Решение от 4 мая 2017 г. по делу № А05-2621/2015

АРБИТРАЖНЫЙ СУД АРХАНГЕЛЬСКОЙ ОБЛАСТИ

ул. Логинова, д. 17, г. Архангельск, 163000, тел. (8182) 420-980, факс (8182) 420-799

E-mail: info@arhangelsk.arbitr.ru, http://arhangelsk.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело №А05-2621/2015
г. Архангельск
05 мая 2017 года


Резолютивная часть решения объявлена 04 мая 2017 года

Полный текст решения изготовлен (решение принято) 05 мая 2017 года

Арбитражный суд Архангельской области в составе судьи Чуровой А.А.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Керниченко Т.Л.,

рассмотрел в судебном заседании дело по заявлению государственного унитарного предприятия Архангельской области "Фармация" (ОГРН <***>; место нахождения: Россия, 163062, <...>)

к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (ОГРН <***>; место нахождения: Россия, 163020, <...>)

о признании недействительным решения №08-09/593 от 27.11.2014

при участии в заседании представителей:

от заявителя: ФИО1 по доверенности от 15.12.2016;

от ответчика: ФИО2 по доверенности от 10.01.2017, ФИО3 по доверенности от 29.12.2016, ФИО4 по доверенности от 10.01.2017;

установил:

Государственное унитарное предприятие Архангельской области «Фармация» (далее – ГУП «Фармация», предприятие) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения №08-09/593 о привлечении к ответственности за свершение налогового правонарушения от 27.11.2014.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 12.02.2016 заявленные требования предприятия удовлетворены частично: решение инспекции от 27.11.2014 №08-09/593 признано недействительным в части доначисления налогов на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующей суммы пеней и штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по эпизоду взаимоотношений с обществами с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Агора Плюс" и "Сигма+" в 2011-2012 годах (по транспортным услугам), за исключением расходов, не подтвержденных первичными документами (расхождение показателей по пробегу и затраченному времени), а также в части доначисления налога на прибыль, соответствующей суммы пеней и штрафа на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду взаимоотношений с индивидуальным предпринимателем ФИО5 (приобретение инкубаторов для новорожденных и мониторов матери и плода), в удовлетворении остальной части требований отказано. Инспекции необходимо устранить допущенные нарушения прав и законных интересов предприятия в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации. На налоговый орган возложена обязанность провести с предприятием сверку расчетов показателей по пробегу и затраченному времени в отношении стоимости транспортных услуг, оказанных ООО "Агора Плюс" и ООО "Сигма+", в целях определения размера расходов, не подтвержденных документально, расчета пеней и штрафа.

Постановлением апелляционного суда от 12.07.2016 (с учетом дополнительного постановления от 21.09.2016) решение суда первой инстанции от 12.02.2016 оставлено без изменения.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 15.12.2016 (с учетом определения об исправлении опечатки от 09.02.2017) решение Арбитражного суда Архангельской области от 12.02.2016 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.07.2016 по делу №А05-2621/2015 в части признания недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 27.11.2014 №08-09/593 в части доначисления налога на добавленную стоимость с соответствующей суммой пеней и штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по эпизоду взаимоотношений с обществом с ограниченной ответственностью "Агора Плюс" и обществом с ограниченной ответственностью "Сигма+" за транспортные услуги, за исключением расходов, не подтвержденных первичными документами (расхождение показателей по пробегу и затраченному времени), а также в части доначисления налога на прибыль организаций с соответствующей суммой пеней и штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по эпизоду взаимоотношений с индивидуальным предпринимателем ФИО5 (приобретение инкубаторов для новорожденных и мониторов матери и плода) отменены, дело в этой части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Архангельской области. В остальной части обжалуемые судебные акты оставлены без изменения.

При новом рассмотрении дела в указанной части представитель заявителя на заявленных требованиях настаивает.

Представители налогового органа с заявленными требованиями не согласны по основаниям, изложенным в отзыве.

Налоговый орган по итогам проверки пришел к выводу о том, что предприятием неправомерно заявлены к вычету суммы НДС, предъявленные при оказании транспортных услуг от имени ООО «Агора Плюс» в размере 5 259 057 руб. и от имени ООО «Сигма+» в размере 4 528 655 руб. (стр.310-322 решения).

Инспекция по основаниям, изложенным в пункте 1.3.6 решения, полагает, что ГУП «Фармация» путем создания с ООО «Агора Плюс» и ООО «Сигма+» формального документооборота без реального осуществления финансово-хозяйственных операций, создана искусственная ситуация при которой возникает формальное право на применение налоговых вычетов по НДС.

Налоговый орган пришел к выводу, что при совокупности установленных обстоятельств оказания транспортных услуг от контрагентов ООО «Агора Плюс» и ООО «Сигма+» в адрес ГУП «Фармация» не было.

