Решение от 26 ноября 2020 г. по делу № А46-16613/2020

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ОМСКОЙ ОБЛАСТИ

ул. Учебная, д. 51, г. Омск, 644024; тел./факс (3812) 31-56-51/53-02-05; http://omsk.arbitr.ru, http://my.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е

№ дела

А46-16613/2020
26 ноября 2020 года
город Омск


Резолютивная часть решения объявлена 19.11.2020.

В полном объеме решение изготовлено 26.11.2020.

Арбитражный суд Омской области в составе судьи Чулкова Ю.П. при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Омсквинпром» (ИНН <***>, ОГРН <***>) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Омской области (ИНН <***>, ОГРН <***>) от 27.03.2020 № 03-14/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления сумм акциза в размере 22 635 992 рубля, пеней в размере 7 641 624 рубля 03 копейки, штрафа в размере 556 639 рублей,

при участии в судебном заседании представителей

общества с ограниченной ответственностью «Омсквинпром» - ФИО2 (паспорт, доверенность от 31.08.2020, срок действия до 31.12.2021),

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Омской области - ФИО3 (служебное удостоверение, доверенность от 20.01.2020, срок действия до 15.01.2020), ФИО4 (служебное удостоверение, доверенность от 27.01.2020, срок действия до 21.12.2020), ФИО5 (служебное удостоверение, доверенность от 08.10.2020, срок действия до 31.12.2020),

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Омсквинпром» (далее - ООО «Омсквинпром», Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Омской области (далее - Межрайонная ИФНС России № 5 по Омской области, Инспекция, налоговый орган) от 27.03.2020 № 03-14/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления акциза в сумме 22 635 992 рублей, пеней в сумме 8 480 189 рублей 02 копейки, штрафа в сумме 556 639 рублей 75 копеек.

Определением судьи от 06.10.2020 заявление принято, возбуждено производство по делу № А46-16613/2020, дело назначено к судебному разбирательству.

До принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, ООО «Омсквинпром» на основании статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) уменьшило размер заявленных требований с учетом пересчета сумм согласно оспариваемой части решения налогового органа и просило признать решение Инспекции от 27.03.2020 № 03-14/1 недействительным в части доначисления сумм акциза в размере 22 635 992 рубля, пеней в размере 7 641 624 рубля 03 копейки, штрафа в размере 556 639 рублей.

Судом принято к рассмотрению требование заявителя в указанном виде.

В обоснование заявления Общество указало, что в 2016-2017 годах им правомерно применено освобождение от уплаты авансового платежа акциза на основании пункта 11 статьи 204 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), поскольку налогоплательщиком в процессе производства были понесены технологические потери в виде этилового спирта, полученного в процессе производства морсов путем извлечения его из спиртосодержащего сырья («неисправимый брак») и безводного спирта, бутилированной и нефасованной алкогольной продукции, переданных на проведение лабораторных испытаний, при этом, ООО «Омсквинпром» считает, что действующее законодательство не отождествляет технологические потери с естественной убылью в целях исчисления и освобождения от уплаты авансового платежа акциза, Обществом были соблюдены все условия для применения освобождения от уплаты авансового платежа акциза: представлены банковские гарантии в налоговый орган и извещения об освобождении от уплаты авансового платежа.

Налоговый орган в отзыве на заявление просил отказать Обществу в удовлетворении его требования со ссылкой на неправомерное уменьшение им суммы акцизов на потери сверх установленных норм естественной убыли, приходящихся на объем выпаренного из отработанного сырья спирта и объем безводного спирта, переданного в лабораторию.

В ходе судебного разбирательства представители лиц, участвующих в деле, поддержали свои доводы.

Исследовав материалы дела, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд установил следующие обстоятельства.

Должностными лицами налогового органа проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) ООО «Омсквинпром» налогов за период с 01.01.2016 по 31.12.2017. По итогам проверки 12.07.2019 составлен акт № 03-14/1дсп.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки врио. и.о. начальника Инспекции 27.03.2020 принято решение № 03-14/1 о привлечении ООО «Омсквинпром» к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Обществу дополнительно начислены к уплате налоги в сумме 34 741 038 рублей, начислены пени в сумме 10 072 714 рубля 02 копейки, Общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафов, общая сумма которых составила 1 006 815 рублей 43 копейки.

