Решение от 30 июня 2023 г. по делу № А68-2739/2022

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ТУЛЬСКОЙ ОБЛАСТИ

300041 Россия, <...>

Телефон (факс): 8(4872)250-800; http://www.tula.arbitr.ru/; E-mail: a68.info@arbitr.ru


РЕШЕНИЕ

город Тула Дело № А68-2739/2022

Дата объявления резолютивной части решения: 26 июня 2023 года

Дата изготовления решения в полном объеме: 30 июня 2023 года

Арбитражный суд Тульской области в составе судьи Косоуховой С.В.

при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению акционерного общества «Конструкторское бюро приборостроения им. академика А.Г.Шипунова» (ИНН <***>, ОГРН <***>) к Управлению Федеральной налоговой службы по Тульской области (ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании незаконным решения от 21.07.2021 № 14808 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в заседании:

от заявителя – не явились, извещены,

от ответчика – представители ФИО2 по доверенности от 29.12.2022, диплому ВСГ 3094001 РПА 14.03.2009,

У С Т А Н О В И Л:

Акционерное общество «Конструкторское бюро приборостроения им. академика А.Г.Шипунова» (далее – АО «КБП», общество) обратилось в Арбитражный суд Тульской области с заявлением о признании незаконным решения Управления Федеральной налоговой службы по Тульской области (далее – Управление, налоговый орган) от 21.07.2021 № 14808 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части пункта 2.2.

Представитель Управления возражал против удовлетворения заявленных требований по основаниям, изложенным в отзыве и дополнительных пояснениях.

Рассмотрев материалы дела, выслушав доводы представителей сторон, суд установил, что Управлением проведена камеральная проверка уточненной (корректировка 2) декларации по НДС АО «КБП» за 4 квартал 2018.

По результатам проверки составлен акт проверки от 18.05.2021 № 16596.

По итогам рассмотрения материалов проверки вынесено решение от 21.07.2021 № 14808 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее – решение от 21.07.2021 № 14808).

В соответствии с п. 3.1 резолютивной части решения от 21.07.2021 № 14808 АО «КБП» доначислены: налог на добавленную стоимость в размере 4 647 382 руб., пени в сумме 36 711 руб. 40 коп., АО «КБП» привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), в виде штрафа в размере 15 995 руб. 11 коп. (с учетом смягчающих обстоятельств).

Не согласившись с решением от 21.07.2021 № 14808, АО «КБП» в порядке, установленном главой 19 Кодекса, направило апелляционную жалобу в МИ ФС России по Центральному федеральному округу.

Решением ФНС России по Центральному федеральному округу от 10.12.2021 № 40-7-20/02580@ решение Управления от 21.07.2021 № 14808 оставлено без изменения, апелляционная жалоба общества без удовлетворения.

АО «КБП» считает решение от 21.07.2021 № 14808 незаконным по следующим основаниям.

Заявитель считает необоснованной и несоответствующей фактическим обстоятельствам ссылку Управления для отказа в налоговых вычетах на нормы статей 173, 176 и 176.1 НК РФ.

Счета-фактуры, отраженные в п. 2 Акта налоговой проверки, приняты к учету в период со 2 квартала 2016 г. по 4 квартал 2017 г. Таким образом, общество в соответствии с НК РФ имело право заявить данные вычеты в налоговой декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов, т.е. в срок до 31.12.2020 г.

Общество обращает внимание, что правовая позиция Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации сформирована 30.05.2014 г., однако, в действовавшей в этом периоде редакции Налогового кодекса РФ, отсутствовал пункт 1.1 статьи 172 НК РФ.

Федеральным законом от 29.11.2014 №382-Ф3 статья 172 дополнена пунктом 1.1 следующего содержания, вступившим в силу с 01.01.2015 г.: налоговые вычеты, предусмотренные пунктом 2 статьи 171 настоящего Кодекса, могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), имущественных прав или товаров, ввезенных им на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

То есть с 01.01.2015 г. законодатель ввел специальную норму, позволяющую налогоплательщику реализовать право на налоговые вычеты в течение трехлетнего срока после принятия на учет товаров, работ, услуг.