На основании проведенных мероприятий налогового контроля установлено, что фактически транспортные услуги от имени ООО «Агора плюс», ООО «Сигма+» оказывали ИП ФИО6 и ИП ФИО7

ГУП «Фармация», возражая против позиции налогового органа, ссылается на реальность взаимоотношений с ООО «Сигма +» и ООО «Агора Плюс». Размер транспортных расходов в 2010-2012 годах сопоставим по годам. Тарифы на транспортные услуги в 2011-2012 годах по сравнению с 2010 годом изменились только на сумму НДС. Предприятие не получило налоговой выгоды в результате того, что транспортные услуги в 2011-2012 годах оказывали ООО «Агора Плюс» и ООО «Сигма+», так как тарифы данных организаций были аналогичны тарифам ИП ФИО6

Судом установлено, что 11.01.2011 между ГУП «Фармация» (заказчик) и ООО «Агора Плюс» (исполнитель) заключен договор № б/н оказания услуг по перевозке груза, по условиям которого исполнитель обязуется доставлять, экспедировать вверенный ему груз в пункт назначения в объемах и в сроки, согласованные с заказчиком.

В 2011 году предприятие оплатило ООО «Агора Плюс» транспортные расходы в общем размере 31 762 682 руб. 65 коп. (в том числе НДС – 5 717 282 руб. 86 коп.) в полном объеме на расчетный счет ООО «Агора Плюс», открытый в Архангельском ОСБ № 8637.

01.12.2011 между ГУП «Фармация» (заказчик) и ООО «Сигма+» (исполнитель) заключен договор № б/н оказания услуг по перевозке груза, по условиям которого исполнитель обязуется доставлять, экспедировать вверенный ему груз в пункт назначения в объемах и в сроки, согласованные с заказчиком.

В 2012 году предприятие оплатило ООО «Сигма+» транспортные расходы в общем размере 35 075 985 руб. 00 коп. (в том числе НДС – 5 350 574 руб. 00 коп.) в полном объеме на расчетный счет ООО «Сигма+», открытый в Архангельском ОСБ № 8637.

По требованию налогового органа в подтверждение произведенных расходов предприятие представило счета-фактуры, акты выполненных работ, маршрутные листы, товарно-транспортные накладные по перевозкам груза с разбивкой по месяцам.

При первоначальном рассмотрении дела суд признал решение налогового органа по данному эпизоду недействительным, поскольку представленные в материалы дела счета-фактуры составлены в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ, имеют все необходимые реквизиты, от имени ООО «Агора Плюс» и ООО «Сигма+» они подписаны лицами, указанными в учредительных документах; услуги ООО «Агора Плюс» и ООО «Сигма+» оплачены заявителем через расчетный счет в безналичном порядке. Исключение составляют суммы, превышающие расходы предприятия с учетом реальных показателей по пробегу и затраченному времени - возмещение НДС с указанных сумм является неправомерным.

Суд кассационной инстанции, отменяя решение от 15.12.2016 и направляя дело по данному эпизоду на новое рассмотрение, ссылаясь на положения статей 166, 169, 171-173, 176 НК РФ указал, что суды не дали оценку доводам инспекции об отсутствии в материалах дела достоверных доказательств, свидетельствующих об оказании транспортных услуг спорными контрагентами, не оценили доказательства, в совокупности свидетельствующие о фактическом оказании транспортных услуг индивидуальными предпринимателями ФИО6 и ФИО7, не являющимися плательщиками НДС; не исследовали счета - фактуры спорных контрагентов и не дали оценку доводам инспекции о недостоверности имеющихся в них сведений о лицах их подписавших.

В соответствии с частью 2.1 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса РФ указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, судебного приказа, постановления арбитражных судов первой и апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

Материалами дела подтверждается и инспекцией не оспаривается, что деятельность предприятия связана с поставкой лекарственных препаратов в аптечные сети, для чего ему необходимо заключение договоров оказания услуг по перевозке грузов. Такой договор на 2010 год был заключен с ИП ФИО6, на январь-ноябрь 2011 года – с ООО «Агора Плюс», на декабрь 2011 года-2012 год – с ООО «Сигма+».

Реальность доставок груза налоговый орган не отрицает. Факт оплаты стоимости услуг безналичным путем в полном размере на расчетные счета контрагентов подтвержден материалами дела.

В постановлении от 15.12.2016 Арбитражный суд Северо-Западного округа указал, что в силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Порядок применения налоговых вычетов определен в статье 172 НК РФ. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Налоговые вычеты производятся на основании соответствующих требованиям статьи 169 НК РФ счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет этих товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Положения статей 171 - 173 и 176 НК РФ во взаимосвязи предполагают возможность возмещения налогоплательщику НДС из бюджета если хозяйственные операции осуществлялись в реальности.