В порядке, установленном статьями 138 - 139.1 НК РФ, Общество обжаловало решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Омской области в части доначисления акциза в сумме 22 635 992 рублей, начисления пеней в сумме 8 480 189 рублей 02 копейки и штрафа в сумме 556 639 рублей 75 копеек, решением вышестоящего налогового органа от 11.06.2020 № 16-22/08796@ апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Общество, полагая, что решение Инспекции от 27.03.2020 № 03-14/1 в части доначисления сумм акциза в размере 22 635 992 рубля, пеней в размере 7 641 624 рубля 03 копейки, штрафа в размере 556 639 рублей (пункт 2.2.1 оспариваемого решения) не соответствует НК РФ, нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением, дело по которому с учетом указанного выше уменьшения размера заявленных требований является предметом настоящего судебного разбирательства.

Суд, оценив в порядке статьи 71 АПК РФ представленные лицами, участвующими в деле, доказательства, а также приведенные ими доводы, не находит оснований для удовлетворения требований заявителя, исходя из следующего.

Статьей 137 НК РФ каждому лицу предоставлено право обжалования актов налоговых органов ненормативного характера, если мнению этого лица такие акты нарушают его права.

В соответствии с пунктами 1, 4 статьи 138 НК РФ такие акты могут быть обжалованы в суд в порядке, предусмотренном соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации.

Право Общества на обращение в арбитражный суд предусмотрено частью 1 статьи 198 АПК РФ, в соответствии с которой организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов органов, осуществляющих публичные полномочия, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

При рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов арбитражный суд в судебном заседании в силу части 4 статьи 200 АПК РФ осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, а также устанавливает, нарушает ли оспариваемый акт права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, наличия у органа надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, частью 5 статьи 200 АПК РФ возложена на орган, его принявший.

Исходя из положений частей 2, 3 статьи 201 АПК РФ основанием для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным является установление судом совокупности двух обстоятельств: несоответствие такого акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение таким актом прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как указано выше, Обществом решение Инспекции оспаривается в части, связанной с дополнительным начислением акциза в сумме 22 635 992 рублей, начислением пеней в сумме 7 641 624 рубля 03 копейки и наложения штрафа в сумме 556 639 рублей 75 копеек.

Из оспариваемого решения Инспекции следует, что основанием для дополнительного начисления налогоплательщику указанной суммы акциза к уплате, что в свою очередь повлекло начисление пеней и наложение штрафа, послужил вывод налогового органа о том, что ООО «Омсквинпром» в нарушение пункта 12.1, подпункта 2 пункта 13 статьи 204 НК РФ уменьшило сумму акциза на технологическое потери сверх норм естественной убыли, установленных Приказом Министерства сельского хозяйства Российской Федерации от 26.06.2008 № 273 «Об утверждении норм естественной убыли» (далее также – Приказ № 273), приходящихся на объем выпаренного из отработанного сырья спирта и объем безводного спирта, переданного в лабораторию, в объеме 44292,804 литра, и необоснованно не исчислило с них акциз в сумме 22 635 992 рубля.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией было установлено, что согласно представленному налогоплательщиком регистру налогового учета потерь этилового спирта ООО «Омсквинпром» в течение 2016-2017 годов отражало в составе потерь в пределах нормы (без указания на характер потерь) количество этилового спирта, полученного в процессе производства морсов путем извлечения его из спиртосодержащего сырья («неисправимый брак») в объеме 45 300,73 литров безводного спирта и количество безводного спирта, переданного на проведение лабораторных- испытаний в объеме 2 369,894 литров безводного спирта.

Указанное количество этилового спирта, извлеченного из спиртосодержащего сырья («неисправимый брак»), и количество спирта, переданного на лабораторные испытания, налогоплательщик отразил в строке 120 «Объем фактических потерь закупленного спирта, допущенных на конец налогового периода в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти» Приложения № 7 «Расчет суммы авансового платежа акциза, освобожденной от уплаты в связи с представлением банковской гарантии в соответствии с пунктами 11 и 12 статьи 204 Налогового кодекса Российской Федерации» уточненных налоговых деклараций по акцизам за июнь-декабрь 2016 года и январь-декабрь 2017 года (формой налоговых деклараций за январь-май 2016 года не предусмотрено отражение указанных сведений, поэтому сумма акциза к уплате (строка 030 раздела 1.1) формировалась за вычетом потерь) в качестве фактических потерь закупленного спирта, допущенных на конец налогового периода в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти.