По мнению общества, пункт 1.1 статьи 172 НК РФ предоставляет налогоплательщику возможность заявить налоговые вычеты, в том числе и в уточненных налоговых декларациях.

Кроме того, пунктом 7 статьи 3 НК РФ установлен принцип, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента).

Таким образом, ссылка Управления на Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 г. №33 не может являться основанием для отказа в налоговых вычетах, произведенных налогоплательщиком.

На основании норм пункта 1 статьи 81 НК РФ и пункта 1.1 статьи 172 НК РФ общество заявило налоговые вычеты по счетам-фактурам, относящимся к товарам, работам, услугам, приобретенным в 2016-2017 годах, путем составления уточненной налоговой декларации за 4 квартал 2018 года.

Декларация направлена обществом в налоговый орган 04.02.2021 года (срок предоставления первичной налоговой декларации - 25.04.2019 года), в пределах срока, установленного для подачи уточненной налоговой декларации и права на вычет по налогу на добавленную стоимость.

Помимо этого, для получения налогового вычета обществом были выполнены обязательные требования, установленные статьями 171, 172 НК РФ, а именно:

-наличие счетов-фактур;

-товары (работы, услуги) приняты к учету и

-предназначены для использования в деятельности, облагаемой НДС.

Общество обоснованно и правомерно заявило в уточненной налоговой декларации за 4 квартал 2018 года налоговые вычеты в сумме 4 551 859 руб.

Отказывая в праве на налоговый вычет Управление указывает на нарушение обществом требований пункта 2 статьи 173 НК РФ.

Норма, приведенная налоговым органом, определяет срок подачи налоговой декларации для возмещения налога (3 года после окончания соответствующего налогового периода), и не устанавливает порядок заявления налоговых вычетов и не содержит ограничений для их предъявления в уточненной декларации, составленной в пределах установленного трехлетнего срока после окончания соответствующего налогового периода.

Уточненная налоговая декларация за 4 квартал 2018 года с суммой налога, заявленной к возмещению, предоставлена в рамках установленного срока и представлена в Управление 04.02.2021 года. То есть, установленное право на возмещение налога реализовано налогоплательщиком в соответствии с пунктом 2 статьи 173 НК РФ.

Таким образом, нарушения требований пункта 2 статьи 173 НК РФ общество не допускало, а указанная ссылка приведена в решении необоснованно.

Налоговый вычет был заявлен с соблюдением норм пункта 1.1 статьи 172 НК РФ.

Налоговые вычеты заявлены в уточенной налоговой декларации с соблюдением норм статьи 81 НК РФ в пределах трехлетнего срока даты приобретения товаров (работ, услуг).

Согласно решению № 54 в ходе камеральной проверки налоговый орган не установил наличие сумм необоснованно примененных вычетов, а также не установил завышение (занижение) налоговой базы. Ссылка на какой-либо акт камеральной проверки в решении отсутствует. Каких-либо выводов об отказе в возмещении сумм НДС по причине нарушения срока подачи налоговой декларации решение № 54 также не содержит.

Решение № 54 противоречит решению № 14808. На основании одного и того же акта налоговый орган приходит к противоречивым выводам.

Таким образом, УФНС по Тульской области не доказана необоснованность заявления налоговых вычетов в уточенной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2018 года, основания для привлечения АО «КБП» к ответственности в связи с нарушением ст. 171, 172, 166 НК РФ, а также начисления пени за неуплату налога отсутствуют.

На основании изложенного, общество просит отменить решение от 21.07.2021 № 14808.