Таким образом, применение налоговых вычетов по НДС и возмещение налога правомерны при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции. При этом обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией, свидетельствующей о совершении хозяйственной операции, лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг).

Следовательно, если налоговый орган представляет доказательства неосуществления, невозможности осуществления хозяйственных операций с заявленным контрагентом, суды не могут ограничиться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должны оценить все доказательства по делу в совокупности и взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Исходя из определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.11.2004 №324-О отказ в применении права на налоговый вычет при приобретении товаров (работ, услуг) может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается корреспондирующей этому праву обязанностью поставщика уплатить НДС в бюджет.

Суд кассационной инстанции указал, что суды не оценили доказательства, свидетельствующие о фактическом оказании транспортных услуг индивидуальными предпринимателями ФИО6 и ФИО7, не являющимися плательщиками НДС. По данному эпизоду значимые для дела факты, доводы и доказательства Инспекции рассмотрены судами отдельно, без оценки их в совокупности, то есть с нарушением требований статьи 71 АПК РФ.

Выполняя указание Арбитражного суда Северо-Западного округа, суд установил следующее.

Допрошенный в качестве свидетеля директор ГУП «Фармация» ФИО8 (протокол допроса от 25.08.2014) показал, что после прихода на предприятие ему рекомендовали ФИО9 как партнера и поставщика транспортных услуг.

Согласно показаниям свидетеля ФИО9, в 2011 году генеральный директор предприятия ФИО8 сказал, что предприятию невыгодно работать с индивидуальными предпринимателями, поскольку они не являются плательщиками НДС. Была предложена следующая схема работы: ФИО6 (ФИО7) - ООО «Агора Плюс» (ООО «Сигма+») - предприятие. Заявки на транспортные услуги с указанием маршрутов предприятие направляло напрямую, тарифы согласовывались между ФИО9, ФИО8, начальником экспедиционного отдела и другими сотрудниками предприятия. С сотрудниками спорных контрагентов ФИО9 не знаком. Данные обстоятельства подтверждаются свидетельскими показаниями работников ООО "Архангельск-Сервис" ФИО10 и ФИО11

ФИО9 (учредитель и заместитель директора ООО «Архангельск-Сервис»), показал (протоколы допроса от 15.08.2014 и 30.09.2014), что ИП ФИО6, ИП ФИО7, ООО «Агора Плюс», ООО «Сигма+» ему знакомы, с данными организациями сотрудничали для оказания транспортных услуг для ГУП «Фармация». Он контролировал деятельность частных предпринимателей ИП ФИО5, ИП Свирщука, ИП ФИО7, которые занимались оказанием транспортных услуг по перевозке лекарственных средств для ГУП АО «Фармация». С представителями организаций работал ФИО12, он занимался оформлением документов (актов, счетов-фактур) по взаимоотношениям между индивидуальными предпринимателями и ООО «Агора Плюс», ООО «Сигма+». По его просьбе ФИО6 был оформлен как индивидуальный предприниматель; сам ФИО6 никакой деятельностью не занимался, фактически деятельностью от имени ФИО6 занимался он, переводами денежных средств с расчетного счета ФИО6 занимался тоже он. ФИО6 работал в ООО «Архангельск-сервис» автослесарем, после его увольнения из ООО «Архангельск-сервис» пришлось закрыть ИП ФИО6 и перевести всех водителей на ИП ФИО7 (механик). Транспортные средства в адрес ООО «Агора Плюс», ООО «Сигма+» переданы, и отношения между водителями и указанными организациями оформлены по договору аренды транспортных средств с экипажем.

ФИО13 (заведующая отделом экспедиции предприятия) пояснила, что по работе с контрагентами общалась лично с ФИО9, ФИО10 и ФИО11, а документы на оказание транспортных услуг привозил либо ФИО11, либо ФИО10, а затем они доставлялись непосредственно ФИО8, который устанавливал тарифы и рассчитывал стоимость транспортных услуг.

Вопросы, возникающие при оказании транспортных услуг (выход водителей на работу, их дисциплина, проблемы с автотранспортом, отсутствие отметок в путевых листах) решались с ФИО11 Акты по ФИО6, ООО «Агора Плюс» и ООО «Сигма+» не сверялись и поступали сразу на подпись ФИО8, минуя отдел экспедиции.

Водители, указанные в накладных, в 2010, 2011 и 2012 годах получали доходы у ИП ФИО6 и ИП ФИО7 Данный факт был подтвержден и в ходе проведения допросов следующих водителей: ФИО14 (протокол допроса от 24.04.2014), ФИО15.(протокол допроса от 17.04.2014), ФИО16 (протокол допроса от 17.04.2014), ФИО17 (протокол допроса от 23.04.2014), ФИО18 (протокол допроса от 22.04.2014), ФИО19 (протокол допроса от 12.08.2014), ФИО20 (протокол допроса от 12.08.2014).