Заявитель, исключая указанные объемы из налогооблагаемой базы, определяет понесенные потери как технологические, возникшие в процессе производства продукции, в отличие от естественной убыли, а потому их объем считает подлежащим отдельному исключению из налогооблагаемой базы независимо и отдельно от естественной убыли, считая при этом соблюденными положения статьи 204 НК РФ, регулирующей исключение из налогооблагаемой базы только естественной убыли в установленных нормах.

Налоговый же орган считает, что налогоплательщик вправе исключить из налогооблагаемой базы любые потери, возникшие в процессе производства продукции, в том числе в их совокупности с естественной убылью, однако только в пределах установленных норм в соответствии со статьей 204 НК РФ.

В рассматриваемом случае между Обществом и Инспекцией отсутствует спор о фактических обстоятельствах, в частности о наличии в процессе производства налогоплательщиком продукции потерь в виде этилового спирта, полученного в процессе производства морсов путем извлечения его из спиртосодержащего сырья («неисправимый брак») и безводного спирта, бутилированной и нефасованной алкогольной продукции, переданных на проведение лабораторных испытаний, не являющихся естественной убылью, об объеме этих потерь, о превышении объема этих потерь установленных законом для естественной убыли норм, о правильности арифметического исчисления фактически оспариваемых Обществом сумм акциза, пеней и штрафа.

Существом спора является спор о праве, а именно о правомерности исключения из налоговой базы объемов выпаренного из отработанного сырья спирта и переданного в лабораторию безводного спирта, называемых заявителем технологическими потерями, сверх норм естественной убыли, установленных Приказом № 273.

Суд признает правомерной позицию Инспекции, основываясь на следующем.

ООО «Омсквинпром» осуществляет деятельность по производству и обороту алкогольной продукции на основании лицензии на производство, хранение и поставку произведенной алкогольной продукции (спиртные напитки - водка, ликероводочные изделия, ликеры) и в соответствии со статьей 179 НК РФ признается плательщиком акциза на подакцизные товары.

На основании пункта 8 статьи 194 НК РФ организации, осуществляющие на территории Российской Федерации производство алкогольной продукции и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции, обязаны уплачивать в бюджет авансовый платеж акциза по алкогольной и (или) спиртосодержащей продукции, если иное не предусмотрено пунктом 8 статьи 194 Кодекса.

Согласно пункту 11 статьи 204 НК РФ налогоплательщики - производители алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции освобождаются от уплаты авансового платежа акциза при условии представления банковской гарантии в налоговый орган по месту учета одновременно с извещением об освобождении от уплаты авансового платежа акциза.

В соответствии с пунктом 12.1 статьи 204 НК РФ общая сумма фактического исполнения обязательств, обеспеченных банковской гарантией, рассчитывается путем сложения следующих величин:

- сумм акциза, уплаченных за налоговые периоды расчетного срока по реализованной на территории Российской Федерации, а также вывезенной за пределы территории Российской Федерации в соответствии с таможенной процедурой экспорта и (или) вывезенной с территории Российской Федерации на территории государств - членов Евразийского экономического союза алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции, произведенной из этилового спирта, при закупке (передаче в соответствии с подпунктом 22 пункта 1 статьи 182 Кодекса), ввозе на территорию Российской Федерации с территорий государств – членов Евразийского экономического союза (с учетом фактических потерь в процессе его перевозки, хранения, перемещения в структуре одной организации и последующей технологической обработки в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти) которого налогоплательщику предоставлено освобождение от уплаты авансового платежа акциза в связи с представлением указанной банковской гарантии;

- сумм акциза, обоснованность освобождения от уплаты которых за налоговые периоды расчетного срока подтверждена по результатам камеральной налоговой проверки по вывезенной за пределы территории Российской Федерации в соответствии с таможенной процедурой экспорта, а также вывезенной с территории Российской Федерации на территории государств - членов Евразийского экономического союза алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции, произведенной из этилового спирта, при закупке (передаче в соответствии с подпунктом 22 пункта 1 статьи 182 Кодекса), ввозе на территорию Российской Федерации с территорий государств - членов Евразийского экономического союза (с учетом фактических потерь в процессе его перевозки, хранения, перемещения в структуре одной организации и последующей технологической обработки в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти) которого налогоплательщику предоставлено освобождение от уплаты авансового платежа акциза в связи с представлением указанной банковской гарантии.