Управление считает, что право на налоговый вычет возникло у налогоплательщика в 4 квартале 2017 года и ранее. Датой окончания налоговых периодов возникновения права на вычеты является максимально 31.12.2017, соответственно, трехлетний срок, определенный пунктом 1.1 статьи 172 и пунктом 2 статьи 173 НК РФ (в том числе, срок на предоставление уточненной декларации), истек - 31.12.2020.

Довод общества о неправомерном применении Управлением норм Постановления № 33, так как правовая позиция, изложенная в Постановлении № 33, сформирована 30.05.2014 - в период отсутствия в Кодексе пункта 1.1 статьи 172 НК РФ, Управление считает подлежащим отклонению, так как предусмотренный пунктом 1.1 статьи 172 НК РФ порядок применения вычетов по приобретенным товарам (работам, услугам) не отменяет и не изменяет действующую статью 173 НК РФ. При этом соответствующим налоговым периодом считается период, в котором возникло право на налоговый вычет (Определения Верховного суда РФ от 12.11.2020 № 308-ЭС20-17654, от 26.10.2020 № 301-ЭС20-15937).

Управление обращает внимание, что положениями пункта 1.1 статьи 172 НК РФ установлена специальная норма о порядке применения вычетов по приобретенным товарам (работам, услугам) и ввозе их на территорию РФ, которая не отменяет и не изменяет ранее действующую общую норму, установленную статьей 173 НК РФ, о возможности заявления вычета и возмещения НДС в пределах 3-летнего срока со дня окончания периода, в котором возникло право на вычет.

Довод общества о том, что на основании пункта 1 статьи 54, пункта 1 статьи 81 НК РФ и пункта 1.1 статьи 172 НК РФ общество заявило налоговые вычеты по счетам-фактурам, относящимся к товарам, работам, услугам, приобретенным в 2016-2017 годах, путем составления уточненной налоговой декларации за 4 квартал 2018 года, направленной в налоговый орган 04.02.2021, т.е. в пределах срока, установленного для подачи уточненной налоговой декларации (за 4 квартал 2018 года) и права на вычет по налогу на добавленную стоимость, Управление считает необоснованным в силу следующего.

АО «КБП» разделяет периоды, отраженные в пункте 1.1 статьи 172 НК РФ (налоговые вычеты, могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории Российской Федерации товаров) и в пункте 2 статьи 173 НК РФ (трехлетний срок на подачу декларации, в которой заявлены налоговые вычеты по НДС), тем самым, общество увеличивает срок на предъявление вычетов по НДС до 6 лет.

Управление считает, что данная позиция общества не находит своего нормативного обоснования и не подтверждается судебной практикой.

Факт принятия обществом товаров (работ, услуг) к учету в 2016 - 2017 гг. (на основании актов приема-передачи, приходных ордеров, КС-2, КС-3, товарных накладных с отметками складов), подтвержден материалами дела и налогоплательщиком не оспаривается.

С учетом изложенного, Управление отмечает, что в настоящем случае право на возмещение налога на добавленную стоимость, с учетом представленных в ходе проверки документов (акты приема-передачи, приходные ордера, КС-2, КС-3, товарные накладные с отметками складов), возникло у налогоплательщика в 2016-2017 гг.

Таким образом, основания для возмещения налога в сумме 4 551 859 руб. по уточненной налоговой декларации за 4 квартал 2018 года (корректировка № 2), представленной в Управление 04.02.2021, отсутствуют ввиду истечения установленного Кодексом трехлетнего срока.

По мнению управления, действующим налоговым законодательством налогоплательщику не предоставлено право по своему усмотрению определять налоговый период, в котором будут предъявлены к вычету суммы НДС, право на вычет которых возникло в конкретном налоговом периоде. Иное толкование порядка заявления налоговых вычетов за рамками соответствующего периода позволило бы произвольно применять пункт 2 статьи 173 НК РФ в части ограничения срока на возмещение НДС из бюджета тремя годами после окончания налогового периода, в котором у налогоплательщика возникло данное право.