Исходя из показаний работников ГУП «Фармация», при оказании транспортных услуг ООО «Агора Плюс» и ООО «Сигма+» они по всем вопросам обращались к лицам, которые фактически занимались ведением деятельности ИП ФИО6 и ИП ФИО7 Данными лицами были ФИО21, ФИО22, ФИО11, ФИО10

Показаниями свидетелей также подтверждается, что при смене контрагентов ИП ФИО6 (2010 год) - на ООО «Агора Плюс» (2011год) - на ООО «Сигма+» (2012 год), фактически процесс оказания транспортных услуг не менялся, водители и транспортные средства оставались те же. Руководителей данных организаций никто не видел.

Таким образом, транспортные услуги от имени ООО «Агора Плюс» и ООО «Сигма+» фактически оказаны иными лицами, о чем было осведомлено руководство предприятия.

Кроме того, в ходе налоговой проверки ИП ФИО6 и ИП ФИО7 пояснили, что сами фактически никакой предпринимательской деятельности от своего имени не вели, являлись «номинальными» индивидуальными предпринимателями. Всю деятельность от их имени вели сотрудники ООО «Архангельск-Сервис» - ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО22

Материалами дела в совокупности подтверждается, что руководитель предприятия – ФИО8 был осведомлен о фактическом осуществлении ФИО9 деятельности от имени ООО «Агора Плюс», ООО «Сигма+», индивидуальных предпринимателей ФИО6 и ФИО7

Как указал суд кассационной инстанции, вывод судов о том, что претензии инспекции сводятся к порядку ведения физическими лицами хозяйственной деятельности от имени контрагентов, сделан без оценки вышеизложенных показаний свидетелей об осведомленности предприятия в лице его руководителя о вовлечении спорных контрагентов в формальную схему оказания транспортных услуг с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде предъявления НДС к вычету, а также о непроявлении предприятием должной степени осмотрительности и осторожности при выборе спорных контрагентов.

Оценивая изложенное, принимая во внимание указание суда кассационной инстанции, суд поддерживает позицию налогового органа о недостоверности счетов-фактур, послуживших основанием для возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета.

Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 03.06.2014 №17-П указал, что в целях обеспечения надлежащего порядка применения налоговых вычетов и создания условий, позволяющих оценить их правомерность и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом или возвратом) сумм налога из бюджета, Налоговый кодекс Российской Федерации предусматривает в качестве основания для принятия налогоплательщиком к вычету суммы налога на добавленную стоимость по конкретной операции специальный документ - счет-фактуру, который выставляется продавцом и должен отвечать требованиям, закрепленным статьей 169 НК РФ. Если же выставленный счет-фактура не содержит четких и однозначных сведений, предусмотренных законом, он не может являться основанием для принятия налогоплательщиком к вычету или возмещению сумм НДС, начисленных продавцом приобретенных им товаров (работ, услуг).

В соответствии со статьей 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету, является счет-фактура. При этом сведения, содержащиеся в счете-фактуре, предусмотренные пунктом 5 статьи 169 НК РФ, должны быть достоверны. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В соответствии с пунктами 1 и 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (получения налогового вычета, уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны или противоречивы.

Следовательно, налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Поскольку между предприятием и ООО «Агора Плюс» и ООО «Сигма+» отсутствовали реальные хозяйственные взаимоотношения, о чем был осведомлен руководитель предприятия, первичные документы, содержащие недостоверные и противоречивые сведения, не могут являться доказательствами в рамках настоящего спора, подтверждающими правомерность заявленных налоговых вычетов по НДС.

Кроме того, отражение в счетах-фактурах сумм, превышающих показатели по данным товарно-транспортных накладных, является основанием для отказа налогоплательщику в принятии таких сумм в составе его расходов, как документально неподтвержденных, и в возмещении НДС в соответствующей части. Предприятие не отрицает правомерности вывода налогового органа в данной части.

Исходя из изложенного, решение налогового органа о доначислении предприятию НДС, соответствующей суммы пени и штрафа по данному эпизоду суд признает законным и обоснованным.

В ходе проверки налоговый орган установил, что в нарушение статьи 247, пункта 1 статьи 252 НК РФ предприятием неправомерно завышены расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций в сумме 2 835 937,00 руб., в том числе 1 293 280,00 рублей в 2010 году и 1 542 657,00 рублей в 2011 году, по сделкам, заключенным с ИП ФИО5 (стр. 183 – 222 решения).

Инспекцией установлено, что 21.09.2010 Агентством государственного заказа и конкурентной политики Архангельской области был проведен открытый аукцион, одним из лотов которого было право на заключение государственного контракта на поставку инкубатора для новорожденных для нужд ГУЗ «Архангельская областная детская клиническая больница им. П.Г. Выжлецова». Победителем данного лота был признан единственный участник - Государственное унитарное предприятие Архангельской области «Фармация», предложившее начальную цену контракта.