Согласно подпункту 2 пункта 13 статьи 204 НК РФ в целях исполнения обязательств, обеспечиваемых банковской гарантией, предусмотренной пунктом 11 статьи 204 Кодекса, если общая сумма, определенная путем сложения сумм акциза, указанных в абзацах четвертом и пятом пункта 12.1 статьи 204 НК РФ, меньше, чем сумма авансового платежа акциза, от уплаты которой налогоплательщик был освобожден на основании банковской гарантии, предусмотренной пунктом 11 статьи 204 Кодекса, такой налогоплательщик утрачивает право на освобождение от уплаты авансового платежа акциза в размере, соответствующем разнице между указанными суммами акциза и авансового платежа акциза и обязан уплатить в бюджет авансовый платеж акциза в размере указанной разницы не позднее 25-го числа месяца, следующего за месяцем, на который приходится 100-й календарный день с начала первого налогового периода расчетного срока.

Таким образом, из приведенных норм прямо следует, что при определении суммы исполнения обязательств, обеспеченных банковской гарантией, обязательства по исчислению авансового платежа уменьшаются налогоплательщиком на фактические потери только в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти.

Законодателем предусмотрена возможность возникновения у налогоплательщика фактических потерь в процессе технологической обработки подакцизной спиртосодержащей продукции и предоставлено налогоплательщику право на уменьшение обязательств по уплате авансового платежа по акцизам с учетом понесенных фактических потерь, но только в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти.

При этом довод заявителя о том, что статья 204 НК РФ предусматривает обязанность налогоплательщика при определении налоговых обязательств по уплате акцизов учитывать фактические потери, возникшие только в результате естественной убыли, а технологические потери, возникшие в результате технологического процесса при производстве, при определении размера потерь не должны учитываться, основан на неверном толковании указанной нормы.

Из смысла статьи 204 НК РФ следует, что законодатель, установив порядок определения налоговых обязательств по уплате акциза, не разделяет виды потерь как технологические и естественную убыль с целью учета фактических потерь, определяя для них в любой их совокупности единую норму, названную нормой естественной убыли, и предоставив полномочие по ее установлению уполномоченному федеральному органу исполнительной власти.

В этой связи довод Общества о том, что поскольку нормы технологических потерь законом отдельно не установлены, налогоплательщик вправе объемы этих потерь исключить из налогооблагаемой базы в самостоятельно определяемых им объемах, судом принят и учтен при разрешении спора быть не может.

Пунктом 13.1.13 Порядка заполнения налоговой декларации по акцизам на этиловый спирт, алкогольную и (или) подакцизную спиртосодержащую продукцию, утвержденного Приказом ФНС России от 12.01.2016 № ММВ-7-3/1@ предусмотрено, что по строке 120 Приложения № 7 к форме налоговой декларации отражается объем фактических потерь этилового спирта (закупленного на основании извещения, указанного в строках 010 - 020), допущенных на конец налогового периода в процессе его перевозки, хранения, перемещения в структуре одной организации и последующей технологической обработки в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти.

В соответствии с Методическими рекомендациями по разработке норм естественной убыли, утвержденными Приказом Минэкономразвития России от 31.03.2003 № 95 во исполнение Постановления Правительства Российской Федерации от 12.11.2002 № 814 «О Порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей» (далее по тексту Методические рекомендации по разработке норм естественной убыли) под естественной убылью товарно-материальных ценностей следует понимать потерю (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров.

Как указывалось выше, налогоплательщику предоставлено действующим законодательством право на уменьшение обязательств по уплате авансового платежа по акцизу с учетом фактических (технологических) потерь, но только в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти.