Проанализировав материалы дела, выслушав доводы представителей сторон, арбитражный суд пришел к выводу, что заявленные требования не подлежат удовлетворению.

При этом суд исходит из следующего.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу пункта 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (без-действия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Объектом налогообложения в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе, реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Пункт 2 статьи 153 Кодекса предусматривает, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

На основании пункта 1 статьи 154 Кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг). При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

В силу пункта 2 статьи 171 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемый период) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении:

товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса;

товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с пунктом 1.1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные пунктом 2 статьи 171 НК РФ, могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг).

Пунктом 2 статьи 173 НК РФ установлено, что в случае, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

В пункте 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" (далее - Постановление N 33) разъяснено, что в силу пункта 2 статьи 173 НК РФ положительная разница, образовавшаяся в результате превышения суммы налоговых вычетов над суммами налога, исчисленного по облагаемым операциям, подлежит возмещению налогоплательщику из бюджета при условии подачи им налоговой декларации до истечения установленного данным пунктом трехлетнего срока.

Согласно пункту 28 Постановления N 33 право на налоговый вычет может быть реализовано налогоплательщиком лишь в пределах установленного данной нормой срока вне зависимости от того, образуется ли в результате применения налоговых вычетов положительная или отрицательная разница.

Поскольку указанной выше нормой не предусмотрено иное, налоговые вычеты могут быть отражены налогоплательщиком в налоговой декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов.

При этом правило пункта 2 статьи 173 НК РФ о трехлетнем сроке подачи налоговой декларации должно быть соблюдено налогоплательщиком и в случае включения им налоговых вычетов в подаваемую уточненную налоговую декларацию.

Как следует из материалов дела, 04.02.2021 обществом представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2018 года, в которую включены к вычету суммы НДС по счет-фактурам, датированным периодом со 2 квартала 2016 г. по 4 квартал 2017 г.

По результатам рассмотрения материалов камеральной проверки и возражений общества, налоговым органом вынесены решения от 21.07.2021 № 14808 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение № 54 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению.

Согласно резолютивной части решения от 21.07.2021 № 54 об отказе в возмещении, обществу отказано в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в размере 4 647 382 руб.; в соответствии с решением № 14808 от 21.07.2021 АО «КБП» привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 15 995,11 руб.

Общество указывает на то, что уточненная налоговая декларация за 4 квартал 2018 года представлена налогоплательщиком в соответствии со статьей 81 НК РФ в пределах установленного трехлетнего срока - 04.02.2021 г., (дата предоставления первичной налоговой декларации - 25.04.2019 г.) с целью устранения выявленного факта неполноты отражения сведений в предыдущей налоговой декларации, заявлены налоговые вычеты по счетам-фактурам, относящимся к товарам (работам, услугам), приобретенным в 2016-2017 годах, то есть в пределах трехлетнего срока с даты принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг). По итогу устранения неточностей, несоответствий в налоговой декларации общество отрегулировало расчеты с бюджетом за 4 квартал 2018 года.

По мнению общества, статья 81 НК РФ не устанавливает запрета на включение в уточенную налоговую декларацию счетов-фактур, по которым налоговый вычет не был заявлен в первичной налоговой декларации.

Налоговые вычеты заявлены в уточенной налоговой декларации с соблюдением норм статьи 81 НК РФ в пределах трехлетнего срока даты приобретения товаров (работ, услуг).

В обоснование предъявленного в суд требования, с учетом дополнительных пояснений, заявитель указал, что порядок применения налоговых вычетов установлен статьей 172 НК РФ, в том числе пунктом 1.1 указанной статьи, согласно которой налоговые вычеты могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг).