11.10.2010 между ГУЗ «АОДКБ им. П.Г.Выжлецова» (Государственный заказчик) и ГУП «Фармация» (Поставщик) заключен государственный контракт от №105/Б на поставку медицинского оборудования для нужд ГУЗ «Архангельская областная детская клиническая больница им. П.Г.Выжлецова», согласно которому Поставщик обязался передать Заказчику медицинское оборудование в соответствии с приложением №1 (инкубатор для новорожденных Neo-Servo V-2100G, в количестве 7 штук).

Согласно пункту 1.2 данного контракта поставка товара осуществляется в течение двух недель с даты заключения государственного контракта одной партией. Сумма настоящего контракта составляет 3 850 000,00 руб.

01.03.2010 между ГУП «Фармация» (Покупатель) и ИП ФИО5 (Поставщик) заключен договор поставки №01/0310, согласно которому Поставщик обязался поставлять на условиях и в сроки, обусловленные договором, а Покупатель - принимать и оплачивать товары медицинского назначения.

Наименование, количество, ассортимент, цены товара, сроки и порядок поставок определяется спецификациями (Приложение № 1 к договору), товарными накладными, счетами-фактурами, прилагаемыми к настоящему договору и к каждой отдельной поставке товара, и являющимися его неотъемлемой частью.

В соответствии с пунктом 2 договора, поставка товаров производится каждый раз по согласованным между сторонами ценам, включающим стоимость товаров, тары, упаковки и маркировки. Транспортные расходы включаются в стоимость товаров.

Цена на товар, поставляемый по настоящему договору, определяется протоколом согласования цен, согласованных сторонами в счетах-фактурах, товарных накладных. Покупатель оплачивает поставленный товар в течении 90 дней с момента его поступления на склад покупателя. Расчеты за поставленный товар производятся путем перечисления денежных средств на расчетный счет поставщика после получения от поставщика правильно заполненного счета-фактуры.

05.10.2010 между ИП ФИО5 (Заказчик) и ООО «Мартин-Медтехника» (Поставщик) заключен договор поставки №8992-1, согласно которому Поставщик обязался поставить медицинское оборудование (товар) в соответствии с приложением №01, содержащим спецификацию, цены, сроки поставки и другие условия в комплектации и упаковке, предусмотренной изготовителем, а Заказчик – оплатить и принять указанное оборудование.

Стоимость товара в валюте Японская Йена и в рублях РФ указана в приложении №01. Заказчик производит стопроцентную предоплату договора путем перечисления безналичных рублевых средств на расчетный счет Поставщика в течении 3х банковских дней, с даты подписания договора.

В соответствии с условиями поставки, Заказчик, в трехдневный срок с момента получения уведомления от Поставщика о готовности товара к отгрузке, должен забрать полностью оплаченный товар со склада Поставщика в отгрузочные дни (вторник, четверг). Заказчик обязан не позднее, чем за один день уведомить Поставщика о готовности забрать товар.

Согласно приложению №01 к договору поставки №8992-1 от 05.10.2010, товар – 7 инкубаторов, стоимостью 2 356 659,13 руб., НДС не облагается.

ИП ФИО5 06.10.2010 и 13.10.2010 произвел оплату инкубаторов в общей сумме 2 356 659 руб.

Товар поставлен в адрес ИП ФИО5 по товарной накладной №8992-001 от 15.10.2010 на сумму 2 356 659,13 руб.

По товарной накладной №80 от 25.10.2010 товар поставлен ИП ФИО5 в адрес ГУП «Фармация» на сумму 3 649 940 руб.

Предприятие произвело оплату инкубаторов в адрес ИП ФИО5 30.09.2010 и 01.10.2010 в общей сумме 3 649 940 руб.

По товарной накладной №22277 от 19.10.2010 товар поставлен ГУП «Фармация» в адрес ГУЗ «АОДКБ им. П.Г.Выжлецова» на сумму 3 850 000 руб., и принят заказчиком по акту №28954 от 19.10.2010. Согласно акту ввода оборудования в эксплуатацию и проведения обучения (инструктажа) персонала №8 от 22.10.2010, работы по установке и вводу в эксплуатацию провел представитель ГУП «Фармация» ФИО23

ГУЗ «АОДКБ им. П.Г.Выжлецова» оплатило мониторы на сумму 3 850 000 руб. платежным поручением №198011 от 27.10.2010

ГУП «Фармация» учло в составе расходов за 2010 года стоимость товаров (инкубаторы для новорожденных), приобретенных у ИП ФИО5 в размере 3649940,00 рублей.

Между АО ГБУЗ «Архангельская областная клиническая больница» и ГУП «Фармация» заключен государственный контракт от 20.09.2011 №1121-0 на поставку монитора матери и плода. Сумма контракта составляет 4 500 000,00 руб. (9*500000 руб.).