Согласно Приказу Минсельхоза № 273 предельно допустимая норма потерь при производстве спиртованных настоев с извлечением спирта из отработанного сушенного растительного сырья на выпарном аппарате при однократном настаивании составляет 4,5% к количеству безводного спирта, взятого на залив сырья, при двукратном настаивании - 5,9%, при производстве спиртованных морсов из сушеного плодово-ягодного сырья - 6,4%.

Довод Общества о том, что налоговое законодательство содержит термин технологические потери, а значит законодатель признает их наличие и допускает их, а отсутствие нормативно установленных пределов таких потерь предоставляет право налогоплательщику уменьшить на них налогооблагаемую базу в полном их объеме, не может быть принят судом как противоречащий закону и положен в основу иного решения по делу.

Налоговое законодательство действительно содержит указанный термин, однако технологические потери установлены законодателем в качестве влияющего на определение налоговых обязательств фактора строго в указанных им случаях.

Так в главе 22 «Акцизы» НК РФ словосочетания «технологические потери» употреблено законодателем только в статье 200, а именно в пункте 2, регламентирующем в случае безвозвратной утери подакцизных товаров в процессе их производства, хранения, перемещения и последующей технологической обработки применение вычета суммы акциза в пределах норм технологических потерь и (или) норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти для соответствующей группы товаров, что не имеет отношения к рассматриваемому случаю, и в пункте 15, в котором термин упоминается применительно к иному, нежели рассматриваемый, виду подакцизных товаров.

Положения статьи 254 НК РФ, в которой также употреблен законодателем этот термин, регламентирующей исчисление материальных расходов в целях налога на прибыль организаций, не могут быть применены к рассматриваемыми правоотношениям, возникшим из обязанности по уплате иного налога, нежели тот, в целях исчисления которого законодателем в этой норме технологические потери установлены как имеющий значение фактор.

Учитывая изложенное, суд признает обоснованным вывод налогового органа о том, что ООО «Омсквинпром» в нарушение пункта 12.1, подпункта 2 пункта 13 статьи 204 НК РФ, уменьшило сумму акциза на технологическое потери сверх норм естественной убыли, установленных Приказом № 273, приходящихся на объем выпаренного из отработанного сырья спирта и объем безводного спирта, переданного в лабораторию, в размере 44 292, 804 литров, и необоснованно не исчислило с них акциз в сумме 22 635 992 рублей.

Всвязи с отсутствием уплаты Обществом акциза в указанной сумме в установленные законодательством о налогах и сборах сроки налоговым органом в соответствии со статьей 75 НК РФ Обществу оспариваемым решением правомерно начислены пени в сумме 7 641 624 рубля 03 копейки, а всвязи с неполной уплатой указанной суммы акциза в результате неправильного исчисления налога на Общество оспариваемым решением налогового органа на основании статьи 122 НК РФ правомерно наложен штраф в сумме 556 639 рублей.

Признаваемый судом соответствующим закону и иным нормативным правовым актам оспариваемый Обществом ненормативный правовой акт органа, осуществляющего публичные полномочия, не может нарушать права и законные интересы заявителя.

Таким образом, суд находит отсутствующей указанную выше совокупность обстоятельств, установление которой является основанием для признания оспариваемого Обществом ненормативного акта недействительным, что в силу части 3 статьи 201 АПК РФ, в соответствии с которой в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт органа, осуществляющего публичные полномочия, соответствует закону или иному нормативному правовому акту и не нарушает права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования, влечет отказ в удовлетворении требования Общества.

Судебные расходы по делу на основании статьи 110 АПК РФ относятся на заявителя.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 167-170, 201 АПК РФ, суд

решил:

В удовлетворении требования общества с ограниченной ответственностью «Омсквинпром» (ИНН <***>, ОГРН <***>) о признании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Омской области (ИНН <***>, ОГРН <***>) от 27.03.2020 № 03-14/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части доначисления сумм акциза в размере 22 635 992 рубля, пеней в размере 7 641 624 рубля 03 копейки, штрафа в размере 556 639 рублей, проверив решение на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации, отказать в полном объеме.

Решение может быть обжаловано в апелляционном порядке в Восьмой арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия через Арбитражный суд Омской области.

Судья Чулков Ю.П.