Никаких ограничений для заявления налоговых вычетов в уточенных налоговых декларациях налоговое законодательство не устанавливает. То есть, при корректировке расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость за налоговый период, налогоплательщик вправе заявить вычеты по счетам-фактурам, товары (работы, услуги) по которым приобретены в периоде трехлетнего срока после принятия их к учету, в связи с чем общество имело право заявить на налоговый вычет по счетам-фактурам 2016-2017 годов в 4 квартале 2018 года именно в соответствии с нормой пункта 1.1 статьи 172 НК РФ, и реализовало его в уточенной налоговой декларации за этот период.

Вместе с тем, вышеуказанные доводы налогоплательщика подлежат отклонению, поскольку пункт 2 статьи 173 НК РФ не связывает истечение трехлетнего срока на применение налоговых вычетов с окончанием срока на подачу налоговой декларации, предусмотренного пунктом 5 статьи 174 НК РФ; указанный срок истекает спустя три года с окончания налогового периода, в котором налогоплательщиком приняты на учет соответствующие товары (работы, услуги), что прямо следует из абзаца 1 пункта 1.1 статьи 172 и пункта 2 статьи 173 НК РФ.

Кроме того, как указано в пункте 2.2 Определения Конституционного Суда РФ от 24.03.2015 N 540-О, датой возникновения обязанности по уплате НДС, размер которого определяется с учетом заявленных налоговых вычетов, является дата окончания налогового периода, а не дата представления налоговой декларации.

Суд отклоняет довод общества о том, что на основании пункта 1 статьи 54, пункта 1 статьи 81 НК РФ и пункта 1.1 статьи 172 НК РФ общество заявило налоговые вычеты по счетам-фактурам, относящимся к товарам, работам, услугам, приобретенным в 2016-2017 годах, путем составления уточненной налоговой декларации за 4 квартал 2018 года, направленной в налоговый орган 04.02.2021, т.е. в пределах срока, установленного для подачи уточненной налоговой декларации (за 4 квартал 2018 года) и права на вычет по налогу на добавленную стоимость.

Пунктом 1 статьи 54 НК РФ установлено, что налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

В последнем случае ошибка (искажение) в определении налоговой базы и суммы налога не приводит к нарушению интересов казны. Соответственно, исправление такой ошибки (искажения) не посредством подачи уточненной декларации за налоговый период, в котором возникло право на вычет (2016-2017 гг.), а посредством отражения исправленных сведений в последующих налоговых декларациях признается допустимым. При этом предполагается, что к моменту исправления ошибки (в рассматриваемом случае подача 04.02.2021 уточненной налоговой декларации за 4 квартал 2018 года) не истек установленный статьей 78 Кодекса трехлетний срок возврата (зачета) переплаты, поскольку лишь в течение указанного срока налогоплательщик вправе распоряжаться соответствующей суммой излишне уплаченного в бюджет налога.

Данная позиция подтверждена, в том числе, Определением Верховного суда РФ № 305-КГ17-14988 от 19.01.2018.

Факт принятия обществом товаров (работ, услуг) к учету в 2016 - 2017 годах (на основании актов приема-передачи, приходных ордеров, КС-2, КС-3, товарных накладных с отметками складов) подтвержден материалами дела и налогоплательщиком не оспаривается.

В рассматриваемом случае право на возмещение налога на добавленную стоимость, с учетом представленных документов возникло у налогоплательщика в 2016-2017 гг.

Таким образом, основания для возмещения налога в сумме 4 551 859 руб. по уточненной налоговой декларации за 4 квартал 2018 года (корректировка № 2), представленной налогоплательщиком 04.02.2021, отсутствуют ввиду истечения установленного НК РФ трехлетнего срока.

Поскольку применение налоговых вычетов напрямую влияет на возникновение у налогоплательщика права на возмещение налога из бюджета по итогам каждого налогового периода, суммы налоговых вычетов подлежат отражению в том налоговом периоде, в котором выполнены условия, определяющие право налогоплательщика на налоговые вычеты, а не в ином, более позднем периоде.