Между АО ГБУЗ «Родильный дом г.Северодвинск» и ГУП «Фармация» заключен муниципальный контракт от 21.09.2011 №05400711080ЭА на поставку монитора матери и плода. Сумма контракта составляет 2 000 000,00 руб. (4*500000 руб.).

Между ГБУЗ АО «Устьянская центральная районная больница» и ГУП «Фармация» заключен муниципальный контракт от 21.09.2011 №2011.33270 на поставку монитора матери и плода. Сумма контракта составляет 500 000, 00 руб. (1 *500000 руб.).

Между МУЗ «Онежская центральная районная больница» и ГУП «Фармация» заключен муниципальный контракт от 19.09.2011 №03 на поставку монитора матери и плода. Сумма контракта составляет 500 000, 00 руб. (1*500000 руб.).

Между АО ГБУЗ «Больница г. Мирный» и ГУП «Фармация» заключен муниципальный контракт от 20.09.2011 №88 на поставку монитора матери и плода. Сумма контракта составляет 500 000, 00 руб. (1*500000 руб.).

Между ГБУЗ АО «Новодвинская центральная городская больница» и ГУП «Фармация» заключен муниципальный контракт от 19.09.2011 №171 на поставку монитора матери и плода. Сумма контракта составляет 500 000, 00 руб. (1*500000 руб.).

Между ГБУЗ «Карпогорская центральная районная больница» и ГУП «Фармация» заключен муниципальный контракт от 19.09.2011 №97 на поставку монитора матери и плода. Сумма контракта составляет 500 000,00 руб. (1*500000 руб.).

Между АО ГБУЗ «Больница Плесецкая» и ГУП «Фармация» заключен муниципальный контракт от 20.09.2011 №42/11 на поставку монитора матери и плода. Сумма контракта составляет 500 000,00 руб. (1*500000 руб.).

Между АО ГБУЗ «Больница Котласская» и ГУП «Фармация» заключен муниципальный контракт от 21.09.2011 №125 на поставку монитора матери и плода. Сумма контракта составляет 1 000 000,00 руб. (2*500000 руб.).

Общая сумма контрактов – 10 500 000 руб.

В соответствии с договором поставки от 01.03.2010 №01/0310, заключенным между ГУП «Фармация» (Покупатель) и ИП ФИО5 (Поставщик), поставщик поставил в адрес предприятия мониторы матери и плода в количестве 21 шт., на общую сумму 10 185 000 руб. по товарной накладной №82 от 30.11.2011.

ГУП «Фармация» произвело оплату товара в период с 04.10.2011 по 06.02.2012.

ИП ФИО5 приобрел товар у ООО «Оксфорд Медикал» по договору от 26.09.2011 №11/308-02. Стоимость товара по договору составила 202419 евро (НДС не облагается). Мониторы получены ИП ФИО5 22.11.2011 по акту №054506. Оплата в размере 8 642 343 руб. 36 коп. произведена ИП ФИО5 на расчетный счет ООО «Оксфорд Медикал» в период с 06.10.2011 по 31.01.2011.

ГУП «Фармация» учло в составе расходов за 2011 год стоимость товаров (монитор матери и плода), приобретенных у ИП ФИО5 в размере 10 185 000,00 руб.

Налоговый орган исключил из состава расходов ГУП «Фармация» за 2010 и 2011 годы затраты по сделкам с ИП ФИО5 в размерах, превышающих уплаченные ИП ФИО5 поставщикам товара – ООО «Мартин Медтехника» и ООО «Оксфорд Медикал» - 1 293 280 руб. в 2010 году и 1 542 657 руб. в 2011 году соответственно.

По мнению инспекции, фактическими поставщиками товара являлись ООО «Мартин Медтехника» и ООО «Оксфорд Медикал», а заключение договора с ИП ФИО5 привело к необоснованному увеличению расходов по закупке оборудования, что свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Предприятие, возражая против позиции инспекции, указало, что выводы налогового органа о получении предприятием необоснованной налоговой выгоды бездоказательны. Налоговый орган, не оспаривая самого факта хозяйственной операции, не вправе оценивать хозяйственную деятельность предприятия.

При первоначальном рассмотрении дела суд, поддерживая позицию предприятия, исходил из того, что факт поставки товара, его оплаты в размерах, отнесенных в состав расходов, со стороны ГУП «Фармация» инспекция не отрицает. Надлежащее оформление первичных документов не оспаривает.

Отменяя судебные акты и направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал, что вывод судов о том, что единственным условием для включения затрат в расходы является их фактическое несение, ошибочен. Произведенные расходы уменьшают полученные доходы в целях налогообложения прибыли только в случае, когда они экономически оправданы и связаны с получением дохода.

