в ходе налоговой проверки суммы учтённых расходов соответствуют показателям налоговых регистров и налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и свидетельствуют о несоблюдении обществом пункта 2 статьи 318 НК РФ, поскольку расходы учитывались налогоплательщиком исходя из стоимости произведённой продукции, а не по мере её реализации.

Представленные в ходе налоговой проверки налоговые регистры соответствуют сведениям, отражённым налогоплательщиком в налоговых декларациях, по налогу на прибыль и свидетельствуют о необоснованном учёте обществом прямых расходов в общей сумме без учёта реализованной продукции.

Документов (регистров налогового учёта, первичных документов), подтверждающих правомерность учёта заявленных налогоплательщиком сумм и опровергающих выводы налогового органа, содержащиеся в оспариваемом решении, заявителем не представлено.

Кроме этого, в нарушение статей 313, 314 НК РФ ООО «Фортуна» не представлены сведения о формировании применённых к уточнённым налоговым регистрам, представленным в ходе рассмотрения дела, коэффициентов, не указаны количественное выражение относимых на расходы ТМЦ, а также сведения об остатках затрат, подлежащих включению в состав расходов по мере реализации товаров, по состоянию на начало (окончание) отчётных (налоговых) периодов по налогу на прибыль.

В связи с этим, доводы заявителя по данному эпизоду подлежат отклонению, как не соответствующие статьям 318, 274 НК РФ.

Иные доводы заявителя оценены, проверены арбитражным судом и признаны несостоятельными, поскольку не опровергают выводов, к которым пришёл арбитражный суд по результатам рассмотрения заявления.

Арифметический расчёт сумм налога, а также правильность расчёта сумм пени и налоговой санкции заявителем не оспариваются.

По итогам рассмотрения спора арбитражный суд пришёл к выводу, что решение налогового органа в оспариваемой части соответствует положениям НК РФ, не нарушает права и законные интересы заявителя в сфере экономической деятельности, что в силу положений части 3 статьи 201 АПК РФ является основанием для отказа в удовлетворении требований предпринимателя.

Определением от 7 ноября 2018 года арбитражный суд по ходатайству заявителя принял обеспечительные меры и приостановил действие решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия от 29 июня 2018 года № 25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В силу части 2 статьи 168 АПК РФ при принятии решения арбитражный суд решает вопросы о сохранении действия мер по обеспечению иска или об отмене обеспечения иска. Учитывая отсутствие ходатайства об отмене обеспечительных мер, арбитражный суд полагает отменить после вступления решения по делу № А74-18344/2018 в законную силу обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Республики Хакасия от 07.11.2018.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ государственная

пошлина по спору составляет 3000 руб. По итогам рассмотрения дела государственная пошлина в сумме 3000 руб. относится на заявителя, но взысканию не подлежит, поскольку уплачена им в указанной сумме при обращении в арбитражный суд платёжным поручением от 16.10.2018 № 8287.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

1. Отказать обществу с ограниченной ответственностью «Фортуна» в удовлетворении заявления о признании частично незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия от 29 июня 2018 года № 25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в связи с его соответствием в оспариваемой части положениям Налогового кодекса Российской Федерации.

2. Отменить после вступления решения по делу № А74-18344/2018 в законную силу обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Республики Хакасия от 7 ноября 2018 года.

Настоящее решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его вынесения путём подачи апелляционной жалобы в Третий арбитражный апелляционный суд. Апелляционная жалоба подаётся через Арбитражный суд Республики Хакасия.

Судья Н.М. Зайцева Н.М. Зайцева