Следовательно, налогоплательщик имеет законное право сам самостоятельно выбирать, в каком квартале заявить «входной» НДС к вычету. Сделать это можно в любом квартале в течение трех лет с момента принятия на учет соответствующих товаров (работ, услуг) - не позднее налогового периода, в котором истекает трехлетний срок, исчисляемый с момента принятия товаров к учету.

Таким образом, как указывалось ранее, законодатель связывает течение трехлетнего срока для применения налоговых вычетов по НДС с датой принятия на учет приобретенных налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и определенно указывает на то, что это индивидуальное право самого налогоплательщика.

В рассматриваемом случае условия, необходимые для принятия к вычетам НДС по спорным счетам-фактурам, соблюдены обществом в период со 2 квартала 2016 г. по 4 квартал 2017, т.е. право на налоговый вычет возникло у налогоплательщика в 4 квартале 2017 года и ранее. Поскольку статья 163 НК РФ устанавливает в отношении НДС налоговый период равный кварталу, то спорные суммы НДС, относящиеся к указанному периоду, должны были быть заявлены обществом не позднее 31.12.2020. Датой окончания налоговых периодов возникновения права на вычеты является максимально 31.12.2017, соответственно, трехлетний срок, определенный пунктом 1.1 статьи 172 и пунктом 2 статьи 173 НК РФ (в том числе, срок на предоставление уточненной декларации), истек 31.12.2020.

Судом отклоняется довод общества о неправомерном применении Управлением норм Постановления № 33, так как правовая позиция, изложенная в Постановлении № 33, сформирована 30.05.2014 - в период отсутствия в НК РФ пункта 1.1 статьи 172 НК РФ.

Суд отмечает, что предусмотренный пунктом 1.1 статьи 172 НК РФ порядок применения вычетов по приобретенным товарам (работам, услугам) не отменяет и не изменяет действующую статью 173 НК РФ. При этом соответствующим налоговым периодом считается период, в котором возникло право на налоговый вычет.

Указанная правовая позиция изложена в определении Верховного суда РФ от 12.11.2020 № 308-ЭС20-17654, от 26.10.2020 № 301-ЭС20-15937.

Положениями пункта 1.1 статьи 172 НК РФ установлена специальная норма о порядке применения вычетов по приобретенным товарам (работам, услугам) и ввозе их на территорию РФ, которая не отменяет и не изменяет ранее действующую общую норму, установленную статьей 173 НК РФ, о возможности заявления вычета и возмещения НДС в пределах 3-летнего срока со дня окончания периода, в котором возникло право на вычет.

Пункт 1.1 статьи 172 НК РФ не отменяет и не изменяет пункт 2 статьи 173 НК РФ. Пункт 2 статьи 173 НК РФ распространяется на все виды вычетов, если только другие нормы не ограничивают его действие. При этом пункт 1.1 статьи 172 НК РФ такой ограничивающей нормой не является, срок, установленный в пункте 2 статьи 173 НК РФ, еще на три года не продлевает.

Судом отклоняется также довод общества о том, что из Решения № 54 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, следует, что налоговым органом в ходе камеральной проверки не установлено наличие сумм необоснованно примененных вычетов, а также завышение (занижение) налоговой базы. Каких-либо выводов об отказе в возмещении сумм НДС по причине нарушения срока подачи налоговой декларации Решение № 54 не содержит.

Согласно пункту 3 статьи 176 Кодекса в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен акт налоговой проверки в соответствии со статьей 100 Кодекса.

Акт и другие материалы камеральной налоговой проверки, в ходе которой выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные налогоплательщиком (его представителем) возражения должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в соответствии со статьей 101 НКРФ.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Одновременно с этим решением принимаются: решение о возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению; решение об отказе в возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению; решение о возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению, и решение об отказе в возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению.