Как отражено в постановлении от 15.12.2016, по данному эпизоду значимые для дела факты, доводы и доказательства инспекции рассмотрены судами отдельно, без оценки их в совокупности, то есть с нарушением требований статьи 71 АПК РФ.

Выполняя указание Арбитражного суда Северо-Западного округа, суд установил следующее.

ФИО5 в ходе допроса (протокол от 29.05.2014) показал, что с 2002 по 2011 год он работал в должности главного механика ООО «Архангельск-сервис», в его обязанности входило осуществление контроля за работой слесарей при производстве сервисных и ремонтных работ автомобилей. Фактическим владельцем ООО «Архангельск-сервис» являлся ФИО9, руководил обществом ФИО10, главный бухгалтер - ФИО24

В 2009 году к ФИО5 обратился ФИО21 с просьбой зарегистрироваться в качестве индивидуального предпринимателя для того, чтобы он мог от его имени оказывать услуги ГУП «Фармация» по поставкам медицинских товаров. ФИО5 согласился, так как в случае отказа у него могли возникнуть проблемы по работе в ООО «Архангельск-сервис». Кроме того, Омаров заверил его, что проблем с законом не будет и ежемесячно будет выплачиваться 5000 рублей помимо заработной платы в ООО «Архангельск-сервис».

В дальнейшем, по указанию ФИО25, ФИО24 был подготовлен пакет документов по регистрации ФИО5 в качестве ИП. По указанию ФИО25 бухгалтерией и отчетностью ИП ФИО5 занималась бухгалтер ООО «Архангельск-сервис» под руководством ФИО24. Приходом и расходом денежных средств с расчетного счета ИП ФИО5 в ФКБ «Петрокоммерц» занималась ФИО24 по указаниям ФИО21, дистанционно по электронному ключу через интернет.

С ГУП «Фармация» взаимодействовали ФИО10 или ФИО11, которые по указанию ФИО21 ездили в офис ГУП «Фармация», где вели переговоры с руководством, передавали документы по договорам от имени ФИО5 На документах по ИП ФИО5 ставил подпись, не вникая в суть, не зная, какие документы подписывал. Какие ФИО25 от имени ИП осуществлялись действия, ФИО5 не известно. Никакого дохода от предпринимательской деятельности, осуществляемой ФИО25 от имени ИП ФИО5, он не получал, только 5000 рублей ежемесячно.

ФИО5 отрицает свою подпись в договоре поставки № 01/0310 от 01.03.2010 и факт заключения указанного договора.

Показания ФИО5 подтверждают анализ движения денежных средств по его расчетному счету и показания свидетелей ФИО11, ФИО21

Из анализа движения денежных по расчетному счету ИП ФИО5 установлено, что снятие наличных денежных средств производилось ФИО10, ФИО11, ФИО26, ФИО27

Допрошенный в качестве свидетеля ФИО9 (протокол допроса от 15.08.2014), подтвердил, что ФИО5 был оформлен как индивидуальный предприниматель по его просьбе. Сам ФИО5 никакой деятельностью от имени ИП не занимался, фактически деятельностью от имени ИП ФИО5, переводами денежных средств с расчетного счета ИП ФИО5 занимался ФИО9

ФИО11 (работает в ООО «Архангельск-сервис» с 2007 года, в должности старшего менеджера с 2010 года) в ходе проведения допроса (протокол от 03.09.2014), подтвердил, что он снимал денежные средства на основании доверенности, выданной в бухгалтерии ООО «Архангельск-Сервис», денежные средства он также передавал в бухгалтерию ООО «Архангельске-Сервис», ФИО10, ФИО25, расходовал на текущие нужды.

ФИО10 в ходе допроса (протокол от 25.09.2014) подтвердил снятие наличных денежных средств с расчетного счета ИП ФИО5

Согласно заключению эксперта от 05.07.2014 №103, расшифровка подписи от имени ФИО5 в товарной накладной от 25.10.2010 № 80 на поставку инкубаторов для новорожденных вероятно выполнена не ФИО5, а другим лицом.

Таким образом, свидетельскими показаниями и иными материалами дела подтверждается вывод инспекции о формальном документообороте между предприятием и ФИО5

Согласно движению денежных средств по спорным сделкам, предприятие 30.09.2010 и 01.10.2010 перечислило предпринимателю 3 649 940 руб.; 06.10.2010 и 13.10.2010 предприниматель направил на счет ООО «Мартин-Медтехника» 2356 659 руб. за семь поставленных инкубаторов.

Таким же образом осуществлена оплата мониторов. Предприятие перечислило предпринимателю 10 185 000 руб., а затем предприниматель перечислил 8 642 343 руб. 36 коп. на расчетный счет ООО «Оксфорд Медикал».

Таким образом, предприятие уплатило предпринимателю 1 293 280 руб. в 2010 году и 1 542 657 руб. в 2011 году за посреднические услуги по сделкам с ООО «Мартин-Медтехника» и ООО «Оксфорд Медикал».