Согласно приложению №50 к Приказу ФНС России от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628@ «Об утверждении форм документов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации и используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки, требований к документам, представляемым в налоговый орган на бумажном носителе, порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов, требований к составлению акта налоговой проверки, требований к составлению акта об обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации налоговых правонарушениях (за исключением налоговых правонарушений, дела о выявлении которых рассматриваются в порядке, установленном статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации)» в решении об отказе в возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению устанавливаются следующие обстоятельства (отражены графы):

применение налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость по операциям по реализации товаров (работ, услуг);

применение налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость по операциям по реализации товаров (работ, услуг);

применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость;

завышение или занижение налоговой базы.

Поскольку в рассматриваемом случае Управлением принято решение от 21.07.2021 № 54 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, оснований для отражения суммовых показателей в вышеуказанных графах не имелось.

Судом отклоняется довод налогоплательщика об отсутствии оснований для привлечения его к налоговой ответственности, предусмотренной частью 1 статьи 122 НК РФ, со ссылкой на пункт 4 статьи 81 НК РФ.

Пункт 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает освобождение от ответственности за неуплату налога в случае внесения дополнений и изменений в налоговую декларацию при условии, что до представления уточненной налоговой декларации налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Из материалов дела следует, что 31.01.2019 АО «КБП» представлена уточненная (корректировка 1) налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2018 года (per. № 746467128) с заявленной суммой к возмещению 2 819 873 802 руб.

04.02.2021 АО «КБП» представлена уточненная (корректировка 2) налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2018 года (per. № 1143344637) с заявленной суммой к возмещению 2 380 226 951 руб.

Разница между суммой налога, заявленной к возмещению из бюджета, по данным корректировки 1 и 2 составила 439 646 851,00 руб. (2 819 873 802 руб. (корректировка 1) -2 380 226 951 руб. (корректировка 2)).

25.01.2021 обществом уплачена недостающая сумма налога (излишне возмещенная) 439 646 853,00 руб. (п/п № 1189 от 25.01.2021) и соответствующие ей пени.

По окончанию камеральной налоговой проверки уточненной (корректировка 2) налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2018 г. выявлены нарушения на сумму 4 647 382,00 руб., на основании чего сумма налога, подлежащая возмещению из бюджета, составила 2 375 579 569,00 руб. (2 380 226 951 руб. (сумма заявленного возмещения) - 4 647 382,00 руб. (сумма отказа).

Таким образом, сумма недоимки (излишне возмещенной суммы налога) по данным корректировки 2 составила 442 206 071,00 руб. (2 375 579 569,00 руб. (сумма подлежащая возмещению по данным налогового органа) - 2 817 785 640,00 руб. (возмещено по данным первичной НД), т.е. на 2 559 218,00 руб. больше фактически уплаченной обществом п/п № 1189 от 25.01.2021 (439 646 853,00 руб. (доплаченная сумма налога на момент представления корректировки 2) - 442 206 071,00 руб. (излишнее возмещение налога)).

Налоговым органом проведен анализ карточки «Расчеты с бюджетом», в ходе которого установлено, что в период пользования деньгами (с момента вынесения решения по данным корректировки 1 до подачи уточненной налоговой декларации по НДС (корректировка 2) у общества имелась недоимка по налогу в период с 22.01.2021 по 25.01.2021 в размере 130 352 556,08 руб., с 16.12.2020 по 25.12.2020 в размере от 41 916 019,08 руб. до 229 347 147,08 руб.; по пеням в период с 16.12.2020 по 25.12.2020 в размере от 26 751 656,51 руб. до 113 122 839,78 руб.

С учетом изложенного неуплаченная сумма налога составила 2 559 218 руб. (439 646 853 руб. (уплата) - 442 206 071 руб. (отмена ранее возмещенного НДС), в связи с чем обществом не выполнены в полном объеме условия освобождения от ответственности (пункт 4 статьи 81 НК РФ).