Установленные обстоятельства не позволяют расценивать действия предприятия со спорными контрагентами как совершенные с намерением получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской деятельности, а не только с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Предприятие не представило ни налоговому органу, ни суду пояснения тому, с какой деловой целью предприятие понесло затраты в сумме 1 293 280 руб. и 1 542 657 руб.; как затраты, связанные с участием в сделке посредника – ИП ФИО5 связаны с получением дохода, повлияли на его получение в максимальном размере, сделали невозможным получение дохода или его получения в меньшем размере без посредничества предпринимателя или лица, действовавшего от его имени.

Включение в отношения по приобретению инкубаторов для новорожденных и мониторов матери и плода посредника – ИП ФИО5 привело к увеличению размера расходов налогоплательщика. При этом деятельность от имени ИП ФИО5 фактически велась ФИО9, который являлся его руководителем в ООО «Архангельск-Сервис».

Согласно пункту 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление Пленум №53) использование посредников при осуществлении хозяйственных операций само по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Вместе с тем, произведенные расходы уменьшают полученные доходы в целях налогообложения прибыли только в случае, когда они экономически оправданы, подтверждены документально и связаны с получением дохода.

Следовательно, с учетом положений постановления Пленума №53, если налоговый орган представляет доказательства того, что в действительности хозяйственные операции с заявленными налогоплательщиком контрагентами не осуществлялись и не могли осуществляться, суды не могут ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должны оценить все доказательства по делу в совокупности и взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Совокупность собранных налоговым органом доказательств подтверждает, что реальную хозяйственную деятельность ИП ФИО5 не осуществлял; фактически поиском поставщика инкубаторов занимались должностные лица ГУП «Фармация», а именно, ФИО28 - главный специалист по медицинскому оборудованию отдела медицинского оборудования; должностные лица ГУП «Фармация», в частности - генеральный директор ФИО8, знали, что поставка инкубаторов осуществлялась от ООО «Мартин-Медтехника»; оплата за инкубаторы и мониторы в адрес ИП ФИО5 произведена предприятием до заключения договора поставки между ИП ФИО5 и ООО «Мартин-Медтехника» и ООО «Оксфорд Медикал», в то время, как условиями договора от 01.03.2010 №01/0310 предоплата не предусмотрена; денежные средства предприятием в адрес ИП ФИО5 были перечислены ранее перечисления денежных средств ИП ФИО5 в адрес ООО «Мартин-Медтехника» и ООО «Оксфорд Медикал».

Таким образом, формальное посредничество ИП ФИО5 привело к необоснованному увеличению расходов предприятия и, как следствие, получению последним необоснованной налоговой выгоды.

Доначисление инспекцией налога на прибыль организаций со стоимости посреднических услуг (разница между стоимостью приобретенного у ООО «Мартин-Медтехника» и ООО «Оксфорд Медикал» оборудования и суммой, отнесенной в состав расходов предприятия) является правомерным.

Что касается ссылки представителя предприятия о размере расходов по доставке оборудования от поставщика до покупателя, то в материалах дела отсутствуют доказательства несения таких расходов ИП ФИО5 или предприятием, отсутствует расчет и доказательства размера расходов, в связи с чем произведенный налоговым органом расчет налога суд признает обоснованным.

В соответствии с правовой позицией, выраженной в пункте 11 постановления Пленума №53, признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением.

Исходя из изложенного, решение налогового органа о доначислении предприятию налога на прибыль организаций, соответствующей суммы пени и штрафа по данному эпизоду суд признает законным и обоснованным.

Руководствуясь статьями 106, 110, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Архангельской области

РЕШИЛ:

Отказать Государственному унитарному предприятию Архангельской области "Фармация" в удовлетворении заявления о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу №08-09/593 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.11.2014 в части доначисления налога на добавленную стоимость, соответствующей суммы пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду взаимоотношений с ООО «Агора Плюс» и ООО «Сигма+» в 2011-2012 годах (по транспортным услугам), а также в части доначисления налога на прибыль организаций, соответствующей суммы пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду взаимоотношений с ИП ФИО5 (приобретение инкубаторов для новорожденных и мониторов матери и плода).

Обеспечительные меры, принятые определением арбитражного суда Архангельской области от 22 декабря 2016 года по делу № А05-2621/2015 сохраняют свое действие в порядке частей 4, 5 статьи 96 Арбитражного процессуального кодекса РФ.

После наступления последствий, указанных в частях 4, 5 статьи 96 Арбитражного процессуального кодекса РФ, обеспечительные меры отменяются.

Настоящее решение может быть обжаловано в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд путем подачи апелляционной жалобы через Арбитражный суд Архангельской области в срок, не превышающий одного месяца со дня его принятия.

СудьяА.А.Чурова