При рассмотрении материалов проверки налоговым органом установлено наличие обстоятельств, смягчающих ответственность: добровольная уплата задолженности; совершение правонарушения налогоплательщиком, осуществляющим социально-значимую деятельность; добросовестность налогоплательщика в виде надлежащего исполнения налоговых обязательств; отсутствие прямого умысла в совершении правонарушения; несоразмерность размера наложенного штрафа последствиям налогового правонарушения, в связи с чем налоговым органом принято решение о снижении размера штрафных санкций в 32 раза (расчет размера штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ с учетом смягчающих обстоятельств составил 15 995,11 руб. (2 559 218 руб. * 20%) / 32)).

Доводы общества о неправильной квалификации Управлением в решении от 21.07.2021 № 14808 налогового правонарушения (по мнению заявителя, ссылка на нарушение обществом пункта 2 статьи 173 НК РФ впервые появляется в Решении ФНС России по Центральному федеральному округу от 10.12.2021 г. № 40-7-20/02580@ об оставлении жалобы на решение № 14808 без удовлетворения.) арбитражным судом отклоняются, поскольку из анализа страниц 13-14 оспариваемого решения следует, что основанием для принятия Управлением решения № 14808 от 21.07.2021 послужил вывод налогового органа о несоблюдении налогоплательщиком трехлетнего срока на применение налоговых вычетов, установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, суд отмечает, что из абзаца третьего пункта 81 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 следует, что вышестоящий налоговый орган при рассмотрении апелляционной жалобы налогоплательщика вправе дополнить и (или) изменить приведенное в обжалуемом решении правовое обоснование взыскания сумм налогов, пеней, штрафов, исправить арифметические ошибки, опечатки.

При этом согласно указанному выше пункту 81 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» и правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.07.2009 N 5172/09, при рассмотрении жалобы налогоплательщика вышестоящим налоговым органом не может быть принято решение о взыскании с налогоплательщика дополнительных налоговых платежей, пеней, штрафов, не взысканных оспариваемым решением налогового органа, поскольку иной подход создавал бы налогоплательщику препятствия для свободного волеизъявления в процессе реализации им права на обжалование вынесенного в отношении него решения.

В рассматриваемом случае вышестоящим налоговым органом не принималось решение о взыскании с налогоплательщика дополнительных налоговых платежей, пеней, штрафов, не взысканных оспариваемым решением Управления: ФНС России по Центральному федеральному округу, принимая решение, которым жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, не изменило правового статуса решения нижестоящего налогового органа, не возложило на общество дополнительные обязанности, не выявило какие-либо иные налоговые правонарушения, не отраженные в оспариваемом решении, не осуществило сбор новых доказательств, не произвело дополнительные начисления налогов, пеней и штрафных санкций.

При этом факт необоснованного заявления к возмещению суммы налога на добавленную стоимость в размере 4 647 382 руб. в связи с несоблюдением установленного п. 2 ст. 173 НК РФ трехлетнего срока на применение налоговых вычетов, Управлением установлен и изложен в пункте 2.2 оспариваемого решения от 21.07.2021 № 14808 со ссылками на документы, подтверждающие нарушение.

При таких обстоятельствах, суд не усматривает каких-либо нарушений прав и законных интересов налогоплательщика при принятии решения УФНС России по Тульской области от 21.07.2021 № 14808 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При изложенных обстоятельствах суд пришел к выводу, об отсутствии правовых оснований для удовлетворения заявленных требований.

Согласно статьям 101, 110, 112 АПК РФ вопросы о понесенных сторонами судебных расходах, к которым относится государственная пошлина, разрешаются судом в судебном акте. Судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 рублей в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отнесению на заявителя.

Руководствуясь ст. ст. 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении требований акционерного общества «Конструкторское бюро приборостроения им. академика А.Г.Шипунова» отказать.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины отнести на заявителя.

На решение может быть подана апелляционная жалоба в Двадцатый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Тульской области в течение месяца со дня его принятия.


Судья С.В. Косоухова